第六章無形資產和長期待攤費用

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本章學習目標通過本章學習，你應能夠：了解無形資產的分類以及無形資產的定義；熟練掌握無形資產的確認與計量；掌握無形資產的攤銷方法以及無形資產出售和報廢的核算；了解其他長期資產包括的內容及特征。案例導入：一字萬金——隆平高科的無形資產

袁隆平農業高科技股份有限公司（隆平高科000998）是由湖南省農業科學院作為主要發起人，聯合湖南雜交水稻研究中心、湖南東方農業產業公司、袁隆平先生等共同發起設立的，主要從事以雜交水稻、雜交辣椒、西甜瓜為主的高科技農作物種子、種苗的培育、繁殖和推廣銷售。

該公司的特別之處就在于其的一項無形資產，是我國著名科學家袁隆平先生的名字。根據公司和袁隆平先生簽訂的協議，袁隆平先生同意在股份公司存續期間將其姓名用于股份公司的名稱和公司股票上市時的股票簡稱，公司則向袁隆平先生支付姓名權使用費580萬元。

袁隆平是中國工程院院士、“世界雜交水稻之父”，以他幾十年在雜交水稻方面的研究成果，為解決我們這個泱泱大國12億人口的吃飯問題，起了舉足輕重的作用。而“袁隆平”這三個字的品牌價值，據有關資產評估事務所的評估，達1008.9億元。

本章結構與要點：取得持有處置無形資產的內容無形資產的入賬價值無形資產的轉讓無形資產的攤銷無形資產的期末計價第一節無形資產一、無形資產確認1、定義無實物形態的非貨幣性長期資產目的生產商品提供勞務出租他人管理目的分類外來無形資產與

自創無形資產有期限無形資產與

無期限無形資產確認條件該資產的經濟利益很可能流入企業該資產的成本能夠可靠地計量特征無實物形態目的是使用而非出售能帶來長期經濟利益經濟利益的不確定性較大有償取得第一節無形資產2。無形資產的內容資產名稱掌握要點專利權只有能夠帶來較大經濟價值，并且花費了支出的專利權才能作為無形資產核算商標權我國商標權的有效期為10年并可申請延長注冊期土地使用權未花代價取得的土地使用權不能作無形資產核算花費支出取得的土地使用權應資本化為無形資產核算支出包括土地出讓金和土地出讓價款第一節無形資產特許權著作權只有支付了費用的特許權才作為無形資產核算非專利技術不受法律保護若自創取得：研究費用作管理費用，開發階段的滿足資本化條件的以及成功時發生的注冊費、律師費等資本化為無形資產核算若外購取得：發生的一切支出資本化為無形資產核算第一節無形資產3.各種無形資產能否予以“資本化”的規定

（1）專利權外購

確認為“無形資產”自創

研究階段

所有支出計入“管理費用”開發階段

成功

確認為“無形資產”

失敗

計入“管理費用”（2）非專利技術外購

確認為“無形資產”自創

與專利權相同（3）商標權外購

確認為“無形資產”自創

廣告費——”銷售費用”投資者投入

確按投資合同或協議約定的價值確定（4）著作權外購

確認為“無形資產”自創

不確認為“無形資產”（5）特許經營權——確認為“無形資產”（6）商譽不確認為“無形資產”，單獨計入“商譽”；自創商譽不確認為“無形資產”二、無形資產的初始計量

無形資產應當按照成本進行初始計量。

在實質上具有融資性質的延期支付情況下，無形資產的成本如何確定？（一）外購無形資產

外購無形資產的成本，包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。

例：甲公司2007年3月10日從某研究所購買一專利權，雙方協商確定的價款200萬元，在辦理財產轉移過程中，支付律師費用0.8萬元。借：無形資產

2008000貸：銀行存款

2008000【例】A上市公司2007年1月8日，從B公司購買一項商標權，由于A公司資金周轉比較緊張，經與B公司協議采用分期付款方式支付款項。合同規定，該項商標權總計6000000元，每年末付款3000000元，兩年付清。假定銀行同期貸款利率為6％，2年期年金現值系數為1.8334。無形資產現值=3000000×1.8334=5500200未確認融資費用=6000000－5500200=499800借：無形資產——商標權 5500200

未確認融資費用499800貸：長期應付款 6000000

（二）投資者投入借：無形資產（投資各方確認價值）貸：實收資本（股本）資本公積第一節無形資產區分研究階段支出與開發階段支出研究階段支出，應當于發生時計入當期損益開發階段支出，符合一定條件時，可資本化（三）自行開發無形資產1.研究階段

研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。研究階段是探索性的，為進一步開發活動進行資料及相關方面的準備，已進行的研究活動將來是否會轉入開發、開發后是否會形成無形資產等均具有較大的不確定性。

企業內部研究開發項目研究階段的支出，應當于發生時計入當期損益（管理費用）。2.開發階段

開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。相對于研究階段而言，開發階段應當是已完成研究階段的工作，在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件。

