1、CPA審計實務重點總結一個靈魂：獨立，一個核心：認定， 兩個觀念：重要性與審計風險 一條主線：收集審計證據，一個理論：審計目標決定論 兩個原則：重要性與職業謹慎性新干線第十章 銷售與收款循環審計第十一章 購貨與付款循環審計第十二章 生產循環審計第十三章 籌資與投資循環審計第十四章 貨幣資金與特殊項目審計 審計實務重點總結 第十章 銷售與收款循環審計本章為重點章與難點章， 屬于審計實務。 考點主要圍繞銷售與收款循環的控制目標、 部 控制和測試一覽表， 銷貨交易的實質性測試程序， 以及主營業務收入、 應收賬款、 壞賬準備 項目的審計目標和實質性測試審計程序等相關容。 考生要了解銷售與收款循環的特性

2、， 理解 部控制測試和交易的實質性測試，掌握主要賬戶的審計目標和重要的實質性測試審計程序。 歷年考試在本章主要出客觀題、簡答題和綜合題 5分至 10 分。 2001年簡答題涉及到本章應 收賬款審計目標， 財務報表審計綜合題中涉及到本章銷售與收款循環的部控制測試和應收賬 款和壞賬準備項目的測試， 歷年財務報表審計的綜合考題必涉及主營業務收入或應收賬款和 壞賬準備項目的測試。預計 2002 年本章命題為客觀題、簡答題或綜合題。要求考生要將審 計理論與銷售與收款循環的審計實務聯系考慮， 根據審計重要性理論， 考慮重要報表項目的 實質性測試，以及存在的問題對審計報告意見類型的影響。基本容1 理解銷售與

3、收款循環的特點2 理解銷售與收款循環的部控制及控制測試3 理解掌握銷售與收款循環的交易實質性測試4 掌握主營業務收入審計5 掌握應收帳款審計6 理解壞帳準備審計7 了解其他與銷售收款循環相關項目的審計一、P305 表 10-1 業務循環與主要會計報表項目對照表（理解）二、P313 表 10-2 銷售業務的控制目標、部控制和測試一覽表 關鍵控及常用測試要理解、適當記憶。部控制目標、關鍵部控制、常用的部控制測試及常用的交易實質性測試1、（存在或發生） ： 登記入帳的銷貨業務確系已經發貨給真實的顧客a、銷貨業務是以經過審核的發運憑證及經過批準的顧客訂貨單為依據登記入帳的；在發貨 前，顧客的賒銷已經被

4、授權批準；銷售發票均經事先編號，并已恰當地登記入帳； 每月向顧 客寄送對帳單，對顧客提出的意見作專案追查。c、復核主營業務收入總帳、明細帳以及應收帳款明細帳中的大額或異常項目；追查主營業 務收入明細帳中的分錄至銷售單、 銷售發票副聯及發運憑證； 將發運憑證與存貨永續記錄中 的發運分錄核對；將主營業務收入明細帳中的分錄同銷售單中的賒銷審批和發運審批核對。2、（完整性）現有銷貨業務均已登記入帳a、發運憑證（或提貨單）均經事先編號并已經登記入帳；銷售發票均經事先編號，并已登 記入帳。b、檢查發運憑證連續編號的完整性。檢查銷售發票連續編號的完整性。c、將發運憑證與相關的銷售發票和主營業務收入明細帳及應

5、收帳款明細帳中的分錄進行核 對。3、（估價或分攤） 登記入帳的銷貨數量確系已發貨的數量， 并已正確開具收款帳單并登記入 帳。a、銷售價格、付款、運費和銷售折扣的確定已經適當的授權批準。由獨立人員對銷售發票 的編制部核查。b、檢查銷售發票中否經適當的授權批準；檢查有關憑證上的部核查標記。c、復算銷售發票上的數據；追查主營業務收入明細帳中的分錄至銷售發票；追查銷售發票 上的詳細資料至發運憑證、經批準的商品價目表和顧客訂貨單。4、（分類）銷貨業務的分類正確。a、采用適當的會計科目表；部復核和核實。b、檢查會計科目表是否適當；檢查有關憑證上部復核和查核的標記。c、檢查證明銷售貨業務正確的原始證據。5、

6、（及時性）銷貨業務的記錄及時。a、采用盡量能在銷貨發生時開具收款帳單和登記入帳的控制方法；部核查。b、檢查尚未開具收款帳單的發貨和尚未登記入帳的銷貨業務；檢查有關憑證上部核查的標 記。c、將銷貨業務登記入帳的日期與發運憑證的日期比較核對。6、（過帳和匯總） 銷售業務已經正確地記入明細帳，并經正確匯總。a、每月定期給顧客寄送對帳單；由獨立人員對應收帳款明細帳作部核查；將應收帳款明細 帳余額合計數與其總帳余額進行比較。b、觀察對帳單是否已經寄出；檢查部核查標記；檢查將應收帳款明細帳余額合計數與其總 帳余額進行比較的標記。c、將主營業務收入明細帳加總，追查其至總帳的過帳。銷售與收款循環的關鍵控制點與

7、控制測試主要業務活動 關鍵控制點 防的錯報 可能的控制測試1接受顧客訂單 確定顧客在已批淮的顧客清單上；每次銷售都有已批準的銷售單可能銷售商品給了未經授權的顧客 審查已批準的顧客清單和銷售單2、 批準信用 信用部門須對所有新顧客做信用調查；在銷售前，檢查顧客的信用額度；要求 被授權的信用部門人員在銷售單上簽署意見 承擔了不適當的信用風險 詢問對新顧客做信 用調查的程序；核對信用額度與銷售情況；審查賒銷信用是否經適當的授權批準3、按銷售單發貨、裝運貨 發貨、裝運貨都需有已批準的銷售單；按銷售單發貨和裝運的職 責相分離；每次裝運都編制裝運憑證 所發出、裝運的貨物可能和被訂購的貨物不符；可能 有未經

