1、摘要伴隨著全球經濟一體化的快速發展，我國的市場化程度越來越高，企業間的競爭也日趨激烈，由此形成了市場競爭的新格局。為了使企業在如此紛爭的市場中立于不敗之地，作為“第三利潤源”的物流便引起了企業和社會的極大興趣，尤其是進入21世紀以來，我國的現代物流產業取得了較快發展，物流產業已成為我國最重要的支柱產業和新的國民經濟增長點。因此，如何削減物流成本便成為理論界和實務界有待解決的重大課題。面對減少物流成本的重要現實意義，我國企業積極引入國外先進的物流管理經驗和管理技術，組織專門的物流管理人員來研究如何降低物流成本，以便加強物流管理。但是，目前我國物流產業仍存在著管理不規范、成本核算薄弱、制度不健全等

2、系列問題，許多物流企業仍采用傳統成本核算方法。一方面，傳統成本核算方法固有的局限性已不能滿足現代物流企業成本管理的需求，其計算出來的成本信息嚴重失真，不能為企業經營管理決策提供客觀真實的依據；另一方面，國民經濟大發展和企業發展的需要對物流產業提出了更高的要求，物流產業自身競爭加強，利潤空間受到一定壓縮，這些問題的存在都有賴于物流成本管理。為了尋求和探索適合物流企業自身發展的成本核算方法，本文以現代物流學、會計學、財務管理學以及統計學等學科知識為指導，通過采用定性分析與定量分析、比較分析與綜合分析、理論研究與案例研究相結合的研究方法。在總結了關于國內外在物流成本管理核算研究現狀的基礎上，通過結合

3、物流企業的特點及作業成本法基本原理，從作業成本法對物流企業管理的必要性和可行性方面進行了論證，并通過對物流企業成本核算存在的問題及對作業成本法和傳統成本計算方法進行比較得出作業成本法的優越性，在此基礎上構建了物流企業成本核算模式，結合案例詳盡介紹了作業成本法應于物流企業程序和方法，并針對我國物流企業有效利用作業成本法提出相關的對策與建議。【關鍵詞】作業成本法 物流企業 成本管理 物流成本核算AbstractWith the development of global economic integration, China is becoming more and more market-ori

4、ented, competition between enterprises is becoming increasingly fierce market competition, thus forming a new pattern. In order to enable enterprises to market in such disputes in an invincible position, as the third profit source of the logistics has aroused great interest in the business and socie

5、ty, especially in the 21st century, Chinas modern logistics industry has made rapid development, the logistics industry has become the most important pillar of our industry and new economic growth point. Therefore, how to reduce logistics costs will become a major issue to be resolved in the theoret

6、ical and practical filed. Facing the great practical significance of reduc ing logistics cost, our enterprises have the light of the advanced foreign management experience and technology in logistics, organizing the specialized logistics management personnel to study and reduce logistics costs. Howe

7、ver, currently there still exists several issues in the logistics industry in China, just like managemengt is not standardized, cost accounting is weak, the system is not perfect, many logistics companies are still using traditional cost accounting method. On the one hand, the inherent limitations o

8、f the traditional cost accounting method can not meet the logistics needs of enterprise cost management, the cost information calculated from a serious distortion, not for business management decision-making based on objective truth; on the other hand, the national economy development and business d

9、evelopment has put forward higher requirements to the logistics industry, the logistics industry to enhance their own competitiveness, profit margins are subject to certain compression, these problems will depend on the logistics cost management. In order to seek and explore the logistics cost accou

10、nting method for their own development, this paper uses the logistics, accounting, financial management, statistics and other academic knowledge as a guide, through the use of qualitative analysis and quantitative analysis, comparative analysis and comprehensive analysis, theory and case study resea

11、rch methods. At the conclusion on the domestic and international logistics cost management accounting research in the current situation, based on the combination of characteristics of enterprises and activity-based costing basical principles, from the operating cost of logistics management necessity

12、 and feasibility were demonstrated, and through the logistics cost accounting problems and on the ctivity-based costing and traditional costing methods were compared based costing advantages obtained in this basis, build the logistics cost of doing business accounting model, combining with case and

13、conducting the detailed descriptions of processes and methods in the logistics enterprises, and logistics for the effective use of ABC puts forward related measures and suggestions. 【Key Words】Activity-Based Costing Logistics Enterprise Cost Management Logistics Costing 6 山西財經大學學位論文原創性聲明本人鄭重聲明：所呈交的學

