1、2019 年注冊會計師考試輔導 稅法 （第八章） 第八章 資源稅法和環境保護稅法 【考情分析】 次重點章， 分值 5分左右。 資源稅不連續地考核過計算回答性等問題， 也具備結合增值稅和消費稅 等稅種考核的可能性； 環境保護稅作為我們國家的第一部綠色稅法， 在考試中考核的并不多， 但還是有 一定擴大分值比重的可能性；當然，這章的稅種性質決定了，不會占到考題中的“ C 位”的。 第一部分 重要考點回放 一、資源稅 稅 目 1. 原油，是指開采的天然原油， 不包括人造石油 。 2. 天然氣，是指專門開采或者與原油同時開采的天然氣。 3. 煤炭，包括原煤和以未稅原煤（即：自采原煤）加工的洗選煤。 4.

2、 金屬礦，包含鐵礦、金礦、銅礦、鋁土礦、鉛鋅礦、鎳礦、錫礦、鎢、鉬、未列舉名稱 的其他金屬礦產品原礦或精礦。 5. 其他非金屬礦，包含石墨、硅藻土、高嶺土、螢石、石灰石、硫鐵礦、磷礦、氯化鉀、 硫酸鉀、井礦鹽、湖鹽、提取地下鹵水曬制的鹽、煤層（成）氣、海鹽、稀土、未列舉名 稱的其他非金屬礦產品。 【提示】 納稅人在開采主礦產品的過程中伴采的其他應稅礦產品， 凡未單獨規定適用稅額 的，一律按主礦產品或視同主礦產品稅目征收資源稅。 計 稅 依 據 一、從價定率征收：銷售額 1. 銷售額的基本規定 銷售額是銷售應稅產品向購買方收取的全部價款和價外費用， 不包括增值稅銷項稅額 。 2. 運雜費用的扣減

3、 對同時符合以下條件的運雜費用，納稅人在計算應稅產品計稅銷售額時，可予以扣減： （ 1）包含在應稅產品銷售收入中； （ 2）屬于納稅人銷售應稅產品環節發生的運雜費用，具體是指運送應稅產品從坑口或者 洗選（加工）地到車站、碼頭或者購買方指定地點的運雜費用； （ 3）取得相關運雜費用發票或者其他合法有效憑據； （ 4）將運雜費用與計稅銷售額分別進行核算。 3. 特殊情形下銷售額的確定： （ 1）開采應稅礦產品由其關聯單位對外銷售的，按其關聯單位的銷售額 征收資源稅。 （ 2）既有對外銷售應稅產品， 又有將應稅產品用于除連續生產應稅產品以外的其他方面 的（包括用于非生產項目和生產非應稅產品），則自用

4、的這部分應稅產品按納稅人對外 銷售應稅產品的 平均價格 計算銷售額征收資源稅。 （ 3）將其開采的應稅產品直接出口的， 按其離岸價格（不含增值稅）計算銷售額征收資 源稅。 （ 4）納稅人有視同銷售應稅產品行為而無銷售價格的，或者申報的應稅產品銷售額明顯 偏低且無正當理由的，應按下列順序確定銷售額： 按納稅人最近時期同類產品的平均銷售價格確定。 按其他納稅人最近時期同類產品的平均銷售價格確定。 按組成計稅價格確定。 組成計稅價格成本 （1成本利潤率） （ 1資源稅稅率） 按后續加工非應稅產品銷售價格，減去后續加工環節的成本利潤后確定。 按其他合理方法確定。 （ 5）用已納資源稅的應稅產品進一步加

5、工應稅產品銷售的，不再繳納資源稅。 第1頁 （ 6）以自采未稅產品和外購已稅產品混合銷售或者混合加工為應稅產品銷售的，在計算 應稅產品計稅銷售額時，準予扣減已單獨核算的已稅產品購進金額；未單獨核算的，一 并計算繳納資源稅。已稅產品購進金額當期不足扣減的可結轉下期扣減。 納稅人核算并扣減當期外購已稅產品購進金額，應依據外購已稅產品的增值稅發票、海 關進口增值稅專用繳款書或者其他合法有效憑據。 外購原礦或者精礦形態的已稅產品與本產品征稅對象不同的，在計算應稅產品計稅銷售 額時，應對混合銷售額或者外購已稅產品的購進金額進行換算或者折算。 （ 7）納稅人與其關聯企業之間業務往來按照獨立企業之間的業務往