8、授權的發出、 裝運貨物 觀察發運、 裝運貨物的 職責分工情況； 審查裝運憑證及獨立 稽核的證據4、開單給顧客 每發票須有與之相配合的裝運憑證和已批準的銷售單；每裝運憑證須有與之相配合的銷售發票；由獨立人員對銷售發票的編制做部核查可能對虛構的交易開單或重復開單；有些裝運憑證可能沒有開賬單；銷售發票可能計價錯誤 將發票核對至裝運憑證和已 批準的銷售單；追查裝運憑證至銷售發票；檢查和計算發票的計價5記錄銷售 銷售發票與銷售帳和顧客賬的金額一致；每月定期給顧客寄送對帳單 發票可 能未入銷售賬和顧客帳戶；發票可能過到錯誤的顧客賬戶 復核獨立檢查證據；觀察月末對 賬單情況6辦理和記錄現金、 銀行存款收入

9、采用匯款通知單；獨立檢查入聯、過帳的金額與每日現 金匯總表的一致性； 定期編制銀行調節表 貨幣資金失竊； 收款記錄錯誤 核對發運憑證與相 關的 銷貨發票和主營業務收 入明細聯及應收帳款中的分錄；審查銀行調節表三、主營業務收入審計1審計目標主營業務收入審計目標一般包括確定： 主營業務收入的容、 數額是否合理、 正確、 完整； 對銷貨退回、 銷售折扣與折讓的處理是否適當； 主營業務收入的會計處理是否正確； 主營業 務收入的披需是否恰當。2重要的實質性測試程序（1） 取得或編制主營業務收入項目明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明 細帳合計數核對相符。（ 2）P323-325 查明主營業務收入

10、的確認原則、方法，注意是否符合會計準則和會計制 度規定的收入實現條件，前后期是否一致。（ 會計 ）對主營業務收入確認的審查，主要采用抽查法、核對法和驗算法。（ 3） P325 選擇運用以下分析性復核審計方法，作比較分析：a. 將本期與上期的主營業務收入進行比較，分析產品銷售的結構和價格的變運是否正 常，并分析異常變動的原因；b. 比較本期各月各種主營業務收入的波動情況， 分析其變運趨是否政黨并查明異常現象 和重大波動的原因；c. 計算本期重要產品的毛利率，分析比較本期與上期各類產品毛利率變化情況1，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因；d. 計算重要客戶的銷售額及其產品毛利率

11、，分析比較本期與上期有無異常變化。4）抽查被審期間一定數量的銷售發票，審查開票、記帳、發貨日期是否相符，品名、 數量、單價、金額等是否與發運憑證、銷售合同等一致，編制測試表。（5）P326 實施銷售的截止期測試。對主營業務收入項目實施截止期測試，其目的主要在于 確定被審計單位主營業務收入業務的會計記錄歸屬期是否正確； 應記入本期或下期的主營業 務收入有否被推延至下期或提前至本期。 這一收入確認的基本原則， 注冊會計師在審計中應 該注意把握三個與主營業務收入確認有著密切關系的日期：一是發票開具日期或者收款日 期；二是記帳日期；三是發貨日期（服務業則是提供勞務的日期） 。檢查三者是否歸屬于同 一適

12、當會計期間是營業收入截止期測試的關鍵所在。圍繞上述三個重要日期， 注冊會計師可以考慮選擇三條審計路線實施營業收入的截止期 測試：一是以帳簿記錄為起點。 從報表日前邊后若干天的帳簿記錄查至記帳憑證， 檢查發票存 根與發運憑證，目的是證實已入帳收入是否在同一期間已開具發票并發貨，有無多記收入。 這種方法主要是為了防止高計營業收入。二是以銷售發票為起點。 從報表日前后若干天的發票存根查至發運憑證與帳簿記錄， 確 定已開具發票的是否已發貨并于同一會計期間確認收入。 這種方法主要是為了防止低估營業 收入。三是以發運憑證為起點。 從報表日前后若干天的發運憑證查至發票開具情況與帳簿記錄， 確定營業收入是否已

13、記入恰當的會計期間。這種方法主要也是為了防止低估營業收入。銷售收入截止性測試的三條審計路線對比起點 路 線 缺 點 優 點 目 的賬簿記錄 從報表日前后若干天 的帳簿記錄查至記賬 憑證，檢查發票存根與發貨憑證 缺乏 全面性和連 貫性，只能查多記， 無法查漏記 比較直觀， 容易追查至相關憑 證記錄 證實已 入帳收入是否在同一期間已開具發票發貨，有無多記收人，防止高估營業收入銷售發票 從報表日前后若干天的發票存根查至發貨憑證與帳簿記錄 較費時費力， 尤其是難 以查找相應的發貨及帳簿記錄， 不易發現多記收人 較全面， 連貫， 容易發現漏記收入 確認 已開具發票的貨物是否已發貨并于同一會計期間確認收入

14、，防止低估收入發運憑證 從報表日前后若干天的發貨憑證查至發票開具情況與賬簿記錄較費時費力， 尤其是難以查找相應的發貨及帳簿記 錄，不易發現多記收入 較全面， 連貫， 容易發現漏記收入 確認收入是否已計人適當的會計期間，防止低估收入（6）結合對決算日應收帳款的函詢程序，觀察有無未經認可的巨額銷售。（7）檢查銷貨退回手續是否符合規定，會計處理是否正確。（8）取得被審計單位有關銷售折扣和折讓的文件資料，將折扣與折讓的具體規定與實 際執行情況進行核對， 并擇要抽查較大的折扣與折讓發生額的授權批準情況， 確認其合法性、真實性和會計處理的正確性。(9) 調查集團部銷售情況，記錄其交易價格、數量和金額，并追

