1、張玉林 綻東蘭 2009年10月金融企業所得稅涉稅業務解讀張玉林 整理金融企業是指以提供金融服務為主要經營業務的企業。所謂金融，是指經營貨幣資金融通活動的業務，包括貸款、融資租賃、金融商品轉讓、金融經紀業和其他金融業務等（金融資料銀行中間業務）它主要是通過向其他企業、事業單位和個人提供金融服務來實現利潤。金融企業包括銀行（人民銀行、商業銀行、政策性銀行信用社、）、保險公司、信托投資公司、融資租賃公司、證券公司等。第一講 收入額的確定金融企業提供金融商品服務所取得的收入，主要包括利息收入、金融企業往來收入、手 續費收入、貼現利息收入、證券發行差價收入、證券自營差價收入、買入返售證

2、60;券收入、匯兌收益和其他業務收入。收入不包括為第三方或者客戶代收的款項，如企業代墊 的工本費、代郵電部門收取的郵電費。（注：在計算營業稅時，金融經紀業務和其他金融業務（中間業務）營業額為手續費（傭金）類的全部收入包括價外收取的代墊、代收代付費用如郵電費、工本費加價等，從中不得作任何扣除。）注：幾個名詞：1、貸款是指將資金有償貸與他人使用（包括以貼現、押匯方式）的業務。以貨幣資金投資但收取固定利潤或保底利潤的行為，也屬于這里所稱的貸款業務。按資金來源不同，貸款分為外匯轉貸業務和一般貸款業務兩種：（1）外匯轉貸業務，是指金融企業直接向境外借入外匯資金，然后再貸給國內企業或其他單位、個

3、人。各銀行總行向境外借入外匯資金后，通過下屬分支機構貸給境內單位或個人使用的，也屬于外匯轉貸業務。（2）一般貸款業務，指除外匯轉貸以外的各種貸款。2、融資租賃(也稱金融租賃)，是指經中國人民銀行或對外經濟貿易合作部批準可從事融資租賃業務的單位所從事的具有融資性質和所有權轉移特點的設備租賃業務。3、金融商品轉讓，是指轉讓外匯、有價證券或非貨物期貨的所有權的行為。包括：股票轉讓、債券轉讓、外匯轉讓、其他金融商品轉讓。4、金融經紀業務和其他金融業務，指受托代他人經營金融活動的中間業務。如委托業務、代理業務、咨詢業務等。5、金融機構往來利息收入，是指金融機構之間相互占用、拆借資金取得的利息收6、證券回

4、購（買入返售證 券收入、賣出回購證 券支出）一般規定金融企業提供金融產品服務取得的收入，應當根據收入的性質，按照收入確認的條件在以下條件均 能滿足時予以確認：1.與交易相關的經濟利益能夠流入企業；2.收入的金額能夠可靠地計量。 具體規定1、金融企業貸款利息收入所得稅處理問題（1）金融企業發放的貸款，應按期計算利息并計入當期應納稅所得額。發放的貸款逾期（含展期，下同）90天尚未收回的，此前（含90天）發生的應收未收利息應按規定計入當期應納稅所得額；此后發生的應收未收利息不計入當期應納稅所得額，待實際收回時再計入當期應納稅所得額。（2）金融企業已經計入應納稅

5、所得額或已按規定繳納企業所得稅的應收未收利息，如逾期90天（不含90天）仍未收回的，準予沖減當期的應納稅所得額。（3）以前已按原有關規定處理的，不再退稅，尚未進行稅務處理的應按本規定執行。（ 國家稅務總局關于金融保險企業所得稅有關業務問題的通知 國稅函2002960號）2、金融保險企業經營國庫券的所得，即在二級市場上買賣國庫券的所得，應按規定繳納企業所得稅，是指金融保險企業購買的國債未到兌付期而銷售所取得的收入，應計入應稅收入，按規定計算繳納企業所得稅。金融保險企業購買（包括二級市場購買）的國債到期（或分期）兌付所取得的國債利息收入，予以免征企業所得稅，但相關費用不得在稅前扣除。3、

