1、第四章長期股權(quán)投資及合營安排本章內(nèi)容導(dǎo)讀本章考情分析本章屬于重點和難點章節(jié)，全面論述了長期股權(quán)投資的計量、轉(zhuǎn)換及處置、合營安排等的會計處理。本章考題題型近幾年均涉及客觀題或主觀題，最近三年本章與企業(yè)合并、合并財務(wù)報表等章節(jié)結(jié)合，構(gòu)成較大難度的綜合題。2015年本章教材內(nèi)容有較大變化：（1）第一節(jié)刪除長期股權(quán)投資中關(guān)于“三無投資”的內(nèi)容；（2）第二節(jié)增加權(quán)益法下由于被投資單位其他綜合收益和所有者權(quán)益其他變動的處理；（3）第三節(jié)增加了“（三）公允價值計量轉(zhuǎn)為權(quán)益法的核算”、“（四）權(quán)益法轉(zhuǎn)為公允價值計量”、“（五）成本法轉(zhuǎn)公允價值計量”等；（4）第三節(jié)修改了長期股權(quán)投資處置的內(nèi)容；（5）增加了“第

2、四節(jié) 合營安排”。本章知識講解第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計量一、長期股權(quán)投資初始計量原則（一）長期股權(quán)投資的定義及內(nèi)容長期股權(quán)投資，是指投資方對被投資單位實施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對其合營企業(yè)的權(quán)益性投資。1.投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資；2.投資方與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制且對被投資單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；3.投資方對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資。【提示】投資企業(yè)持有的對被投資企業(yè)不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資，按照第二章金融資產(chǎn)

3、的要求進行核算。（企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量第三十二條規(guī)定：“在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)，應(yīng)當按照成本進行后續(xù)計量。”）（二）長期股權(quán)投資初始計量原則長期股權(quán)投資在取得時，應(yīng)按初始投資成本入賬。長期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別形成控股合并和不形成控股合并兩種情況確定。二、形成控股合并的長期股權(quán)投資（一）企業(yè)合并的定義和分類企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。1.以合并方式為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類企業(yè)合并從合并方式劃分，包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并

4、。（1）控股合并（A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè)+B企業(yè)）合并方或購買方通過企業(yè)合并交易或事項取得對被合并方或被購買方的控制權(quán)，企業(yè)合并后能夠通過所取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方或被購買方的生產(chǎn)經(jīng)營決策并自被合并方或被購買方的生產(chǎn)經(jīng)營活動中獲益，被合并方或被購買方在企業(yè)合并后仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營的，為控股合并。該類企業(yè)合并中，因合并方或購買方通過企業(yè)合并交易或事項取得了對被合并方或被購買方的控制權(quán)，被合并方或被購買方成為其子公司，在企業(yè)合并發(fā)生后，被合并方或被購買方應(yīng)當納入合并方或購買方合并財務(wù)報表的編制范圍，從合并財務(wù)報表角度，形成報告主體的變化。（2）吸收合并（A企業(yè)+B企業(yè)=A企業(yè)）合并方或購

5、買方在企業(yè)合并中取得被合并方或被購買方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負債并入合并方或購買方自身的賬簿和報表進行核算。企業(yè)合并后，注銷被合并方或被購買方的法人資格，由合并方或購買方持有合并中取得的被合并方或被購買方的資產(chǎn)、負債，在新的基礎(chǔ)上繼續(xù)經(jīng)營，該類合并為吸收合并。企業(yè)合并繼后期間，合并方或購買方應(yīng)將合并中取得的資產(chǎn)、負債作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負債核算。（3）新設(shè)合并（A企業(yè)+B企業(yè)=C企業(yè)）參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業(yè)，由新注冊成立的企業(yè)持有參與合并各企業(yè)的資產(chǎn)、負債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營，為新設(shè)合并。2.以是否在同一控制下進行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對企業(yè)合并的分類我國

6、的企業(yè)合并準則中將企業(yè)合并按照一定的標準劃分為兩大基本類型同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。（1）同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。（2）非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。（二）形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為

7、合并對價的，應(yīng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。具體進行會計處理時，合并方在合并日按被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額，借記“長期股權(quán)投資”科目，按應(yīng)享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，

8、借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負債科目，如為貸方差額，貸記“資本公積資本溢價或股本溢價”科目；如為借方差額，應(yīng)借記“資本公積資本溢價或股本溢價”科目，資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，借記“盈余公積”、“利潤分配未分配利潤”科目。【例題】甲公司和乙公司同為A集團的子公司。215年4月1日，甲公司出資銀行存款10 000萬元，取得了乙公司80%的股權(quán)，當日乙公司所有者權(quán)益在其最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值為15 000萬元。甲公司在合并日“資本公積股本溢價”科目的貸方余額為1 500萬元。借：長期股權(quán)投資12 000（15 00080%

