1、 第五章金融資產投資第五章金融資產投資 本章內容提要：金融資產的概述金融資產的概述 交易性金融資產交易性金融資產 持有至到期投資持有至到期投資可供出售金融資產可供出售金融資產 金融資產減值金融資產減值 金融資產轉移金融資產轉移 第一節第一節 金融資產的概述金融資產的概述一、金融資產一、金融資產 金融資產金融資產主要包括：庫存現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、其他主要包括：庫存現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、其他應收款項、股權投資、債權投資、衍生工具形成的資產等。應收款項、股權投資、債權投資、衍生工具形成的資產等。【例題例題】下列各項不屬于企業金融資產的是（下列各項不屬于企業金融資產的是（

2、 ）。）。A.購入準備持有至到期的債券投資購入準備持有至到期的債券投資B.購入在活躍市場上沒有報價的長期股權投資購入在活躍市場上沒有報價的長期股權投資C.購入短期內準備出售的股票購入短期內準備出售的股票D.購入不準備持有至到期債券投資購入不準備持有至到期債券投資【答案答案】B 金融資產的分類：l 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；l 持有至到期投資；l貸款和應收款項；l可供出售的金融資產。 分類一經確定，不應隨意變更。 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產持 有 至到 期 投資可 供 出售 金 融資產貸款和應收款項不得重分類不得重分類不得重分類重分類是有條件的【例例】關于金

3、融資產的重分類，下列說法中正確的有（關于金融資產的重分類，下列說法中正確的有（ ）。）。 A以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產不能重分類為持以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產不能重分類為持有至到期投資有至到期投資 B以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產可以重分類為持以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產可以重分類為持有至到期投資有至到期投資 C持有至到期投資不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益持有至到期投資不能重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的金融資產 D持有至到期投資可以重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損持有至到期投資可以

4、重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產益的金融資產 E可供出售金融資產可以重分類為交易性金融資產可供出售金融資產可以重分類為交易性金融資產【答案】AC二、金融資產投資（一）投資的定義（一）投資的定義 投資投資：通過分配來增加財富，或為謀求其他利益將資產讓：通過分配來增加財富，或為謀求其他利益將資產讓渡給其他單位所獲得的另一項資產。如購買股票、債券、基渡給其他單位所獲得的另一項資產。如購買股票、債券、基金，與其他企業共同創辦聯營企業或子公司等。金，與其他企業共同創辦聯營企業或子公司等。（二）投資的分類（二）投資的分類1.按投資對象分：股票投資、債券投資和其他投資（如通過組建聯營公司

5、、按投資對象分：股票投資、債券投資和其他投資（如通過組建聯營公司、設立合資企業）設立合資企業）2.按投資性質分：股權性投資、債權性投資和混合性投資（優先股股票、可按投資性質分：股權性投資、債權性投資和混合性投資（優先股股票、可轉換公司債券）。轉換公司債券）。3.按投資時間分：短期投資（交易性投資）、長期投資（持有到期投資和長按投資時間分：短期投資（交易性投資）、長期投資（持有到期投資和長期股權投資）期股權投資）本章的金融資產投資包括：l 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；l 持有至到期投資；l 可供出售的金融資產。第二節第二節 交易性金融資產交易性金融資產以公允價值計量且其變動計入

6、當期損益的金融資產，以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，分為分為： 交易性金融資產交易性金融資產 制定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產制定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產 滿足下列條件滿足下列條件之一之一的，劃分為交易性金融資產：的，劃分為交易性金融資產：1取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售或回購。取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售或回購。2屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行

7、管理。3屬于金融衍生工具，比如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。屬于金融衍生工具，比如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。二、會計處理二、會計處理內容包括：l交易性金融資產的取得（入賬）交易性金融資產的取得（入賬）l交易性金融資產的現金股利和利息（持有期間）交易性金融資產的現金股利和利息（持有期間）l交易性金融資產的期末計量（公允價值的變動）交易性金融資產的期末計量（公允價值的變動）l交易性金融資產的處置交易性金融資產的處置1.賬戶：賬戶：交易性金融資產交易性金融資產2.交易性金融資產的交易性金融資產的入賬價值入賬價值借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本（成本（公允價值公允價值） 應收股利（含已

8、宣未發的現金股利）應收股利（含已宣未發的現金股利） 應收利息（已到付息其但未領取的債券利息）應收利息（已到付息其但未領取的債券利息） 投資收益投資收益交易費用交易費用 貸：銀行存款貸：銀行存款注意：l以公允價值入賬以公允價值入賬l支付的交易費用支付的交易費用 作為作為 當期損益當期損益 交易費用包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續費交易費用包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續費和傭金及其他必要支出。和傭金及其他必要支出。l所支付的價款中，包含已宣告但尚未發放的現金股利或已所支付的價款中，包含已宣告但尚未發放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收到付息期但尚