首先，在“研發支出”科目中歸集期末，對于不符合資本化條件的研發支出，轉人當期管理費用；符合資本化條件但尚未完成的開發費用，繼續保留在“研發支出”科目中，待開發項目完成達到預定用途形成無形資產時，再將發生的實際成本轉入無形資產。

企業自行開發無形資產發生的研發支出

借：研發支出——費用化支出（不滿足資本化條件的）

研發支出——資本化支出（滿足資本化條件的

）

貸：原材料、銀行存款、應付職工薪酬等

達到預定用途形成無形資產的

借：無形資產（按“研發支出——資本化支出”科目的余額）

貸：研發支出——資本化支出

期（月）末，將“研發支出——費用化支出”科目歸集的費用化支出金額轉入管理費用

借：管理費用

貸：研發支出——費用化支出

賬務處理圖示【案例】2007年1月1日，甲公司的董事會批準研發某項新技術，該公司董事會認為，研發該項目具有可靠的技術和財務等資源的支持，并且一旦研發成功將降低該公司的生產成本。該公司在研究開發過程中發生材料費用6000000元、人工費用3000000元、使用其他無形資產的攤銷費用500000元以及其他費用2000000元，總計11500000元，其中，符合資本化條件的支出為5000000元。2007年12月31日，該項新技術已經達到預定用途。

（1）發生研發支出

借：研發支出——費用化支出6500000

——資本化支出5000000

貸：原材料6000000

應付職工薪酬3000000

銀行存款2000000

累計攤銷500000（2）2007年12月31日，該項新型技術已經達到預定用途

借：管理費用6500000

無形資產5000000

貸：研發支出——費用化支出6500000

——資本化支出5000000

【例】某企業自行研究開發一項新產品專利技術，在研究開發過程中發生材料費40000000元、人工工資10000000元，以及其他費用30000000元，總計80000000元，其中，符合資本化條件的支出為50000000元，期末，該專利技術已經達到預定用途。借：研發支出——費用化支出30000000

——資本化支出 50000000

貸：原材料40000000

應付職工薪酬10000000

銀行存款 30000000

◆期末：借：管理費用 30000000

無形資產 50000000

貸：研發支出——費用化支出 30000000

——資本化支出 50000000

【作業】京東方集團公司自行開發并按法律程序申請取得一項專利無形資產。該專利在研究過程中發生的材料費用100萬元、直接參與開發人員的工資費用200萬元，開發過程中符合資本化條件的費用1000萬元；依法取得專利權時發生了注冊費200萬元、律師費10萬元。

三、

無形資產的后續計量（一）無形資產后續計量的原則◆使用壽命為有限的——應在使用壽命內系統合理攤銷◆使用壽命不確定的——不攤銷

無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產

◆無形資產的使用壽命為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量。（1）無形資產來源于合同性權利或是其他法定權利，而且合同規定或法律規定有明確的使用年限。無形資產使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限；合同性權利或其他法定權利能夠在到期時因續約等延續，且有證據表明企業續約不需要付出大額成本，續約期應當計入使用壽命。（2）合同或法律沒有規定使用壽命的，企業應當綜合各方面因素判斷，以確定無形資產能為企業帶來經濟利益的期限。例如，與同行業的情況進行比較、參考歷史經驗、或聘請相關專家進行論證。使用壽命有限的無形資產——攤銷使用壽命估計估計使用壽命或構成使用壽命的產量攤銷期間自可供使用至不再為無形資產攤銷方法反映無形資產價值實現方式攤銷金額成本－預計殘值－已計提減值賬務處理攤銷金額計入當期損益：借：管理費用（其他業務成本）制造費用（該無形資產包含的經濟利益通過所生產的產品實現）貸：累計攤銷使用壽命不確定的無形資產—不攤銷復核使用壽命有限無形資產至少每年年終，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。使用壽命不確定無形資產在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。（二）無形資產攤銷方法及會計處理【例】某股份有限公司從外單位購得一項商標權，支付價款30000000元，款項已支付，該商標權的使用壽命為10年，不考慮殘值的因素。

借：無形資產——商標權30000000

貸：銀行存款 30000000

借：管理費用（30000000÷10）300000

貸：累計攤銷 3000000第一節無形資產（三）無形資產的期末計價1.無形資產轉銷與減值比較賬面價值全部轉入管理費用計提減值準備（可收回金額低于賬面價值）已被新技術替代，且無使用與轉讓價值已被新技術替代，創利能力受到重大不利影響已超過法律期限，且不能帶來經濟利益已超過法律期限，但有部分使用價值其他證明已喪失使用與轉讓價值情形其他證明實質上已發生減值的情形當期市價大幅下跌，且不會恢復2.無形資產減值

——無形資產可收回金額低于其賬面價值減值跡象的判斷在資產負債表日：

判斷無形資產是否發生減值？

判斷標準是什么？

可收回金額的估計可收回金額為以下兩者中的高者：

（1）公允價值減去處置費用后的凈額

（2）資產預計未來現金流量的現值減值的賬務處理可收回金額﹥賬面價值：不需減值可收回金額﹤賬面價值：將賬面價值減至可收回金額借：資產減值損失（兩者間的差額）貸：無形資產減值準備