9、）貸：銀行存款10 000資本公積股本溢價 2 000若甲公司支付銀行存款13 000萬元取得了乙公司80%的控股權(quán)，其他條件不變，則甲公司有關(guān)會計處理如下：借：長期股權(quán)投資12 000（15 00080%）資本公積股本溢價 1 000貸：銀行存款13 000【例題】甲、乙公司為同屬某集團公司控制的兩家子公司，且均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。215年4月1日，甲公司以賬面價值為4 000萬元、公允價值為5 000萬元的庫存商品為對價，自其集團公司處取得對乙公司80%的控股股權(quán)，相關(guān)手續(xù)已辦理。合并當日，乙公司所有者權(quán)益在其最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值為8 000萬元。

10、借：長期股權(quán)投資6 400（8 00080%）貸：庫存商品 4 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 850（5 00017%）資本公積股本溢價 1 5502.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方為發(fā)行權(quán)益性證券支付給證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接

11、相關(guān)的發(fā)行費用，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。【提示】企業(yè)在發(fā)行權(quán)益性證券過程中發(fā)生的廣告費、路演費、上市酒會費等費用，應(yīng)當計入當期損益。具體進行會計處理時，合并方在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額，借記“長期股權(quán)投資”科目，按應(yīng)享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按照發(fā)行股份的面值總額，貸記“股本”科目，如為貸方差額，貸記“資本公積資本溢價或股本溢價”科目；如為借方差額，應(yīng)借記“資本公積資本溢價或股本溢價”科目，資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，借

12、記“盈余公積”、“利潤分配未分配利潤”科目。【例題】甲公司和乙公司同為A集團的子公司。215年4月1日，甲公司發(fā)行10 000萬股普通股（每股面值1元）作為對價，取得了乙公司80%的控股權(quán)。甲公司購買乙公司股權(quán)時乙公司所有者權(quán)益在其最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值為15 000萬元。甲公司在合并日“資本公積股本溢價”科目的貸方余額為1 500萬元。借：長期股權(quán)投資 （15 00080%）12 000貸：股本10 000資本公積股本溢價 2 000若甲公司發(fā)行13 000萬股普通股（每股面值1元）作為對價，取得了乙公司80%的控股權(quán)，其他條件不變，則甲公司有關(guān)會計處理如下：借：長期股權(quán)投資12

13、 000（15 00080%）資本公積股本溢價 1 000貸：股本13 0003.被合并方賬面所有者權(quán)益的確定在按照合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額確定長期股權(quán)投資的初始投資成本時，對于被合并方賬面所有者權(quán)益，應(yīng)當在考慮以下幾個因素的基礎(chǔ)上計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本：（1）被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，應(yīng)首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計算確定被合并方賬面所有者權(quán)益，并計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)

14、益相對于最終控制方而言的賬面價值，即，同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，其初始投資成本是合并日按照持股比例與被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表上的賬面價值中享有的份額計算的結(jié)果。如果被合并方本身編制合并財務(wù)報表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益應(yīng)當以其在最終控制方合并財務(wù)報表上的賬面價值為基礎(chǔ)確定。若子公司為最終控制方企業(yè)集團內(nèi)部注冊設(shè)立長期股權(quán)投資的初始投資成本=合并日被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值合并方持股比例若子公司為最終控制方外部控股合并形成合并日長期股權(quán)投資的初始投資成本=被合并方在合并日按購買日公允價值持續(xù)計算的應(yīng)納入最終控制方合并財務(wù)報表的可辨認凈資

15、產(chǎn)價值合并方持股比例+購買日最終控制方收購被合并方時歸屬于最終控制方的商譽【提示】商譽=企業(yè)合并成本-購買日被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額【例題】甲公司為某一集團母公司，乙公司為其一子公司。207年1月1日，甲公司以銀行存款4 800萬元從本集團外部購入丁公司80%股權(quán)（屬于非同一控制下企業(yè)合并）并能夠控制丁公司的財務(wù)和經(jīng)營政策。購買日，丁公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值為5 000萬元，賬面價值為3 500萬元。丁公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值的差額系由一項管理用固定資產(chǎn)所致，該固定資產(chǎn)賬面價值1 000萬元，公允價值2 500萬元（該固定資產(chǎn)自購買日尚可使用壽命為10年，采用年

16、限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零），其余可辨認資產(chǎn)、負債的賬面價值與公允價值相等。不考慮所得稅等其他因素。209年1月1日，乙公司購入甲公司所持丁公司的80%股權(quán)，形成同一控制下的企業(yè)合并。207年1月1日至208年12月31日，丁公司按照購買日凈資產(chǎn)的賬面價值計算實現(xiàn)的凈利潤為1 500萬元，無其他所有者權(quán)益變動。【答案】208年12月31日丁公司按照購買日賬面價值計算的凈資產(chǎn)=3 500+1 500=5 000（萬元）。208年12月31日丁公司按購買日公允價值持續(xù)計算的應(yīng)納入最終控制方合并財務(wù)報表的可辨認凈資產(chǎn)價值=5 000+1 500-（2 500-1 000）/102=5 000+