15、查在編制合并會計報 表時是否已予以抵銷。(10) 驗明主營業務收入在利潤表上的披露是否恰當。(11) 有無特殊銷售行為：附有退回條件；售后回購；以舊換新；出口；售后租回。四、應收帳款審計1 應收帳款的審計目標應收帳款的審計目標一般包括確定： 應收帳款是否存在； 應收敗款是否歸被審計單位所 有；應收帳款增減變動的記錄是否完整；應收帳款是否可收回，壞帳準備的計提是否恰當； 應收帳款期末余額是否正確；應收帳款在會計報表上的披露是否恰當。2重要的實質性測試程序(1) 取得或編制應收帳款明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明細帳合計 數核對相符。(2)分析應收帳款帳齡。注冊會計師可以通過編制或索取

16、應收帳款帳齡分析表來分析應收帳款的帳齡， 幫助了解 應收帳款的可收回性。( 3)向債務人函證應收帳款 關注函證具體準則 銀行存款、應收帳款、應付賬款和有價證券函證程序的對比 項目 函證圍 函證對象 方式 必要性 函證的作用 銀行存款 向被審計單位在本年度存過款 ( 包括外埠存款、 銀行匯票存款、 銀行本票存款、 信 用證存款 ) 的所有銀行發函， 其中包括企業帳戶已結清的銀行。 100%函證 本年度存過款的所 有銀行 肯定式 必須函證。 注冊會計師能夠獲得以下信息 (1) 所有銀行帳戶的余額； (2) 取 款的限制； (3) 有息帳戶的利率； (4) 票據抵押和其他債務等； (5) 有關對銀行

17、負債的情況； (6)或有負債情況。 與銀行存款 "存在性 " 、負債的 "完整性 " 、資產的擔保抵押認定有關 有價證券 向代為保管較大金額的有價證券的專門機構發函。 代為保管有價證券的專門機構 肯定式或否定式 較大，必要時函證。 與有價證券的 "存在與發生 "、" 權利和義務。和 "估價 與分攤 " 的認定有關。應收賬款 抽取 (1) 大額或賬齡較長的項目； (2) 與債務人發生糾紛的項目； (3) 關聯方項目； (4) 主要客戶項目； (5) 余額 為零的項目； (6) 非正常項目發函。 抽樣函證 債

18、務人 肯定式 或否定式 一般必須函證， 但對報表影響不大時可不函證。 為證實應收帳款帳戶余額的真實 性、正確性。與應收帳款 " 存在性、所有權 "認定有關應付賬款 抽取 (1) 較大金額的債 權人； (2) 余額不大， 甚至為零， 但為企業重要供貨方的債 權人發函。必要時抽樣函證 債權人 肯定式 一般不需要函證，但如果 (1) 控制風險大； (2) 明細帳戶金額大； ( 3)被審計單位處于財務因難階段， 則應函證。 不能保證查出未記錄的應 付賬款。 與應付帳款 "存在與發生 "認定有關，可以證實 "真實性 "函證的目的是為了證實應收帳

19、款帳戶余額的真實性、 正確性， 防止或發現被審計單位及 其有關人員在銷售業務中發生的差錯或弄虛作假、 營私舞弊行為。 通過函證， 就可以有效有 力地證明債務人的存在和被審計單位記錄的可* 性。詢證函由注冊會計師利用被審計單位提供的應收帳款明細戶名稱及地址編制，但詢證函的寄發一定要由注冊會計師新自進行。a. 函證的圍和對象注冊會計師不需要對被審計單位所有的應收帳款進行函證。 函證數量的大小、 圍是由諸 多因素決定的，主要有：第一， 應收帳款在全部資產中的重要性。如果應收帳款在全部資產中的比重較大，則 函證的圍應相應大一些。第二， 被審計單位部控制的強弱。如果部控制制度較健全，則可以相應減少函證量

20、；反 之，則應相應擴大函證圍。第三， 以前期間的函證結果。若以前期間函證中發現重大差異，或欠款糾紛較多， 則函 證圍應相應擴大一些。第四， 函證方式的選擇。若采用肯定式函證， 則可以相應減少函證量； 若采用否定式函 證，則要相應增加函證量。一般情況下， 注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象： 大額或帳齡較長的項目； 與債 務人發生糾紛的項目；關聯方(包括持股5%以上的股東)項目；主要客戶(包括關系密切的客戶)項目；交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目；非正常的項目。b. 函證的方式有肯定或函證和否定式函證第一,肯定式函證 , 就是向債務人發出詢證函 ,要求他證實所函證的欠款是否正確,無論對錯都

21、要求復函。當債務人符合下列情況時，采用肯定式函證較好： (多選 ) 個別帳戶的欠款金額較大； 有理由相信欠款可能存在爭議、差錯等問題。當債務人符合下列情況時，采用否定式函證較好 相關控有效，固有及控制風險評估為低水平； 預計差錯率較低； 欠款余額小的債務人數量很多； 注冊會計師有理由確信大多數被函證者能認真對待詢證函， 并對不正確的情況予以反饋。有時候兩種函證方式結合起來使用可能更適宜： 對于大金額帳項目采用肯定式函證， 于小金額項則采用否定式函證。c. 函證時間的選擇發函的最佳時間應是與資產負債表日接近的時間。d. 函證的控制一、注冊會計師應當直接控制詢證函的發送和回收。二、對于無法投遞退回

22、的信函要進行分析，查明原因。三、對于采用肯定式函證方式而沒有得到答復的，應采用追查程序，發第二、第三封詢證函。四、若得不到答復，注冊會計師應采用替代程序，檢查與銷售有關的文件，以驗證這些應 收帳款的真實性。e. 函證結果差異分析收回的詢證函若有差異注冊會計師要進行分析，查找原因。產生差異的原因主要有：第一，購銷雙方記錄的時間不同 詢證函發出時，債務人已經付款，而被審計單位尚未收到貨款。 詢證函發出時，被審計單位的貨物已經發出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債 務人尚未收到貨物。 債務人由于某種原因將貨物退回，而被審計單位尚未收到。 債務人對收到的貨物的數量、質量及價格等有爭議而全部或部分拒付。