9、未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目。項目?！纠?1】 A企業企業2009年年5月月15日以購入某企業日以購入某企業(股票股票D)已宣告但尚未分派現金股利的股票已宣告但尚未分派現金股利的股票25000股，股，并將其劃分為交易性金融資產。每股成交價并將其劃分為交易性金融資產。每股成交價8.7元，其中，元，其中，0.2元為已宣告但尚未分派的現元為已宣告但尚未分派的現金股利。另支付相關稅費金股利。另支付相關稅費1100元。元。A企業于企業于6月月26日收到該公司（股票日收到該公司（股票D）發放現金股利。）發放現金股利。2009年年5月月15日購入時：日購入時：借：交易性金融資產借：交易性金融資

10、產-股票股票D 【25000（8.7-0.2）】 應收股利應收股利 5000（250000.2） 投資收益投資收益交易費用交易費用 1100 貸：銀行存款貸：銀行存款 2186006月月26日收到發放的現金股利日收到發放的現金股利 借：銀行存款借：銀行存款 5000 貸：應收股利貸：應收股利股票股票D 50003.在在持有期間持有期間取得的利息或現金股利，應當確認為投資收益。取得的利息或現金股利，應當確認為投資收益。借：應收股利借：應收股利/應收利息應收利息 貸：投資收益貸：投資收益4.資產負債表日資產負債表日，將公允價值變動計入當期損益。，將公允價值變動計入當期損益。借：交易性金融資產借：交

11、易性金融資產公允價值變動公允價值變動 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益或：或：借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動5.處置時處置時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調整公允價值變動損益。調整公允價值變動損益。【例52】 209年年5月月13日，甲公司支付價款日，甲公司支付價款1 060 000元從二級市場元從二級市場購入乙公司發行的股票購入乙公司發行的股票100 000股，每股價格股，每股價格10.60元（含已元（含已宣告但尚未發放的現金股

12、利宣告但尚未發放的現金股利0.60元），另支付交易費用元），另支付交易費用1 000元。甲公司將持有的乙公司股權劃分為交易性金融資產，元。甲公司將持有的乙公司股權劃分為交易性金融資產，且持有乙公司股權后對其無重大影響。且持有乙公司股權后對其無重大影響。甲公司其他相關資料如下：甲公司其他相關資料如下：（1）5月月23日，收到乙公司發放的現金股利；日，收到乙公司發放的現金股利；（2）6月月30日，乙公司股票價格漲到每股日，乙公司股票價格漲到每股13元；元；（3）8月月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價15元。元。會計處理：（1）5月月13日，購入乙

13、公司股票：日，購入乙公司股票：借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本成本 1 000 000（10100 000）應收股利應收股利 60 000（0.6100 000）投資收益投資收益交易費用交易費用 1 000貸：銀行存款貸：銀行存款 1 061 000（2）5月月23日，收到乙公司發放的現金股利：日，收到乙公司發放的現金股利：借：銀行存款借：銀行存款60 000貸：應收股利貸：應收股利 60 000（3）6月月30日，確認股票價格變動：日，確認股票價格變動：借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 300 000【（13-10）100 000】貸：公允價值變動損益貸：

14、公允價值變動損益 300 000（4）8月月15日，乙公司股票全部售出：日，乙公司股票全部售出： 借：銀行存款借：銀行存款 1 500 000 公允價值變動損益公允價值變動損益 300 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 1 000 000 公允價值變動公允價值變動 300 000 投資收益投資收益 500 000（差額）（差額）【例53】 209年年1月月1日，日，A企業從二級市場支付價款企業從二級市場支付價款1 020 000元（含已到付息元（含已到付息但尚未領取的利息但尚未領取的利息20 000元）購入某公司發行的債券，另發生交易費用元）購入某公司發行的債券，另發生交易

15、費用20 000元。該債券面值元。該債券面值1 000 000元，剩余期限為元，剩余期限為2年，票面年利率為年，票面年利率為4，每半年付息一次，每半年付息一次，A企業將其劃分為交易性金融資產。企業將其劃分為交易性金融資產。A企業的其他資料如下：企業的其他資料如下：（1）209年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券208年下半年利息年下半年利息20 000元；元；（2）209年年6月月30日，該債券的公允價值為日，該債券的公允價值為1 150 000元（不含利息）；元（不含利息）；（3）209年年7月月5日，收到該債券半年利息；日，收到該債券半年利息；（4）209年年12月月31日，該債券的公