6、來收取或者支付價 款、費用。 . 新增：視同銷售的情形：計稅銷售額或者銷售數量，包括應稅產品實際銷售和視同銷 售兩部分。應當征收資源稅的視同銷售的自產自用產品，包括用于非生產項目和生產非 應稅產品兩類。視同銷售具體包括以下情形： （ 1）納稅人以自采原礦直接加工為非應稅產品的，視同原礦銷售； （ 2）納稅人以自采原礦洗選（加工）后的精礦連續生產非應稅產品的，視同精礦銷售； （ 3）以應稅產品投資、分配、抵債、贈與、以物易物等，視同應稅產品銷售。 計稅 依據 二、從量定額征收的計稅依據：銷售數量。 1. 銷售數量，包括納稅人開采或者生產應稅產品的實際銷售數量和視同銷售的自用數 量。 2. 納稅人

7、不能準確提供應稅產品銷售數量的， 以應稅產品的產量或者主管稅務機關確定 的折算比換算成的數量為計征資源稅的銷售數量。 3. 納稅人以自產的液體鹽加工固體鹽， 按固體鹽稅額征稅， 以加工的固體鹽數量為課稅 數量。 納稅人以外購的液體鹽加工固體鹽， 其加工固體鹽所耗用液體鹽的已納稅額準予 抵扣。 稅法 （第八章） 煤炭資 源稅計 算方法 1. 計算方法：應納稅額原煤或者洗選煤計稅銷售額稅率 （1）開采原煤直接對外銷售：原煤應納稅額原煤銷售額適用稅率（銷售額不包 括收取的增值稅銷項稅額以及從坑口到車站、碼頭或購買方指定地點的運輸費用） （ 2）開采原煤加工為洗選煤銷售： 洗選煤應納稅額洗選煤銷售額折

8、算率適用 稅率 （洗選煤銷售額是指納稅人銷售洗選煤向購買方收取的全部價款和價外費用，包 括洗選副產品的銷售額，不包括收取的增值稅銷項稅額以及從洗選煤廠到車站、碼頭 或購買方指定地點的運輸費用） （3）在計算煤炭計稅銷售額時，原煤及洗選煤銷售額中包含的運輸費用、建設基金 以及隨運銷產生的裝卸、倉儲、港雜等費用應與煤價分別核算，凡取得相應憑據的， 允許在計算煤炭計稅銷售額時予以扣減。 （4）同時銷售（包括視同銷售）應稅原煤和洗選煤的，應當分別核算原煤和洗選煤 的銷售額；未分別核算或者不能準確提供原煤和洗選煤銷售額的，一并視同銷售原煤 計算繳納資源稅。納稅人同時以自采未稅原煤和外購已稅原煤加工洗選煤

9、的，應當分 別核算；未分別核算的，按洗選煤銷售額繳納資源稅。 2. 洗選煤折算率計算公式。 （ 1）公式 1（洗選煤平均銷售額洗選環節平均成本洗選環節平均利潤）洗選 煤平均銷售額 100% （ 2）公式 2原煤平均銷售額（洗選煤平均銷售額綜合回收率）100% 綜合回收率洗選煤數量入洗前原煤數量 100% 3. 視同銷售： （1）納稅人將其開采的原煤，自用于連續生產洗選煤的，在原煤移送使用環節不繳 2019 年注冊會計師考試輔導 第2頁 納資源稅；自用于其他方面的，視同銷售原煤。 （ 2） 納稅人將其開采的原煤加工為洗選煤自用的，視同銷售洗選煤。 4. 特殊銷售情形：納稅人以自采原煤或加工的洗選

