第六章企業所得稅的稅收籌劃王鐵萍第六章企業所得稅的稅收籌劃案例導入

日本日清食品公司在中國收購花生，臨時派出它的一個海上車間，在中國大連港口停留28天，將收購的花生加工成花生米，將花生皮壓碎后制作花生皮制板后又返售給中國。

案例導入日本日清食品公司在中國收購花生，臨時派出它2

日清食品公司既沒有在中國設立實際管理機構，也沒有設立機構、場所，僅在大連港口停駐海上車間，因此，按照中國企業所得稅法規定，日清食品屬于非居民企業，則不必按其獲得的花生皮制板收入向中國政府繳納25%的所得稅，而只需按照10%的稅率繳納預提所得稅。日清食品公司既沒有在中國設立實際管理機構，也沒有設3內容框架納稅人的稅收籌劃計稅依據的稅收籌劃稅率的稅收籌劃利用稅收優惠進行籌劃合并分立與資產重組的籌劃內容框架4一、納稅人的籌劃企業所得稅的納稅人是指在中華人民共和國境內的企業和其他取得收入的組織（個人獨資企業、合伙企業除外）。一、納稅人的籌劃5（一）納稅人居民企業指依法在中國境內成立，或者依照外國法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。非居民企業指依照外國法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。（一）納稅人居民企業6居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司居民企業2.美國某公司在中國的分公司非居民企業3.韓國駐中國辦事處，僅為韓國總公司提供信息咨詢，不直接產生銷售收入非居民企業4.美國某公司對中國上市公司投資，獲得股息紅利。非居民企業居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司7（二）征稅對象居民企業應就來源于中國境內、境外的所得作為征稅對象。非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得納稅。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所無實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得納稅。（二）征稅對象居民企業應就來源于中國境內、境外的所得作為征稅8(三)稅率(三)稅率居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司居民企業25%2.美國某公司在中國的分公司非居民企業25%3.韓國駐中國辦事處，僅為韓國總公司提供信息咨詢，不直接產生銷售收入非居民企業10%4.美國某公司對中國上市公司投資，獲得股息紅利。非居民企業10%居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司10（四）納稅人的籌劃方法1.個人獨資企業、合伙企業與公司制企業的選擇企業組織形式：個人獨資企業、合伙企業：個人所得稅公司制企業：25%個人獨資企業與合伙企業稅負低于公司制企業。前者不存在重復征稅，后者涉及雙重征稅。

（四）納稅人的籌劃方法1.個人獨資企業、合伙企業與公司制企業11案例6-1王先生自辦企業，年應稅所得額為300000元，該企業如按個人獨資企業或合伙企業繳納個稅300000×35%-6750=98250元若該企業為公司制企業，其適用的企業所得稅稅率為25%，企業實現的稅后利潤全部作為股利分配給投資者，企業所得稅300000×25%=75000個人所得稅300000×（1-25%）×20%=45000案例6-1王先生自辦企業，年應稅所得額為300000元，該企12（四）納稅人的籌劃方法2.子公司與分公司的區別

子公司具有法人資格，依法獨立承擔民事責任。

子公司是企業所得稅的獨立納稅人。

分公司不具有法人資格，其民事責任由公司承擔。

分公司不是企業所得稅的獨立納稅人。

居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。（四）納稅人的籌劃方法2.子公司與分公司的區別

子公司具有法13子公司與分公司的選擇子公司利：是獨立法人，可以享受子公司所在地提供的包括減免稅在內的稅收優惠。弊：設立子公司手續繁雜，需要具備一定的條件，子公司必須獨立開展經營、自負盈虧，獨立納稅；在經營過程中還要接受當地政府部門的監督管理。子公司與分公司的選擇子公司14子公司與分公司的選擇分公司利：設立分公司手續簡單，有關財務資料不必公開，不需要獨立繳納企業所得稅，分公司的組織形式便于總公司管理控制。弊：分公司不具獨立的法人身份，因而不能享受當地的稅收優惠。子公司與分公司的選擇分公司15稅負分析稅負分析16小結通常，在投資初期分支機構發生虧損的可能性較大，宜采用分公司的組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當公司經營成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項稅收優惠政策。聯想收購IBM小結通常，在投資初期分支機構發生虧損的可能性較大，宜采用分公17案例6-3新華集團2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級投資等盈利能力強的項目，2008年盈利1000萬，新華集團將A注冊為獨立法人公司。新華集團另有一法人公司B，常年虧損，但集團從整體利益出發不打算將其關閉，B公司2008年虧損300萬。按照現有的組織結構模式A公司1000×25%=250萬B虧損，不需納稅若B變更為A的分支機構，可合并納稅（1000-300）×25%=175萬案例6-3新華集團2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級18案例6-2M的選擇：設立為獨立子公司設立為母公司的分公司設立為H公司的分公司案例6-2M的選擇：設立為獨立子公司19二、計稅依據的籌劃應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-以前年度虧損不征稅收入：財政撥款，行政事業性收費，政府性基金等免稅收入：國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得的與該機構場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益，非營利公益組織的收入等。二、計稅依據的籌劃20（一）收入的稅收籌劃

銷售貨物所得提供勞務所得轉讓財產所得股息、紅利等投資所得利息、租金、特許權使用費其他所得（一）收入的稅收籌劃211.投資收益的稅收籌劃某企業計劃用100萬資金進行債券投資，有兩種方案可以選擇：一是購買票面年利率4.6%的企業債券；二是購買年利率為3.8%的國債。該納稅人企業所得稅率25%。應該選擇企業債券還是國債呢？1.投資收益的稅收籌劃某企業計劃用100萬資金進行債券投資，22籌劃方案一，購入企業債券利息收入=100×4.6%=4.6萬元稅后收益=4.6×（1-25%）=3.45萬元方案二，購買國債利息收入=100×3.8%=3.8萬元