16、允價值為日，該債券的公允價值為1 100 000元（不含利元（不含利息）；息）；（5）2010年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券209年下半年利息；年下半年利息；（6）2010年年3月月31日，日，A企業將該債券出售，取得價款企業將該債券出售，取得價款1 180 000元（含元（含1季度利息季度利息10 000元）。元）。A企業的賬務處理如下：（1）209年年1月月1日，購入債券：日，購入債券：借：交易性金融資產借：交易性金融資產成本成本 1 000 00 應收利息應收利息 20 000 投資收益投資收益 20 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 1 040 000（2）209年年1月月5

17、日，收到該債券日，收到該債券208年下半年利息：年下半年利息：借：銀行存款借：銀行存款 20 000 貸：應收利息貸：應收利息 20 000（3）209年年6月月30日，確認債券公允價值變動和投資收益：日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：交易性金融資產借：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 150 000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 150 000 借：應收利息借：應收利息 20 000 貸：投資收益貸：投資收益 20 000（4）209年年7月月5日，收到該債券半年利息：日，收到該債券半年利息：借：銀行存款借：銀行存款 20 000 貸：應收利息貸：應收利息 20 00

18、0（5）209年年12月月31日，確認債券公允價值變動和投資收益：日，確認債券公允價值變動和投資收益：借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 50 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產公允價值變動公允價值變動 50 000 借：應收利息借：應收利息 20 000 貸：投資收益貸：投資收益 20 000（6）2010年年1月月5日，收到該債券日，收到該債券209年下半年利息：年下半年利息： 借：銀行存款借：銀行存款 20 000 貸：應收利息貸：應收利息 20 000（7）2010年年3月月31日，將該債券予以出售：日，將該債券予以出售： 借：應收利息借：應收利息 10 000 貸：投

19、資收益貸：投資收益 10 000 借：銀行存款借：銀行存款 1 170 000 公允價值變動損益公允價值變動損益 100 000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產成本成本 1 000 000 公允價值變動公允價值變動 100 000 投資收益投資收益 170 000 第三節第三節 持有至到期投資持有至到期投資一、持有至到期投資概述一、持有至到期投資概述 1.持有至到期投資，是指持有至到期投資，是指到期日固定到期日固定、回收金額固定回收金額固定或可確定，或可確定，且企業且企業有明確意圖和能力有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。持有至到期的非衍生金融資產。特征：特征：（1）該金融資產到

20、期日固定、回收金額固定或可確定）該金融資產到期日固定、回收金額固定或可確定（2）企業有明確意圖將該金融資產持有至到期）企業有明確意圖將該金融資產持有至到期（3）企業有能力將該金融資產持有至到期）企業有能力將該金融資產持有至到期存在下列情況存在下列情況之一之一的，表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持的，表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：有至到期：l沒有可利用的財務資源持續地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金沒有可利用的財務資源持續地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。融資產投資持有至到期。l受法律、行政法規的限制，使企業難以將該金融資產

21、投資持有至到期。受法律、行政法規的限制，使企業難以將該金融資產投資持有至到期。l其他表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。其他表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。企業應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發企業應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。2.持有至到期投資的分類持有至到期投資的分類持持有有至至到到期期投投資資記名債券記名債券無記名債券無記名債券抵押債券抵押債券按償還按償還方式方式信用債券

22、信用債券固定利率債券固定利率債券浮動利率債券浮動利率債券按是否記名按是否記名按有無財按有無財產擔保產擔保按利率是按利率是否固定否固定到期一次償還債券到期一次償還債券分期償還債券分期償還債券總賬科目總賬科目明細科目明細科目持有至到期投資持有至到期投資 成本成本利息調整利息調整 應計利息應計利息 二、持有至到期投資的會計處理二、持有至到期投資的會計處理科目：科目：（一）持有至到期投資的初始計量（一）持有至到期投資的初始計量 按按公允價值公允價值計量和計量和相關交易費用相關交易費用之和作為初始入賬金額。之和作為初始入賬金額。 實際支付的價款中包括的實際支付的價款中包括的已到付息期但尚未領取的債券利息

