1、略論民法基本原則的稅法適用作者：席曉娟作為市民社會(huì)基本法的民法,從其產(chǎn)生之時(shí)起,就著眼于調(diào)整平等主體之間或簡(jiǎn)單、或復(fù)雜的民事關(guān)系與財(cái)產(chǎn)關(guān)系。稅法則通過法律的手段調(diào)整稅收關(guān)系,維護(hù)正常稅收秩序,保障國(guó)家稅收職能的實(shí)現(xiàn)。作為兩個(gè)性質(zhì)截然不同的法律部門,在公私法趨同的大背景下,如何異中求同,使民法與稅法共同發(fā)展,乃是稅法學(xué)界理論研究的新問題。本文試以民事基本原則為切入點(diǎn),對(duì)其在稅法中的適用加以探討。一、民法與稅法關(guān)系之探析民法是調(diào)整平等主體之間人身關(guān)系與財(cái)產(chǎn)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱1。稅法則是國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)及其授權(quán)的行政機(jī)關(guān)調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范的總稱2。雖然民法是私法,稅法是公法,但作為體現(xiàn)統(tǒng)治階級(jí)意志

2、的手段,兩者既相關(guān)聯(lián),又相區(qū)別。(一)民法與稅法的差異性民法因其私法性質(zhì)與稅法的公法性質(zhì)不同,因而存在諸多差異。首先,立法本位不同。法律的本位是指法律的基本觀念、基本目的、基本作用、基本任務(wù),或者說以何者為中心3。民法的立法本位隨著歷史發(fā)展,而歷經(jīng)義務(wù)本位、權(quán)利本位與社會(huì)本位三個(gè)階段,最終落腳于尊重個(gè)人的人格,保障個(gè)人的自由,維護(hù)個(gè)人的權(quán)利,實(shí)現(xiàn)個(gè)人的利益,充分體現(xiàn)以民為本、以權(quán)利為本的指導(dǎo)思想。稅法的立法本位,經(jīng)歷了從過分強(qiáng)調(diào)國(guó)家本位到強(qiáng)調(diào)保障納稅人權(quán)利,實(shí)現(xiàn)權(quán)利義務(wù)對(duì)等的過程。在保障國(guó)家實(shí)現(xiàn)其公共職能的同時(shí),充分體現(xiàn)納稅人的個(gè)人本位,即納稅人權(quán)利的實(shí)現(xiàn)。其次,調(diào)整對(duì)象不同。民法的調(diào)整對(duì)象是

3、平等主體之間的財(cái)產(chǎn)關(guān)系和人身關(guān)系;而稅法的調(diào)整對(duì)象是稅收關(guān)系,包括稅收征納關(guān)系和其他稅收關(guān)系。前者存在于平等的民事主體之間,而后者主要存在于國(guó)家與納稅人之間。第三,調(diào)整方法不同。民事關(guān)系自身所體現(xiàn)出的商品經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)特征,使其在調(diào)整方法上強(qiáng)調(diào)主體地位的平等性,主體行為的“任意性”,以及解決爭(zhēng)議方式的協(xié)調(diào)性1。稅收關(guān)系涉及實(shí)體法律關(guān)系與程序法律關(guān)系,實(shí)體法律關(guān)系的調(diào)整方法強(qiáng)調(diào)雙方當(dāng)事人地位的平等以及權(quán)利義務(wù)的對(duì)等,程序法律關(guān)系的調(diào)整方法在確保納稅人合法權(quán)利的同時(shí),強(qiáng)調(diào)國(guó)家對(duì)稅收征管的強(qiáng)制性。第四,責(zé)任承擔(dān)不同。民事法律責(zé)任是一種以財(cái)產(chǎn)性責(zé)任為主,非財(cái)產(chǎn)性責(zé)任為輔的責(zé)任,具有補(bǔ)償性。其歸責(zé)原則包括過

