1、甲供材”的賬務處理及其稅務處理一、房地產開發企業“甲供材”的概念所謂“甲供材料”建筑工程，是指由基本建設單位提供原材料，施工單位僅提供建筑勞務的工程。因此，房地產開發企業“甲供材”建筑工程，是指由房地產開發企業（以下稱甲方）提供原材料，施工單位（以下稱乙方）僅提供建筑勞務的工程。“甲供材”產生的原因是甲方從材料質量和成本效益角度由發，防止建筑乙方在材料上做文章，擔心不能確保建筑材料質量，影響住房和自身的聲譽。一般材料占商品房建造成本的30%40%。對于甲供材的稅務處理，在稅法上是比較明確的。但對甲供材如何進行會計處理，一直沒有非常明確的規定，這就帶來了開發票的問題，以及隨之而來的稅收問題。二、

2、“甲供材”的相關稅收政策規定甲供材征稅主要是如何征收營業稅的問題。中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則（財政部國家稅務總局第52號令）第七條規定，“納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額不繳納營業稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業額：（一）提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為；（二）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。第十六條規定，“除本細則第七條規定外，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。稅法之所以這樣規

3、定，主要是防止納稅人將“包工包料”的建筑工程，改為以基本甲方的名義購買原材料，從而逃避營業稅收。中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則（財政部國家稅務總局第52號令）沒有明確規定裝飾工程中甲供材要不要不并入營業額征收營業稅。而根據2006年8月17日財政部國家稅務總局關于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務征收營業稅問題的通知（財稅2006114號文）的規定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設備價款）確認計稅營業額"。上述以清包工形式提供的裝飾勞務是指，工程所需的主要原材料和設備由客戶自行采購，納稅人只

4、向客戶收取人工費、管理費及輔助材料費等費用的裝飾勞務。因此，除了裝飾勞務以外的“建筑業”的甲供材需要并入乙方的計稅營業額征收營業稅。三、甲供材的賬務處理及其稅務處理（一）甲供材的賬務處理甲供材產生的問題主要是在于不同的會計處理上，由此衍生由來甲供材如何開發票及稅收問題。在現實的會計處理中有以下兩種處理方式。建設單位市場購入材料時的會計處理：借：工程物資XX萬元貸：銀行存款XX萬元建設單位將材料提供給施工方用于工程。在將材料提供給施工方時，在目前實務中有以下兩種處理方式：1、方式一：(1)建設方發生材料時：借：預付賬款XX萬元貸：工程物資XX萬元(2)施工方收到材料時借：工程物資XX萬元貸：預收

5、賬款XX萬元(3)施工方將工程物資用于工程時借：工程施工一一合同成本XX萬元貸：工程物資XX萬元這種會計處理的依據是，根據國家關于工程造價的相關規定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價中都要包括全部的材料價款，在總造價確認的情況下，建設方在支付現金給施工方時是做預付賬款處理，同樣，建設方將材料給施工方時也應作為預付賬款處理，只不過付的是實物。2、方式二：(1)建設方發生材料時：借：在建工程XX萬元貸：工程物資XX萬元由于建設方在發生材料時是直接計入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時就不做任何會計處理了。這種會計處理的依據是，建設方認為其所購物資給施工方就是用于本單位

6、的工程，因此在發生材料時直接計入在建工程是符合規定的。(二)甲供材的稅務處理以上兩種不同的會計處理方法帶來不同的的施工方建筑業發票的開具問題：1、方式一下的發票開具及營業稅處理由于建設方在發生材料時是通過預付賬款核算的，沒有進入工程成本，因此，施工方應按含甲供材金額開具建筑業發票，并全額繳納營業稅。此種方式施工企業按含甲供材金額開具建筑施工發票給建設方并確認收入，但甲供材由于是建設方購買提供給施工方的，施工方無法取得發票入成本。采用這種核算方法需要事先征得稅務機關的同意，以免施工企業加重企業所得稅負擔。2、方式二下的發票開具及營業稅處理由于建設方在發生材料時就直接計入了工程成本，因此，施工方在