23、已到付息期但尚未領取的債券利息，應單獨確認為應收項目。應單獨確認為應收項目。即：即：借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本（買價相關費用已到期未領利息）成本（買價相關費用已到期未領利息） 應收利息（已到期未領利息）應收利息（已到期未領利息） 貸：有關賬戶貸：有關賬戶債券發行價格債券發行價格債券發行價格：溢價、折價？債券發行價格：溢價、折價？ 票面利率票面利率 市場利率市場利率l面值發行面值發行 = =l溢價發行溢價發行 l折價發行折價發行 取得持有至到期投資時取得持有至到期投資時面值購入面值購入實際購入成本實際購入成本= =面值面值 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 貸：銀行存款

24、貸：銀行存款溢價購入溢價購入實際購入成本實際購入成本面值面值 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 利息調整利息調整 貸：銀行存款貸：銀行存款折價購入折價購入實際購入成本實際購入成本面值面值 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資利息調整利息調整 銀行存款銀行存款【例5-4】溢價購入溢價購入債券作為持有至到期投資債券作為持有至到期投資 甲公司甲公司2009年年1月月3日購入某公司于日購入某公司于2009年年1月月1日發行的三年日發行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為100萬元，萬元，

25、票面利率為票面利率為10，甲公司實際支付，甲公司實際支付106萬元。萬元。2009年年1月購入時月購入時 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本100 （即面值）（即面值） 利息調整利息調整6 （即（即溢價溢價） 貸：銀行存款貸：銀行存款 106 （二）持有至到期投資的（二）持有至到期投資的后續計量后續計量在資產負債表日，采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續在資產負債表日，采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續計量：計量：應收利息債券面值應收利息債券面值票面利率票面利率期限期限 （名義利息名義利息）實際利息收入實際利息收入持有至到期投資攤余成本持有至到期投資攤余

26、成本實際利率實際利率期限期限 應收利息按照分期付息還是一次還本付息可分別計入應收利息按照分期付息還是一次還本付息可分別計入“應收利息應收利息”和和“持持有至到期投資有至到期投資- -應計利息應計利息”： 借：應收利息借：應收利息 （名義利息）（名義利息） 貸：投資收益貸：投資收益 （ 實際利息收入）實際利息收入） 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 （溢價的攤銷）（溢價的攤銷）實際利率法實際利率法 實際利率法，是指按實際利率法，是指按實際利率實際利率計算其計算其攤余成本攤余成本及各期利息收及各期利息收入或利息費用的方法。入或利息費用的方法。攤余成本，指該金融資產的攤余成本，指該金融資

27、產的初始確認金額初始確認金額經下列經下列調整調整后的結果：后的結果：（1）扣除已償還的）扣除已償還的本金本金；（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額累計攤銷額；（3）扣除已發生的）扣除已發生的減值損失減值損失?！纠?-5】 A公司于公司于2007年年1月月2日從證券市場上購入日從證券市場上購入B公司于公司于2006年年1月月1日發行的債券，該債券四年期、票面年利率為日發行的債券，該債券四年期、票面年利率為4%、每年、每年1月月5日支付上年度的利息，到期日為日支付上

28、年度的利息，到期日為2010年年1月月1日，到期日一次日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。歸還本金和最后一次利息。A公司購入債券的面值為公司購入債券的面值為1000萬元，萬元，實際支付價款為實際支付價款為992.77萬元，另支付相關費用萬元，另支付相關費用20萬元。萬元。A公司公司購入后將其劃分為持有至到期投資。購入債券的實際利率為購入后將其劃分為持有至到期投資。購入債券的實際利率為5%。假定按年計提利息。假定按年計提利息。 要求：編制要求：編制A公司從公司從2007年年1月月1日至日至2010年年1月月1日上述有關日上述有關業務的會計分錄。業務的會計分錄。（1 1）20072007年年1

29、1月月2 2日日 折價購入折價購入借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 1000 1000 面值面值 應收利息應收利息 4040（100010004%4%） 貸：銀行存款貸：銀行存款 1012.77 1012.77 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 27.2327.23（2 2）20072007年年1 1月月5 5日日借：銀行存款借：銀行存款 4040 貸：應收利息貸：應收利息 4040（3）2007年年12月月31日日 實際利息收益實際利息收益= （ 1000-27.23 ）5%=48.64萬元萬元借：應收利息借：應收利息 40 名義利息名義利息 持有至到期投資持有至到期

30、投資利息調整利息調整 8.64 （差額差額） 貸：投資收益貸：投資收益 48.64 實際利息收益實際利息收益（4）2008年年1月月5日日 借：銀行存款借：銀行存款 40 貸：應收利息貸：應收利息 40（5）2008年年12月月31日日實際利息收益實際利息收益=（ 1000-27.23 +8.64）5%=49.07萬元萬元借：應收利息借：應收利息 40 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 9.07 貸：投資收益貸：投資收益 49.07（6）2009年年1月月5日日 借：銀行存款借：銀行存款 40 貸：應收利息貸：應收利息 40（7）2009年年12月月31日日投資收益投資收益= （1