23、第二， 一方或雙方記帳錯誤；第三，被審單位的舞弊行為。f. 函證結果的總結和評價。注冊會計師應交函證的過程呼情況記錄在工作底稿中， 總結和評價應收帳款情況。 一般 可進行如下評價：第一， 重新考慮過運河對部控制評價和符合性測試結果是否恰當；分析性復核的結果 是否適當及相關風險評價是否適當。第二， 若函證結果表明無審訂差異則可合理推論全部應收帳款總體是正確的。第三， 如果存在差異，則應估算應收帳款總額中可能的累計差錯數額， 必要時，可擴大 函證圍。（ 4） 審查壞帳的確認和處理（ 5） 分析應收帳款明細帳余額（ 6） 確定應收帳款在資產負債表上是否已恰當披露五、壞帳準備的審計壞帳準備的審計目標一

24、般包括：確定壞帳準備的方法和比例是否恰當，計提是否充分； 壞帳準備增減變動的記錄是否完整； 壞帳準備期末余額是否正確； 壞帳準備的披露是否恰當。3重要的實質性測試程序（ 1） 核對壞帳準備報表數與總帳、明細帳數是否相符（2）審查壞帳準備的計提（其他應收款、預收帳款 轉 ，應收票據 轉）a. 提取方法b. 提取比例c. 調整的金額（ 3） 審查壞帳損失（ 4）檢查函證結果5）分析性復核（6）確定壞帳準備是否已在資產負債表上恰當披露在"資產負債表 " 上，一般企業的 "壞帳準備 "項目列于 "應收帳款 " 項目下；股份由應將 "

25、 其他應收款 "項目移至 "應收帳款 "項目下，而將 "壞帳準備 "項目列于 " 其他應收款 "項目下。 上市公司除按會計制度規定應披露壞帳準備的計提方法等外， 還應在會計報表附注中分項披 露如下事項：a. 本期全額計提壞帳準備，或計提壞帳準備的比例較大的（計提比例一般超過40%及以上的，下同） ，應說明計提的比例以及理由；b. 以前期間已全額計提壞帳準備， 或計提壞帳的比例較大的， 但在本期又全額或部分收 回的， 或通過重組等其他方式收回的，應說明其原因，原估計計提比例的理由，以及原估計 計提比例的合理性；c. 對某些金額

26、較大的應收款項不計提或計提壞帳比例較低（一般為5%或低于 5%）的理由；d. 本期實際沖銷的應收款項及其理由，其中，實際沖銷的關聯易交易產生的應 收款項單獨披露。六、其他相關帳戶的審計（了解）應收票據：監盤、函證第十一章 購貨與付款循環審計本章為重點章與難點章，屬于審計實務。 考點主要圍繞應付賬款、 固定資產、 累計 折舊項目的審計目標和實質性測試審計程序等相關容。考生要了解購貨與付款循環的特性， 理解部控制測試和交易的實質性測試，掌握主要賬戶的審計目標和重要的實質性測試程序。 歷年考試在本章主要出客觀題、簡答題和綜合題5分至 10 分。 2001年簡答題涉及到本章如何查找未入賬的應付賬款，

27、財務報表審計綜合題中涉及到本章購貨與付款循環的部控制測試 和應付賬款、 固定資產項目的測試， 歷年財務報表審計的綜合考題必涉及應付賬款或固定資 產和累計折舊項目的測試。預計 2002 年本章命題為客觀題、簡答題或綜合題。要求考生要 將審計理論與購貨與付款循環的審計實務聯系考慮， 根據審計重要性理論， 考慮重要報表項 目的實質性測試， 以及存在的問題對審計報告意見類型的影響。 理解購貨與付款循環的控測 試，掌握重要賬戶重要的實質性測試程序。基本容1理解購貨與付款循環的特點2理解購貨業務的部控制及控制測試 3理解固定資產的部控制及控制測試4理解購貨業務的交易實質性測試 5掌握應付帳款的審計6掌握固

28、定資產、累計折舊的審計7 了解其他帳戶的審計二、購貨業務的控制目標、部控制和測試一覽表（著重理解）部控制目標；關鍵的部控制；常用部控制測試；常用交易實質性測試1、（存在或發生） 所記錄的購貨都已收到物品或已接受勞務， 并符合購貨方的最大利益。A、請購單、訂貨單、驗收單和賣方發票一應俱全，并附在付款憑單后；購貨按正確的 級別批準；注銷憑證以防止重要使用；對賣方發票、驗收單、訂貨單和請購單作部核查。B查驗付款憑單后是否附有單據；檢查核準購貨標志；檢查注銷憑證的標志；檢查部 核查的標志。C復核采購明細帳、總帳及應付帳款明細帳，注意是否有大額或不正常的金額；檢查 賣方發票、 驗收單、 訂貨單和請購單的

29、合理性和真實性； 追查存貨的采購至存貨永續盤存記 錄；檢查取得的固定資產。2、（完整性）已發生的購貨業務均已記錄。A、訂貨單均經事先編號并已登記入帳； 驗收單均經事先編號并已登記入帳； 賣方發票 均經事先編號并已登記入帳；B、檢查訂貨單連續編號的完整性。 檢查驗收單連續編號的完整性。 賣方發票連續編號 的完整性。C、從驗收單追查至采購明細帳。從賣方發票追查至采購明細帳。3、（估價或分攤）所記錄的購貨業務估價正確。A、計算和金額的部查核。采購價格和折扣的批準。B、檢查部檢查的標志。審核批準采購價格和折扣的標志。C、 將采購明細帳中記錄的業務同賣方發票、驗收單和其他證明文件比較。 復算包括折 扣和