國債利息收入免稅，轉讓國債收入納稅籌劃方案一，購入企業債券232.關聯企業收入總額的稅收籌劃關聯企業之間可以通過適當的轉移定價籌劃，將利潤從適用企業所得稅稅率較高的企業轉移到稅率較低的企業，以降低總體稅負。2.關聯企業收入總額的稅收籌劃24案例A公司與B公司為關聯公司，A公司主要生產摩托車發動機，B公司主要生產摩托車整車，A公司產品主要供應B公司生產需要。2011年度A公司應稅所得額為450萬元，B公司應稅所得為80萬元。A公司所得稅率為25%，B公司所得稅率為15%，在納稅年度中A公司出售給B公司摩托車發動機5萬臺，每臺2100元。如何進行籌劃呢？案例A公司與B公司為關聯公司，A公司主要生產摩托車發動機，B25納稅分析A公司應納所得稅=450×25%=112.5萬B公司應納所得稅=80×15%=12萬該關聯企業合計應納稅=112.5+12=124.5萬假設A、B采用轉移定價手段轉移利潤，將發動機價格每臺降低80元，定為市場正常浮動狀態范圍2020元/臺。A應納所得稅=（450-80×5）×25%=12.5萬B應納所得稅=（80+80×5）×15%=72萬該關聯企業合計應納稅=12.5+72=84.5萬納稅分析A公司應納所得稅=450×25%=112.5萬26練習某公司A為高新技術企業，所得稅稅率為15%，其產品生產是由A公司設在內陸的B公司完成，B公司適用25%的稅率，A公司每年從B公司購進產品72萬件對外銷售，進價每件5.3元，售價每價7.5元，若該產品生產成本每件4.2元，不考慮其他費用因素，假設不考慮關聯方交易價格的稅收限定，對A、B兩公司的企業所得稅進行籌劃，并對籌劃前后所得稅稅負進行比較。假設市價浮動范圍為每件4.2-5.3元。練習某公司A為高新技術企業，所得稅稅率為15%，其產品生產是273.選擇合理的資產租賃方式融資租賃經營租賃籌劃方法：當出租人和承租人屬于關聯企業時，若一方盈利，一方虧損，則虧損方可以利用租賃形式把某些設備租賃給盈利方，減少盈利方利潤；若雙方適用的稅率有差別時，利用租賃使利潤流向稅率較低的一方。3.選擇合理的資產租賃方式融資租賃284.應稅收入確認時間的籌劃推遲應稅所得的實現可以延遲納稅，相當于使用國家的一筆無息貸款。通過銷售結算方式的選擇，控制收入確認的時間，可以合理歸屬所得年度，以達到減稅或延緩納稅，從而降低稅負。分期收款方式與直接收款方式Ｐ182例6－4,直接銷售與代銷方式Ｐ183例6－54.應稅收入確認時間的籌劃29（二）扣除項目的籌劃

稅前允許扣除的項目：

企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費，按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。(雙標準取最低者)（二）扣除項目的籌劃稅前允許扣除的項目：30

企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入l5%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。

新產品、新技術、新工藝按研發費的實際發生額據實扣除，并按實際發生額的50%，直接抵扣當年應納稅所得額。

企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣31

不得扣除的項目第一，向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；

第二，企業所得稅稅款；

第三，稅收滯納金；

第四，罰金、罰款和被沒收財物的損失；

第五，本法第九條規定以外的捐贈支出；

第六，贊助支出；

第七，未經核定的準備金支出；

第八，與取得收入無關的其他支出。不得扣除的項目32（二）扣除項目的稅收籌劃

1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。但下列固定資產不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；以經營租賃方式租入的固定資產；以融資租賃方式租出的固定資產；已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；與經營活動無關的固定資產；單獨估價作為固定資產入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產。

（二）扣除項目的稅收籌劃1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌33固定資產折舊方法直線法雙倍余額遞減法年數總和法固定資產折舊方法34練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年。直線法，每年攤銷180萬。年限總和法，各年折舊為300萬，240萬，180萬，120萬，60萬。練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年。351.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃在加速折舊法下，折舊初期提取折舊較多，應納所得稅較少，折舊期的后期折舊額較小，相應的應繳納所得稅就多。與直線法相比，各年總的應納稅所得額一樣，但加速折舊法可獲得貨幣時間價值。

1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃在加速折舊法下，折舊初期361.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業享受稅收優惠，意味著利潤越多，減免稅越多，應選擇費用最小化的計價方法。在企業減免稅優惠期內，采用加速折舊會增加成本支出，會減少企業利潤，推遲利潤的實現，等過了優惠期后反而使企業總體稅負提高，增加了所得稅的支出。在企業減免稅優惠期內，應采用直線法折舊。1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業享受稅收優惠，意味著37練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年，前三年享受15%優惠稅率，每年收入1000萬。直線法，每年攤銷180萬年限總和法，各年折舊為300萬，240萬，180萬，120萬，60萬。哪種折舊方法稅負更低？練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年，前三年38練習Ｐ186,例6－8練習Ｐ186,例6－839小結小結40某企業固定資產原值為18萬，預計凈殘值為9000元，使用年限為5年，5年內企業未扣除折舊的利潤和產量如下表所示。請分別計算納稅人平均年限法與雙倍余額遞減法下的年折舊額，并計算企業在采用不同折舊方法下繳納企業所得稅的情況。練習某企業固定資產原值為18萬，預計凈殘值為9000元，使用年限41對于既不能提折舊又不需用的固定資產應加快處理，盡量實現財產損失的稅前扣除。例：2012年末北方股份有限公司考慮將一臺2008年年末以50000元購入的相當陳舊又缺乏效率的舊設備予以更新，設備可使用10年，期滿無殘值，按直線法計提折舊，目前設備的賬面價值為30000元。舊設備目前市價為24000元，所得稅稅率25%。財產損失30000-24000=6000元銷售舊設備可抵稅6000×25%=1500元

銷售舊設備現金流量=24000+1500=25500元

對于既不能提折舊又不需用的固定資產應加快處理，盡量實現財產損42固定資產后續支出——維修、改良支出固定資產維修費用能夠盡快實現稅前扣除，而改良支出需要計入固定資產，通過折舊稅前扣除。應盡量選擇固定資產維修，當期扣除費用，獲取時間價值。大修理支出：修理支出達到取得固定資產計稅基礎50%以上；修理后固定資產的使用年限延長2年以上。大修理支出必須作為長期待攤費用按規定攤銷固定資產后續支出——維修、改良支出固定資產維修費用能夠盡快實432.選擇合理的存貨計價方法發出存貨計價方法包括先進先出法、加權平均法、移動加權平均法、個別計價法等。盈利企業，應選擇使本期成本最大化的計價方法。通貨緊縮時，應選擇先進先出法。通貨膨脹時，加權平均法可使本期費用增高。2.選擇合理的存貨計價方法發出存貨計價方法包括先進先出法、加44虧損企業選擇的計價方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補的虧損年度的成本費用降低，保證成本費用的抵稅效應得到最大限度的發揮。企業享受稅收優惠，意味著利潤越多，減免稅越多，應選擇存貨成本最小化的計價方法。虧損企業選擇的計價方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌45在盈利年度，應選擇能使成本費用盡快得到分攤的分攤方法。其目的是使成本費用的抵稅作用盡早發揮，推遲利潤的實現，從而推遲所得稅的納稅義務時間。在虧損年度，分攤方法的選擇應充分考慮虧損的稅前彌補程度。應選擇能使成本費用盡可能地攤入虧損能全部得到稅前彌補或盈利的年度，從而使成本費用的抵稅作用得到最大限度的發揮。在享受稅收優惠政策的年度，應選擇能避免成本費用的抵稅作用被優惠政策抵消的分攤方法。在享受免稅和正常納稅的交替年度，應選擇能使減免稅年度攤銷額最小和正常納稅年度攤銷最大的分攤方法。3.有不同分攤方法的成本費用的選擇在盈利年度，應選擇能使成本費用盡快得到分攤的分攤方法。其目的465.借款費用的稅收籌劃