14、位論文，是本人在導師的指導下，獨立進行研究工作所取得 的成果。除文中已經注明引用的內容外，本論文不包含任何其他個人或集體已經發表或撰寫 過的作品成果。對本文的研究所做出重要貢獻的個人和集體，均已在文中以明確方式標明。 本人完全意識到本申明的法律結果由本人承擔。學位論文作者簽名： 日期： 年 月 日 1 山西財經大學學位論文版權使用授權書 本學位論文作者完全了解學校有關保管、使用學位論文的規定，同意學校保留并向國家有關部門或機構送交論文的復印件和電子版，允許論文被查閱和借閱。本人授權山西財經大學可以將本學位論文的全部或部分內容編入有關數據庫進行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復制手段保存和匯編本

15、學位論文。本學位論文屬于保密，不保密。在 年解密后適用本授權書。 （請在以上方框內打“”） 學位論文作者簽名： 指導教師簽名：日期： 年 月 日 日期： 年 月 日作業成本法在物流企業中的應用研究 1 緒論1.1 研究的背景及意義伴隨著全球經濟一體化和科學技術的快速發展，被西方國家稱為“第三利潤源泉”的現代物流正受到世界各國政府及企業的高度重視?，F代物流是流通不斷向高度化發展的產物，也是企業提升績效、進行可持續發展的重要源泉。新世紀以來，我國政府明確提出要把物流產業作為我國最重要的支柱產業和新的經濟增長點，許多中心城市也正在積極探索和實踐。同時全球經濟的發展使得企業間的競爭趨向國際化，成本控制

16、也越來越受到關注，因此，物流成本管理已成為國家、城市以及企業提高市場競爭能力和提升核心競爭力的重要手段。 物流成本管理作為物流管理的核心，其基本前提是物流成本核算。我國的物流產業管理很不規范，在制度層面還沒有形成專門的物流成本核算體系，關于物流成本核算的統一標準在理論和實務界探討非常薄弱，各個物流企業在計算物流成本時一般采用傳統的成本核算方法。由于傳統成本核算方法的固有局限性，使物流企業所核算的成本信息缺乏客觀性和相關性，成本信息失真，誤導企業做出錯誤決策。針對傳統成本管理已不能滿足現代物流企業管理發展這種現象，迫切要求物流企業引入并實施作業成本法，以改變當前落后的現狀。 作業成本法的基本思想

17、最早是由美國會計學家埃里克科勒（Eric Kohler）于20世紀30年代末40年代初提出，最初應用于制造業1。從20世紀80年代以來，這種方法被越來越多的電信、金融、教育、醫療等服務性行業所接受，尤其是從間接費用所占比重較高的物流企業來看，作業成本法更適合該行業。它克服了傳統成本核算方法的缺陷，形成了以“作業”為中心的成本核算理念，在理論上被認為是控制物流企業成本最有效的方法之一。 本文的研究也是針對這個問題展開的，論文將物流企業的作業成本核算作為研究的重點，通過對物流企業的考察分析，針對其一系列產業特點，將作業成本法作為物流企業的成本核算方法來進行核算。通過對物流企業作業與成本動因、核算對

18、象、成本項目構成等要素的研究，建立一套適合物流企業的作業成本核算體系，為物流企業在實際過程中運用作業成本法進行成本管理與核算提供理論支持，從而可以更好地幫助物流企業1孫茂竹，姚岳. 成本管理學M . 中國人民大學出版社，2021 1 作業成本法在物流企業中的應用研究 實施作業成本法。 總之，作業成本法在物流企業的應用及相關理論研究能為我國物流企業的發展帶來深遠的影響，它有利于我國物流企業的成本管理與國際接軌，對提升我國物流企業市場競爭力，加強內部營運水平，提高管理決策能力等都具有一定的現實意義。 1.2 國內外研究現狀1.2.1 國外研究現狀美國作為物流理念的發源地，其物流開發設計一直處于世界

19、領先地位，它有著現代化的物流產業和豐富的物流管理經驗，特別是在制造企業和商品流通企業更加重視現代物流能力的開發。物流產業的發展在美國經歷了三個階段，第一階段是20世紀50年代的“實物配送”（Physical Distribution）階段；第二階段是80年代的“物流”（Logistics）階段；第三階段是當今社會的“供應鏈管理”階段（Supply Chain Management），在此過程中美國企業十分重視物流管理，一直將物流戰略作為企業的核心戰略來予以高度重視，物流理念在企業廣為普及，可以說美國社會整個物流就是隨著企業物流管理理念的不斷升級和物流開發技術的不斷進步而逐步向前發展的，其靈魂一