30、運費在的賣方發票繕寫的準確性。4、（分類）購貨業務的分類正確。A、采用適當的會計科目表。分類的部核查。B、審查工作手冊和會計科目表。檢查有關憑證上部核查的標記。C、參照賣方發票，比較會計科目表上的分類。5、（及時性）購貨業務按正確的日期記錄。A、要求一收到商品或接受勞務就記錄購貨業務。部核查。B、檢查工作手冊并觀察有無未記錄的賣方發票存在。檢查部核查標志。C、將驗收單和賣方發票上的日期與采購明細帳中的日期進行比較。6、（過帳和匯總）購貨業務被正確記入應付帳款和存貨等明細帳中，并被準確匯總。A、應付帳款明細帳容的部查核。B、檢查部查核的標志。C、通過加計采購明細帳， 追查過入采購總帳和應付帳款、

31、 存貨期細帳的數額是否準確， 來測試過帳和匯總的準確性。購買與付款循環的關鍵控制點與控制測試主要業務活動 關鍵控制點 可能的控制測試1請購商品和勞務 由經授權的專門機構或人員填制請購單； 每請購單應經過對這類支 出負預算責任的 主管人員簽字批準 檢查授權和批準的情況2編制訂購單 訂購單一式多聯，并預先連續編號、經授權的采購人員簽名 抽查訂購 單連續編號3驗收商品 收到貨物時，應由獨立于采購、倉儲、運輸職能的驗收部門或人員點收， 根據訂購單驗收商品， 并編制一式多聯的驗收報告單 檢查驗收報告單后附有的請 購單、 訂 購單4存儲已驗收的商品 將保管與采購的其他職責相分離； 只有經過授權的人員才能接

32、近 保管的資產 檢查入庫單；觀察接近資產的情況5編制付款憑單與進行帳務處理每憑單應與訂購單、驗收單和供應商發票 相配合；獨立檢查每日的憑單匯總表和有關記賬憑證上的金額的一致性檢查與每憑單相配合的訂購單、驗收單和供應商發票；審查執行獨立檢查的證據，重新執行獨立檢查6支付負債 支票簽署人應復核支付性憑單的完整性和批準情況；支票簽發后應立即蓋章注銷已付款憑單和支 持性憑證 觀察支票簽署人對支付性憑 證進行的獨立檢查；檢查 已付款憑單上的 " 已付訖 " 印章，重新執行獨立檢查7記錄現金支出 定期獨立編制銀行調節表；獨立檢查支票的日期和記帳的日期 審查 銀行調節表；重新執行獨立檢查

33、三、固定資產的部控制和控制測試（1）固定資產的預算制度預算制度是固定資產部控制中最重要的部分。 注冊會計師應注意檢查固定資產的取 得和處置是否均依據預算， 對實際支出與預算之間的差異以及未列入預算的特殊事項， 是否 履行特別的審批手續。 如果固定資產增減均能處于良好的經批準的預算控制之下， 注冊會計 師即可適當減少對固定資產增加、減少審計的實質性測試的樣本量。（2）授權批準制度完善的授權批準制度包括： 企業的資本性支出預算只有經過董事會等高層管理機構 批準方可生效； 所有固定資產的取得和處置均需經企業管理當局的書面認可。 注冊會計師不 僅要檢查被審計單位固定資產授權批準制度本身是否完善， 還要

34、關注授權批準制度是否得到 切實執行。（3）賬簿記錄制度除固定資產總帳外， 被審計單位還須設置之不理固定資產明細分類帳和固定資產登 記卡， 按固定資產類別、 使用部門和每項固定資產進行明細分類核算。 固定資產的增減變化 均應有充分的原始憑證。（4）職責分工制度即對固定資產的取得、記錄、保管、使用、維修、處置等，均應明確劃分責任，由 專門部門和專人負責。 明確的職責分工制度， 有利于防止舞弊， 降低注冊會計師的審計風險。（5）資本性支出和收益性支出的區分制度企業應制定區分資本性支出和收益性支出的書面標準。（6）固定資產的處置制度固定資產的處置，包括投資轉出、報廢、出售等，均要有一定的申請報批程序。

35、（7）固定資產的定期盤點制度對固定資產的定期盤點， 是驗證帳面各項資產真實存在、 了解資產放置地點和使用 狀況以及發現是否存在未入帳固定資產的必要手段。 注冊會計師應了解和評價企業固定資產 盤點制度，并應注意查詢長期盤盈、盤虧固定資產的處理情況。（8）固定資產的維護保養制度 固定資產應有嚴密的維護保養制度，以防止其因各種自然和人為的因素而遭受損 失，并應建立日常維護和定期檢修制度，以延長期使用壽命。四、應付帳款審計1應付帳款的審計目標應付帳款的審計目標一般或括確定： 應付帳款的發生和償還記錄是否完整； 應付帳 款期末余額是否正確；應付帳款的披露是否恰當。2 重要的實質性測試（ 1） 獲取或編制

36、應付帳款明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明細帳 合計數核對是否相符。（ 2） 根據被審計單位實際情況，選擇以下方法對應付帳款進行分析性復核：a. 對本期期末應付帳款余額與上期期末余額進行比較，分析其波動原因；b. 分析長期掛帳的應付帳款，要求被審計單位作出解釋，判斷被審計單位是否缺 乏償債能力或利用應付帳款隱瞞利潤；c. 計算應付帳款對存貨的比率、 應付帳款對流動負債的比率， 并與以前期間對比分 析，評價應付帳款整體的合理性；d. 利用存貨、主營業務收入和主營業務成本的增減變動幅度，判斷應付帳款增減 變動的合理性。（3）函證應付帳款。 （與其他函證區別）一般情況下， 應付帳款不需要函