10、煤連續生產焦炭、煤氣、煤化工、 電力等產品，自產自用且無法確定應稅煤炭移送使用量的，可采取最終產成品的煤耗 指標確定用煤量。 5. 扣減額計算。 （1）納稅人將自采原煤與外購原煤（包括煤矸石）進行混合后銷售的，應當準確核 算外購原煤的數量、單價及運費，在確認計稅依據時可以扣減外購相應原煤的購進金 額。 計稅依據當期混合原煤銷售額當期用于混售的外購原煤的購進金額 外購原煤的購進金額外購原煤的購進數量單價 （2）納稅人以自采原煤和外購原煤混合加工洗選煤的，應當準確核算外購原煤的數 量、單價及運費，在確認計稅依據時可以扣減外購相應原煤的購進金額。 計稅依據當期洗選煤銷售額折算率當期用于混洗混售的外購

11、原煤的購進金額 外購原煤的購進金額外購原煤的購進數量單價 【注】扣減當期外購原煤或洗選煤購進額應以增值稅專用發票、普通發票或海關報關 單作為扣減憑證。 稅法 （第八章） 2019 年注冊會計師考試輔導 減免稅：略 征收管理：略。提示：注意和增值稅對比記憶，納稅地點在客觀題考核的概率相對多些。 水資源稅改革試點實施辦法： 一、下列情形，不繳納水資源稅： 1. 農村集體經濟組織及其成員從本集體經濟組織的水塘、水庫中取用水的。 2. 家庭生活和零星散養、圈養畜禽飲用等少量取用水的。 3. 水利工程管理單位為配置或者調度水資源取水的。 4. 為保障礦井等地下工程施工安全和生產安全必須進行臨時應急取用（

12、排）水的。 5. 為消除對公共安全或者公共利益的危害臨時應急取水的。 6. 為農業抗旱和維護生態與環境必須臨時應急取水的。 二、稅收減免 下列情形，予以免征或者減征水資源稅： 1. 規定限額內的農業生產取用水，免征水資源稅。 2. 取用污水處理再生水，免征水資源稅。 3. 除接入城鎮公共供水管網以外，軍隊、武警部隊通過其他方式取用水的，免征水資源稅。 4. 抽水蓄能發電取用水，免征水資源稅。 5. 采油排水經分離凈化后在封閉管道回注的，免征水資源稅。 6. 財政部、稅務總局規定的其他免征或者減征水資源稅情形。 、環境保護稅 在中國領域和管轄其他海域， 直接向環境排放應稅污染物的 企業事業單位和

13、其他生 產經營者 ?！咀ⅰ坑邢铝星樾沃坏?，不屬于直接向環境排放污染物，不繳納相應 污染物的環境保護稅： 1. 企業事業單位和其他生產經營者向依法設立的污水集中處理、 生活垃圾集中處理 稅人 場所排放應稅污染物的。 2. 企業事業單位和其他生產經營者在符合國家和地方環境保護標準的設施、 場所 貯 存或者處置固體廢物 的。 3. 達到省級人民政府確定的規模標準并且有污染物排放口的畜禽養殖場，應當依法 第3頁 繳納環境保護稅，但依法對畜禽養殖廢棄物進行綜合利用和無害化處理的。 稅目 大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲（工業） 稅率（ 定 額稅率 ） 1. 計稅單位： （1）大氣污染物、水污染物：

14、每污染當量； （2）固體廢物：每噸； （ 3 ） 噪聲：超標分貝 。 2. 工業噪聲中的注意事項： （ 1）一個單位邊界上有多處噪聲超標，根據最高一處超標聲級計算應納稅額；當 沿邊界長度超過 100 米有 2 處以上噪聲超標，按照兩個單位計算應納稅額。 （2）個單位有不同地點作業場所的，應當分別計算應納稅額，合并計征。 （3）晝、夜均超標的環境噪聲，晝、夜分別計算應納稅額，累計計征。 （4）聲源一個月內超標不足 15 天的，減半計算應納稅額。 （ 5）夜間頻繁突發和夜間偶然突發廠界超標噪聲，按等效聲級和峰值噪聲兩種指 標中超標分貝值高的一項計算應納稅額。 稅法 （第八章） 計稅依 據和稅 額計