20、直是“物流管理”2。日本自1956年從美國引進先進的物流管理理念后，便大力完善各項物流基礎設施，全面進行本國物流建設，不斷提高物流管理水平，將物流產業作為國民經濟中最重要課題予以研究。尤其是近年來日本政府為了扶持物流產業所采取的一系列宏觀政策，為物流產業的發展帶來了快速增長的實踐經驗。為了給客戶提供全面及時的服務信息，日本物流業特別重視物流信息的處理過程，所有的物流服務幾乎都是通過計算機信息系統來完成，其主要觀念突出的是“物流系統”?？傊毡疚锪鳟a業的發展正在朝著專業化、自動化水平發展，很多制造企業或商品流通企業為了降低物流成本，強化自身物流管理，于是通過第三方物流企業或成立專門的物流管理部

21、門來提供專業化的物流服務，為此物流產業便逐步形成。 美國、日本作為現代物流產業最發達的國家，在物流成本核算方面也處于世界前沿。 從制度規范方面來看，美國現有的關于物流成本核算的規范主要是物流成本管理公告，該公告是美國管理會計師協會（Institute of Management Accounting）于1992年發布的，它為物流成本的管理與核算提供了較為全面系統的思路。該制度規范一方面界2賈曉航，張建國. 現代物流管理M . 西南財經大學出版社，2021 .11 2 作業成本法在物流企業中的應用研究 定了企業的各項物流活動，主要包括：采購、運輸、倉儲保管、預測生產計劃、顧客服務、訂單處理以及相

22、關的信息系統等活動；另一方面也對物流企業作業成本法的應用做了詳盡的闡述，主要介紹了物流作業成本法的基本原理，作業成本法實際應用過程中的幾個步驟（收集原始財務數據、確認主要作業、建立物流成本流程的模型、確認各項作業的成本動因、歸集成本動因的數據、計算各作業成本、計算最終產品成本），最后還結合案例來具體分析了作業成本法在物流企業中的應用，并將其與傳統成本核算法下的結果來進行比較分析3。 日本現有的關于物流成本核算的規范是物流成本核算活用手冊，該手冊是日本通商產業省（現在的經濟產業省）于1992年發布的，主要包括：以把握實際、成本管理和決策三者為目的的物流成本核算，關于生產制造企業和商品流通企業的物

23、流成本管理例子以及物流成本核算的適用實例。 從物流成本核算方法研究來看，美國會計學界非常重視物流產業中作業成本核算和管理研究，與物流成本核算相關的文獻幾乎都涉及作業成本法這一論題，作業成本法被認為成現代企業核算物流成本最有效、最有前途的一種核算方法。例如，1991年Roth等對企業的倉儲和配送環節如何運用作業成本法來核算進行了研究，他們將作業分為收貨、擺貨、儲存、訂單處理、包裝貼標簽和裝運六大類作業，逐一分析計算了每一作業中心所耗費的資源，并確認了每一類作業的成本動因；1994年Pohlen等對物流產業中應用作業成本法進行核算的現狀做了問卷調查，并分析了物流產業應用作業成本法的優勢及劣勢所在；

24、1995年Pirttila等以實際案例的形式分析了如何將作業成本法應用于企業的配送環節中，并結合配送環節業務設計了詳細的作業成本核算模式和流程；2021年美國著名學者伯納德拉龍德（Bernard J. La Londe）等采用問卷調查法分析了美國的物流企業在當年應用作業成本法的情況，在抽取的樣本中數據顯示有18%的物流企業在進行成本核算時采用作業成本法，而其中有13%的企業在應用作業成本法方面已具有五年以上的經驗，這說明美國企業在進行物流成本管理時主要采用作業成本法核算。但美國關于物流成本核算的現有文獻主要集中于某一物流活動或某一環節（如運輸環節）的成本核算，而對于物流企業如何運用作業成本法來

25、進行物流成本核算的相關文獻卻極為少見。 日本會計學界在物流成本核算方面也有其自己獨特的見解。日本成本管理會計的代表人物、日本早稻田大學教授西澤修于20世紀70年代相繼提出了“第三利潤源”與“物3常東亮. 物流成本核算實證研究M . 經濟科學出版社，2021.7 3 作業成本法在物流企業中的應用研究 流成本冰山”理論，在1991年修訂版的物流費的會計與管理一書中闡述了物流費與流通費的概念和種類，并根據日本本國的實際物流情況，提出了物流成本管理的對策與建議；作為日本物流作業成本法的領軍人物，東京商船大學的兼職教授湯淺和夫于2021年在季刊運輸展望中以四季連載的方式，從成本的角度對物流成本采用傳統成