37、證， 這是因為函證不能保證查出未記錄的應付帳款， 況且注冊會計師能夠取得購貨發票等外部憑證來證實應付款的余額。但如果控制風險較高， 某應付帳款明細帳戶金額較大或被審計單位處于財務困難階段，則應進行應付帳款的函證。進行函證時， 注冊會計師選擇較大金額的債權人， 以及那些在資產負債表日金額不 大、甚至為零，但為企業重要供貨人的債權人，作為函證對象。函證最好采用肯定形式，并 具體說明應付金額。若存在未回函的重大項目，注冊會計師應采用替代審計程序。（4）查找未入帳的應付帳款。 （ 2001 已出簡答，注意客觀題）為了防止企業低估負債， 注冊會計師應審查被審計單位有無故意漏記應付帳款。 審 查時，注冊會

38、計師應檢查被審計單位在資產負債表日未處理的不相等的購貨發票 （如抬頭不 符，與合同某項規定不符等） 及有材料入庫憑證但未收到購貨發票的經濟業務； 檢查資產負 債表日后收到的購貨發票， 確認其入帳時間是否正確； 檢查資產負債表日后應付帳款明細帳 貸方發生額的相應憑證， 確認其入帳時間是否正確。 審查時， 注冊會計師還可以通過詢證被 審計單位的會計和采購人員，查閱資本預算、工作通知單和基建合同來進行。d. 本期實際沖銷的應收款項及其理由，其中，實際沖銷的關聯易交易產生的應收款 項單獨披露。六、 其他相關帳戶的審計（了解）應收票據：監盤、函證第十一章 購貨與付款循環審計本章為重點章與難點章，屬于審計

39、實務。 考點主要圍繞應付賬款、 固定資產、 累計 折舊項目的審計目標和實質性測試審計程序等相關容。考生要了解購貨與付款循環的特性， 理解部控制測試和交易的實質性測試，掌握主要賬戶的審計目標和重要的實質性測試程序。 歷年考試在本章主要出客觀題、簡答題和綜合題5 分至 10 分。 2001 年簡答題涉及到本章如何查找未入賬的應付賬款， 財務報表審計綜合題中涉及到本章購貨與付款循環的部控制測試 和應付賬款、 固定資產項目的測試， 歷年財務報表審計的綜合考題必涉及應付賬款或固定資 產和累計折舊項目的測試。預計 2002 年本章命題為客觀題、簡答題或綜合題。要求考生要 將審計理論與購貨與付款循環的審計實

40、務聯系考慮， 根據審計重要性理論， 考慮重要報表項 目的實質性測試， 以及存在的問題對審計報告意見類型的影響。 理解購貨與付款循環的控測 試，掌握重要賬戶重要的實質性測試程序。一、基本容1理解購貨與付款循環的特點2理解購貨業務的部控制及控制測試3理解固定資產的部控制及控制測試4理解購貨業務的交易實質性測試5掌握應付帳款的審計6掌握固定資產、累計折舊的審計7 了解其他帳戶的審計二、購貨業務的控制目標、部控制和測試一覽表（著重理解）部控制目標；關鍵的部控制；常用部控制測試；常用交易實質性測試1、（存在或發生） 所記錄的購貨都已收到物品或已接受勞務， 并符合購貨方的最大利益。A、請購單、訂貨單、驗收

41、單和賣方發票一應俱全，并附在付款憑單后；購貨按正確的 級別批準；注銷憑證以防止重要使用；對賣方發票、驗收單、訂貨單和請購單作部核查。B查驗付款憑單后是否附有單據；檢查核準購貨標志；檢查注銷憑證的標志；檢查部核查的標志。C復核采購明細帳、總帳及應付帳款明細帳，注意是否有大額或不正常的金額；檢查 賣方發票、 驗收單、 訂貨單和請購單的合理性和真實性； 追查存貨的采購至存貨永續盤存記 錄；檢查取得的固定資產。2、（完整性）已發生的購貨業務均已記錄。A、訂貨單均經事先編號并已登記入帳； 驗收單均經事先編號并已登記入帳； 賣方發票 均經事先編號并已登記入帳；B、檢查訂貨單連續編號的完整性。 檢查驗收單連

42、續編號的完整性。 賣方發票連續編號 的完整性。C、從驗收單追查至采購明細帳。從賣方發票追查至采購明細帳。3、（估價或分攤）所記錄的購貨業務估價正確。A、計算和金額的部查核。采購價格和折扣的批準。B、檢查部檢查的標志。審核批準采購價格和折扣的標志。C、將采購明細帳中記錄的業務同賣方發票、 驗收單和其他證明文件比較。 復算包括折 扣和運費在的賣方發票繕寫的準確性。4、（分類）購貨業務的分類正確。A、采用適當的會計科目表。分類的部核查。B、審查工作手冊和會計科目表。檢查有關憑證上部核查的標記。C、參照賣方發票，比較會計科目表上的分類。5、（及時性）購貨業務按正確的日期記錄。A、要求一收到商品或接受勞

43、務就記錄購貨業務。部核查。B、檢查工作手冊并觀察有無未記錄的賣方發票存在。檢查部核查標志。C、將驗收單和賣方發票上的日期與采購明細帳中的日期進行比較。6、（過帳和匯總）購貨業務被正確記入應付帳款和存貨等明細帳中，并被準確匯總。A、應付帳款明細帳容的部查核。B、檢查部查核的標志。C、通過加計采購明細帳， 追查過入采購總帳和應付帳款、 存貨期細帳的數額是否準確， 來測試過帳和匯總的準確性。購買與付款循環的關鍵控制點與控制測試主要業務活動 關鍵控制點 可能的控制測試1請購商品和勞務 由經授權的專門機構或人員填制請購單； 每請購單應經過對這類支 出負預算責任的 主管人員簽字批準 檢查授權和批準的情況2