31、000-27.23 +8.64 +9.07）5%= 49.52萬元。萬元。借：應收利息借：應收利息 40 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 9.52 貸：投資收益貸：投資收益 49.52（8）2010年年1月月1日，還本收最后期利息日，還本收最后期利息 借：銀行存款借：銀行存款 1040 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 1000 應收利息應收利息 40【例5-6】 甲公司甲公司2009年年1月月3日購入某公司于日購入某公司于2009年年1月月1日發行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債日發行的三年期債券，作為持有至到期投資。該債券票面金額為券票面金額為100萬元，票

32、面利率為萬元，票面利率為10，甲公司，甲公司實際支付實際支付106萬元。該債券每年付息一次，最后一萬元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息，假設甲公司按年計算年還本金并付最后一次利息，假設甲公司按年計算利息。利息。會計處理如下：會計處理如下： （1）2009年年1月初購入時月初購入時 借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 100 （面值）（面值） 利息調整利息調整 6 貸：銀行存款貸：銀行存款 106 （2）2009年年12月月31日計息并攤銷溢價日計息并攤銷溢價 應收利息票面金額應收利息票面金額100萬元萬元票面利率票面利率1010萬元。萬元。 實際利息收益實際利息收

33、益=攤余成本攤余成本106實際利率實際利率 計算債券的實際利率？計算債券的實際利率？ 內插法：內插法：計算過程如下：計算過程如下： 10/(1+i) + 10/(1+i)2 110/（1i）3106 現值現值或或 10APV(3, i )+100PV(3, i )=106測試：測試： 當當 i8時：時： 10/(1+8) + 10/(1+8)2110/（18）3105.1542 當當 i7時：時： 10/(1+7) + 10/(1+7)2110/（17）3107.873 （萬元）（萬元） 8% 105.1542 i 106 7% 107.873 (i -8%)/（78）（）（106105.15

34、42）/（107.873105.1542） i7.6889 實際利率攤銷表實際利率攤銷表 項目項目 應收利息應收利息 投資收益投資收益 溢價攤銷溢價攤銷 本金（攤余成本）本金（攤余成本） =面值面值票面利率票面利率 =攤余成本攤余成本實實際利率際利率 7.6889 =- =上一期上一期 - 2009.1.11062009.12.3110(106* i) 8.151.85104.152010.12.3110(104.15*i) 8.011.99102.162011.12.3110(102.16*i) 7.842.16100 合計合計 30246（2）2009年年12月月31日計息并攤銷溢價日計息

35、并攤銷溢價借：應收利息借：應收利息 10 （名義利息）（名義利息） 貸：投資收益貸：投資收益 8.15（實際利息收益）（實際利息收益） 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整1.85 （溢價攤銷）（溢價攤銷） 借：銀行存款借：銀行存款 10 貸：應收利息貸：應收利息 10 （3）2010年年12月月31日計息和攤銷日計息和攤銷 借：應收利息借：應收利息 10 貸：投資收益貸：投資收益 8.01（實際利息收益）（實際利息收益） 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 1.99（溢價攤銷）（溢價攤銷） 借：銀行存款借：銀行存款 10 貸：應收利息貸：應收利息 10 （4）2011年年1

36、2月月31日計算應收利息和確認利息收入，還本日計算應收利息和確認利息收入，還本 借：應收利息借：應收利息 10 貸：投資收益貸：投資收益 7.84（實際利息收益）（實際利息收益） 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 2.16（溢價攤銷）（溢價攤銷） 借：銀行存款借：銀行存款 110 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 100 （面值）（面值） 應收利息應收利息 10 【例57】 205年年1月月1日，日，X公司支付價款公司支付價款l 000元（含交易費用）元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值年期債券，面值1 250元，票面利元，票面利

37、率率4.72，到期一次還本付息到期一次還本付息，且利息不是以復利計算，本，且利息不是以復利計算，本金最后一次支付。金最后一次支付。 X公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。慮所得稅、減值損失等因素。 X公司所購買債券的實際利率公司所購買債券的實際利率r：（59+59+59+59+59+1 250）/（1+r）5 =1 000（元）（元） r9.05%X公司的有關賬務處理如下：公司的有關賬務處理如下：（1）205年年1月月1日，購入債券：日，購入債券：借：持有至到期投資借：持有至到期投資成本成本 1 250