17、1 200 =6 200（萬元）。209年1月1日（合并日）乙公司購入丁公司80%的股權(quán)的初始投資成本=6 20080%+歸屬于甲公司的商譽（4 800-5 00080%）=5 760（萬元）。【例題單選題】甲公司系乙公司的母公司。213年1月1日，甲公司以銀行存款8100萬元從本集團外部購入丙公司60%股權(quán)（屬于非同一控制下企業(yè)合并），能夠有權(quán)利主導(dǎo)丙公司的相關(guān)活動并獲得可變回報。購買日丙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為12000萬元，除某項無形資產(chǎn)的公允價值大于賬面價值2000萬元外，其他各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相等。該無形資產(chǎn)自購買日起按5年、直線法攤銷，預(yù)計凈殘值為零。215

18、年1月1日，乙公司購入甲公司所持丙公司的60%股權(quán)，實際支付款項8000萬元，形成同一控制下的企業(yè)合并。213年1月1日至214年12月31日，丙公司實現(xiàn)的凈利潤為3000萬元，無其他所有者權(quán)益變動。不考慮其他因素，乙公司215年1月1日購入丙公司股權(quán)的初始投資成本為（）萬元。A.8760B.8520C.9420D.9660【答案】C【解析】乙公司215年1月1日購入丙公司股權(quán)的初始投資成本=12000+（3000-2000/52）60%+歸屬于甲公司的商譽（8100-1200060%）=9420（萬元）。（3）形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確

19、認的價值調(diào)整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應(yīng)當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。4.通過多次交換交易分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并企業(yè)通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并的，在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當以持股比例計算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項投資的初始投資成本。初始投資成本與其原長期股權(quán)投資賬面價值加上合并日為取得新的股份所支付對價的賬面價值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，沖減留存收益。（1）合并日初始投資成本=合并日被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表

20、中的賬面價值合并方持股比例或=被合并方在合并日按購買日公允價值持續(xù)計算的應(yīng)納入最終控制方合并財務(wù)報表的可辨認凈資產(chǎn)價值合并方持股比例+購買日最終控制方收購被合并方時歸屬于最終控制方的商譽（2）新增股權(quán)投資成本=合并日初始投資成本-原長期股權(quán)投資賬面價值（3）合并日初始投資成本-（原長期股權(quán)投資賬面價值+合并日為取得新的股份所支付對價的賬面價值）的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，沖減留存收益。【例題】214年1月1日，甲公司取得乙公司20%的股份，實際支付款項3 800萬元，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀找夜緝糍Y產(chǎn)賬面價值為16 000萬元（

21、與公允價值相等）。214年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤2 000萬元，甲公司與乙公司未發(fā)生過內(nèi)部交易，無其他所有者權(quán)益變動。215年1月1日，甲公司支付銀行存款6 000萬元又購入同一集團內(nèi)另一企業(yè)丙公司持有的乙公司40%股權(quán)。丙公司原控制乙公司80%的股權(quán)。215年1月1日，乙公司在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值為18 000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為19 000萬元。進一步取得投資后，甲公司對乙公司實施控制。甲公司和乙公司采用的會計政策相同。甲、乙和丙公司一直同受最終控制方的控制。假定上述交易不屬于一攬子交易。【答案】（1）214年1月1日，甲公司取得乙公司20%股份：借：長期股權(quán)投資

22、 3 800貸：銀行存款 3 800（2）214年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤2 000萬元，無其他所有者權(quán)益變動：借：長期股權(quán)投資400（2 00020%）貸：投資收益 400（3）215年1月1日，甲公司購買同一集團內(nèi)另一企業(yè)持有的乙公司40%股權(quán)：合并日甲公司長期股權(quán)投資（60%）的初始投資成本=18 00060%=10 800（萬元）；原20%股權(quán)投資的賬面價值=3 800+2 00020%=4 200（萬元）；新增40%長期股權(quán)投資入賬成本=10 800-4 200=6 600（萬元）。215年1月1日甲公司進一步取得股權(quán)投資時初始投資成本（10 800萬元）與其原長期股權(quán)投資賬面價值（4