26、本法和作業成本法進行了比較分析，并總結了采用作業成本法核算的優點；2021年湯淺和夫又發表了供應鏈管理可以懂得物流，文中詳細論述了現代物流的新動向供應鏈管理，從管理的角度解釋了物流作業成本法供應鏈管理法；2021 年他又發表了物流ABC使用的方法實現徹底的低成本物流，文中極力倡導企業在進行物流成本核算時采用作業成本法，并詳細論述了如何根據作業成本法來計算分析企業物流成本。雖然日本的現代物流管理理念和成本核算管理都是從美國引進，但它結合自身的實際情況及其特有的經營管理方法進行，也十分注重作業成本法在物流成本管理中的應用。 1.2.2 國內研究現狀物流產業在我國起步較晚，1979年我國物流工作者代

27、表團赴日參加第三屆國際物資會議，回國后第一次使用“物流”這一概念。20世紀90年代初，由于產品多樣化及競爭的加劇使得物流利潤下降，一些企業便開始注重物流的研究，尤其是物流配送的研究，由此物流成本進入了初步研究管理階段。90年代后期，國內有些企業開始設立專門的物流管理部門，甚至還出現了各種不同形式的物流企業，尤其是專業化的第三方物流企業，可以看出物流成本進入了管理組織化的階段。進入21世紀以來，隨著我國加入WTO以及全球經濟一體化，物流市場需求日益擴大，物流業保持較快的發展速度，行業體系不斷完善，由此帶來了對物流理論研究的更加重視，物流成本管理理論被提升到企業的戰略高度。特別是近幾年網絡信息技術

28、的發展使我國的物流成本管理研究進入了一個新的歷史階段，在物流成本管理方面國內已有一些專家學者對其進行了深入研究，比如： 2021 年，成耀榮、嚴寶杰在物流成本計算中對物流概念進行了詳細描述，提出了物流成本核算的基本原則，分析了物流成本與物流服務效益背反的關系；在對其分析的基礎上，總結了物流成本核算的主要步驟，認為物流成本核算的主要目的在于對物流成本進行有效的管理。但文中并沒有指明具體采用哪種核算方法來計算物流成本4。 2021 年，賀瓊、杜敏在作業成本法在物流企業成本核算中的應用一文中通過對4成耀榮，嚴寶杰. 物流成本計算J. 交通運輸工程學報，2021 .3 4 作業成本法在物流企業中的應用

29、研究 作業成本法相關理論的介紹，認為作業成本法一方面將資源耗費按成本動因依次分配到作業中心成本庫及最終產品；另一方面又可以通過對成本信息分析及作業完成情況對作業成本進行控制。文中結合物流企業的特有業務模式，探討了物流作業成本核算的具體應用5。 2021 年，李慧通過對物流成本與物流作業量的相關關系研究，運用線性回歸原理，構建了多作業的正態線性回歸模型，從而為物流成本預測及作業優化控制提供了一種先進的決策管理手段。但由于作業成本法的實施是一個全面系統化的過程，尤其在對作業成本動因分析時很難做到全面化，使企業在實際應用該模型時受到一定限制。 2021 年，張令榮、楊梅提出了基于價值鏈分析的物流作業

30、成本模型。它通過對各項作業的流程分析以及在其價值增值過程中所貢獻的數據比例，詳細確定各個矩陣，并輸入有關決策信息來預測成本數據，以便進行成本控制。但此模型僅僅是理論上的假設與推斷，是否適用還有待做出進一步的計算和分析。 2021 年，邵瑞慶在關于物流企業物流成本核算方法的探討中針對我國物流成本管理現狀及物流企業在成本核算時具體存在的問題，對物流企業成本核算方法進行了研究。最后指出，對于間接費用較高的物流企業，只有采用先進的作業成本管理系統才可以獲取相對準確的成本信息，才可以更好地實施物流成本管理。 2021 年，周凌云在談作業成本法在物流企業的應用一文中根據物流企業運作模式、物流成本特征及作業

31、成本管理相關理論，歸納出了作業成本法應用于物流企業的基本原理和技術路線，提出具體的作業成本核算程序，并結合會計學和統計學等相關學科構建了物流企業應用作業成本法的數學模型6。 2021年，申風平、黃玉華、劉玉瑩在作業成本法在企業物流成本核算中的應用研究中通過分析我國物流企業成本管理現狀，結合物流成本的基本特點及作業成本法相關原理，提出了作業成本法應用于我國物流企業的具體核算程序，并指出此方法是優化企業作業鏈，控制企業物流成本的有力工具7。 2021年，甘泉在關于物流成本核算方法的理性思考一文中通過搜集和整理國內外關于物流成本核算方法的文獻資料的基礎上，從物流成本核算的傳統成本法和作業成本法入手，