4、錯(cuò)責(zé)任原則、無過錯(cuò)責(zé)任原則與公平責(zé)任原則。針對(duì)違約責(zé)任和侵權(quán)責(zé)任,分別采取人身性或財(cái)產(chǎn)性的責(zé)任承擔(dān)形式。稅收法律責(zé)任亦是以財(cái)產(chǎn)責(zé)任為主,非財(cái)產(chǎn)性責(zé)任為輔的責(zé)任,兼具補(bǔ)償、制裁和教育的功能。對(duì)法律明確規(guī)定需具備故意或過失要件的,以過錯(cuò)責(zé)任為主,對(duì)違反稅法義務(wù)而不以發(fā)生損害或危險(xiǎn)為其要件的,采取過失推定主義,允許當(dāng)事人舉證其無過失而免責(zé)4。廣義上的稅收違法行為包括行政違法行為與稅收犯罪行為,因此主要采取行政責(zé)任形式與刑事責(zé)任形式。(二)民法與稅法的關(guān)聯(lián)性民法與稅法雖然性質(zhì)不同,但兩者之間卻存在著千絲萬縷的聯(lián)系。首先,民法與稅法的產(chǎn)生都是人類社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段,生產(chǎn)力水平提高的產(chǎn)物。剩余產(chǎn)品的出

5、現(xiàn)產(chǎn)生了以交換為目的的商品,為私有制的產(chǎn)生準(zhǔn)備了物質(zhì)基礎(chǔ)。而私有制的急劇發(fā)展加速了原始社會(huì)氏族公社的瓦解,促使國(guó)家產(chǎn)生。民法的產(chǎn)生是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然產(chǎn)物,它把商品經(jīng)濟(jì)關(guān)系的規(guī)則直接用法律原則加以表達(dá)。國(guó)家的出現(xiàn)使得統(tǒng)治者將生產(chǎn)交換過程中形成的交易習(xí)慣上升為具有強(qiáng)制力的法律。隨著法律的成文化與法典化,民法從“諸法合一”中分立出來,成為調(diào)整平等主體之間人身關(guān)系和財(cái)產(chǎn)關(guān)系的獨(dú)立的法律部門。由于國(guó)家并不直接從事生產(chǎn)勞動(dòng),創(chuàng)造物質(zhì)財(cái)富,因而需要社會(huì)生產(chǎn)者將自己所創(chuàng)造財(cái)富的一部分交給國(guó)家,從而產(chǎn)生由國(guó)家制定或認(rèn)可并由國(guó)家強(qiáng)制力保證實(shí)施的稅法,以規(guī)范稅收行為。由此可見,剩余產(chǎn)品的出現(xiàn),在個(gè)體之間形成了以平

6、等為基礎(chǔ)的商品交換關(guān)系;在個(gè)體與國(guó)家之間形成了稅收關(guān)系。而國(guó)家的產(chǎn)生使得平等主體的商品交換關(guān)系與稅收關(guān)系被納入法律調(diào)整的范疇,從而產(chǎn)生民法與稅法。其次,稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生以民事法律行為的存在為基礎(chǔ)。稅收是國(guó)家為了實(shí)現(xiàn)其職能的需要,按照法律規(guī)定,以國(guó)家政權(quán)體現(xiàn)者身份,強(qiáng)制地向納稅人無償征收貨幣或?qū)嵨?并由此形成特定分配關(guān)系的活動(dòng)。國(guó)家之所以征稅,是國(guó)家職能與社會(huì)發(fā)展的需要。而國(guó)家之所以能夠征稅,是因?yàn)橛屑{稅行為的發(fā)生。納稅行為雖然為納稅提供依據(jù),但就納稅行為本身而言,多是民事行為,因此納稅人既是稅收法律關(guān)系主體,也是民事法律關(guān)系主體,稅收法律制度須與民事法律制度相協(xié)調(diào)。流轉(zhuǎn)稅產(chǎn)生于商品流轉(zhuǎn)中的商