44、編制訂購單 訂購單一式多聯，并預先連續編號、經授權的采購人員簽名 抽查訂購 單連續編號3驗收商品 收到貨物時，應由獨立于采購、倉儲、運輸職能的驗收部門或人員點收， 根據訂購單驗收商品， 并編制一式多聯的驗收報告單 檢查驗收報告單后附有的請 購單、 訂 購單4存儲已驗收的商品 將保管與采購的其他職責相分離； 只有經過授權的人員才能接近 保管的資產 檢查入庫單；觀察接近資產的情況5編制付款憑單與進行帳務處理每憑單應與訂購單、驗收單和供應商發票 相配合；獨立檢查每日的憑單匯總表和有關記賬憑證上的金額的一致性檢查與每憑單相配合的訂購單、驗收單和供應商發票；審查執行獨立檢查的證據，重新執行獨立檢查6支付

45、負債 支票簽署人應復核支付性憑單的完整性和批準情況；支票簽發后應立即蓋章注銷已付款憑單和支 持性憑證 觀察支票簽署人對支付性憑 證進行的獨立檢查；檢查 已付款憑單上的 " 已付訖 " 印章，重新執行獨立檢查7記錄現金支出 定期獨立編制銀行調節表；獨立檢查支票的日期和記帳的日期 審查 銀行調節表；重新執行獨立檢查三、固定資產的部控制和控制測試（1）固定資產的預算制度預算制度是固定資產部控制中最重要的部分。 注冊會計師應注意檢查固定資產的取 得和處置是否均依據預算， 對實際支出與預算之間的差異以及未列入預算的特殊事項， 是否 履行特別的審批手續。 如果固定資產增減均能處于良好的

46、經批準的預算控制之下， 注冊會計 師即可適當減少對固定資產增加、減少審計的實質性測試的樣本量。（2）授權批準制度完善的授權批準制度包括： 企業的資本性支出預算只有經過董事會等高層管理機構 批準方可生效； 所有固定資產的取得和處置均需經企業管理當局的書面認可。 注冊會計師不 僅要檢查被審計單位固定資產授權批準制度本身是否完善， 還要關注授權批準制度是否得到 切實執行。3）賬簿記錄制度除固定資產總帳外， 被審計單位還須設置之不理固定資產明細分類帳和固定資產登 記卡， 按固定資產類別、 使用部門和每項固定資產進行明細分類核算。 固定資產的增減變化 均應有充分的原始憑證。（4） 職責分工制度即對固定資

47、產的取得、記錄、保管、使用、維修、處置等，均應明確劃分責任，由 專門部門和專人負責。 明確的職責分工制度， 有利于防止舞弊， 降低注冊會計師的審計風險。（5）資本性支出和收益性支出的區分制度企業應制定區分資本性支出和收益性支出的書面標準。（6）固定資產的處置制度固定資產的處置，包括投資轉出、報廢、出售等，均要有一定的申請報批程序。（7）固定資產的定期盤點制度對固定資產的定期盤點， 是驗證帳面各項資產真實存在、 了解資產放置地點和使用 狀況以及發現是否存在未入帳固定資產的必要手段。 注冊會計師應了解和評價企業固定資產 盤點制度，并應注意查詢長期盤盈、盤虧固定資產的處理情況。（8）固定資產的維護保

48、養制度固定資產應有嚴密的維護保養制度，以防止其因各種自然和人為的因素而遭受損 失，并應建立日常維護和定期檢修制度，以延長期使用壽命。四、應付帳款審計1應付帳款的審計目標應付帳款的審計目標一般或括確定： 應付帳款的發生和償還記錄是否完整； 應付帳 款期末余額是否正確；應付帳款的披露是否恰當。2 重要的實質性測試（ 1） 獲取或編制應付帳款明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明細帳 合計數核對是否相符。（ 2） 根據被審計單位實際情況，選擇以下方法對應付帳款進行分析性復核：a. 對本期期末應付帳款余額與上期期末余額進行比較，分析其波動原因；b. 分析長期掛帳的應付帳款，要求被審計單位作出解釋

49、，判斷被審計單位是否缺 乏償債能力或利用應付帳款隱瞞利潤；c. 計算應付帳款對存貨的比率、 應付帳款對流動負債的比率， 并與以前期間對比分 析，評價應付帳款整體的合理性；d. 利用存貨、主營業務收入和主營業務成本的增減變動幅度，判斷應付帳款增減 變動的合理性。（3）函證應付帳款。 （與其他函證區別）一般情況下， 應付帳款不需要函證， 這是因為函證不能保證查出未記錄的應付帳款， 況且注冊會計師能夠取得購貨發票等外部憑證來證實應付款的余額。但如果控制風險較高， 某應付帳款明細帳戶金額較大或被審計單位處于財務困難階段，則應進行應付帳款的函證。進行函證時， 注冊會計師選擇較大金額的債權人， 以及那些在

50、資產負債表日金額不 大、甚至為零，但為企業重要供貨人的債權人，作為函證對象。函證最好采用肯定形式，并 具體說明應付金額。若存在未回函的重大項目，注冊會計師應采用替代審計程序。（4）查找未入帳的應付帳款。 （ 2001 已出簡答，注意客觀題）為了防止企業低估負債， 注冊會計師應審查被審計單位有無故意漏記應付帳款。 審 查時，注冊會計師應檢查被審計單位在資產負債表日未處理的不相等的購貨發票 （如抬頭不 符，與合同某項規定不符等） 及有材料入庫憑證但未收到購貨發票的經濟業務； 檢查資產負 債表日后收到的購貨發票， 確認其入帳時間是否正確； 檢查資產負債表日后應付帳款明細帳 貸方發生額的相應憑證， 確