32、通過分析其缺陷，提出基于時間的作業成本法8。 5賀瓊，杜敏. 作業成本法在物流企業成本核算中的應用J. 武漢理工大學學報，2021 .8 6周凌云. 談作業成本法在物流企業的應用J. 財會月刊，2021 .3. P3436 7申風平，黃玉華，劉玉瑩. 作業成本法在企業物流成本核算中的應用研究J. 中國管理信息化，2021.5. P36 8甘泉. 關于物流成本核算方法的理性思考J. 法制與經濟，2021.2 5 作業成本法在物流企業中的應用研究 1.3 研究思路及方法本文采用定性分析與定量分析、比較分析與綜合分析、理論研究與案例研究相結合的研究方法，探討了作業成本法在物流企業中的應用問題。通過對

33、物流成本管理理論和作業成本法相關理論概述以及我國物流企業現狀分析，綜合運用現代物流學、會計學、財務管理學、統計學等學科知識論證了作業成本法在物流企業應用的必要性和可行性，構建了物流企業應用作業成本法的具體模式，并結合案例進行了應用分析，在此基礎上提出了物流企業應用作業成本法的具體對策和建議。 1.4 文章創新之處在借鑒和繼承前人研究成果的基礎上，本文綜合運用物流成本管理理論及作業成本法相關理論，結合我國物流企業成本管理現狀，擬在以下幾個方面進行創新： 第一，本文通過分析我國物流成本管理現狀以及物流成本核算存在的問題，對作業成本法應用到物流企業進行成本核算做了必要性和可行性分析評價。 第二，針對

34、物流企業業務運作模式和物流成本特點，運用作業成本法相關理論提出了作業成本法應用于物流企業的基本原理和具體實施思路，并結合案例來進行應用分析。 第三，結合物流企業實際情況，提出作業成本法應用于物流企業的具體對策與建議。 6 作業成本法在物流企業中的應用研究 2 物流成本管理及作業成本法相關理論概述2.1 物流成本管理理論概述2.1.1 物流及物流管理基本概念物流的本質是商品實物形態的流通，它主要解決的是生產地與消費地時間和空間的差異。關于物流概念的發展，它是隨著社會經濟的進步而不斷深化的一個過程。美國物流管理協會（Council of Logistics Management, 簡稱CLM）認為

35、它是“為了滿足廣大消費者的需求而對物品、服務及相關信息從生產地到消費地進行有效率的流通與儲存的計劃、實施、組織與控制的活動”，這也是國際上最常普遍采用的定義。而在1981年，日本綜合研究所則認為“物流是物資資料從供給者向需求者移動的物理性活動，它是創造時間性與空間性價值的經濟活動，從其范圍來看應該包括包裝裝卸、庫存管理、保管儲存、流通加工、運輸配送以及信息處理等物流環節”。2021年在物流定義中首次引入了“供應鏈”這一術語。直到2021 年，美國物流管理協會又對物流定義進行了完善，“物流是在供應鏈的運作與管理中，以滿足客戶的要求為目的，對物品、服務及相關信息從生產地到消費地實現的高效率和低成本

36、的正反向流通與儲存所進行的計劃、組織、執行與控制的一系列過程”。而在我國2021 年4月頒布的國家標準物流術語中，對物流進行了如下定義，“物流是貨物或服務從生產供應地向消費接受地實體流動的過程，整個過程可以將運輸、包裝、裝卸、儲存管理、流通加工、配送及信息處理等這些物流基本功能有機結合起來”9。 物流管理是保證企業進行正常運轉的必要條件，它是指對企業一系列物流管理活動進行計劃、組織、協調、控制，以最低的物流成本達到用戶滿意的服務水平。物流管理是一個系統化的過程，它可以將企業采購、運輸、倉儲、制造、包裝、配送、銷售等各個環節聯系起來，形成一個有機的整體系統，即對物流活動進行綜合管理，優化物流資源

37、整合，重視企業供應鏈，從而提高物流產業的整體效益，促進國民經濟的穩步快速發展。 9張理，孫春華. 現代物流學概論M . 中國水利水電出版社，2021 7 作業成本法在物流企業中的應用研究 2.1.2 物流成本及特征隨著現代物流產業的不斷發展及人們物流管理意識的不斷增強，物流成本也越來越受到企業的重視，因此如何降低物流成本便成為物流管理的重要內容。在許多企業中，物流成本所占比重較高，物流成本的高低直接關系到企業的競爭力及其利潤的高低，所以物流成本管理便成為物流管理的一個核心內容。也就是說，企業對于物流的管理首先應從物流成本開始，物流成本一方面既可以客觀反映物流活動的實態，另一方面又能作為評價物流