15、算 應稅 大氣 污染 物 1. 計稅依據：污染物排放量折合的污染當量數 【注 1】應稅大氣污染物污染當量數該污染物的排放量該污染物的污染當 量值 【注 2】每一排放口或者沒有排放口的應稅大氣污染物，按照污染當量數從大 到小排序，對前三項污染物征收環境保護稅。（ 當量排序取前三 ） 2. 應納稅額污染當量數具體適用稅額 應稅 水污 染物 1. 計稅依據：污染物排放量折合的污染當量數 【注 1】應稅水污染物的污染當量數該污染物的排放量該污染物的污染當 量值 【注 2】每一排放口的應稅水污染物， 區分第一類水污染物和其他類水污染物， 按照污染當量數從大到小排序，對第一類水污染物按照前五項征收環境保護

16、 稅，對其他類水污染物按照前三項征收環境保護稅。（ 當量排序一類前五其他 前三 ） 2. 應納稅額： 【注 1】一般水污染物（包括第一類水污染物和第二類水污染物）：應納稅額 污染當量數具體適用稅額 【注 2】禽畜養殖業的水污染物污染當量數以禽畜養殖數量除以污染當量值計 算。 【注 3】小型企業和第三產業排放的水污染物污染當量數以污水排放量（噸） 除以污染當量值（噸）計算。計算公式為：應納稅額污水排放量（噸）污 染當量值（噸）適用稅額 【注 4】醫院排放的水污染物其污染當量數以病床數或者污水排放量除以相應 的污染當量值計算。 計算公式為： 應納稅額醫院床位數污染當量值適 用稅額 應納稅額污水排放

17、量污染當量值適用稅額 應稅 固體 廢物 1. 計稅依據：固體廢物的排放量 2. 應納稅額固體廢物排放量具體適用稅額 （當期固體廢物的產生量當 期固體廢物的綜合利用量當期固體廢物的貯存量當期固體廢物的處置量） 適用稅額 應稅 1. 計稅依據： 超過國家規定標準的分貝數 2019 年注冊會計師考試輔導 第4頁 噪聲 【注 1】超過國家規定標準的分貝數是指實際產生的工業噪聲與國家規定的工 業噪聲排放標準限值之間的差值。 2. 應納稅額超過國家規定標準的分貝數對應的具體適用稅額。（按月） 稅法 （第八章） 優 惠 （一）暫免征稅項目： 1.農業生產（不包括規?；B殖）排放應稅污染物的。2. 機動車、

18、鐵路機車、非道路移動機械、船舶和航空器等流動污染源排放應稅污染物的。3. 依法設立 的城鄉污水集中處理、生活垃圾集中處理場所排放相應應稅污染物，不超過國家和地方規 定的排放標準的。 4. 納稅人綜合利用的固體廢物，符合國家和地方環境保護標準的。 5. 國 務院批準免稅的其他情形。 （二） 減征稅額項目： 1. 納稅人排放應稅大氣污染物或者水污染物的濃度值低于國家和地 方規定的污染物排放標準 30%的，減按 75%征收環境保護稅。 2. 納稅人排放應稅大氣污染 物或者水污染物的濃度值低于國家和地方規定的污染物排放標準50%的， 減按 50%征收環 境保護稅。 征 管 1. 納稅義務發生時間：排放