6、金融保險企業經銷、代銷國債所取得的代辦手續費收入，應計入應稅收入，按規定計算繳納企業所得稅4、金融保險企業收回的尚未核銷的貸款本息，其超過貸款本金和表內利息的部分，應計入應稅收入，按規定計算繳納企業所得稅。5、金融保險企業收回的以物抵債非貨幣財產，經評估后的折價金額，若高于債權的金額，凡退還給原債務人的部分，不作為應稅收入；不退還給原債務人的部分，應計入應稅收入，按規定計算繳納企業所得稅。6、金融保險企業按規定向客戶收取的業務手續費，以折扣（折讓）方式收取的，可按折扣（折讓）后實際收取的金額計入應稅收入。如果向客戶收取業務手續費后再返還或回扣給客戶的，其支出不得在稅前扣除。（上述2-6項出自國

7、稅函2000906號國家稅務總局關于金融保險企業所得稅若干問題的通知）經國家稅務總局批準實行匯總納稅的各級銀行機構出資舉辦的企業，包括金融法人企業和非金融企業不得與銀行合并納稅，按規定就地繳納企業所得稅。（國家稅務總局關于銀行企業所得稅若干問題的通知國稅發1999162號）8、各地稅務機關在清繳或專項檢查過程中，發現銀行未按權責發生制原則核算申報應收未收利息收入的，應按規定就地補征所得稅。（國稅發1999162號）9、關于金融保險業以外匯折合人民幣計算營業額問題（1） 自1996年1月1日起，金融保險業以外匯結算營業額的,金融業按其收到的外匯的當天或當季季末中國人民銀行公布的基準匯價折合營業額

8、。（2） <中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則>第十六條關于金融保險業以外匯折合人民幣計算營業額問題的有關規定同時廢止。（財政部國家稅務總局關于金融保險業以外匯折合人民幣計算營業額問題的通知 10、金融機構實際收到的結算罰款,罰息,加息等收入 、金融機構收取的賬單費,憑證費應并入營業額。（<國務院關于調整金融保險業稅收政策有關問題的通知>國發19975號）11、營業外收入包括固定資產盤盈、處置固定資產凈收益、處置無形資產凈收益 、處置抵債資產凈收益、罰款收入、金融機構的出納長款收入等。第二講 扣除項目確認稅前扣除應遵循的原則：（1）權責發生制原則。凡是當期已

9、經實現的收入和已經 發生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用；凡是不屬于當 期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。 （2）配比原則。收入與其成本、費用應當相互配比，同一會計期間內 的各項收入和與其相關的成本、費用，應當在該會計期間內確認。金融企業的會計核算應當合理劃分收益性支出與資本性支出。凡支出的效益僅與本 會計年度相關的，應當作為收益性支出；凡支出的效益與幾個會計年度相關的，應當作為資 本性支出。（3） 謹慎性原則。不得多計資產或收益，也不得少 計負債或費用。（4）重要性原則

10、，對資產、負債、損益等有較大影響 ，進而影響財務會計報告使用者據以做出合理判斷的重要會計事項，必須按照規定的會計方 法和程序進行處理，并在財務會計報告中予以充分的披露；對于次要的會計事項，在不影響 會計信息真實性和不至于誤導會計信息使用者作出正確判斷的前提下，可適當簡化處理。一般規定  1、金融企業的營業成本，是指在業務經營過程中發生的與業務 經營有關的支 出，包括利息支出、金融企業往來支出、手續費支出、賣出回購證券支出、匯兌損失等。 2、 營業費用，是指金融企業在業務經營及管理工作中發生的各 項費用，包括