23、200萬元）加上合并日取得進一步股份新支付對價的賬面價值（6 000萬元）之和（10 200萬元）的差額（600萬元），調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）。借：長期股權(quán)投資6 600（10 800-4 200）貸：銀行存款 6 000資本公積股本溢價 600【例題單選題】214年1月1日，甲公司支付銀行存款3 000萬元取得乙公司20%股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀斎找夜究杀嬲J凈資產(chǎn)公允價值（等于賬面價值）為14 500萬元。215年1月1日甲公司以一項無形資產(chǎn)作為對價取得同一集團內(nèi)另一企業(yè)控股的乙公司40%股權(quán)，甲公司能夠?qū)σ夜緦嵤┛刂啤Ｆ渲校擁棢o形資產(chǎn)的賬面價值為5 000萬元，

24、公允價值為6 000萬元。215年1月1日，乙公司在最終控制方合并財務(wù)報表中的凈資產(chǎn)賬面價值為17 000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為18 000萬元。214年度乙公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升增加其他綜合收益1 000萬元，實現(xiàn)凈利潤1 500萬元，甲公司與乙公司未發(fā)生過內(nèi)部交易，無其他所有者權(quán)益變動。甲、乙公司一直同受最終控制方的控制。假定上述交易不屬于一攬子交易。不考慮其他因素，甲公司215年1月1日進一步取得股權(quán)投資時應(yīng)確認的資本公積是（）萬元。A.700B.1 000C.1 200D.1 700【答案】D【解析】合并日長期股權(quán)投資初始投資成本=17 00060%=10 200（萬

25、元），原20%股權(quán)投資賬面價值=3 000+1 50020%+1 00020%=3 500（萬元），新增長期股權(quán)投資入賬成本=10 200-3 500=6 700（萬元），215年1月1日進一步取得股權(quán)投資時應(yīng)確認的資本公積=6 700-5 000=1 700（萬元）。借：長期股權(quán)投資 6 700（17 00060%-3 500）貸：無形資產(chǎn) 5 000資本公積股本溢價 1 700【提示】1.合并日之前持有的股權(quán)投資，因采用權(quán)益法核算或金融工具確認和計量準則核算而確認的其他綜合收益，暫不進行會計處理，直至處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理；2.因采用權(quán)益

26、法核算而確認的被投資單位凈資產(chǎn)中除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的所有者權(quán)益其他變動（資本公積其他資本公積），暫不進行會計處理，直至處置該項投資時轉(zhuǎn)入當期損益。（三）形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資1.一次交換交易實現(xiàn)非同一控制下控股合并（1）非同一控制下控股合并市場化行為的會計處理原則非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和。購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計入當期損益（管理費用）；購買方為發(fā)行

27、權(quán)益性證券支付給證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的發(fā)行費用，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。（2）非同一控制下控股合并的具體會計處理具體進行會計處理時，對于形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資，應(yīng)在購買日按企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤），借記“長期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負債科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入”或“投資收益”等科目，或借記“營業(yè)外支出”、“投資收益”等科目。按發(fā)

28、生的直接相關(guān)費用，借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。（3）購買方投出非貨幣性資產(chǎn)作為合并對價時公允價值與其賬面價值差額的處理非同一控制下的控股合并中，購買方投出非貨幣性資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進行會計處理：投出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，其差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。投出資產(chǎn)為存貨，按其公允價值確認主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入，按其成本結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。投出資產(chǎn)為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)等投資的，其差額計入投資收益。可供出售金融資產(chǎn)持有期間原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)轉(zhuǎn)入投資收益；交易性金融資產(chǎn)持有期間公允價值變動形成的累計公允價

29、值變動金額應(yīng)轉(zhuǎn)入投資收益。【教材例4-1】A公司于206年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。為核實B公司的資產(chǎn)價值，A公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如下表所示。假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，A公司用作合并對價的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價為9 600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷1 200萬元。分析：本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的控股合并處理。A公司對于形成控股合并的對B公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按確定的企業(yè)合并成本作為其初始投資成本。A公司應(yīng)進

30、行如下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資15 000管理費用 300累計攤銷 1 200貸：無形資產(chǎn) 9 600銀行存款 2 700營業(yè)外收入 4 200【例題】甲公司和乙公司不屬于同一控制下的兩個公司。215年4月1日，甲公司以一項固定資產(chǎn)與丙公司的原股東乙公司簽訂協(xié)議，取得乙公司擁有的丙公司60%股權(quán)，對丙公司實施控制。甲公司該固定資產(chǎn)的賬面原價為8 500萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備100萬元，公允價值為8 750萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)清理 7 900累計折舊 500固定資產(chǎn)減值準備 100貸：固定資產(chǎn) 8 500借：長期股權(quán)投資

31、8 750貸：固定資產(chǎn)清理 7 900營業(yè)外收入 850【例題】甲公司和乙公司不屬于同一控制下的兩個公司。甲公司215年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司以一批庫存商品換取A公司持有的乙公司60%的股權(quán)，對乙公司實施控制。甲公司投出的庫存商品的公允價值為10 000萬元，相關(guān)的增值稅稅額為1 700萬元，賬面成本8 000萬元。會計處理如下：借：長期股權(quán)投資11 700貸：主營業(yè)務(wù)收入10 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1 700借：主營業(yè)務(wù)成本 8 000貸：庫存商品 8 000【例題單選題】甲公司215年7月1日與乙公司的控股股東A公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，定向增發(fā)本公司5