7、最終開具建筑業發票時，只能按不含甲供材金額開票，如果按含甲供材金額開票就會導致甲供材料在建設方重復計入成本的情況。但是根據營業稅的相關規定，無論怎樣開票，甲供材都要并入施工方的計稅營業額征收營業稅，即施工方都必須按含甲供材的金額繳納營業稅，負稅義務與方式一一致。需要注意的是，甲供設備、裝飾勞務中的甲供材料計稅方式與上述規定有所差別。四、“甲供材”的賬務和稅務處理例解案例:某房地產開發企業委托一個建筑單位修建廠房，工程總造價為1200萬元，其中含甲供材為200萬元。（一）甲供材的賬務處理1、建設方對于甲供材的賬務處理（1）建設方（甲方）從市場購入材料時：借：工程物資200萬元貸：銀行存款200萬

8、元這里假設建設方（甲方）非增值稅一般納稅人，取得的是普通發票，然后，該企業將這200萬的材料提供給施工方（乙方）用于工程。（2）在建設方（甲方）將材料提供給施工方（乙方）時：方式一：建設方發生材料時：借：預付賬款200萬元貸：工程物資200萬元這種會計處理的依據是，根據國家關于工程造價的相關規定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價包括全部的材料價款，且在工程總造價的核算中，所有的材料都要提稅后計入工程總造價，即工程造價是含稅價。在總造價確認的情況下，我們將工程的總造價作為建設方應該支付給施工方的工程價款。建設方在支付現金給施工方時是做預付賬款處理，同樣，建設方將材料給施工方時（就是我們所說

9、的甲供材）也應作為預付賬款處理。只不過一個付的是現金，一個付的是實物，在不存在其他誤差的情況下，該企業無論是支付現金還是實物，最終預付賬款總結算價款的金額應該1200萬元。方式二：建設方發生材料時：借：在建工程200萬元貸：工程物資200萬元這種會計處理的依據是，建設方認為，我買的物資給施工方就是用于我的工程，因此在發生材料時直接計入我的在建工程是符合規定的。從相關的法律法規看，目前對于甲供材究竟如何進行會計處理問題，還沒有非常明確的規定。在企業實務的會計處理中，有些建設單位發生甲供材是采取的第一種方法，有些就是采取的第二種方法。因此，從會計核算角度而言，只要能為會計信息的第三方提供真實有效的

10、會計信息，兩種會計處理方法都是可以接受的。2、施工方對于甲供材的賬務處理(1)方式一的賬務處理：施工方收到材料時借：工程物資200萬元貸：預收賬款200萬元施工方將工程物資用于工程時借：工程施工一一合同成本200萬元貸：工程物資200萬元施工方按工程進度確認合同毛利，主營業務收入和主營業務成本：借：工程施工一一合同毛利/主營業務成本貸：主營業務收入（2）方式二的賬務處理：由于建設方在發生材料時就直接計入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時就不做任何會計處理了。（二）甲供材的發票開具以上兩種會計處理方法就帶來的下一步的施工方建筑業發票的開具問題：1、方式一的發票開具在該模式

11、下，由于建設方在發生材料時是通過預付賬款核算的，沒有進入工程成本，因此，施工方應該按1200萬開具建筑業發票，并按1200萬繳納營業稅。2、方式二的發票開具在該模式下，由于建設方在發生材料時就直接計入了工程成本，因此，施工方在最終開具建筑業發票時，只能按1000萬開票，如果按1200萬開票就會導致200萬材料在建設方重復入成本的情況。但是根據營業稅的相關規定，無論施工方是按1000萬開票還是按1200萬開票，甲供材都必須要并入施工方的計稅營業額征收營業稅，即施工方都必須按1200萬元征收營業稅，這個和方法一是一樣的。（三）稅收風險提示從理論上而言，對于施工方，無論建設方如何進行會計處理，他的稅