納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。5.借款費用的稅收籌劃47案例某企業從關聯企業取得借款500萬元對外投資，期限為1年，雙方協議利率6%，與同期商業銀行的貸款利率相同。該企業注冊資本為300萬元，當年會計利潤100萬元，假定無其他調整事項。案例某企業從關聯企業取得借款500萬元對外投資，期限為1年，48按協議利率計算的利息=500×6%=30萬借款金額占注冊資本的比例=500/300=166.67%>50%允許扣除的利息=300×50%×6%=9萬應調增應稅所得額=30-9=21萬應交企業所得稅=（100+21）×25%=30.25萬如何降低稅負呢？按協議利率計算的利息=500×6%=30萬如何降低稅負呢？49納稅分析企業應適當調整借款結構，例如將500萬借款分為三部分，關聯方借款150萬，向銀行借款250萬，向社會其他單位或個人借款100萬，利率均為6%。企業應交企業所得稅=100×25%=25萬通過借款的重新組合，實現了節稅的目的，節稅金額為5.25萬元(30.25-25)。納稅分析企業應適當調整借款結構，例如將500萬借款分為三部分506.廣告費、業務宣傳費和業務招待費的籌劃廣告費和業務宣傳費，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。業務招待費，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。6.廣告費、業務宣傳費和業務招待費的籌劃廣告費和業務宣傳費，51案例某公司2011年實現產品銷售收入2000萬元，全年共開支業務招待費60萬、廣告費360萬、業務宣傳費90萬，預期以后年度的這些費用還將超過限額。當年稅前會計利潤總額為400萬。案例某公司2011年實現產品銷售收入2000萬元，全年共開支52廣告費與業務宣傳費列支限額=2000×15%=300萬超支金額360+90-300=150萬業務招待費列支限額2000×5‰=10萬√60×60%=36萬超支金額60-10=50萬應納企業所得稅=（400+150+50）×25%=150萬如何降低稅負呢？廣告費與業務宣傳費列支限額=2000×15%=300萬如何降53納稅分析若該公司將自己的銷售部門獨立出去成立一個子公司，將產品以1800萬價格出售，銷售部門以2000萬價格對外銷售。兩個公司的企業所得稅繳納情況為廣告費與業務宣傳費列支限額=(2000+1800)×15%=570萬業務招待費列支限額=(2000+1800)×5‰=19萬√60×60%=36萬超支金額60-19=41萬應納企業所得稅=（400+41）×25%=110.25萬納稅分析若該公司將自己的銷售部門獨立出去成立一個子公司，將產54設立獨立的銷售公司可以提高企業整體廣告費、業務宣傳費與業務招待費的列支限額，降低企業應稅所得額調增項目，降低稅負。若企業生產消費稅應稅消費品，設立獨立銷售公司還可以節約消費稅。設立獨立的銷售公司可以提高企業整體廣告費、業務宣傳費與業務招557.工資及附加費的籌劃某企業現有職工人數500人，人均月工資2300元，計稅工資標準為每人每月3500元，當年向職工集資人均5萬元，年利率12%，同期同類銀行貸款利率為6%，當年稅前會計利潤總額為30萬元。7.工資及附加費的籌劃某企業現有職工人數500人，人均月工資56因為借款利率超過可扣除標準，超支利息應調整應納稅所得額為：應調增應稅所得額=500×5萬×（12%-6%）=150萬應交企業所得稅=（30+150）×25%=45萬因為借款利率超過可扣除標準，超支利息應調整應納稅所得額為：57籌劃如果將職工集資利率降為6%，每人可以減少利息支出3000元（150萬/500）。將每人每年減少的3000元利息以每人每月增加工資額250元的形式支付給職工，增加后人均月工資達到2550元，仍未超過計稅工資標準。將利息費用轉移為工資費用后，應納企業所得稅減少了。應納企業所得稅=30×25%=7.5萬少交企業所得稅=45-7.5=37.5萬職工的個人收入不但沒有減少，而且降低了利息所得項目應納的個人所得稅，對企業來說，集資利息未超過同期同類銀行貸款利息，可以獲得全額扣除?；I劃如果將職工集資利率降為6%，每人可以減少利息支出300058三、稅率的稅收籌劃三、稅率的稅收籌劃59三、稅率的稅收籌劃

符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。

符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：

第一，制造業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；

第二，非制造業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。三、稅率的稅收籌劃符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率60

1．享受低稅率政策

由于企業所得稅的稅率存在顯著差異。因此，企業可以創造條件設立高新技術企業，從而享受15%的低稅率。當然，對于規模較小、盈利水平一般的企業，也可將其盈利水平控制在一定范圍之內，從而適用小型微利企業20%的低稅率。

1．享受低稅率政策

由于企業所得稅的稅率存在顯著差61

2．預提所得稅的籌劃預提所得稅簡稱為“預提稅”。預提所得稅制度是指一國政府對沒有在該國境內設立機構場所的外國公司、企業和其他經濟組織從該國取得的股息、利息、租金、特許權使用費所得；或者雖設立機構場所，但取得的所得與其所設機構場所沒有實際聯系的，由支付單位按支付金額扣繳所得稅的制度。10%例6-132．預提所得稅的籌劃62四、優惠政策1．農、林、牧、漁減免稅優惠政策（1）企業從事下列項目的所得，免征企業所得稅：