19、應稅污染物的當日。按月計算，按季申報繳納。不能按固定期 限計算繳納的，可以按次申報繳納。 2. 按季申報繳納的應當自季度終了之日起15 日內 ，辦理申報并納稅。按次申報繳納的應 當自納稅義務發生之日起 15 內，辦理納稅申報并納稅。 3. 向應稅污染物排放地申報繳納。應稅污染物排放地是指應稅大氣污染物、 水污染物排放 口所在地；應稅固體廢物產生地；應稅噪聲產生地。 第二部分 典型習題演練 2019 年注冊會計師考試輔導 客觀題： 1. 下列關于礦產資源享受資源稅減征優惠的說法中，正確的是（ ）。 A. 對依法通過充填開采方式采出的礦產資源減征 40% B. 對實際開采年限在 15 年以上的衰竭

20、期礦山開采的礦產資源減征 30% C. 鐵礦石減按 60%征收 D. 對納稅人開采銷售的未與主礦產品銷售額分別核算的共伴生礦減征50% 正確答案 B 答案解析選項 A，對依法在建筑物下、鐵路下、水體下通過充填開采方式采出的礦產資源，資 源稅減征 50%。選項 C，鐵礦石資源稅減按 40%征收。選項 D，為促進共伴生礦的綜合利用，納稅人 開采銷售共伴生礦， 共伴生礦與主礦產品銷售額分開核算的， 開核算的， 共伴生礦按主礦產品的稅目和適用稅率計征資源稅。 從其規定。 對共伴生礦暫不計征資源稅； 沒有分 財政部、國家稅務總局另有規定的， 2. 企業生產或開采的下列資源產品中，應當征收資源稅的有（ ）

21、。 A. 人造石油 B. 深水油氣田開采的天然氣 C. 地面抽采的煤層氣 D. 充填開采置換出來的煤炭 正確答案 BD 答案解析選項 A，不屬于資源稅征稅范圍，不征收資源稅；選項C，對地面抽采煤層氣暫不征 收資源稅。 3. 某油田開采企業 2018 年 11 月銷售天然氣 90 萬立方米，取得不含增值稅收入 1350000 元，另向 購買方收取手續費 1650 元，延期付款利息 2200 元。假設天然氣的資源稅稅率為 10%，該企業 2018 年 11 月銷售天然氣應繳納的資源稅為（ ）元。 第5頁 2019 年注冊會計師考試輔導 稅法 （第八章） A. 135150 B. 135338.03

22、 C. 135350 D. 135000 正確答案 C 答案解析 手續費和延期付款利息應該作為價外費用計算納稅， 并且是含稅收入， 要換算成不含 稅收入。應納資源稅 1350000（ 1650 2200）（ 1 10%） 10% 135350（元） 4. 下列情形中，屬于直接向環境排放污染物應繳納環境保護稅的是（ ）。 A. 企業在符合國家和地方環境保護標準的場所處置固體廢物的 B. 事業單位向依法設立的生活垃圾集中處理場所排放應稅污染物的 C. 企業向依法設立的污水集中處理場所排放應稅污染物的 D. 依法設立的城鄉污水集中處理場所超過國家和地方規定的排放標準排放應稅污染物的 正確答案 D 答

23、案解析 依法設立的城鄉污水集中處理、 生活垃圾集中處理場所排放相應應稅污染物， 不超過 國家和地方規定的排放標準的， 暫免征收環境保護稅。 超過國家和地方排放標準的， 應按照相關規 定征收稅款。 5. 下列各項中，屬于環境保護稅征稅范圍的有（ ）。 A. 煤矸石 B. 氮氧化物 C. 二氧化硫 D. 光污染 正確答案 ABC 答案解析目前未將建筑施工噪聲、光污染等納入征收范圍。 6. 下列情形中， 以納稅人當期大氣污染物、 水污染物的產生量作為排放量計征環境保護稅的有 （ ）。 A. 未依法安裝使用污染物自動監測設備 B. 通過暗管方式違法排放污染物 C. 損毀或擅自移動污染物自動監測設備 D