38、貸：銀行存款貸：銀行存款 1 000 持有至到期投資持有至到期投資利息調整利息調整 250（2）205年年12月月31日，確認實際利息收入：日，確認實際利息收入：借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 59（12504.72%） 利息調整利息調整 31.5 貸：投資收益貸：投資收益 90.5（10009.05%）（3）206年年12月月31日，確認實際利息收入：日，確認實際利息收入：借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 59 利息調整利息調整 39.69 貸：投資收益貸：投資收益 98.69【（1000+59+31.5）9.05%】（4）207年年12月月31日：

39、日：借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 59 利息調整利息調整 48.62 貸：投資收益貸：投資收益 107.62【（1000+59+31.5+59+39.69）9.05%】（5）208年年12月月31日，確認實際利息：日，確認實際利息：借：持有至到期投資借：持有至到期投資應計利息應計利息 59 利息調整利息調整 58.36 貸：投資收益貸：投資收益 117.36【（1000+59+31.5+59+39.69+59+58.36）9.05%】（6）209年年12月月31日，確認實際利息、收到本金和名義利息等：日，確認實際利息、收到本金和名義利息等：借：持有至到期投資借：持有至到

40、期投資應計利息應計利息 59 利息調整利息調整 71.83 貸：投資收益貸：投資收益 130.83到期還本付息：到期還本付息：借：銀行存款借：銀行存款 1 545（1250+12504.72%5） 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 1 250 應計利息應計利息 295（三）持有至到期投資轉換（三）持有至到期投資轉換l持有至到期投資持有至到期投資部分出售部分出售或或重分類重分類的金額較大，使該投資的的金額較大，使該投資的剩余部分剩余部分不再適合不再適合劃分為持有至到期投資的，應將該投資的劃分為持有至到期投資的，應將該投資的剩余部分重分類為剩余部分重分類為可供出售金融資產可供出售金融資

41、產，并以，并以公允價值公允價值進行后進行后續計量。續計量。l重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額差額計入所有者權益；在該可供出售金融資產發生減值或終計入所有者權益；在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。止確認時轉出，計入當期損益?！纠?8】 209年3月，由于貸款基準利率的變動和其他市場因素的影響，公司持有的、原劃分為持有至到期投資的某公司債券于4月1日對外出售10%，收取價款1 200 000元（即所出售債券的公允價值）。n假定4月1日該債券出售前的賬面余額（成本）為10 000 000元，不考慮債

42、券出售等其他相關因素的影響。n出售部分：出售部分：借：銀行存款借：銀行存款 1 200 000 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 1 000 000 10% 投資收益投資收益 200 000n剩余部分：重分類剩余部分：重分類借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本 10 800 000 公允價公允價120090% 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資成本成本 9 000 000 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 1 800 000n假定假定4月月23日，乙公司將該債券日，乙公司將該債券全部出售全部出售，收取價款，收取價款11 800 000元：元：借：銀行存款借：銀

43、行存款 11 800 000 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產成本成本 10 800 000 投資收益投資收益 1 000 000結轉：結轉： 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 1 800 000 貸：投資收益貸：投資收益 1 800 000第四節第四節 可供出售金融資產可供出售金融資產一、可供出售金融資產一、可供出售金融資產 指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：下列各類資產以外的金融資產：l貸款和應收款項；貸款和應收款項；l持有至到期投資；持有至到期投資；l以公允價值計

44、量且其變動計入當期損益的金融資產。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。n某項金融資產具體應劃分為哪一類，主要取決于企業管理層某項金融資產具體應劃分為哪一類，主要取決于企業管理層的風險管理、投資決策等因素。的風險管理、投資決策等因素。二、會計處理二、會計處理1.初始確認初始確認按按公允價值公允價值計量，相關計量，相關交易費用交易費用計入初始入賬金額；計入初始入賬金額；2資產負債表日資產負債表日，按公允價值計量，按公允價值計量，公允價值變動公允價值變動計入計入所有者權益所有者權益。對可供出售金融資產會計處理時，應注意以下幾方面：對可供出售金融資產會計處理時，應注意以下幾方面：l取得可供出

45、售金融資產支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息或取得可供出售金融資產支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息或已宣告但尚未發放的現金股利，應單獨確認為應收項目。已宣告但尚未發放的現金股利，應單獨確認為應收項目。l持有期間取得的利息或現金股利，應當計入投資收益。持有期間取得的利息或現金股利，應當計入投資收益。l資產負債表日，以公允價值計量，且公允價值變動計入資本公積。資產負債表日，以公允價值計量，且公允價值變動計入資本公積。l可供出售金融資產發生的可供出售金融資產發生的減值損失減值損失，應計入當期損益；，應計入當期損益； l處置時，取得的價款與該金融資產賬面價值之間的差額，計