7、品銷售與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所產(chǎn)生的流轉(zhuǎn)額,而商品銷售與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是民事主體從事民事活動(dòng)最為典型的方式。所得稅產(chǎn)生于納稅人通過自身的民事行為取得的所得收入。個(gè)人所得中的工資薪金、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、勞務(wù)報(bào)酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓與租賃、利息、特許權(quán)使用費(fèi)等所得,或是納稅人通過勞動(dòng)取得的收入,或是通過合法處分自己財(cái)產(chǎn)取得的收入;而企業(yè)所得則是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等取得的收入。這些收入均是納稅人以民事主體身份,平等自愿的從事民事活動(dòng)的所得。財(cái)產(chǎn)稅產(chǎn)生于納稅人所擁有或支配的某些特定財(cái)產(chǎn)。靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅對(duì)納稅人在一定時(shí)期內(nèi)權(quán)利未發(fā)生變動(dòng)的靜態(tài)財(cái)產(chǎn)課征,而所謂靜態(tài)財(cái)產(chǎn)是納稅人財(cái)產(chǎn)處于占有與用益等物的自物權(quán)與他物權(quán)存在狀態(tài)。動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅則是對(duì)納稅人

8、的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生變動(dòng)和轉(zhuǎn)移時(shí)進(jìn)行課征。由此可見,財(cái)產(chǎn)稅與物權(quán)的關(guān)系最為密切。行為稅產(chǎn)生于納稅人的特定行為。車船使用,車輛購(gòu)置,證券交易,書立受領(lǐng)各種合同、書據(jù)、賬簿、執(zhí)照等行為,均是納稅人所從事的涉及財(cái)產(chǎn)的占有、使用、收益、處分的民事行為。由此可見,納稅人所從事的民事活動(dòng)是國(guó)家向納稅人征稅的基礎(chǔ)原因。第三,稅法的課征對(duì)象涉及民事法律關(guān)系的客體。稅是以私人的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為對(duì)象而進(jìn)行課征的,而私人的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)又首先被以民法為中心的私法所規(guī)制。稅法的征稅對(duì)象是指稅法所確定的產(chǎn)生納稅義務(wù)的標(biāo)的或依據(jù)。從其范圍上看包括物和行為5。物是指按照一定的征稅對(duì)象的一定稅率計(jì)算出來的應(yīng)當(dāng)上繳國(guó)家的貨幣或?qū)嵨?涉

9、及商品、勞務(wù)、財(cái)產(chǎn)及資源等形式。其中流轉(zhuǎn)稅以納稅人的流轉(zhuǎn)額為征稅對(duì)象,而流轉(zhuǎn)額是納稅人(民事主體)在商品流轉(zhuǎn)中取得的具有所有權(quán)性質(zhì)的收入額;所得稅以納稅人的所得或收益為征稅對(duì)象,而所得或收益則充分體現(xiàn)納稅人的所有權(quán);財(cái)產(chǎn)稅以納稅人的某些特定財(cái)產(chǎn)為征稅對(duì)象,擁有特定財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)是納稅人納稅的依據(jù)。行為是納稅人所實(shí)施的,需要國(guó)家通過征稅從而加以限制和監(jiān)督的活動(dòng)。行為稅以納稅人某些特定行為為征稅對(duì)象,而行為本身就是民法所調(diào)整的除物之外的又一對(duì)象。由此可知,稅法的課征對(duì)象產(chǎn)生于民事主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),涉及物權(quán)中的所有權(quán)與使用權(quán),以及特定的民事行為。第四,民事私法之債中的某些制度在稅收公法之債中的運(yùn)

10、用。傳統(tǒng)理論認(rèn)為,稅收法律關(guān)系是國(guó)家以權(quán)力主體身份出現(xiàn),而在國(guó)家與國(guó)民之間形成的服從關(guān)系。而以1919年德國(guó)租稅通則制定為契機(jī)所形成的“債務(wù)關(guān)系說”,把稅收法律關(guān)系定性為國(guó)家對(duì)納稅人請(qǐng)求履行稅收債務(wù)的關(guān)系,國(guó)家和納稅人之間的關(guān)系乃是法律上的債權(quán)人和債務(wù)人之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。因此稅收法律關(guān)系是一種公法上的債務(wù)關(guān)系6。既然同屬特定人之間可以請(qǐng)求特定行為所形成的法律關(guān)系,民事之債中的某些制度就可以借鑒性地用于稅收之債。例如民事之債中的代位權(quán)與撤銷權(quán)制度適用于稅法中,可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)通過這兩項(xiàng)權(quán)利的行使,防止國(guó)家稅款因納稅人的非法行為而流失。民法中的優(yōu)先受償權(quán)適用于稅法中,分不同情況而優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)、擔(dān)保