32、00萬股普通股股票（每股面值1元）給A公司，A公司以其所持有乙公司80%的股權(quán)作為支付對價，并于當日辦理了股權(quán)登記和轉(zhuǎn)讓手續(xù)。經(jīng)評估確定，乙公司215年7月1日的可辨認凈資產(chǎn)公允價值為16 000萬元。甲公司為定向增發(fā)普通股股票，支付傭金和手續(xù)費100萬元；對乙公司資產(chǎn)進行評估發(fā)生評估費用6萬元。相關(guān)款項已通過銀行存款支付。215年7月1日，甲公司普通股股票收盤價為每股16.6元。甲公司向A公司定向發(fā)行普通股股票后，取得了對乙公司的控制權(quán)。甲公司與A公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。不考慮其他因素，甲公司取得乙公司該股權(quán)時應(yīng)確認的資本公積金額是（）萬元。A.7 694B.7 700C.7 80

33、0D.7 806【答案】B【解析】甲公司確認的資本公積=16.60500-500-100=7 700（萬元）。借：長期股權(quán)投資 8 300（16.6500）管理費用 6貸：股本 500資本公積股本溢價 7 700銀行存款 1062.多次交換交易分步實現(xiàn)非同一控制下控股合并投資企業(yè)因追加投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位能夠?qū)嵤┓峭豢刂葡驴毓珊喜⒌模诰幹苽€別財務(wù)報表時：（1）若購買日之前持有的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算購買日初始投資成本的確定應(yīng)當按照原持有的長期股權(quán)投資賬面價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。【板書】購買日初始投資成本=原持有的長期股權(quán)投資賬面價值+購買日新增投資成本

34、其他綜合收益的會計處理購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。【提示】企業(yè)應(yīng)付職工薪酬中設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)的重新計量應(yīng)當計入其他綜合收益，且在后續(xù)期間不應(yīng)重分類計入損益，但是企業(yè)可以在權(quán)益范圍內(nèi)轉(zhuǎn)移這些在其他綜合收益中確認的金額。其他所有者權(quán)益變動的會計處理購買日之前持有的股權(quán)采用權(quán)益法核算的，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的所有者權(quán)益（資本公積其他資本公積），應(yīng)當在處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當期損益。（2）若購買日之前持有的股權(quán)投資按照金融

35、工具確認和計量準則的有關(guān)規(guī)定進行會計處理購買日初始投資成本的確定購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認和計量準則進行會計處理的，應(yīng)當將按照該準則確定的股權(quán)投資的公允價值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。【板書】購買日初始投資成本=原持有的股權(quán)投資的公允價值+購買日新增投資成本其他綜合收益的會計處理購買日之前持有的股權(quán)投資按照金融工具確認和計量準則的有關(guān)規(guī)定進行會計處理的，原持有股權(quán)的公允價值與賬面價值之間的差額以及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當期投資收益。 借：其他綜合收益貸：投資收益（或相反分錄）【教材例4-2】A公司于208年3

36、月以2 000萬元取得B上市公司5%的股權(quán)，對B公司不具有重大影響，A公司將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，按公允價值計量。209年4月1日，A公司又斥資25 000萬元自C公司取得B公司另外50%股權(quán)。假定A公司在取得對B公司的長期股權(quán)投資后，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。A公司原持有B公司5%的股權(quán)于209年3月31日的公允價值為2 500萬元（與209年4月1日的公允價值相等），累計計入其他綜合收益的金額為500萬元。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。本例中，A公司是通過分步購買最終達到對B公司控制，因A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，故形成非同一控制下企業(yè)合并。在購買日，A公司應(yīng)進行如下賬務(wù)

37、處理：借：長期股權(quán)投資27 500貸：可供出售金融資產(chǎn) 2 500銀行存款25 000借：其他綜合收益 500貸：投資收益 500假定，A公司于208年3月以12 000萬元取得B公司20%的股權(quán)（注：假定A公司取得B公司20%的股權(quán)當日，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為50 000萬元），并能對B公司施加重大影響，采用權(quán)益法核算該項股權(quán)投資，當年度確認對B公司的投資收益450萬元。209年4月，A公司又斥資15 000萬元自C公司取得B公司另外30%的股權(quán)。A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。A公司對該項長期股權(quán)投資未計提任何減值準備。其他資料同上。【答案】購買日，A公司應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：借：