51、認其入帳時間是否正確。 審查時， 注冊會計師還可以通過詢證被 審計單位的會計和采購人員，查閱資本預算、工作通知單和基建合同來進行。一、存貨成本審計二、 分析性復核1、簡單比較法（ 1） 比較前后各期及本年各個月份存貨余額及其構成，以評價期末存貨余額及其構成的總體合理性；（ 2） 比較前后各期待攤費用、 預提費用及待處理流動資產損失， 以評價其總體合 理性。（3）對每月存貨成本差異率進行比較，以確定是否存在調節成本的現象。（ 4） 比較前后各期及本年度各個月份生產成本總額及單位生產成本，以評價本期以評價制造費用及生產成本的總體合理性。5） 比較前后各期及本年度各個月份制造費用總額及其構成，其構成

52、的總體合理性。（ 6） 比較前后各期及本年度部個月份工資費用的發生額，以評價工資費用的合理性。（ 7） 比較前后各期及本年度各個月份主營業務成本總額及單位銷售成本，以評價主營業務成本的總體合理性。（ 8） 比較前后各期及本年度各個月份直接材料成本，以評價直接材料成本的總體合理性。（ 9） 將存貨余額與現有的訂單、 資產負債表日后各期的銷售額和下一年度的預測 銷集額進行比較，以評估存貨滯銷和跌價的可能性。（ 10） 將存貨跌價損失準備與本年度存貨處理損失的金額相比較，判斷被審計單 位是否計提足額的跌價損失準備；（ 11） 將與關聯企業發生存貨交易頻率、規模、價格和帳款結算條件，與非關聯 企業對比

53、，判斷被審計單位是否利用與關聯企業的存貨的交易虛構業務交易、調節利潤。2、比率分析法（1）存貨周轉率。存貨周轉率是用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。利用存貨周轉率進行縱向比較或與其他同行企業進行模向比較時， 要求存貨計價持 續一致。存貨周轉率的波動可能意味著被審計單位存在以下情況：a. 有意或無意地減少存貨儲備；b. 存貨管理或控制程序發生變動；c. 存貨成本項目發生變動；d. 存貨核算方法發生變動；e. 存貨跌價準備計提基礎或沖銷政策發生變動；f. 銷售額發生大幅度變動。2） 毛利率 毛利率是反映盈利能力的主要指標，用以衡量成本控制及銷售價格的變化。毛利率的波動可能意味著被審計單位存在以

54、下情況：a. 銷售價格發生變動；b. 銷售產品總體結構發生變動；c. 單位產品成本發生變動；d. 固定制造費用比重較大時銷售數量發生變動。存貨監盤不同情況下注冊會計師實施存貨監盤程序的容對比不同情況： 注冊會計師實施監盤程序的容： 被審計單位只在接近或在資產負債表日的實地盤點來逐項確定存貨親臨現場，通過觀察、詢問、抽盤，對存貨盤點方法和結果感到滿意被審計單位保持良好的永續記錄，定期與實地盤點比較來確定存貨在審計期間觀察被審計單位的永續記錄定期與實地盤點核對的執行情況，并進行抽查被審計單位通過統計樣本來估計存貨 檢查和評價被審計單位統計估價法的正確性、適 當性；實地觀察足夠的盤點，獲取對盤點程序

55、有效性的滿意證據當年，注冊會計師不能實地觀察被審計單位的盤點 實地抽點一些存貨；對期間交易采 用適當的調試；審核和評價被審計單位盤點記錄和盤點方法注冊會計師對取得的本期存貨情況滿意，但未能實地觀察上一期的存貨盤點 檢查上期 交易；復核上期盤點記錄；檢查毛利情況庫存現金、存貨盤點的不同項目 盤點圍 盤點時間 盤點方式 盤點的作用庫存現金 實地盤點所有存放在不同地方的已收到但未存入銀行的現金、零用金、找換 金等 審計外勤工作中， 最好選擇在上午上班前或下午下班時進行 突擊檢查， 在被審計單位 出納員和會計主管人員的參與下， 由注冊會計師參加進行實地盤點 與現金認定的 " 存在與發 生&q

56、uot;、" 估價或分攤 "有關存貨 實地盤點抽查的一定比例存貨 資產負債表日 事先通知，召開盤點預備會議，將 盤點計劃或指令貫穿到每一個參與人員， 注冊會計師實地觀察被審計單位盤點， 并抽點 10 的存貨 與存貨認定的 "存在與發生 "、"完整性 "和"估價或分攤 "有關1、監盤概述 定期的存貨盤點是部控制的基本容， 因此，交易管理當局的情況。 同時，存貨監盤 也是注冊會計師必須執行的一項測試程序，且無令人滿意的替代程序。（1）監盤時間。 監盤的時間以會計期末以前為優，盡量使盤點時間* 近會計期末。（ 2） 監盤

57、樣本量。監盤的樣本量往往不能用項目的數量來確定，這是因為測試的 重點是觀察被審計單位的程序而不是選取具體的測試項目。3） 項目選取對具體監盤項目的選取是十分重要的。 對重要項目和典型存貨項目的有代表性樣本 應仔細監盤， 對可能過時或損壞的項目要仔細查詢， 并與管理人員認真討論為何有些重要項 目不在盤點之列。2、存貨監盤程序（1）存貨實地盤點前的規劃。有效的存貨盤點工作， 必須建立在事前周密計劃的基礎上。 注冊會計師應該同企業 制訂盤點計劃。（ 2） 盤點問卷調查。（3） 實地觀察與抽點。盤點開始時， 注冊會計師應親臨盤點現場， 密切注意企業的盤點現場以及盤點人員 的操作程序和盤點過程，若發現問題，應及時指出，并督促被審單位糾正。企業盤點人員盤點過后， 在盤點標簽尚未取下之前， 進行復盤抽點， 抽點的樣本一 般不得低于存貨總量的 10%。抽點結束后， 應將全部盤點標簽按編號順序歸總， 并登記盤點表。 同時注冊會計師 還應向企業索取存貨盤點前的最后一驗收報告、最后一貨運文件，以作截止測試之用