12、收負擔是不變的，只不過是根據建設方的會計處理的不同，開票金額有所不同罷了。但現實中的情況是，由于營業稅是一個流轉稅，流轉稅的可轉嫁性決定了施工方所要繳納的營業稅，最終實際是轉嫁到建設方身上的，至少是部分的轉嫁。因此，對于建設方而言，他傾向于采用第二種會計處理方式，在這種會計處理方式下，建設方直接將甲供材計入工程成本，這樣就不需要施工方開票了。由于稅務機關監管的原因，這部分不開票的甲供材，施工方也一般不會去主動申報繳納營業稅，而且建設方甚至在進行工程預算確定工程造價時，對這部分甲供材就沒有提稅并入工程總造價。從這個角度考慮，建設方更傾向于第二種會計處理方式。但在這種會計處理方式下，施工方承擔了很

13、大的風險。我們知道。無論建設方會計處理如何，施工方是甲供材營業稅的納稅義務人，如果稅務機關發現了問題，要求施工方補稅的話，施工方只有繳納，甚至還會承擔偷稅而被處罰的風險。無論和建設方如何處理，都必須就甲供材繳納營業稅。至于甲供材沒有提稅的問題，施工方應自己和建設方協商或向相關工程管理部門尋求解決方法。（四）稅務處理分析1、方式一的稅務處理分析在方式一的情況下，施工企業按1200萬開具建筑施工發票給建設方，按1200元在賬面上確認收入，但對于200萬這部分的甲供材，由于材料是建設方購買提供給施工方的，發票的抬頭肯定是開給建設方，且在建設方入賬的，對于這部分材料，施工企業無法取得發票，也就無法入成

14、本。對于這部分，施工企業在計算企業所得稅時如何扣除是一個大問題。為了解決這個問題，就由現了以下兩種處理方法：(1)施工方對于甲供材發票入成本的問題，由雙方在工程結束，決算報告由來后，施工單位憑工程決算報告和建設方提供的購買材料的發票清單計入施工方工程成本，并允許在稅前扣除。(2)部分稅務機關認為這是轉售業務：即建設單位外購物資轉售給施工企業，施工企業最后開總的發票向建設單位結算，對建設單位應征收增值稅，至于進項稅款當然能夠得到抵扣。這樣，施工企業就能取得材料的發票了，但是建設方則必須對材料的銷售繳納增值稅。我們認為，這種處理方法是非常錯誤的。建設單位購買的材料給施工方最終還是用于建設單位自己的

15、工程，實際上是一種自用行為，不能視為轉售業務征收增值稅。但是在實務中，第一種處理方法往往得不到某些稅務機關的認可，他們機械的認為只有取得發票才能入賬，其實根據企業所得稅扣除有關規定，企業發生的相關成本費用只要是真實的，并取得了合法有效憑證就可以稅前扣除。這里合法有效憑證不是僅指發票，在這種情況下，施工企業取得的工程決算報告和建設方提供的購買材料的發票清單也應視為合法有效憑證，況且是真實發生的。為了避免與有些稅務機關不必要的爭議，一些是增值稅一般納稅人的建設單位，在購買材料時取得增值稅專用發票，并申報抵扣，隨后按原價開增值稅專用發票給施工方，這些沒有差額也不要繳納增值稅。但在實務中，大多數單位并

16、不愿意按這種方式進行處理。2、方式二的稅務處理分析在方式二的情況下，由于建設方在發生材料時是直接計入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后將材料用于工程時就不做任何會計處理了。這時，施工方按1000萬開票，也就不存在200萬甲供材無法取得發票入成本的問題。同時，考慮到稅務機關監管不到位的原因，這種會計處理方法還能少繳部分甲供材的營業稅，對兩方都有利。但是，施工方也要知道，這種情況下，自身承擔了很大的風險，如果稅務機關發現了，施工方必須要繳納甲供材營業稅，甚至要按偷稅進行處罰，同時由于甲供材在工程造價時沒有和建設方按規定提稅，最終只能是自己承擔。（五）結論由于目前相關法律法規對于甲供材如何進

