1、作業成本法對傳統成本會計的沖擊    【摘 要】 伴隨著技術進步、競爭加劇、管理水平提高所帶來的產品品種的多樣化,以及由此所引起的間接費用數額的急劇增大,使得傳統成本計算方法無法適應現代企業管                    【摘要】伴隨著技術進步、競爭加劇、管理水平提高所帶來的產品品種的多樣化,以及由此所引起的間接費用數額的急劇增大,使得傳統成本計算

2、方法無法適應現代企業管理的需求,本文擬從作業成本法的有關概念、動因、計算對象、間接費用分配、成本信息等進行全面分析,了解其對傳統成本會計的沖擊,認識到作業成本法是成本會計發展的必然趨勢。【關鍵詞】作業成本法;成本動力;產品成本;成本計算對象;成本信息;間接成本;成本庫在高新技術迅速發展的今天,技術創新用于產業活動,既導致生產技術體系的變化,也引起生產組織與管理的變化,從而對會計信息提出新的要求。這種革新首先沖擊的就是成本會計。核心問題是,成本會計體系必須提供與管理需要具有高度相關性和充分可靠性的信息,改變會計信息與企業管理需要相脫節的局面。在我國的會計體系中,成本會計作為會計的一個分支學科,相

3、對于財務會計而言,長期以來是一個比較沉寂的領域, 在實踐與理論兩方面都未有發展與創新。自20世紀80年代末以來,西方各國尤其是美國在成本會計與管理會計領域出現了許多新的思想與方法,其中,最主要的內容就是即時制(Just-In -Time,JIT)管理思想對成本會計的影響以及作業基礎成本計算(Activity-Based Costing,ABC)和管理控制系統(Management Control System,MCS)的推廣應用。本文擬從作業成本法與傳統成本會計的比較分析中,力求尋找傳統成本會計理論與實踐突破的新路子。一、對傳統成本概念的影響傳統的成本概念只局限于產品的生產過程,產品成本是指其

4、制造成本,就其經濟內容來看,包括與產品成本直接有關的費用,而用于管理和組織生產的支出則作為期間費用處理。產品成本按費用的經濟用途設置相關項目。ABC制的核心是產品消耗作業、作業消耗資源。它認為產品的價值實現比成本形成更重要,因此實行按成本管理要求的全程成本概念,將成本視野向前延伸到產品的研究與開發成本、設計成本、生產成本,向后延伸到營銷成本,配送成本和顧客服務成本。它把企業生產經營過程描述為一個為滿足顧客需要而設計的一系列作業的集合。其中,作業推移的過程也是價值在企業內部逐步累積轉移, 直至最后形成轉移給顧客的總價值(最終產品成本)的過程。當然,作業成本法也使用期間成本的概念,但它所歸集的是所

5、有作業無效耗費的資源價值和非增值作業耗費的資源價值,而不是與生產無直接關系的支出。之所以將它們計入期間費用,是希望通過改進相關作業以消除這些耗費。另外ABC法成本項目是按作業類別設置的,這種成本和期間費用的重新界定,是對管理內涵深層次認識的體現,有助于考核企業的管理效益,同時也完善了產品成本的概念。可見,ABC成本法與原成本制度相比是一個更準確的成本制度,它報告的成本數字更好地計量了不同作業對組織資源的耗用情況。二、對傳統成本動因的影響所謂成本動因(Cost driver),是指導致成本發生的因素。從價值的角度看,每一個創造價值的活動都有一組獨特的成本動因,它用來解釋每一個創造價值活動的成本。

6、傳統成本計算方法關注產品成本結果本身,成本計算對象是企業生產的各種產品,產量被看作是產品成本的唯一動因,并認為它對成本分配起著決定性作用。由此導致間接費用的分配與成本之間缺乏因果關系,長期以來分配間接成本普遍采用單一的產量關聯分配標準,如材料耗用量,直接工時或機器小時等,隱含著一個潛在的不當假定,當產量成倍增加,所有的投入資源也成倍增加,結果使少量生產的單位成本差異大于大量生產的單位成本差異;小產品的單位成本差異大于大產品的單位成本差異,最終導致單位產品成本被嚴重扭曲。成本信息嚴重失真,對企業的戰略管理和決策產生不利的影響。作業成本法著眼于成本發生的原因,即成本動因,依據資源耗費的因果關系進行

7、成本分析,即先按作業對資源的耗費情況將資源成本分配到作業,再按成本對象消耗的作業情況將作業成本分配到成本對象,這就克服了傳統成本計算系統下間接費用責任不清的缺陷,使以前的許多不可控間接費用在作業成本系統中變得可控。同時作業成本法大大拓展了成本核算范圍,改進了成本分攤方法,及時提供相對準確的成本信息。可見,并不是所有的成本都是以產量為動因的,這就需要將成本分門別類地歸因到不同的作業中心(成本庫)。三、對成本計算對象的影響成本計算對象是指費用的承擔者,即分配、歸集生產費用的對象。傳統成本計算對象不論是品種法、分批法還是分步法幾乎最終都要歸集到一定數量的產成品上,而作業成本法不僅把最終產成品作為成本

8、計算對象,而且把資源、作業也作為成本計算對象。作業法把資源作為成本計算對象,有利于在資源層次把握各類耗費的合理有效性。資源屬物質范疇,它進入作業系統并非都被消耗,即使被消耗,也不一定對最終產出有意義的消耗。因此在計算產品成本時,只把有意義的資源耗費價值計入作業成本,而無益于產品形成的資源耗費價值則計入期間費用。作業無疑是作業成本法下最基本的成本計算對象。在作業分類的基礎上,通過對各項作業設立成本庫,匯集各項作業實際吸納的有效資源耗費價值。由于作業可分為增值作業和非增值作業,因而一般只將增值作業耗費價值計入產品成本,而非增值作業耗費價值計入期間費用。將作業作為成本計算對象,不僅有利于相對準確地計

9、算產品成本,還有利于成本分析和考核。以最終產成品作為成本計算對象,體現了成本計算的終極目標。應分別不同產品開立成本計算單,按作業種類設立成本項目,匯集參與各該產品制造的各項作業轉入的成本(價值)。實際工作中,還可依據工作組合的可獨立性和可分解性,把作業區進一步劃分為一個個作業中心,每個作業中心包含若干項同類項作業,共同負責完成某一項特定的產品制造功能。因此作業中心和制造中心也應作為成本計算對象歸集和分配價值耗費。四、對間接成分分配的影響間接成本是指與特定成本對象相關,但不能經濟而又方便地進行追溯到各個成本對象的成本。間接成本通過成本分配的方法分配給成本對象。傳統成本核算方法下,間接費用的分配標準是工時或機器臺時。從中得到的成本數字會使管理人員作出有關產品定價、產品重心的錯誤決策。例如,傳統方法下的成本高估引起定價過高,結果導致市場份額的下降。類似的,管理人員的定價也可能低于成本水平。當上百種產品的產品差異很大時,上述兩種危險發生的可能性就更加明顯。案例研究表明, 傳統方法下對成本予以廣泛平均的方法將會把過多的間接制造成本分配給高產出的產品,而把過少的成本分配給低產出水平的產品。在作業成本核算制度下,首先要確認費用單位從事了什么作業,計算每種作業所發生的成本;然后以產品對這種