38、長期股權(quán)投資15 000貸：銀行存款15 000購買日對B公司長期股權(quán)投資的賬面價值=（12 000+450）+15 000=27 450（萬元）【提示】原投資的會計處理：（1）208年3月借：長期股權(quán)投資12 000貸：銀行存款12 000（2）208年12月借：長期股權(quán)投資 450貸：投資收益 450三、不形成控股合并的長期股權(quán)投資除控股合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)遵循特定的會計處理原則外，其他方式取得的長期股權(quán)投資，取得時初始投資成本的確定應(yīng)遵循以下規(guī)定：（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其

39、他必要支出。但所支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目核算，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。【例題】214年4月1日，甲公司從證券市場上購入丁公司發(fā)行在外1 000萬股股票作為長期股權(quán)投資，每股8元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.5元），實際支付價款8 000萬元，另支付相關(guān)稅費40萬元。甲公司取得投資后即派人參與丁公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但無法對丁公司實施控制。甲公司的會計處理如下：借：長期股權(quán)投資7 5401 000（8-0.5）+40應(yīng)收股利500（0.51 000）貸：銀行存款 8 040（1 0008+40）（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)

40、當按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)等的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費用，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。該部分費用應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。【教材例4-3】206年3月5日，A公司通過增發(fā)9 000萬股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股權(quán)，該9 000萬股股份的公允價值為15 600萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證券承銷機構(gòu)等支付了600萬元的傭金和手續(xù)費。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。A公司應(yīng)當以所發(fā)行

41、股份的公允價值作為取得長期股權(quán)投資的成本，賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資15 600貸：股本 9 000資本公積股本溢價 6 600發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入，賬務(wù)處理為：借：資本公積股本溢價 600貸：銀行存款 600【歸納】企業(yè)取得不同類型金融資產(chǎn)時發(fā)生的相關(guān)交易費用的會計處理類型取得時發(fā)生的相關(guān)交易費用交易性金融資產(chǎn)直接計入當期損益（投資收益）持有至到期投資計入初始入賬金額貸款和應(yīng)收款項計入初始入賬金額可供出售金融資產(chǎn)計入初始入賬金額長期股權(quán)投資形成控股合并同一控制直接計入當期損益（管理費用）非同一控制直接計入當期損益（管理費用）不形成控股合并計

42、入初始入賬金額注：以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，支付給有關(guān)證券承銷機構(gòu)等的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費用，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。【例題多選題】下列各項涉及交易費用會計處理的表述中，正確的有（）。（2012年）A.購買子公司股權(quán)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益B.定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費直接計入當期損益C.購買交易性金融資產(chǎn)發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益D.購買持有至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入當期損益【答案】AC【解析】選項B，定向增發(fā)普通股支付的券商手續(xù)費沖減發(fā)行股票的溢價收入；選項D，購買持有

43、至到期投資發(fā)生的手續(xù)費直接計入其初始投資成本。（三）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)按照企業(yè)會計準則第12號債務(wù)重組和企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產(chǎn)交換的規(guī)定確定。四、投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤的處理企業(yè)無論以何種方式取得長期股權(quán)投資，取得投資時，對于投資成本中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)確認為應(yīng)收項目，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的初始投資成本。【區(qū)別】不同方式取得的長期股權(quán)投資包含的已宣告尚未發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的處理同一控制下控股合并借：長期股權(quán)投資（被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的

44、份額）應(yīng)收股利貸：銀行存款資本公積股本溢價非同一控制下控股合并借：長期股權(quán)投資（企業(yè)合并成本，但不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤）應(yīng)收股利貸：銀行存款不形成控股合并借：長期股權(quán)投資（實際支付的購買價款，但不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤）應(yīng)收股利貸：銀行存款第二節(jié)長期股權(quán)投資的后續(xù)計量長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的影響程度進行劃分，應(yīng)當分別采用成本法和權(quán)益法進行核算。一、長期股權(quán)投資的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計價的方法。長期股權(quán)投資的成本法適用于投資企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。（二）成本法的核算1.采用成本

45、法核算的長期股權(quán)投資應(yīng)當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應(yīng)當調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。2.除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不管有關(guān)利潤分配屬于對取得投資前還是取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤的分配。3.子公司將未分配利潤或盈余公積轉(zhuǎn)增股本（實收資本），且未向投資方提供等值現(xiàn)金股利或利潤的選擇權(quán)時，投資方并沒有獲得收取現(xiàn)金或者利潤的權(quán)力，該項交易通常屬于子公司自身權(quán)益結(jié)構(gòu)的重分類，投資方不應(yīng)確認相關(guān)的投資收益。【教材例4-4】207年6月20日，甲公司以1 500萬元購入乙公司80%的