38、活動的共同尺度，因此，加強物流成本的管理對于提高物流活動的效率有著非常重要的意義。 物流成本一般來說可以分為宏觀物流成本（Macro Logistics Cost）和微觀物流成本（Micro Logistics Cost）兩大類。所謂宏觀物流成本，通常是指“從國民經濟總量角度出發，分析一個國家整體物流活動開支水平”。常用的指標是國內物流成本總額占當年GDP的比重，該指標越低，說明該國物流水平越高，物流業就越發達。對于微觀物流成本，通常是指“人們在談及物流管理、物流活動時所提到的物流成本，亦稱企業物流成本”。常用的指標是企業物流成本總額占當年銷售額的比重，通過與行業內企業平均物流成本水平比率相比

39、較，可以來判斷本企業物流水平的高低。本文所談及的物流成本，主要是基于微觀物流成本而言。 1981年，美國會計師協會發布管理會計指南 ，將物流成本定義為“從產地到消費地，對采購物流、公司內物流和銷售物流進行的計劃、實施和管理活動所需要的成本”。在日本物流手冊中，將物流成本定義為“用金額評價物流活動的實際情況，其大小取決于物流活動的范圍和采用的評價方法”。2021 年4月在我國頒布的國家標準物流術語中，物流成本則定義為“企業在物流活動過程中，為提供有關服務所消耗的物化勞動和活勞動的貨幣表現，具體包括運輸成本、存貨成本與倉儲成本、訂單處理與信息成本、批量成本和存貨儲存成本等”10。 物流企業一般是為

40、制造企業和商品流通企業提供專業化物流服務的，具體可以將其分為兩大類。一類是提供一體化物流服務的第三方物流企業，第三方物流企業一般是社會化、綜合性的物流服務公司，能為客戶提供多種多樣物流服務；另一類是提供功能性物流服務的物流企業，這種企業一般只提供某一種或幾種物流服務，如貨運代理公司、運輸公司、倉儲服務公司等。物流企業通過提供一系列專業化物流服務來降低制造企業10傅桂玲，袁水林. 物流成本管理M . 中國物資出版社，2021 .1. P248270 8 作業成本法在物流企業中的應用研究 和商品流通企業的物流營運成本，并從中獲取利潤。 物流企業在其營運過程中發生的各項費用便構成物流企業的成本，依照

41、我國的會計制度，物流企業的成本費用項目主要包括三大類：營業稅金及附加、經營費用和管理費用。營業稅金及附加是物流企業應繳納的營業稅及相關的附加稅（教育費附加和城市維護建設稅）；經營費用是與企業經營活動直接相關的各項費用，如包裝費、裝卸費、運輸費、銷售人員的工資、差旅費等；而管理費用是與企業組織管理活動相關的各項費用，如行政管理人員的工資、差旅費、辦公費、維修費等。 由于物流企業所提供的是無形產品物流服務，與其他企業的有形產品相比，它一般具有如下特征：無形性、即時性、多樣性。 a. 物流服務的無形性 由于物流企業產品沒有實物形態，只有貨物的轉移，這就決定了物流企業直接費用較少，間接費用所占比重較高

42、，甚至有相當一部分物流服務合同根本不需要計算直接材料費用。物流企業這種成本構成使得在費用分配時變得復雜化，因此能否選擇適當的分配標準來進行物流成本核算就顯得尤為重要。 b. 物流服務的即時性 物流企業的生產過程和銷售過程是緊密相連同時進行的，每項物流服務生產過程的同時也是它的銷售過程，一般沒有在產品成本的核算問題，也不存在營業費用在當期和下期分攤等問題。 c. 物流服務的多樣性 物流企業產品是由許多單項服務合同所組成，各單項服務合同之間差異較大便決定了物流服務的多樣性，進而使各物流服務合同成本差異較大。這樣便使企業的運作程度變得復雜，費用的歸集和成本的分攤也隨之顯得復雜。 2.1.3 物流成本