11、債權(quán)、罰款、沒收的違法所得等,以保證稅款征收的有效性。二、民法基本原則在稅法中的適用法律原則是指可以作為規(guī)則的基礎(chǔ)或本源的綜合性、穩(wěn)定性原理和準(zhǔn)則。基本原則體現(xiàn)著法的本質(zhì)和根本價(jià)值,是整個(gè)法律活動(dòng)的指導(dǎo)思想和出發(fā)點(diǎn),構(gòu)成法律體系的神經(jīng)中樞,決定著法的統(tǒng)一性和穩(wěn)定性。具體原則是基本原則的具體化,構(gòu)成某一法律領(lǐng)域或某類法律活動(dòng)的指導(dǎo)思想和直接出發(fā)點(diǎn)7。民法的基本原則作為整個(gè)民法制度的“靈魂”,體現(xiàn)民法的本質(zhì)和特征,貫穿于整個(gè)民事立法和司法活動(dòng)。稅法的基本原則是決定于稅收分配規(guī)律和國(guó)家意志,調(diào)整稅收關(guān)系的法律根本準(zhǔn)則8。通說認(rèn)為民法基本原則包括平等、意思自治、公平、誠(chéng)實(shí)信用、公序良俗以及禁止權(quán)利濫用

12、原則。民法與稅法雖然性質(zhì)不同,但兩者之間存在著諸多聯(lián)系。在稅法立法本位轉(zhuǎn)變?yōu)樵趯?shí)現(xiàn)國(guó)家公共職能的同時(shí),充分保障納稅人權(quán)利的前提下,在稅法中運(yùn)用民法基本原則指導(dǎo)稅收法律關(guān)系成為值得探討的新問題。(一)平等原則的稅法適用民法上的平等原則是指民事主體享有獨(dú)立、平等的法律人格,其中平等以獨(dú)立為前提,獨(dú)立以平等為歸宿。在具體的民事法律關(guān)系中,民事主體互不隸屬,其權(quán)利能力(地位)平等,平等地享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù),其合法權(quán)益平等地受到法律的保護(hù)。這種法律人格的平等在稅法上的適用,歷經(jīng)了一個(gè)漫長(zhǎng)的觀念轉(zhuǎn)變過程。傳統(tǒng)的“國(guó)家分配論”主張義務(wù)本位觀,強(qiáng)調(diào)“所謂賦稅就是政府不付任何報(bào)酬而向居民取得的東西”9。用稅收的

13、強(qiáng)制性、無償性及固定性來論證國(guó)家是只享有征稅權(quán)利而無須承擔(dān)任何代價(jià)的權(quán)利主體,納稅人是擔(dān)負(fù)納稅義務(wù)而無權(quán)索取任何回報(bào)的義務(wù)主體的觀點(diǎn)。隨著“債務(wù)關(guān)系說”的確立,作為稅收法律關(guān)系的雙方當(dāng)事人,債的本質(zhì)要求雙方地位平等,在權(quán)利義務(wù)的享有與承擔(dān)上應(yīng)是互為權(quán)利義務(wù)人。因此,在稅收法律關(guān)系中國(guó)家只能以平等身份出現(xiàn),而不能以其強(qiáng)勢(shì)凌駕于納稅人之上;國(guó)家與納稅人平等地享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù);當(dāng)兩者之間產(chǎn)生稅務(wù)糾紛時(shí),雙方以平等地位通過法律加以解決。在適用民法平等原則的基礎(chǔ)之上,稅法上的平等還強(qiáng)調(diào)機(jī)會(huì)平等。通過稅收的調(diào)節(jié)作用,在一定程度上建立機(jī)會(huì)平等的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境,使各種市場(chǎng)主體按照自身的經(jīng)濟(jì)能力,通過努力參與市場(chǎng)競(jìng)