46、股權(quán)。甲公司取得該部分股權(quán)后能夠有權(quán)力主導(dǎo)乙公司的相關(guān)活動并獲得可變回報。207年9月30日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按照其持有比例確定可分回20萬元。甲公司對乙公司長期股權(quán)投資應(yīng)進行的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資 1 500貸：銀行存款 1 500借：應(yīng)收股利20貸：投資收益20【例題單選題】甲、乙公司為同屬某集團公司控制的兩家子公司。215年2月26日，甲公司以賬面價值3 000萬元、公允價值3 600萬元的庫存商品為對價，自集團公司處取得對乙公司60%的股權(quán)并能夠控制乙公司，相關(guān)手續(xù)已辦理；當日乙公司所有者權(quán)益在其最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值為5 200萬元、可辨認凈資產(chǎn)公

47、允價值為6 200萬元。215年3月29日，乙公司宣告發(fā)放214年度現(xiàn)金股利500萬元。不考慮稅費等其他因素，上述交易或事項影響甲公司215年利潤表利潤總額的金額是（）萬元。A.300B.500C.600D.900【答案】A【解析】上述交易或事項影響甲公司215年利潤表利潤總額的金額=50060%=300（萬元）。有關(guān)會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資3 120（5 20060%）貸：庫存商品 3 000資本公積 120借：應(yīng)收股利300（50060%）貸：投資收益 300【例題單選題】215年2月26日，甲公司以賬面價值3 000萬元、公允價值3 600萬元的庫存商品為對價自乙公司原股東丙公司處

48、取得對乙公司60%的股權(quán)并能夠控制乙公司，相關(guān)手續(xù)已辦理；當日乙公司所有者權(quán)益在其最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值為5 200萬元、可辨認凈資產(chǎn)公允價值為6 200萬元。215年3月29日，乙公司宣告發(fā)放214年度現(xiàn)金股利500萬元。甲公司與丙公司在甲公司對乙公司投資前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。不考慮稅費等其他因素，上述交易或事項影響甲公司215年利潤表營業(yè)利潤的金額是（）萬元。A.300B.500C.600D.900【答案】D【解析】上述交易或事項影響甲公司215年利潤表營業(yè)利潤項目的金額=（3 600-3 000）+50060%=900（萬元）。有關(guān)會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資 3 600貸：

49、主營業(yè)務(wù)收入 3 600借：主營業(yè)務(wù)成本 3 000貸：庫存商品 3 000借：應(yīng)收股利300（50060%）貸：投資收益 300二、長期股權(quán)投資的權(quán)益法（一）權(quán)益法的定義及其適用范圍1.權(quán)益法的定義及其適用范圍權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間，根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)按應(yīng)享有（或應(yīng)分擔(dān)）被投資企業(yè)所有者權(quán)益的份額調(diào)整其投資賬面價值的方法。投資方對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資，應(yīng)采用權(quán)益法核算。2.重大影響（1）重大影響的定義重大影響，是指投資方對被投資方的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。實務(wù)中，較為

50、常見的重大影響體現(xiàn)為在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表，通過在被投資單位財務(wù)和經(jīng)營決策制定過程中的發(fā)言權(quán)實施重大影響。投資方直接或通過子公司間接持有被投資單位20%以上但低于50%的表決權(quán)股份時，一般認為對被投資單位具有重大影響，除非有明確的證據(jù)表明該種情況下不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策，不形成重大影響。在確定能否對被投資單位施加重大影響時，一方面應(yīng)考慮投資方直接或間接持有被投資單位的表決權(quán)股份，同時要考慮投資方及其他方持有的當期可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為對被投資單位的股權(quán)后產(chǎn)生的影響，如被投資單位發(fā)行的當期可轉(zhuǎn)換的認股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。（2）重大影響的判

51、斷企業(yè)通常可以通過以下一種或幾種情形來判斷是否對被投資單位具有重大影響：在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表。參與被投資單位財務(wù)和經(jīng)營政策制定過程。與被投資單位之間發(fā)生重要交易。向被投資單位派出管理人員。向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。（二）權(quán)益法的核算1.初始投資成本的調(diào)整（1）初始投資成本的確認（參考第一節(jié)“三、不形成控股合并的長期股權(quán)投資”）（2）初始投資成本的調(diào)整投資企業(yè)取得對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資以后,對于取得投資時初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額,應(yīng)區(qū)別下列兩種情況分別處理:長期股權(quán)投資的初始投資成本大于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)

52、公允價值份額的，兩者之間的差額不要求對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。借：長期股權(quán)投資投資成本（初始投資成本）貸：銀行存款等理由：該部分差額從本質(zhì)上是投資企業(yè)在取得投資過程中通過購買作價體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)的商譽。長期股權(quán)投資的初始投資成本小于取得投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，兩者之間的差額應(yīng)計入取得投資當期的營業(yè)外收入，同時調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值。借：長期股權(quán)投資投資成本（初始投資成本）貸：銀行存款等借：長期股權(quán)投資投資成本（被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額-初始投資成本）貸：營業(yè)外收入理由：兩者之間的差額體現(xiàn)為雙方在交易作價過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟利