17、行會計處理沒有明確的規定，因此，從某種角度講，以上兩種模式都是可以的。從稅務機關的角度講，他們更傾向于采取第一種模式，這樣能很好的將甲供材納稅收監管的范圍。因此，有些稅務機關明確規定，對于工程，建設方不允許直接憑商業發票入工程成本，必須取得建筑業發票入工程成本。否則按未取得合法有效憑證，這部分成本不能提取折舊在企業所得稅前扣除。當然，這種規定是否合理有待商榷。但這確實是一種好的監管方法。從企業的角度而言，如果不考慮稅務監管不到位而產生的避稅問題，方式一也是比較好的。因為，建設方在發生甲供材時，材料并沒有立即用于工程，只是從建設方保管轉至施工方保管。從會計處理看，如果建設方將材料發生時，就直接計

18、入工程成本，但實際上材料還沒有用于工程或全部用于工程，只是就計入在建工程會導致會計信息的失真。而且，如果采用方式二，施工方在收到材料和發生材料不進行如何會計處理，不利于在工程中對甲供材的使用和監督管理。因此，方式二既不符合會計核算的要求，也滿足不了實際管理的需要。但考慮稅務監管不到位而產生的避稅問題，方式二似乎更優。但我們說過了，這種情況下，風險主要是由施工方承擔了。既然模式一對稅務機關有利，在不考慮稅務監管不到位而產生的避稅問題，對企業也有利，那么我們就要很好的解決方式一下產生的如何處理施工企業甲供材入成本的問題。我們認為采用施工企業根據工程決算報告和建設方提供的購買材料的發票清單入成本是完

19、全合情合理，也是合法的，實務上大部分稅務機關對這種處理也是非常認可的。按轉售模式，由建設方向施工方材料銷售發票，從原理上講就是錯誤的，在實務中是不可取的。甲供材料的營業稅處理“甲供材”工程按照甲供材料（設備）的屬性分類，一般分為4種：甲供建筑材料、甲供裝飾材料、甲供無稅設備和甲供其他設備。中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則第十六條規定，納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。該規定至少包含以下幾層含義：甲供建筑材料應繳營業稅這里所說的建筑材料，指不包括裝飾材料在內的結構材料和某些專用材料，如鋼材、水

20、泥、石材和防水材料等。甲供建筑材料應并入營業額繳納營業稅，已是不爭的事實。問題的關鍵是，誰是納稅人，稅務發票如何開，一直是爭論的焦點。關于誰是納稅人的問題，中華人民共和國營業稅暫行條例第一條規定，在中華人民共和國境內提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的單位和個人，為營業稅的納稅人。對于在建工程，提供建筑勞務的是乙方，而不是甲方。因此，乙方是營業稅的納稅人。理論界有一種觀點認為，建筑材料由甲方無償提供且直接用于在建工程，此項業務與乙方無經濟業務關系，由乙方負擔營業稅存在著明顯的不合理，納稅人應當是甲方。這種觀點混淆了納稅人和負稅人的概念。“甲供材”部分的營業稅由乙方繳納，并納入工程

21、預算的一部分。事實上，無論“甲供材”的營業稅，還是“乙供材”的營業稅，負稅人都是甲方。在實務操作中，也會由現稅務局要求甲方繳稅的個案。稅收征收管理法實施細則規定，發包人或者由租人應當自發包或者由租之日起30日內將承包人或者承租人的有關情況向主管稅務機關報告。發包人或者由租人不報告的，發包人或者由租人與承包人或者承租人承擔納稅連帶責任。因此，作為建設單位的甲方，應當及時向稅務局報告發包情況，依法保護自身權益。關于發票如何開具的問題，也有兩種觀點。一種觀點認為，乙方應按包含“甲供材”在內的營業額開具發票；第二種觀點認為，應按不包含“甲供材”在內的營業額開具發票。如果按第一種觀點開票，對于乙方來講，

22、“甲供材”部分的發票是憑空開具的，具成本可以憑空列支嗎？其實，這里同樣混淆了營業額和開票額的概念。舉例來說，某商場當期銷售額2000萬元，開票額是否必須為2000萬元呢？對于商場來講，開票額往往小于銷售額；對于在建工程，乙方按稅法規定確認計稅營業額，按實際交易確認開票額，便是順理成章。也就是說，上述自產無償提供、外購無償提供等方式應按不包含“甲供材”在內的營業額開票，自產有償提供、外購有償提供和甲方代購提供等方式應按包含“甲供材”在內的營業額開票。乙方會計處理舉例說明如下：例1,乙建筑公司承包甲企業綜合樓主體建筑工程，結算工程款1000萬元，不包括甲企業外購無償提供的建筑材料260萬元。結算工