14、爭(zhēng),進(jìn)而實(shí)現(xiàn)社會(huì)有序發(fā)展的目標(biāo),促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效率,貫徹機(jī)會(huì)平等原則。(二)意思自治原則的稅法適用意思自治原則是根據(jù)資產(chǎn)階級(jí)“契約自由”理論提出來的。它是指民事主體在符合法律規(guī)定或不違背合法約定的大前提下,以個(gè)人的真實(shí)意思自愿地創(chuàng)設(shè)、變更和終止民事權(quán)利和義務(wù)。意思自治原則表現(xiàn)了民事主體的個(gè)人意志在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域內(nèi)依法獲得的最大限度的自由。稅收傳統(tǒng)的“國(guó)家需要論”認(rèn)為,稅收是由國(guó)家單方意志決定的強(qiáng)制性行為,納稅人只能履行義務(wù)而不享有權(quán)利。現(xiàn)代稅收理論則以社會(huì)契約論為基礎(chǔ),認(rèn)為稅收是以人民授權(quán)為前提,將其意志法律化,在國(guó)家與納稅人之間形成的公共契約。這種契約關(guān)系存在的前提是納稅人的意思自治,從法律權(quán)利與義

15、務(wù)的角度闡述,表現(xiàn)為國(guó)家與納稅人之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系。納稅人因履行納稅義務(wù)而獲得享有公共服務(wù)的權(quán)利;國(guó)家通過行使征稅權(quán)來滿足其國(guó)家職能實(shí)現(xiàn)的物質(zhì)需要,因而負(fù)有提供與滿足人民對(duì)公共服務(wù)需要的義務(wù)。由于稅收法律關(guān)系的設(shè)立、變更與終止不可能不考慮稅收效率而單獨(dú)地發(fā)生在納稅人個(gè)體與國(guó)家之間,因此,納稅人以意思自治為前提,授權(quán)于人民的代議機(jī)關(guān)(立法機(jī)關(guān)),通過其制定憲法與法律以創(chuàng)設(shè)、變更、終止稅收法律關(guān)系。任何的意思自治都不是毫無限制的。國(guó)家與納稅人之間的債權(quán)債務(wù)關(guān)系一旦成立,雙方都應(yīng)依法實(shí)現(xiàn)權(quán)利和履行義務(wù)。國(guó)家及其授權(quán)的征稅機(jī)關(guān)不僅無減免或不減免稅收的自由,更沒有擅自征稅或不予征稅的自由。納稅人只能依法

16、納稅,而不能僅憑自己的意思自治而偷稅、漏稅。稅法禁止國(guó)家與納稅人之間就納稅義務(wù)的范圍與履行方式以協(xié)議的方式加以變更和解除。(三)公平原則的稅法適用公平原則是指民事主體應(yīng)依據(jù)社會(huì)公認(rèn)的公平觀念從事民事活動(dòng),以維持當(dāng)事人之間的利益均衡。民法主要通過等價(jià)有償、機(jī)會(huì)同等、權(quán)利義務(wù)對(duì)等、情勢(shì)變更和公平責(zé)任等原則保證實(shí)現(xiàn)交易的公平。稅收公平原則是“法律面前人人平等”思想在稅法中的體現(xiàn)和發(fā)展,是稅收制度的基本準(zhǔn)則。稅法上的公平是指國(guó)家征稅要使各個(gè)納稅人承受的負(fù)擔(dān)與其經(jīng)濟(jì)狀況相適應(yīng),并使納稅人之間的負(fù)擔(dān)水平保持平衡10。通過普遍征稅、平等課征和量能課稅,實(shí)現(xiàn)稅收公平,引導(dǎo)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)合理化,促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)均衡穩(wěn)定增