第一，蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；

第二，中藥材的種植；

第三，林木的培育和種植；

第四，牲畜、家禽的飼養；

第五，林產品的采集；

第六，灌溉、農產品初加工、獸醫等農、林、牧、漁服務業項目；

第七，遠洋捕撈。四、優惠政策1．農、林、牧、漁減免稅優惠政策63（2）企業從事下列項目的所得，減半征收企業所得稅

第一，花卉、飲料和香料作物的種植；

第二，海水養殖、內陸養殖。

國家禁止和限制發展的項目，不得享受本條規定的稅收優惠。（2）企業從事下列項目的所得，減半征收企業所得稅

第一，花卉64

2．其他減免稅優惠政策

（1）從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得。

企業從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營的所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。企業承包經營、承包建設和內部自建自用以上項目，不得享受本條規定的企業所得稅優惠。三免三減半上述享受減免稅優惠的項目，在減免稅期未滿時轉讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內享受規定的減免稅優惠；減免稅期滿后轉讓的，受讓方不得就該項目重復享受減免稅優惠。2．其他減免稅優惠政策

（1）從事國家重點扶持的65

（2）從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得。

符合條件的環境保護、節能節水項目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發利用、節能技術改造、海水淡化等，具體條件和范圍由國務院財政、稅務主管部門商有關部門共同制訂報國務院批準后公布施行。

企業從事前款規定的符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。

三免三減半（2）從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得。

66

3．加計扣除優惠政策企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除（1）開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用。企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定實行100％扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。3．加計扣除優惠政策67

（2）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資。

企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給上述人員工資的100％加計扣除。（2）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的68

4．創業投資額抵扣政策

創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的，可以按照其投資額的70％在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。4．創業投資額抵扣政策

創業投資企業69

5．減計收入優惠政策

企業綜合利用資源，生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入，可以在計算應納稅所得額時減計收入。這里所謂的“減計收入”，是指企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產非國家限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90％計入收入總額。

該優惠政策相當于無限期延長減免期限，采用直接減計收入的形式拓展了減免基數，使稅收優惠政策更加科學合理。

5．減計收入優惠政策

企業綜合利用資源，生70

6．稅額抵免政策

企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備，其設備投資額的10％可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。

6．稅額抵免政策

企業購置并實際使用《環境71五、優惠政策的籌劃

1．選擇投資地區的籌劃

國家為了適應各地區不同的情況，針對一些不同的地區制定了不同的稅收政策，為企業進行注冊地點選擇的稅收籌劃提供了空間。企業在設立之初或擴大經營進行投資時，可以選擇低稅負的地區進行投資，享受稅收優惠的好處。

五、優惠政策的籌劃1．選擇投資地區的籌劃

72西部大開發優惠政策財政部、海關總署、國家稅務總局聯合印發《關于深入實施西部大開發戰略有關稅收政策問題的通知》（以下簡稱《通知》），明確了進一步支持西部大開發的一攬子稅收政策。《通知》自2011年1月1日起執行。在關稅政策方面，《通知》規定，對西部地區內資鼓勵類產業、外商投資鼓勵類產業及優勢產業的項目在投資總額內進口的自用設備，在政策規定范圍內免征關稅。西部大開發優惠政策財政部、海關總署、國家稅務總局聯合印發《關73西部大開發優惠政策在企業所得稅方面，《通知》規定，自2011年1月1日～2020年12月31日，對設在西部地區的鼓勵類產業企業減按15%的稅率征收企業所得稅。鼓勵類產業企業是指以《西部地區鼓勵類產業目錄》中規定的產業項目為主營業務，且其主營業務收入占企業收入總額70%以上的企業?！段鞑康貐^鼓勵類產業目錄》將另行發布?！锻ㄖ愤€明確，對西部地區2010年12月31日前新辦的、根據相關政策規定享受企業所得稅“兩免三減半”優惠的交通、電力、水利、郵政、廣播電視企業，其享受的企業所得稅“兩免三減半”優惠可以繼續享受到期滿為止。例6-15，P198

西部大開發優惠政策在企業所得稅方面，《通知》規定，自201174

2．選擇投資方向的籌劃

《企業所得稅法》是以“產業優惠為主、區域優惠為輔”作為稅收優惠的導向的。無論是初次投資還是增加投資都可以根據稅收優惠政策加以選擇，充分享受稅收產業優惠政策。Ａ：選擇減免稅項目投資Ｂ：創投企業對外投資2．選擇投資方向的籌劃

《企業所得稅法》是以“75四、優惠政策的稅收籌劃3.開業時間的籌劃企業所得稅法規定，企業在一個納稅年度中間開業，或者由于合并、關閉等原因，實際經營期不足12個月的，應當以其實際經營期作為一個納稅年度?！秶叶悇湛偩株P于新辦企業減免稅執行期限問題的通知》規定，對部分予以定期減免稅的企業，如為年度中間開業，當年實際生產經營期不足6個月的，可向主管稅務機關申請選擇就當年所得繳納企業所得稅，其減征、免征所得稅的執行期限，可推延至下一年度起計算。四、優惠政策的稅收籌劃3.開業時間的籌劃76一些可以享受減免稅的新辦企業，比如新辦公共基礎設施企業、環境保護企業、資源綜合利用企業等，如果其在年度中間開業，可以根據以上規定，通過選擇開業日期（8月后），在當年不享受稅收優惠，而把優惠期向后推延1年。這樣處理的好處在于：開業第一年，企業往往處于虧損或微利狀態，不需要繳納企業所得稅，向后推延優惠期，可以享受到更多稅收優惠。一些可以享受減免稅的新辦企業，比如新辦公共基礎設施企業、環境77五、合并分立與資產重組的籌劃1．企業并購籌劃的應用范圍

企業并購是實現資源流動和有效配置的重要方式，在企業并購過程中不可避免地涉及企業的稅收負擔及籌劃節稅問題。Ａ并購，重組后企業可以進入新的領域。Ｂ并購有大量虧損的企業，可以彌補虧損。（聯想與ＩＢＭ）Ｃ實現關聯性企業或上下企業流通環節的減少。（消費稅）Ｄ改變納稅主體性質（小規模納稅人轉變為一般納稅人）。Ｅ企業并購因規模擴充能提高應提取折舊的資產總額。五、合并分立與資產重組的籌劃1．企業并購籌劃的應用范圍

78并購出資方式企業并購形式Ａ現金購買資產式并購（貨幣出資）應稅Ｂ現金購買股票式并購（貨幣出資）Ｃ股票換取資產式并購（股票出資，股權置換式并購）未產生現金流，未實現資本利得，免稅Ｐ202,例6－17并購出資方式企業并購形式792．企業分立籌劃的應用范圍

分立是指一個企業依照法律或者合同規定分為兩個或兩個以上的企業的行為。企業分立包括被分立企業將其部分或全部營業分離轉讓給兩個或兩個以上現存或新設企業（以下簡稱分立企業）Ａ分立為多個納稅主體，可形成有關聯關系的企業群。（轉讓定價）Ｂ分立可使兼營或混合銷售中低稅率或零稅率業務獨立出來Ｃ分立使適用累進稅率的納稅主體分化為兩個或更多低稅率主體Ｄ分立可增加一道流通環節（設立獨立銷售部門）