24、. 篡改、偽造污染物監測數據 正確答案 ABCD 答案解析 納稅人有下列情形之一的， 以其當期應稅大氣污染物、 水污染物的產生量作為污染物 的排放量：（ 1）未依法安裝使用污染物自動監測設備或者未將污染物自動監測設備與環境保護主 管部門的監控設備聯網； （ 2）損毀或者擅自移動、改變污染物自動監測設備；（3）篡改、偽造污 染物監測數據；（ 4）通過暗管、滲井、滲坑、灌注或者稀釋排放以及不正常運行防治污染設施等 方式違法排放應稅污染物；（ 5）進行虛假納稅申報。 7. 關于環境保護稅，下列說法正確的有（ ）。 A. 環境保護稅納稅人不包括家庭和個人 B. 環境保護稅稅率為統一比例稅率 C. 機動

25、車和船舶排放的應稅污染物暫予免征環境保護稅 D. 環境保護稅收入全部歸地方 正確答案 ACD 答案解析選項 B，環境保護稅采用定額稅率。 8. 某餐飲公司， 通過安裝水流量計測得 2019 年 2 月排放污水量為 60 噸，污染當量值為 0.5 噸。假 第6頁 2019 年注冊會計師考試輔導 稅法 （第八章） 設當地水污染物適用稅額為每污染當量 2.8 元，該餐飲公司當月應納環境保護稅稅額（ ）元。 A. 0 B. 84 C. 168 D. 336 正確答案 D 答案解析水污染物當量數 60 0.5 120，應納稅額 1202.8 336（元）。 主觀題： 【典型例題 1】某石化企業為增值稅一

26、般納稅人，2019年 2 月發生以下業務： （1）從國外某石化公司進口原油 50000 噸，支付不含稅價款折合人民幣9000萬元， 其中包含包裝 費，保險費折合人民幣 10 萬元。 （2）開采原油 10000 噸，并將開采的原油對外銷售6000噸，取得含稅銷售額 2320 萬元，同時向 購買方收取延期付款利息 2.32 萬元，包裝費 1.16 萬元，另外支付運輸費用 6.96 萬元。 （3）將開采的原油 1000噸通過關聯公司對外銷售，關聯公司的對外含稅銷售價為0.39 萬元/ 噸。 （ 4）用開采的原油 2000噸加工生產汽油 1300 噸。 （其他相關資料：原油的資源稅稅率為10%） 要求

27、：根據上述資料，按照下列序號回答問題，如有計算需計算出合計數。 （1）說明業務（ 1）中該石化企業是否應對從國外某石油公司進口的原油計算繳納資源稅，如需計 算繳納，計算繳納的資源稅額。 （ 2）計算業務（ 2）應繳納的資源稅額。 （ 3）計算業務（ 3）應繳納的資源稅額。 （ 4）計算業務（ 4）應繳納的資源稅額。 正確答案 （1）從國外進口原油，不交資源稅。因為資源稅是對在我國境內從事應稅礦產品開采和生產 鹽的單位和個人課征的一種稅。在進口環節不征資源稅。 （2）業務（ 2）應繳納資源稅（ 23202.32 1.16 ）（ 1 16%） 10%200.3 （萬元） （3）業務（ 3）應繳納資

28、源稅 0.39 1.16 100010%33.62 （萬元） （4）納稅人既有對外銷售應稅產品，又有將應稅產品用于除連續生產應稅產品以外的其他方 面的，則自用的這部分應稅產品按納稅人對外銷售應稅產品的平均價格計算銷售額征收資源稅。 直接對外銷售的 6000 噸原油銷售額 2320（ 116%） 2000（萬元） 通過關聯方對外銷售的 1000 噸原油銷售額 0.39 1.161000336.21 （萬元） 計算加權平均價格（ 2000336.21 ）（ 60001000） 0.33 （萬元 /噸） 業務（ 4）應繳納資源稅 20000.33 10%66（萬元） 【典型例題 2】某石化生產企業為增值稅一般納稅人，該企業原油生產成本為1400 元/ 噸，最近時 期同類原油的平均不含稅銷售單價1650元/噸， 2019年 3月生產經營業務如下（題中涉及原油均為同 類同質原油）： （1）開采原油 8 萬噸，采用直接收款方式銷售原油5萬噸，取得不含稅銷售額