17、長(zhǎng)。稅收公平原則可以從不同的層面去理解。稅收立法公平與稅收?qǐng)?zhí)法公平是稅收公平原則最基本的要求,其間蘊(yùn)含著稅收形式公平與實(shí)質(zhì)公平,實(shí)體公平與程序公平之間的辯證關(guān)系。立法公平體現(xiàn)為稅法直接以法律的形式,規(guī)定稅收法律關(guān)系雙方地位平等,同時(shí)確定稅收分配的法定模式。稅收分配模式注重橫向公平和縱向公平。橫向公平是指經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力相同的人應(yīng)當(dāng)繳納數(shù)額相同的稅收,亦即應(yīng)該以同等的課稅標(biāo)準(zhǔn)對(duì)待經(jīng)濟(jì)條件相同的人,排除對(duì)不同的社會(huì)組織或者公民個(gè)人實(shí)行差別待遇。因其強(qiáng)調(diào)的是納稅人情況相同則稅收相同,如果納稅能力不同而同等征稅則有違公平,因而體現(xiàn)的是形式公平。縱向公平是指經(jīng)濟(jì)能力或者納稅能力不同的人應(yīng)當(dāng)繳納數(shù)額不同

18、的稅收,亦即應(yīng)以不同的課稅標(biāo)準(zhǔn)對(duì)待經(jīng)濟(jì)條件不同的人。從形式上看,同是納稅主體卻因納稅能力的不同而賦稅不同,有悖公平原則。但實(shí)際上卻是對(duì)所謂不考慮納稅能力而一視同仁的公平觀的矯正,因而體現(xiàn)的是實(shí)質(zhì)公平。立法公平體現(xiàn)的是實(shí)體公平,即稅收負(fù)擔(dān)對(duì)社會(huì)全體公民是平等的,以縱向公平與橫向公平作為其標(biāo)準(zhǔn)。執(zhí)法公平體現(xiàn)的則是程序公平,即稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅法的適用上采取公正的態(tài)度,情況相同則對(duì)待相同,禁止在執(zhí)行稅法時(shí)對(duì)納稅人不平等對(duì)待。實(shí)踐中人們更多的強(qiáng)調(diào)稅收實(shí)體公平,而忽視稅收程序公平。但稅收立法的程序性、民主性、公開性則是實(shí)現(xiàn)稅收實(shí)體公平的保障,是稅收法定主義的必然要求。稅收是我國(guó)財(cái)政收入的最基本保障。稅收公平原

19、則既做到稅收負(fù)擔(dān)分配的公平,使納稅人能夠?qū)崿F(xiàn)客觀上的公平競(jìng)爭(zhēng),又為稅法的合理制定與嚴(yán)格執(zhí)行提供公正公平的客觀標(biāo)準(zhǔn),因而是稅法原則的核心。(四)誠(chéng)實(shí)信用原則的稅法適用誠(chéng)實(shí)信用原則是指民事主體進(jìn)行民事活動(dòng)必須意圖誠(chéng)實(shí)、善意、行使權(quán)利不侵害他人與社會(huì)的利益,履行義務(wù)信守承諾和法律規(guī)定,最終達(dá)到所有獲取民事利益的活動(dòng),不僅應(yīng)使當(dāng)事人之間的利益得到平衡,而且也必須使當(dāng)事人與社會(huì)之間的利益得到平衡的基本原則。該原則一方面對(duì)當(dāng)事人的民事活動(dòng)起著指導(dǎo)作用,確立了當(dāng)事人以善意方式行使權(quán)利、履行義務(wù)的行為規(guī)則,要求當(dāng)事人在進(jìn)行民事活動(dòng)時(shí)遵循基本的交易道德,以平衡當(dāng)事人之間的各種利益沖突和矛盾,以及當(dāng)事人的利益與社

20、會(huì)利益之間的沖突和矛盾。另一方面,該原則具有填補(bǔ)法律漏洞的功能。當(dāng)人民法院在司法審判實(shí)踐中遇到立法當(dāng)時(shí)未預(yù)見的新情況、新問題時(shí),可直接依據(jù)誠(chéng)實(shí)信用原則行使公平裁量權(quán),調(diào)整當(dāng)事人之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。由于誠(chéng)實(shí)信用兼具道德調(diào)整與法律調(diào)整的雙重功能,符合法律社會(huì)化的內(nèi)在控制與外在控制的要求,因此有帝王條款之稱。誠(chéng)信原則作為法律化的道德規(guī)范,最初適用于民事私法領(lǐng)域。但道德本身不僅約束“市民社會(huì)”的民事主體,同時(shí)也約束“政治國(guó)家”的公權(quán)力主體11。因此誠(chéng)實(shí)信用原則不僅存在于私法領(lǐng)域,同樣也為公法領(lǐng)域所適用。稅法上的誠(chéng)實(shí)信用原則主要是指稅收法律關(guān)系的主體應(yīng)本著誠(chéng)實(shí)信用內(nèi)在利益平衡之精神,本著誠(chéng)實(shí)、善意、行使