減值損失一經確認，不得轉回第一節無形資產四、無形資產的處置（轉讓）1、轉讓所有權（出售）借：銀行存款累計攤銷無形資產減值準備

營業外支出（若為損失）貸：無形資產（賬面余額）應交稅費營業外收入（若為收益）2、轉讓使用權（出租）借：銀行存款貸：其他業務收入借：其他業務成本貸：無形資產

五、無形資產報廢

無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的——將該無形資產的賬面價值予以轉銷。

借：累計攤銷（已計提的累計攤銷）

營業外支出（差額）

無形資產減值準備（已計的提減值準備）

貸：無形資產（賬面余額）

【例】甲公司擁有的一項專利技術預期不能為企業帶來經濟利益，將其予以轉銷。該專利技術的賬面余額為10000000元，累計攤銷額為4000000元，已計提的減值準備為5000000元。

借：營業外支出

1000000

累計攤銷

4000000

無形資產減值準備

5000000

貸：無形資產

10000000

【例】甲股份有限公司2007年至2013年無形資產業務有關的資料如下：（1）2007年12月1日，以銀行存款300萬元購入一項無形資產（不考慮相關稅費）該無形資產的預計使用年限為10年。（2）2011年12月31日，預計該無形資產的可收回金額為142萬元，該無形資產發生減值后，原預計使用年限不變。（3）2012年12月31日，預計該無形資產的可收回金額為129.8萬元，調整該無形資產減值準備后，原預計使用年限不變。（4）2013年4月1日，將該無形資產對外出售，取得價款130萬元并收存銀行（不考慮相關稅費）。要求：編制無形資產業務的相關會計分錄。

（1）2007年12月1日購入無形資產

借：無形資產

3000000

貸：銀行存款

3000000

借：管理費用

25000

貸：累計攤銷

25000

（2）2008年～2009年，每年攤銷無形資產的價值借：管理費用

300000

貸：累計攤銷

300000

（3）2011年12月31日，判斷無形資產是否發生了減值2011年12月31日該無形資產的賬面價值＝

300－300/10×1/12－300/10×4＝177.5萬

無形資產可收回金額為1420000元

無形資產減值＝1775000－1420000＝355000借：資產減值損失

355000

貸：無形資產減值準備

355000

（4）2012年12月31日2012年無形資產的攤銷額＝

142/（12×5＋11）×12＝24萬

借：管理費用

240000

貸：累計攤銷

240000

2012年12月31日該無形資產的賬面價值＝142－24＝118萬

2012年12月31日，無形資產的可收回金額為1298000元

無形資產損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。

（5）2013年3月31日，攤銷無形資產2013年1月至3月，該無形資產的攤銷額＝

118/（12×4＋11）×3＝6萬

借：管理費用

60000

貸：累計攤銷

60000

2013年3月31日該無形資產的賬面價值＝

118－6＝112萬

（6）2013年4月1日，出售無形資產借：銀行存款

1300000

累計攤銷

1525000

無形資產減值準備

355000

貸：無形資產

3000000

營業外收入—處置非流動資產利得

180000

【例】2007年1月1日，丁股份有限公司將某專利權出租給乙股份有限公司,每年獲取租金收入5000000元，應交的營業稅為250000元。該專利權的賬面價值為12000000元，剩余攤銷年限為5年。（1）收取租金

借：銀行存款 5000000

貸：其他業務收入 5000000

（2）攤銷無形資產成本并計算應交的營業稅

借：其他業務成本 2650000

貸：累計攤銷2400000

應交稅費——應交營業稅250000

其他長期資產是指不屬于固定資產、無形資產和長期投資的其他長期資產，主要包括長期待攤費用、凍結資產和特準儲備物資等。定義發生借：長期待攤費用

貸：銀行存款、原材料等攤銷借：

管理費用

銷售費用

貸：長期待攤費用第二節其他長期資產無形資產的初始計量。無形資產應當按照成本進行初始計量。無形資產資產的成本，按取得無形資產并使之達到預定用途而發生的全部支出確定。關于企業內部研究與開發支出的確認和計量。形資產的后續計量。無形資產的后續計量主要涉及無形資產的攤銷和無形資產期末價值的確定。無形資產分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。無形資產的處置和報廢。無形資產的處置和報廢，主要是指無形資產出售和無形資產無法為企業帶來經濟利益應終止確認等情形。本章小結關鍵術語無形資產研究開發無形資產使用壽命無形資產攤銷

思考題1．無形資產通常包括哪些項目？企業將某個項目確認為無形資產應當滿足哪些條件？2．開發階段發生的支出是否應全部資本化？為什么？3．無形資產與固定資產在會計核算上主要有哪些區別？4．預計無形資產的使用壽命應當考慮哪些因素？5．對于使用壽命不確定的無形資產應如何對其進行后續計量？練習題

1.2007年1月2日某公司經董事會批準研發某產品的專利技術，該研發某項目具有可靠的技術和財務資源的支持，一旦研發成功將降低該公司的生產成本。