2．企業分立籌劃的應用范圍分立是指一個企業依照法律80免稅企業分立，被分立企業所有股東按原持股比例取得分立企業的股權，分立企業和被分立企業均不改變原來的實質經營活動，且分立企業股東在該企業分立發生時支付的非股權支付額（現金、有價證券及其他資產）不高于所支付的股權面額的15%，被分立企業可不確認財產轉讓所得。免稅企業分立，被分立企業所有股東按原持股比例取得分立企業的股813.整體資產轉讓的籌劃整體資產轉讓是指一家企業不需要解散而將其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業，以換取接受企業資本的股權的行為。Ｐ208企業整體資產轉讓，被轉讓企業不解散，轉讓企業在轉讓后只不過由從事經營活動轉變為投資活動。企業整體資產轉讓一般分解為按公允價值銷售資產和投資兩項業務進行處理，按規定計算資產轉讓所得或損失。3.整體資產轉讓的籌劃82企業整體資產轉讓免稅的條件：企業整體資產轉讓的接受企業支付的交換額中，除接受企業股權以外的現金、有價證券、其他資產（非股權支付額）不高于所支付的股權的票面價值（或股本的賬面價值）15%的，經稅備機關審核確認，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。但轉讓企業取得接受企業的股權的成本，應以其原來持有的資產的賬面凈值為基礎確定。接受企業接受轉讓企業的資產的成本，須以其在轉讓企業原賬面凈值的基礎結轉確定，不得按經評估確認的價值調整。企業整體資產轉讓免稅的條件：83區別獨立核算的分支機構轉讓整體資產轉讓非法人的獨立核算的分公司轉讓企業分立非獨立核算的分支機構轉讓非貨幣性資產交換區別獨立核算的分支機構轉讓844.整體資產置換的籌劃非貨幣性資產交換以公允價值銷售資產與購買資產在整體資產轉換交易中，作為資產轉換交易補價（雙方全部資產公允價值的差額）的貨幣性資產占換入總資產公允價值不高于25%的，經稅務機關審核確認，資產轉換雙方企業均不確認資產轉讓所得或損失。Ｐ206,例6－184.整體資產置換的籌劃非貨幣性資產交換以公允價值銷售資產與85P210案例分析題1．答案提示：（1）同意該稅收籌劃方案，因為合并分立業務是一種有效的稅收籌劃方法。（2）考慮利用免稅并購、免稅分立等進行稅收籌劃。P210案例分析題862．答案提示：比較兩個方案下A公司應納的企業所得稅：方案一：A公司生產、經營所得100萬元，稅率25%，應納企業所得稅=100×25%=25（萬元）。對于股息性收益，居民企業之間的股息不納稅。A公司分得股息收益105萬元，不再補稅。股權轉讓所得=1000-900-0.5=99.5(萬元)應納所得稅額=99.5×25%=24.88(萬元)因此，A公司2009年應納企業所得稅49.88萬元（25萬元+24.88萬元)。2．答案提示：87方案二：同理，A公司生產、經營所得應納稅額25萬元。由于B公司保留盈余不分配，導致股權轉讓價格升高。這種因股權轉讓而獲得的收益應全額并入企業的應納稅所得額，依法繳納企業所得稅。A公司資本轉讓所得204.5萬元（即1105萬元-900萬元-0．5萬元)應納所得稅額51．13萬元（即204.5萬元×25%)。A公司2009年合計應納企業所得稅為76.13萬元（即25萬元+51.13萬元)。方案二：88方案一比方案二減輕稅負：76.13-49.88=26.25（萬元）前者明顯優于后者。其原因在于，A公司在股權轉讓之前獲取了股息所得，有效防止了股息所得轉變為股權轉讓所得，避免了重復征稅。所以，A公司應該選擇方案一。方案一比方案二減輕稅負：89第六章企業所得稅的稅收籌劃王鐵萍第六章企業所得稅的稅收籌劃案例導入

日本日清食品公司在中國收購花生，臨時派出它的一個海上車間，在中國大連港口停留28天，將收購的花生加工成花生米，將花生皮壓碎后制作花生皮制板后又返售給中國。

案例導入日本日清食品公司在中國收購花生，臨時派出它91

日清食品公司既沒有在中國設立實際管理機構，也沒有設立機構、場所，僅在大連港口停駐海上車間，因此，按照中國企業所得稅法規定，日清食品屬于非居民企業，則不必按其獲得的花生皮制板收入向中國政府繳納25%的所得稅，而只需按照10%的稅率繳納預提所得稅。日清食品公司既沒有在中國設立實際管理機構，也沒有設92內容框架納稅人的稅收籌劃計稅依據的稅收籌劃稅率的稅收籌劃利用稅收優惠進行籌劃合并分立與資產重組的籌劃內容框架93一、納稅人的籌劃企業所得稅的納稅人是指在中華人民共和國境內的企業和其他取得收入的組織（個人獨資企業、合伙企業除外）。一、納稅人的籌劃94（一）納稅人居民企業指依法在中國境內成立，或者依照外國法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。非居民企業指依照外國法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。（一）納稅人居民企業95居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司居民企業2.美國某公司在中國的分公司非居民企業3.韓國駐中國辦事處，僅為韓國總公司提供信息咨詢，不直接產生銷售收入非居民企業4.美國某公司對中國上市公司投資，獲得股息紅利。非居民企業居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司96（二）征稅對象居民企業應就來源于中國境內、境外的所得作為征稅對象。非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得納稅。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所無實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得納稅。（二）征稅對象居民企業應就來源于中國境內、境外的所得作為征稅97(三)稅率(三)稅率居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司居民企業25%2.美國某公司在中國的分公司非居民企業25%3.韓國駐中國辦事處，僅為韓國總公司提供信息咨詢，不直接產生銷售收入非居民企業10%4.美國某公司對中國上市公司投資，獲得股息紅利。非居民企業10%居民企業與非居民企業的區分1.中國境內的上市公司99（四）納稅人的籌劃方法1.個人獨資企業、合伙企業與公司制企業的選擇企業組織形式：個人獨資企業、合伙企業：個人所得稅公司制企業：25%個人獨資企業與合伙企業稅負低于公司制企業。前者不存在重復征稅，后者涉及雙重征稅。