21、權(quán)利不侵害他人與社會(huì)的利益的方法作出征稅或納稅行為,合理配置稅務(wù)機(jī)關(guān)及納稅人之間的權(quán)利義務(wù),在稅收立法、執(zhí)法、司法及守法中最大限度地實(shí)現(xiàn)稅收法律關(guān)系的平等性。由于稅收法律關(guān)系主體所追求目標(biāo)的不同,因此誠(chéng)信原則對(duì)于征稅主體和納稅主體的要求不盡相同。對(duì)征稅主體而言,稅收?qǐng)?zhí)法形式合法與稅收?qǐng)?zhí)法實(shí)質(zhì)合法是其誠(chéng)信的基礎(chǔ)性要求。基于誠(chéng)信原則的本質(zhì),出于保護(hù)納稅人權(quán)利的目的,對(duì)于征稅機(jī)關(guān)不適當(dāng)、不合法及無效的稅收行為,應(yīng)該視情況予以撤銷、廢止,以使納稅人對(duì)征稅機(jī)關(guān)的信賴得以保護(hù)。對(duì)納稅主體而言,在追求個(gè)體利益的最大化動(dòng)機(jī)的驅(qū)使下,存在非法減輕或免除自身納稅義務(wù)的僥幸心理。因此,以主觀善意來行使納稅權(quán)利履行納

22、稅義務(wù),以平衡各方當(dāng)事人的利益與沖突,成為納稅主體的誠(chéng)信要求。只有稅收法律關(guān)系的雙方本著誠(chéng)實(shí)信用的精神,才能形成依法征稅與依法納稅之間的良性互動(dòng),實(shí)現(xiàn)稅法價(jià)值。(五)公序良俗與禁止權(quán)利濫用原則的稅法適用公序良俗原則是指一切民事活動(dòng)應(yīng)當(dāng)遵守公共秩序及善良風(fēng)俗。公序是指公共的秩序,既包括法律法規(guī)對(duì)公共秩序所作的規(guī)定,也包括一系列被民眾所接受的秩序,具有普遍的約束力。這種公共的秩序不僅能彌補(bǔ)法律規(guī)范的不足,還能制約不正義的立法,指導(dǎo)立法使每個(gè)民眾都享有平等的社會(huì)利益,以保障他們的個(gè)人利益。良俗是指善良的風(fēng)俗,即一般的、被普遍承認(rèn)的道德,同樣具有普遍約束力。公序良俗原則與誠(chéng)實(shí)信用原則都是外延相對(duì)不確定

23、的原則,都具有填補(bǔ)法律漏洞的功效,但兩者內(nèi)涵不同。前者適用于誠(chéng)實(shí)信用的民事關(guān)系中,要求民事行為必須誠(chéng)實(shí)信用;后者適用于公序良俗的民事關(guān)系中,要求民事行為不得違反公序良俗。因此,一旦人民法院在司法審判實(shí)踐中,遇到立法當(dāng)時(shí)未能預(yù)見到的一些擾亂社會(huì)秩序、有違社會(huì)公德的行為,而又缺乏相應(yīng)的禁止性規(guī)定時(shí),可直接適用公序良俗原則認(rèn)定該行為無效。權(quán)利不得濫用原則指當(dāng)事人在行使民事權(quán)利時(shí),必須尊重公共利益和社會(huì)公德,不得破壞個(gè)人利益與社會(huì)利益的平衡,不得損害他人依法享有的正當(dāng)利益,否則,當(dāng)事人的權(quán)利將依法被限制、剝奪或承擔(dān)民事責(zé)任。該原則是誠(chéng)實(shí)信用原則派生出來的一項(xiàng)原則,主要用于解決個(gè)人利益與社會(huì)利益的沖突和失衡,是對(duì)權(quán)利(特別是所