46、入投資損益；同時，處置時，取得的價款與該金融資產賬面價值之間的差額，計入投資損益；同時，將原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額，計入投資損益。將原直接計入所有者權益的公允價值變動累計額，計入投資損益?！纠?9】n公司于公司于209年年7月月13日從二級市場購入股票日從二級市場購入股票1 000 000股，每股市價股，每股市價15元，手續費元，手續費30 000元；初始確認時，該股元；初始確認時，該股票劃分為可供出售金融資產。票劃分為可供出售金融資產。n至至209年年12月月31日公司仍持有該股票，該股票當時的市日公司仍持有該股票，該股票當時的市價為價為16元。元。n2010年年2月月1日，

47、公司將該股票售出，售價為每股日，公司將該股票售出，售價為每股13元，元，另支付交易費用另支付交易費用30 000元。元。（1）209年年7月月13日購入股票：日購入股票：借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本 15 030 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 15 030 000（2）209年年12月月31日確認股票價格變動：日確認股票價格變動：借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 970 000 貸：貸：資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 970 000（1600-1503=97萬）萬）（3）2010年年2月月1日出售股票：日出售股票： 借：銀行存款

48、借：銀行存款 12 970 000 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 970 000 轉出轉出 投資收益投資收益 2 060 000 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產成本成本 15 030 000 公允價值變動公允價值變動 970 000【例510】 209年年1月月1日甲公司支付價款日甲公司支付價款1 028.24元購入某公司發行元購入某公司發行的的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1 000元，票元，票面利率面利率4，實際利率為，實際利率為3，利息每年末支付，本金到期支，利息每年末支付，本金到期支付。公司將該公司債券劃分為可供出售

49、金融資產。付。公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產。209年年12月月31日，該債券的市場價格為日，該債券的市場價格為1 000094元。元。賬務處理如下：（1）209年年1月月1日購入債券：日購入債券： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本 1 000 利息調整利息調整 28.244 貸：銀行存款貸：銀行存款 1 028.244（2）209年年12月月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：日，收到債券利息、確認公允價值變動：實際利息實際利息=1 028.2443=30.847230.85（元）（元） 借：應收利息借：應收利息 40 貸：投資收益貸：投資收益 30.85 可供出

50、售金融資產可供出售金融資產利息調整利息調整 9.15 借：銀行存款借：銀行存款 40 貸：應收利息貸：應收利息 40 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積 19 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 19 賬面（賬面（1028.094-9.15）-1000.094=19第五節第五節 金融資產減值金融資產減值一、金融資產減值損失的確認一、金融資產減值損失的確認 在資產負債表日在資產負債表日，有客觀證據表明金融資產發生減值的，應確認減值損失。，有客觀證據表明金融資產發生減值的，應確認減值損失?？陀^證據客觀證據，是指金融資產初始確認后實際發生的、對該金融資產的

51、預計未來現金流量，是指金融資產初始確認后實際發生的、對該金融資產的預計未來現金流量有影響，且企業能夠對該影響進行可靠計量的事項。有影響，且企業能夠對該影響進行可靠計量的事項。包括下列各項：包括下列各項：1發行方或發行方或債務人債務人發生嚴重財務困難；發生嚴重財務困難；2債務人債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；3債權人債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；4債務人債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；很可能倒閉或進行其他財務重組；5

52、因因發行方發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；6債務人債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；具投資人可能無法收回投資成本；7權益工具投資權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌；的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌；8其他表明金融資產發生減值的客觀證據。其他表明金融資產發生減值的客觀證據。二、金融資產減值損失的計量二、金融資產減值損失的計量（一）持有至到期投資減值損失的計量（一）持有至到期投資減值

53、損失的計量1持有至到期投資以攤余成本后續計量，其發生減值時，應當持有至到期投資以攤余成本后續計量，其發生減值時，應當在將該金融資產的在將該金融資產的賬面價值賬面價值與與預計未來現金流量現值預計未來現金流量現值之間差之間差額，確認為減值損失，計入額，確認為減值損失，計入當期損益當期損益。 借：資產減值損失借：資產減值損失 貸：持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資減值準備 2對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業，在考慮對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業，在考慮金融資產減值測試時，應當先將金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大單項金額重大的金融資產區分開來