43、的基本理論a.“經濟的黑色大陸”理論 美國著名管理學大師彼得德魯克于1962年4月在財富雜志上發表了經濟的黑色大陸一文，他認為經濟黑色大陸便是流通領域，而在流通過程中物流領域則為人們所認識不清的領域。因此“經濟黑色大陸”主要是針對物流活動而言，文中要求理論界和實務界都應該高度重視流通及流通過程中的物流管理。“黑大陸理論”的提出使9 作業成本法在物流企業中的應用研究 全社會都應對物流活動的管理給予足夠的重視，從而為進行全面的物流管理起了一次強大的推動作用。 b.“第三利潤源”理論 “第三利潤源”理論是日本成本管理會計的代表人物、日本早稻田大學教授西澤修于1970年在流通費用中提出的。企業在生產經

44、營過程中一般是通過降低生產成本、提高勞動效率擴大銷售來提高企業利潤，即通常所指的第一、第二利潤源，隨著經濟全球化及企業間競爭的加劇等原因，企業要想在這兩個利潤源上挖掘潛力便顯得日益困難。由于物流成本在企業總成本中所占比重較高，物流領域越來越受到人們關注，物流成本就成為企業挖掘潛力增加利潤的“第三利潤源”。 c.“物流成本冰山”理論 日本早稻田大學西澤修教授于1975年又提出了“物流成本冰山”理論，他指出“物流成本好比一座冰山，我們看到的只是物流成本的一小部分，而大部分沉在水下的是人們看不到黑色區域”。按照傳統的成本核算體系和成本核算方法只是把露出水面的一小部分納入成本核算范圍，并不可能掌握物流

45、的實際費用，不能提供全面準確的物流成本數據，從而對企業管理決策產生一定的影響。 d. “物流成本效益背反”理論 “效益背反”理論也稱之為“交替損益”，是指“物流系統中任何一個要素的改變都會影響到其他要素的改變，一般都呈現出負相關，具體說就是任何一個要素的增益，都會造成其他某個或某幾個要素的利益受損”。物流系統的效益背反包括物流系統內各要素活動的效益背反和物流成本與服務水平的效益背反。因此，應該把物流管理活動作為一個整體系統來研究，將各個要素活動有機結合起來，爭取在降低物流成本的同時最大限度地提高物流服務水平。 2.2 作業成本法理論概述2.2.1 作業成本法的基本概念作業成本法是“一種以作業為

46、基礎的成本計算和管理系統，它以作業為中心，通過對所有作業活動進行動態反映和分析，對各種作業所發生的間接費用采用不同的成本動10 作業成本法在物流企業中的應用研究 因進行分配以計算成本”11。作業成本法為企業、客戶、產品、服務提供了一種更為準確的分配間接費用和各種輔助資源的分配方法，目的就是把所有為不同產品作業所消耗的資源價值計算出來，并把它們合理地分配到各個產品成本中去。作業成本法涉及的有關概念主要有：作業、成本動因、作業鏈與價值鏈、作業中心與作業成本庫。 a. 作業 實施作業成本法的首要工作是要進行作業的認定。作業是指“企業在生產產品或提供勞務過程中所進行的一系列經濟活動”。作業是可以量化的

47、單元，它始終貫穿于企業經營管理的全部過程，產品從研發設計到最終銷售都是通過一系列作業的實施來完成的。關于作業可以從不同角度來進行分類，最常見的可以分為以下4種： (1) 單位水平作業，即每生產一單位產品都需要的發生的作業，如直接材料的投入或直接人工的投入，這種作業的成本一般與產品的產量成正相關變動，在生產過程具有重復性。 (2) 產品水平作業，這類作業與產品種類成比例變動，使某產品的每個單位都受益的作業，如對某產品進行工藝流程設計或市場開發。 (3) 批別水平作業，即每生產一批產品都需要發生的作業，如對每批產品進行檢驗、發運貨物、生產計劃、原料處理等。 (4) 維持性作業，是企業在維持正常的經

48、營管理活動中所需要發生的作業，該作業與產品幾乎沒有任何聯系，如固定資產折舊、工廠管理等。 b. 成本動因 成本動因又稱成本驅動因素，是指“導致企業成本發生和變動的根本因素，是成本分配的標準”。美國學者羅曼諾從作業成本計算的角度將成本動因分為兩個階段：第一個階段是將資源成本分配到作業中心成本庫，資源的消耗量由作業量的多少來決定，這種作業量和資源耗用量的關系就被稱之為資源動因，它是將資源分配到作業中心的標準；第二個階段是作業中心成本在企業各個產品或勞務之間的分配，這個分配標準稱為作業動因，它反映了產品消耗作業的情況，是資源消耗和最終產品的中介因素?？傊杀緞右蛟谧鳂I成本管理中處于核心位置，資源動