（四）納稅人的籌劃方法1.個人獨資企業、合伙企業與公司制企業100案例6-1王先生自辦企業，年應稅所得額為300000元，該企業如按個人獨資企業或合伙企業繳納個稅300000×35%-6750=98250元若該企業為公司制企業，其適用的企業所得稅稅率為25%，企業實現的稅后利潤全部作為股利分配給投資者，企業所得稅300000×25%=75000個人所得稅300000×（1-25%）×20%=45000案例6-1王先生自辦企業，年應稅所得額為300000元，該企101（四）納稅人的籌劃方法2.子公司與分公司的區別

子公司具有法人資格，依法獨立承擔民事責任。

子公司是企業所得稅的獨立納稅人。

分公司不具有法人資格，其民事責任由公司承擔。

分公司不是企業所得稅的獨立納稅人。

居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。（四）納稅人的籌劃方法2.子公司與分公司的區別

子公司具有法102子公司與分公司的選擇子公司利：是獨立法人，可以享受子公司所在地提供的包括減免稅在內的稅收優惠。弊：設立子公司手續繁雜，需要具備一定的條件，子公司必須獨立開展經營、自負盈虧，獨立納稅；在經營過程中還要接受當地政府部門的監督管理。子公司與分公司的選擇子公司103子公司與分公司的選擇分公司利：設立分公司手續簡單，有關財務資料不必公開，不需要獨立繳納企業所得稅，分公司的組織形式便于總公司管理控制。弊：分公司不具獨立的法人身份，因而不能享受當地的稅收優惠。子公司與分公司的選擇分公司104稅負分析稅負分析105小結通常，在投資初期分支機構發生虧損的可能性較大，宜采用分公司的組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當公司經營成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項稅收優惠政策。聯想收購IBM小結通常，在投資初期分支機構發生虧損的可能性較大，宜采用分公106案例6-3新華集團2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級投資等盈利能力強的項目，2008年盈利1000萬，新華集團將A注冊為獨立法人公司。新華集團另有一法人公司B，常年虧損，但集團從整體利益出發不打算將其關閉，B公司2008年虧損300萬。按照現有的組織結構模式A公司1000×25%=250萬B虧損，不需納稅若B變更為A的分支機構，可合并納稅（1000-300）×25%=175萬案例6-3新華集團2007年新成立A公司，從事生物制藥及高級107案例6-2M的選擇：設立為獨立子公司設立為母公司的分公司設立為H公司的分公司案例6-2M的選擇：設立為獨立子公司108二、計稅依據的籌劃應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-以前年度虧損不征稅收入：財政撥款，行政事業性收費，政府性基金等免稅收入：國債利息收入，符合條件的居民企業之間的股息紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得的與該機構場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益，非營利公益組織的收入等。二、計稅依據的籌劃109（一）收入的稅收籌劃

銷售貨物所得提供勞務所得轉讓財產所得股息、紅利等投資所得利息、租金、特許權使用費其他所得（一）收入的稅收籌劃1101.投資收益的稅收籌劃某企業計劃用100萬資金進行債券投資，有兩種方案可以選擇：一是購買票面年利率4.6%的企業債券；二是購買年利率為3.8%的國債。該納稅人企業所得稅率25%。應該選擇企業債券還是國債呢？1.投資收益的稅收籌劃某企業計劃用100萬資金進行債券投資，111籌劃方案一，購入企業債券利息收入=100×4.6%=4.6萬元稅后收益=4.6×（1-25%）=3.45萬元方案二，購買國債利息收入=100×3.8%=3.8萬元

國債利息收入免稅，轉讓國債收入納稅籌劃方案一，購入企業債券1122.關聯企業收入總額的稅收籌劃關聯企業之間可以通過適當的轉移定價籌劃，將利潤從適用企業所得稅稅率較高的企業轉移到稅率較低的企業，以降低總體稅負。2.關聯企業收入總額的稅收籌劃113案例A公司與B公司為關聯公司，A公司主要生產摩托車發動機，B公司主要生產摩托車整車，A公司產品主要供應B公司生產需要。2011年度A公司應稅所得額為450萬元，B公司應稅所得為80萬元。A公司所得稅率為25%，B公司所得稅率為15%，在納稅年度中A公司出售給B公司摩托車發動機5萬臺，每臺2100元。如何進行籌劃呢？案例A公司與B公司為關聯公司，A公司主要生產摩托車發動機，B114納稅分析A公司應納所得稅=450×25%=112.5萬B公司應納所得稅=80×15%=12萬該關聯企業合計應納稅=112.5+12=124.5萬假設A、B采用轉移定價手段轉移利潤，將發動機價格每臺降低80元，定為市場正常浮動狀態范圍2020元/臺。A應納所得稅=（450-80×5）×25%=12.5萬B應納所得稅=（80+80×5）×15%=72萬該關聯企業合計應納稅=12.5+72=84.5萬納稅分析A公司應納所得稅=450×25%=112.5萬115練習某公司A為高新技術企業，所得稅稅率為15%，其產品生產是由A公司設在內陸的B公司完成，B公司適用25%的稅率，A公司每年從B公司購進產品72萬件對外銷售，進價每件5.3元，售價每價7.5元，若該產品生產成本每件4.2元，不考慮其他費用因素，假設不考慮關聯方交易價格的稅收限定，對A、B兩公司的企業所得稅進行籌劃，并對籌劃前后所得稅稅負進行比較。假設市價浮動范圍為每件4.2-5.3元。練習某公司A為高新技術企業，所得稅稅率為15%，其產品生產是1163.選擇合理的資產租賃方式融資租賃經營租賃籌劃方法：當出租人和承租人屬于關聯企業時，若一方盈利，一方虧損，則虧損方可以利用租賃形式把某些設備租賃給盈利方，減少盈利方利潤；若雙方適用的稅率有差別時，利用租賃使利潤流向稅率較低的一方。3.選擇合理的資產租賃方式融資租賃1174.應稅收入確認時間的籌劃推遲應稅所得的實現可以延遲納稅，相當于使用國家的一筆無息貸款。通過銷售結算方式的選擇，控制收入確認的時間，可以合理歸屬所得年度，以達到減稅或延緩納稅，從而降低稅負。分期收款方式與直接收款方式Ｐ182例6－4,直接銷售與代銷方式Ｐ183例6－54.應稅收入確認時間的籌劃118（二）扣除項目的籌劃

稅前允許扣除的項目：

企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12％以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費，按照發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。(雙標準取最低者)（二）扣除項目的籌劃稅前允許扣除的項目：119

企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入l5%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。