23、程款時（單位：萬元，下同）借：應收賬款1000貸：主營業務收入1000計提稅金時借：主營業務稅金及附加37.8貸：應交稅費一一應交營業稅37.8(1000+260)X3%甲供裝飾材料不繳營業稅營業稅暫行條例實施細則第十六條規定，自產無償提供、外購無償提供等方式的甲供裝飾材料，不并入計稅營業額，不繳納營業稅。乙方會計處理舉例說明如下：例2,乙裝飾公司承包甲企業綜合樓主體裝飾工程，結算工程款100萬元，不包括甲企業外購無償提供的裝飾材料500萬元。結算工程款時借：應收賬款100貸：主營業務收入100。計提稅金時借：主營業務稅金及附加3貸：應交稅費一一應交營業稅3。但是，自產有償提供、外購有償提供和

24、甲方代購提供等方式的甲供裝飾材料，應當并入計稅營業額，由乙方繳納營業稅。會計處理同例1。甲供無稅設備不繳營業稅營業稅暫行條例實施細則第十六條規定，甲供設備不并入計稅營業額，不繳納營業稅。對設備的具體范圍，財政部、國家稅務總局關于營業稅若干政策問題的通知（財稅200316號）第三條第十三項作曲了界定。乙方會計處理同例2。甲供其他設備應繳營業稅凡不在財稅200316號文件和各省級地稅機關文件列舉范圍內的甲供其他設備，以及在文件列舉范圍內的自產有償提供、外購有償提供和甲方代購提供等方式的甲供設備，應當并入計稅營業額，由乙方繳納營業稅。乙方會計處理同例1。二、在任何事情上都不要覺得自己受了多大的委屈，

25、哭哭啼啼和別別扭扭改變不了糟糕的現狀。心子開一點，認真地該干啥干啥，反倒走得順暢許多。扛得住多少東西，最后就會得到多少東西，大致就是這么個理兒吧。三、生命本沒有意義，你要能給他什么意義，他就有什么意義。與其終日冥想人生有何意義，不如試用此生做點有意義的事。四、愛怕沉默。太多的人，以為愛到深處是無言。其實，愛是很難描述的一種情感，需要詳盡的表達和傳遞。五、有些路，只能一個人走。六、有一種落差是，你配不上自己的野心，也辜負了所受的苦難。七、有些決定，只需要一分鐘，可是，卻會用一輩子，去后悔那一分鐘。八、忽然想通了”這五個字說來簡單，要做到可真不容易。我佛如來在菩堤樹下得道，就因為他忽然想通了”達摩

26、祖師面壁十八年，才總算忽然想通了"無論什么事，你只要能忽然想通了"你就不會有煩惱，但達到這地步之前，你一定已不知道有過多少煩惱。九、如果他總為別人撐傘，你何苦非為他等在雨中。十、我對前任的感覺很簡單，哪怕他的女朋友來我面前秀恩愛，我也不會覺得煩。就像在看別人吃一碗很香的鹵肉飯，吧唧嘴巴弄得很大聲，但我自己心里是明白的：我吃過那種飯，其實沒那么好吃。十一、為什么我們總是不懂得珍惜眼前人？在未可預知的重逢里，我們以為總會重逢，總會有緣再會，總以為有機會說一聲對不起，卻從沒想過每一次揮手道別，都可能是訣別，每一聲嘆息，都可能是人間最后的一聲嘆息。十二、我在最好的時候碰到你，是我的運氣。可惜我沒時間了。想想，說人生無悔，都是賭氣的話。人生若無悔，那該多無趣啊。我心里有過你。可我也只能到喜歡為止了。十三、我說不出來為什么愛你，但我知道，你就是我不愛別人的理由。十四、當你在轉圈的時候，這個世界很大，當你勇往直前，這個世界就很小。十五、現在男女之間的戀愛，總是答應太快，結果分手也快。人性的規律是容易得到的就容易放棄。凡是