54、，單獨的金融資產區分開來，單獨進行減值測試。進行減值測試。l對單項金額不重大的金融資產，可以對單項金額不重大的金融資產，可以單獨單獨進行減值測試，也可以包括在具進行減值測試，也可以包括在具有類似信用風險特征的有類似信用風險特征的金融資產組合金融資產組合中進行減值測試。中進行減值測試。l單獨測試單獨測試未發現減值未發現減值的金融資產，應包括在具有類似信用風險特征的的金融資產，應包括在具有類似信用風險特征的金融金融資產組合中資產組合中再進行減值測試。已單項再進行減值測試。已單項確認確認減值損失的金融資產，不應包括減值損失的金融資產，不應包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。在具有

55、類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。 3對以攤余成本計量的金融資產對以攤余成本計量的金融資產確認減值損失后確認減值損失后，如有客觀，如有客觀證據表明該金融資產證據表明該金融資產價值已恢復價值已恢復，原確認的減值損失應當予，原確認的減值損失應當予以以轉回轉回，計入當期損益。，計入當期損益。轉回后的賬面價值轉回后的賬面價值不應當超過假定不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。 借：持有至到期投資減值準備借：持有至到期投資減值準備 貸：資產減值損失貸：資產減值損失【例511】 209年年12月月31日，日，A公司測試

56、某持有至到期投資發生減值，公司測試某持有至到期投資發生減值，減值金額為減值金額為21 000元。元。 會計處理：會計處理： 借：資產減值損失借：資產減值損失 21000 貸：持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資減值準備 21000（二）可供出售金融資產減值損失的計量（二）可供出售金融資產減值損失的計量 1可供出售金融資產發生減值時，可供出售金融資產發生減值時，原直接計入所有者權益中原直接計入所有者權益中的的因公允價值下降形成的因公允價值下降形成的累計損失累計損失，應當予以，應當予以轉出轉出，計入當期，計入當期損益。損益。 借：資產減值損失借：資產減值損失 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公

57、積其他資本公積 先轉出先轉出 可供出售金融資產可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 2對于已確認減值損失的可供出售對于已確認減值損失的可供出售債務工具債務工具，在隨后的會計，在隨后的會計期間期間公允價值已上升公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失確認后發生且客觀上與確認原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回轉回，計入當期，計入當期損益。損益。 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 貸：貸：資產減值損失資產減值損失 3可供出售可供出售權益工具權益工具投資發生的投資發生的減值損失減值損失，不得通過，不得通

58、過損益損益轉轉回?；?。 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產公允價值變動公允價值變動 貸：貸：資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積【例511】n207年年1月月1日，日，A公司按面值從債券二級市場購入公司按面值從債券二級市場購入M公司發行的債券公司發行的債券10 000張，每張面值張，每張面值100元，票面利率元，票面利率3%，劃分為可供出售金融資產。，劃分為可供出售金融資產。n207年年12月月31日，該債券的市場價格為每張日，該債券的市場價格為每張100元。元。n208年，年，M公司因投資決策失誤，發生嚴重財務困難，但仍可支付該債公司因投資決策失誤，發生嚴重財務困難，但仍可支付該債

59、券當年的票面利息。券當年的票面利息。208年年12月月31日，該債券的公允價值下降為每張日，該債券的公允價值下降為每張80元。元。A公司預計，如公司預計，如M不采取措施，該債券的公允價值預計會持續下跌。不采取措施，該債券的公允價值預計會持續下跌。n209年，年，M公司調整產品結構并整合其他資源，致使上年發生的財務困公司調整產品結構并整合其他資源，致使上年發生的財務困難大為好轉。難大為好轉。209年年12月月31日，該債券的公允價值已上升至每張日，該債券的公允價值已上升至每張95元。元。n假定假定A公司初始確認該債券時計算確定的債券實際利率為公司初始確認該債券時計算確定的債券實際利率為3A公司賬

60、務處理：公司賬務處理：（1）207年年1月月1日購入債券：日購入債券： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產成本成本 1 000 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 1 000 000（2）207年年12月月31日確認利息、公允價值變動：日確認利息、公允價值變動： 借：應收利息借：應收利息 30 000 貸：投資收益貸：投資收益 30 000 借：銀行存款借：銀行存款 30 000 貸：應收利息貸：應收利息 30 000 債券的公允價值變動為零，故不作賬務處理。債券的公允價值變動為零，故不作賬務處理。（3）208年年12月月31日確認利息收入及減值損失：日確認利息收入及減值損失：借：應收利息