新產品、新技術、新工藝按研發費的實際發生額據實扣除，并按實際發生額的50%，直接抵扣當年應納稅所得額。

企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣120

不得扣除的項目第一，向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；

第二，企業所得稅稅款；

第三，稅收滯納金；

第四，罰金、罰款和被沒收財物的損失；

第五，本法第九條規定以外的捐贈支出；

第六，贊助支出；

第七，未經核定的準備金支出；

第八，與取得收入無關的其他支出。不得扣除的項目121（二）扣除項目的稅收籌劃

1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。但下列固定資產不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；以經營租賃方式租入的固定資產；以融資租賃方式租出的固定資產；已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；與經營活動無關的固定資產；單獨估價作為固定資產入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產。

（二）扣除項目的稅收籌劃1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌122固定資產折舊方法直線法雙倍余額遞減法年數總和法固定資產折舊方法123練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年。直線法，每年攤銷180萬。年限總和法，各年折舊為300萬，240萬，180萬，120萬，60萬。練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年。1241.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃在加速折舊法下，折舊初期提取折舊較多，應納所得稅較少，折舊期的后期折舊額較小，相應的應繳納所得稅就多。與直線法相比，各年總的應納稅所得額一樣，但加速折舊法可獲得貨幣時間價值。

1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃在加速折舊法下，折舊初期1251.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業享受稅收優惠，意味著利潤越多，減免稅越多，應選擇費用最小化的計價方法。在企業減免稅優惠期內，采用加速折舊會增加成本支出，會減少企業利潤，推遲利潤的實現，等過了優惠期后反而使企業總體稅負提高，增加了所得稅的支出。在企業減免稅優惠期內，應采用直線法折舊。1.利用固定資產折舊方法進行稅收籌劃企業享受稅收優惠，意味著126練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年，前三年享受15%優惠稅率，每年收入1000萬。直線法，每年攤銷180萬年限總和法，各年折舊為300萬，240萬，180萬，120萬，60萬。哪種折舊方法稅負更低？練習某公司有固定資產900萬，殘值為0,攤銷期限5年，前三年127練習Ｐ186,例6－8練習Ｐ186,例6－8128小結小結129某企業固定資產原值為18萬，預計凈殘值為9000元，使用年限為5年，5年內企業未扣除折舊的利潤和產量如下表所示。請分別計算納稅人平均年限法與雙倍余額遞減法下的年折舊額，并計算企業在采用不同折舊方法下繳納企業所得稅的情況。練習某企業固定資產原值為18萬，預計凈殘值為9000元，使用年限130對于既不能提折舊又不需用的固定資產應加快處理，盡量實現財產損失的稅前扣除。例：2012年末北方股份有限公司考慮將一臺2008年年末以50000元購入的相當陳舊又缺乏效率的舊設備予以更新，設備可使用10年，期滿無殘值，按直線法計提折舊，目前設備的賬面價值為30000元。舊設備目前市價為24000元，所得稅稅率25%。財產損失30000-24000=6000元銷售舊設備可抵稅6000×25%=1500元

銷售舊設備現金流量=24000+1500=25500元

對于既不能提折舊又不需用的固定資產應加快處理，盡量實現財產損131固定資產后續支出——維修、改良支出固定資產維修費用能夠盡快實現稅前扣除，而改良支出需要計入固定資產，通過折舊稅前扣除。應盡量選擇固定資產維修，當期扣除費用，獲取時間價值。大修理支出：修理支出達到取得固定資產計稅基礎50%以上；修理后固定資產的使用年限延長2年以上。大修理支出必須作為長期待攤費用按規定攤銷固定資產后續支出——維修、改良支出固定資產維修費用能夠盡快實1322.選擇合理的存貨計價方法發出存貨計價方法包括先進先出法、加權平均法、移動加權平均法、個別計價法等。盈利企業，應選擇使本期成本最大化的計價方法。通貨緊縮時，應選擇先進先出法。通貨膨脹時，加權平均法可使本期費用增高。2.選擇合理的存貨計價方法發出存貨計價方法包括先進先出法、加133虧損企業選擇的計價方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補的虧損年度的成本費用降低，保證成本費用的抵稅效應得到最大限度的發揮。企業享受稅收優惠，意味著利潤越多，減免稅越多，應選擇存貨成本最小化的計價方法。虧損企業選擇的計價方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌134在盈利年度，應選擇能使成本費用盡快得到分攤的分攤方法。其目的是使成本費用的抵稅作用盡早發揮，推遲利潤的實現，從而推遲所得稅的納稅義務時間。在虧損年度，分攤方法的選擇應充分考慮虧損的稅前彌補程度。應選擇能使成本費用盡可能地攤入虧損能全部得到稅前彌補或盈利的年度，從而使成本費用的抵稅作用得到最大限度的發揮。在享受稅收優惠政策的年度，應選擇能避免成本費用的抵稅作用被優惠政策抵消的分攤方法。在享受免稅和正常納稅的交替年度，應選擇能使減免稅年度攤銷額最小和正常納稅年度攤銷最大的分攤方法。3.有不同分攤方法的成本費用的選擇在盈利年度，應選擇能使成本費用盡快得到分攤的分攤方法。其目的1355.借款費用的稅收籌劃