53、益流入應(yīng)作為收益處理，計入取得投資當期的營業(yè)外收入。【教材例4-5】A企業(yè)于205年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價款9 000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為22 500萬元（假定被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同）。在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策過程中，所有股東均按持股比例行使表決權(quán)。A企業(yè)在取得B公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠?qū)公司施加重大影響，A企業(yè)對該投資應(yīng)當采用權(quán)益法核算。取得投資時，A企業(yè)應(yīng)進行以下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資投資成本 9 000貸：銀行存款 9 000長期股權(quán)投資的初始投資成本9 000萬元大于取得投資時應(yīng)享有被投

54、資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額6 750萬元（22 50030%），兩者之間的差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。如果本例中取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為36 000萬元，A企業(yè)按持股比例30%計算確定應(yīng)享有10 800萬元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額1 800萬元應(yīng)計入取得投資當期的營業(yè)外收入，賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資投資成本 9 000貸：銀行存款 9 000借：長期股權(quán)投資投資成本 1 800貸：營業(yè)外收入 1 800【拓展1】“可辨認凈資產(chǎn)”與“凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）”的理解（1）若企業(yè)（指被投資企業(yè)，下同）無商譽等不可辨認資產(chǎn)

55、、負債，則：可辨認凈資產(chǎn)賬面價值600萬元=凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）賬面價值600萬元（2）若企業(yè)有商譽等不可辨認資產(chǎn)、負債，假定有100萬元商譽，則：可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值=可辨認資產(chǎn)賬面價值（1 000-100）-可辨認負債賬面價值400=500（萬元）；凈資產(chǎn)（所有者權(quán)益）的賬面價值=資產(chǎn)賬面價值1 000-負債賬面價值400=600（萬元）或=可辨認凈資產(chǎn)賬面價值500+商譽100=600（萬元）【拓展2】“可辨認凈資產(chǎn)賬面價值”與“可辨認凈資產(chǎn)公允價值”的理解以簡表1為例，假定在投資日該企業(yè)資產(chǎn)賬面價值1 000萬元（假定無商譽）中有一項固定資產(chǎn)的賬面價值為300萬元，公允價值400萬元

56、，假定其他資產(chǎn)、負債的賬面價值與公允價值相等，則:可辨認凈資產(chǎn)賬面價值=資產(chǎn)賬面價值1 000-負債賬面價值400=600（萬元）可辨認凈資產(chǎn)公允價值=資產(chǎn)公允價值1 100-負債公允價值400=700（萬元）2.投資損益的確認投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，并確認為當期投資損益。借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：投資收益（如為凈虧損，則做相反分錄。）在確認應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時，在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進行適當調(diào)整：第一，被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)

57、是否一致被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資收益。第二，取得投資時被投資單位有關(guān)資產(chǎn)的公允價值與賬面價值是否相等以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎(chǔ)計算確定的資產(chǎn)減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響。【例題】甲公司215年1月1日取得乙公司40%的股權(quán)，對乙公司具有重大影響。215年1月1日乙公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為9 000萬元，公允價值為10 000萬元，其中一項管理用固定資產(chǎn)賬面價值為2 000萬元，公

58、允價值為3 000萬元，取得投資時，該固定資產(chǎn)尚可使用年限10年，采用年限平均法計提折舊，凈殘值為零，其他可辨認資產(chǎn)、負債的賬面價值與公允價值相等。乙公司215年實現(xiàn)凈利潤2 000萬元。【答案】假定不考慮其他因素，則甲公司215年確認對乙公司的投資收益計算如下：215年乙公司實際計提折舊金額=2 00010=200（萬元）215年甲公司認為應(yīng)計提折舊金額=3 00010=300（萬元）調(diào)整后的凈利潤=2 000-（300-200）=1 900（萬元）甲公司按應(yīng)享有份額確認投資收益的金額=1 90040%=760（萬元）借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 760貸：投資收益 760【教材例4-7】甲公司

59、于207年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3 300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當日，乙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為9 000萬元，除下表所列項目外，乙公司其他資產(chǎn)、負債的公價值與賬面價值相同。假定乙公司于207年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中，在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按年限平均法（直線法）提取折舊或攤銷，預(yù)計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時，應(yīng)在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時乙公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值與

60、其公允價值差額的影響進行調(diào)整（假定不考慮所得稅影響）：貨賬面價值與公允價值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤=（1 050-750）80%=240（萬元）【板書】（若存貨全部出售）固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額=2 400/16-1 800/20=60（萬元）【說明】固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額=2 40016-1 80020=60（萬元）或=（2 400-1 440）/16=60（萬元）無形資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額=1 200/8-1 050/10=45（萬元）【說明】無形資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額=1 2008-1 05010