49、因連接著資源和作業，作業動因連接著作業和產品。 c. 作業鏈與價值鏈 作業鏈是指“企業為了滿足顧客的需求而建立的一系列有序的作業集合體”，它將11邱玉蓮，竇煒. 管理會計學M . 經濟管理出版社，2021 .11 11 作業成本法在物流企業中的應用研究 企業密切相關的生產經營活動合理串接起來，如研發?設計?生產?銷售?維護等。 價值鏈是與作業鏈緊密相連的，是指“企業生產經營過程中所必需的一系列作業價值的集合，它是將企業的生產經營管理活動按照業務的內在邏輯關系進行合理串聯從而形成價值鏈”。在作業鏈這個有序的集合體中，按照“產品消耗作業，作業消耗資源”的作業成本原理，一項作業的發生必定會有資源的消

50、耗，同時會有一定價值量的產出，這樣一項作業轉移到另一項作業過程也伴隨著價值量的轉移，所以最終產品是全部作業的集合，同時也是全部作業價值量的集合。因而，作業鏈同時表現為價值鏈，作業鏈的形成便是價值鏈的形成過程。 d. 作業中心與作業成本庫 作業中心是指“將相類似的作業歸集在一起編構成作業中心，每一個作業中心都是由相同的成本動因所引起的作業的集合，它是成本歸集和分配的基本單位”。伴隨著作業的發生，把一系列消耗的資源費用歸集到作業中心，作業中心也就成為一個作業成本庫。 在上述幾個概念的基礎上，作業成本管理系統便可以概括為“以作業為基礎，按照資源動因將資源成本歸集到作業中心成本庫，再按照作業動因將作業

51、中心成本庫中的作業成本分配到最終產品或勞務”。上述整個作業成本法過程可以用圖2-1來描述。 圖2-1 作業成本法系統過程 12 作業成本法在物流企業中的應用研究 2.2.2 作業成本法的基本原理作業成本法的理論基礎是“成本驅動理論”，即企業生產過程中所發生的各種作業導致了間接費用的發生，這些費用的多少與產品產量無關，而是由生產中所必需的各種作業驅動所致。作業成本法把成本驅動因素分為兩種：第一，數量基礎成本驅動因素，它們直接導致了某些成本的發生，如直接材料、直接人工，這些成本是隨產量的變動而直接變動的；第二，作業量基礎成本驅動因素，它們直接導致了間接成本的發生，成為間接成本的分配基礎，這些成本的

52、發生或變動與企業產量無關，而與其作業數量相關。 作業成本法的基本思想是將作業作為一個中介引入到資源和最終產品之間，其基本原理可以闡述為“產品消耗作業，生產的發生直接導致作業的發生；作業消耗資源，作業的發生導致成本費用的發生”。其原理圖如圖2-2所示。作業成本法的引入將成本核算深入到資源和作業層次，不再單純以產品為單位，它從資源的消耗入手，按照多種資源動因（即資源成本分配標準）將成本歸集到作業中心，再把作業中心成本庫的成本按照不同的作業動因（即作業成本分配標準）分配到最終產品或勞務中去。總之，作業成本管理思想是為適應新的社會經濟環境和成本管理的要求而產生的，旨在通過對成本動因（資源動因和作業動因

53、）的動態追蹤反映，準確核算作業與產品成本，從而為評價企業績效和進行管理決策提供更加合理客觀的依據。 圖2-2作業成本法原理 2.2.3 作業成本法與傳統成本計算方法的區別a. 成本核算的目的不同 傳統成本法下核算的目的僅僅是為了計算最終產品成本，就成本論成本；而作業成13 作業成本法在物流企業中的應用研究 本法下不僅是計算產品成本，而且還將重點放在企業成本發生的前因后果上，成本的產生是由哪些作業引起的，該作業的發生需要消耗企業多少資源以及預期產品最終能為客戶提供多少價值。通過分析處理這些信息數據，可以促使企業改進生產設計，優化企業作業鏈，降低資源消耗的水平，從而提高企業經濟效益。 b. 成本核算的對象不同 傳統成本法下的成本核算對象僅僅局限于企業生產的最終產品；而作業成本法下由于企業更多地是關注成本發生的原因以及產品生產的全部過程，所以它的成本核算對象便是多層次的，除了企業生產的最終產品外，還將資源、作業、作業中心、服務合同等作為成本核算對象。 c. 成本核算的內容不同 傳統成本法下產品成本只是生產成本，即與產品生產直接相關的費用，而那些用于企業經營管理的費用及銷售費用都作為期間費用來處理；作業成本法下的核算內容有所擴展，產品成本一般都是企業的全