納稅人從關聯方取得的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。5.借款費用的稅收籌劃136案例某企業從關聯企業取得借款500萬元對外投資，期限為1年，雙方協議利率6%，與同期商業銀行的貸款利率相同。該企業注冊資本為300萬元，當年會計利潤100萬元，假定無其他調整事項。案例某企業從關聯企業取得借款500萬元對外投資，期限為1年，137按協議利率計算的利息=500×6%=30萬借款金額占注冊資本的比例=500/300=166.67%>50%允許扣除的利息=300×50%×6%=9萬應調增應稅所得額=30-9=21萬應交企業所得稅=（100+21）×25%=30.25萬如何降低稅負呢？按協議利率計算的利息=500×6%=30萬如何降低稅負呢？138納稅分析企業應適當調整借款結構，例如將500萬借款分為三部分，關聯方借款150萬，向銀行借款250萬，向社會其他單位或個人借款100萬，利率均為6%。企業應交企業所得稅=100×25%=25萬通過借款的重新組合，實現了節稅的目的，節稅金額為5.25萬元(30.25-25)。納稅分析企業應適當調整借款結構，例如將500萬借款分為三部分1396.廣告費、業務宣傳費和業務招待費的籌劃廣告費和業務宣傳費，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。業務招待費，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰。6.廣告費、業務宣傳費和業務招待費的籌劃廣告費和業務宣傳費，140案例某公司2011年實現產品銷售收入2000萬元，全年共開支業務招待費60萬、廣告費360萬、業務宣傳費90萬，預期以后年度的這些費用還將超過限額。當年稅前會計利潤總額為400萬。案例某公司2011年實現產品銷售收入2000萬元，全年共開支141廣告費與業務宣傳費列支限額=2000×15%=300萬超支金額360+90-300=150萬業務招待費列支限額2000×5‰=10萬√60×60%=36萬超支金額60-10=50萬應納企業所得稅=（400+150+50）×25%=150萬如何降低稅負呢？廣告費與業務宣傳費列支限額=2000×15%=300萬如何降142納稅分析若該公司將自己的銷售部門獨立出去成立一個子公司，將產品以1800萬價格出售，銷售部門以2000萬價格對外銷售。兩個公司的企業所得稅繳納情況為廣告費與業務宣傳費列支限額=(2000+1800)×15%=570萬業務招待費列支限額=(2000+1800)×5‰=19萬√60×60%=36萬超支金額60-19=41萬應納企業所得稅=（400+41）×25%=110.25萬納稅分析若該公司將自己的銷售部門獨立出去成立一個子公司，將產143設立獨立的銷售公司可以提高企業整體廣告費、業務宣傳費與業務招待費的列支限額，降低企業應稅所得額調增項目，降低稅負。若企業生產消費稅應稅消費品，設立獨立銷售公司還可以節約消費稅。設立獨立的銷售公司可以提高企業整體廣告費、業務宣傳費與業務招1447.工資及附加費的籌劃某企業現有職工人數500人，人均月工資2300元，計稅工資標準為每人每月3500元，當年向職工集資人均5萬元，年利率12%，同期同類銀行貸款利率為6%，當年稅前會計利潤總額為30萬元。7.工資及附加費的籌劃某企業現有職工人數500人，人均月工資145因為借款利率超過可扣除標準，超支利息應調整應納稅所得額為：應調增應稅所得額=500×5萬×（12%-6%）=150萬應交企業所得稅=（30+150）×25%=45萬因為借款利率超過可扣除標準，超支利息應調整應納稅所得額為：146籌劃如果將職工集資利率降為6%，每人可以減少利息支出3000元（150萬/500）。將每人每年減少的3000元利息以每人每月增加工資額250元的形式支付給職工，增加后人均月工資達到2550元，仍未超過計稅工資標準。將利息費用轉移為工資費用后，應納企業所得稅減少了。應納企業所得稅=30×25%=7.5萬少交企業所得稅=45-7.5=37.5萬職工的個人收入不但沒有減少，而且降低了利息所得項目應納的個人所得稅，對企業來說，集資利息未超過同期同類銀行貸款利息，可以獲得全額扣除?；I劃如果將職工集資利率降為6%，每人可以減少利息支出3000147三、稅率的稅收籌劃三、稅率的稅收籌劃148三、稅率的稅收籌劃

符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征收企業所得稅。

符合條件的小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，并符合下列條件的企業：

第一，制造業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；

第二，非制造業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。三、稅率的稅收籌劃符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率149

1．享受低稅率政策

由于企業所得稅的稅率存在顯著差異。因此，企業可以創造條件設立高新技術企業，從而享受15%的低稅率。當然，對于規模較小、盈利水平一般的企業，也可將其盈利水平控制在一定范圍之內，從而適用小型微利企業20%的低稅率。

1．享受低稅率政策

由于企業所得稅的稅率存在顯著差150

2．預提所得稅的籌劃預提所得稅簡稱為“預提稅”。預提所得稅制度是指一國政府對沒有在該國境內設立機構場所的外國公司、企業和其他經濟組織從該國取得的股息、利息、租金、特許權使用費所得；或者雖設立機構場所，但取得的所得與其所設機構場所沒有實際聯系的，由支付單位按支付金額扣繳所得稅的制度。10%例6-132．預提所得稅的籌劃151四、優惠政策1．農、林、牧、漁減免稅優惠政策（1）企業從事下列項目的所得，免征企業所得稅：

第一，蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；

第二，中藥材的種植；

第三，林木的培育和種植；

第四，牲畜、家禽的飼養；

第五，林產品的采集；

第六，灌溉、農產品初加工、獸醫等農、林、牧、漁服務業項目；

第七，遠洋捕撈。四、優惠政策1．農、林、牧、漁減免稅優惠政策152（2）企業從事下列項目的所得，減半征收企業所得稅

第一，花卉、飲料和香料作物的種植；

第二，海水養殖、內陸養殖。

國家禁止和限制發展的項目，不得享受本條規定的稅收優惠。（2）企業從事下列項目的所得，減半征收企業所得稅

第一，花卉153

2．其他減免稅優惠政策

（1）從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得。

企業從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經營的所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。企業承包經營、承包建設和內部自建自用以上項目，不得享受本條規定的企業所得稅優惠。三免三減半上述享受減免稅優惠的項目，在減免稅期未滿時轉讓的，受讓方自受讓之日起，可以在剩余期限內享受規定的減免稅優惠；減免稅期滿后轉讓的，受讓方不得就該項目重復享受減免稅優惠。2．其他減免稅優惠政策

（1）從事國家重點扶持的154

（2）從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得。

符合條件的環境保護、節能節水項目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發利用、節能技術改造、海水淡化等，具體條件和范圍由國務院財政、稅務主管部門商有關部門共同制訂報國務院批準后公布施行。

企業從事前款規定的符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，從項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業所得稅，第四年至第六年減半征收企業所得稅。

三免三減半（2）從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得。

155

3．加計扣除優惠政策企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除（1）開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用。企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定實行100％扣除的基礎上，按照研究開發費用的50％加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150％攤銷。3．加計扣除優惠政策156

（2）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資。

企業安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給上述人員工資的100％加計扣除。（2）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的157

4．創業投資額抵扣政策

創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的，可以按照其投資額的70％在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結轉抵扣。4．創業投資額抵扣政策

創業投資企業158

5．減計收入優惠政策

企業綜合利用資源，生產符合國家產業政策規定的產品所取得的收入，可以在計算應納稅所得額時減計收入。這里所謂的“減計收入”，是指企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產非國家限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90％計入收入總額。

該優惠政策相當于無限期延長減免期限，采用直接減計收入的形式拓展了減免基數，使稅收優惠政策更加科學合理。

5．減計收入優惠政策

企業綜合利用資源，生159

6．稅額抵免政策

企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備，其設備投資額的10％可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。

6．稅額抵免政策

企業購置并實際使用《環境160五、優惠政策的籌劃

1．