11、0;：固定資產折舊、業務宣傳費、業務招待費、電子設備運轉費、安全防衛費、企業財產保險 費、郵電費、勞動保護費、外事費、印刷費、公雜費、低值易耗品攤銷、職工 工資、差旅費、水電費、租賃費（不包括融資租賃費）、修理費、職工福利費、職工教育經 費、工會經費、房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、會議費、訴訟費、公證費、咨 詢費、無形資產攤銷、長期待攤費用攤銷、待業保險費、勞動保險費、取暖費、審計費、技 術轉讓費、研究開發費、綠化費、董事會費、上交管理費、廣告費、銀行結算費等。  3、金融企業應支付職工的工資，應當根據規定的工資標準等資&#

12、160;料，計算職工 工資，計入成本費用。企業按規定給予職工的各種工資性質的補貼，也應計入各工資項目。 4、金融企業在經營過程中所發生的其他各項費用，應當以實際 發生數計入成 本費用。凡應當由本期負擔而尚未支出的費用，作為預提費用計入本期成本費用；凡已支出 ，應當由本期和以后各期負擔的費用，應當作為待攤費用，分期攤入成本費用。 5、 金融企業必須分清本期營業成本、營業費用和下期營業成本 、營業費用的界限，不得任意預提和攤銷費用。 6、營業外支出包括固定資產盤虧、處置固定資產凈損失 、處置無形資產凈損失、抵債資產保管費用、處置

13、抵債資產凈損失、債務重組損失、罰款支 出、捐贈支出、非常損失等。 7、資產損失，是指金融企業按規定提取(或轉回)的貸款損失和其他各項資產損失。具體規定一、銀行計算應納稅所得額時，準予扣除的項目，一律按照稅收法規規定的扣除標準執行，財務、會計制度規定的列支標準與稅收法規規定的扣除標準不一致的，應按稅收規定進行納稅調整。有關部門和企業的費用考核指標，不得作為稅收扣除和計算征稅的依據。 各地稅務機關在清繳或專項檢查過程中，發現銀行未按權責發生制原則核算申報應收未收利息收入的，應按規定就地補征所得稅（國稅發號）二、金融保險企業不得預提固定資產修理費（裝修費），實際發生的固定資產修理（裝修）支

14、出，按照企業所得稅前扣除辦法第三十一條的規定執行。三、金融保險企業以經營租賃方式租入的房屋，其發生的裝修工程支出，作為遞延費用，在租賃合同的剩余期限內平均攤銷。金融保險企業的辦公樓、營業廳一次裝修工程支出在10萬元以上的，報經主管稅務機關審核同意后，按上述規定扣除。未經主管稅務機關審核同意的，一律作為資本性支出，不得在稅前扣除。四、金融保險企業以融資租賃方式租入的不按固定資產管理的電腦及其輔助設備，其租賃費可在租賃期內平均攤銷，但最少不得短于3年。五、金融保險企業的廣告費、業務宣傳費，按企業所得稅稅前扣除辦法第四十條、四十一條、四十二條的規定執行。六、金融保險企業的業務招待費，應依扣除金融機構

15、往來利息收入后的營業收入，按企業所得稅稅前扣除辦法第四十三、四十四條的規定標準計算扣除。七、金融保險企業的財產損失（包括固定資產盤虧、報廢、毀損損失、非常損失、投資損失和其他損失）稅前扣除、稅前彌補虧損等扣除項目，經稅務機關審核后，按稅收法規的有關規定扣除。八、金融保險企業提取的投資風險準備金等國家稅收法規規定之外的各項準備金，不得在稅前扣除。九、匯總納稅的金融保險企業，經稅務機關審核確認由上級機構統一計算扣除呆賬準備金和壞賬準備金的，其成員企業發生的呆賬損失和壞賬損失，由上級機構向所在地主管稅務機關申報，經所在地主管稅務機關審核確認后，按有關規定核銷。如由上級機構統一計算扣除，向成員企業分解

16、指標的，成員企業發生的呆賬和壞賬損失，可經成員企業所在地主管稅務機關審核確認，在分解指標的額度內，據實核銷。分解指標當年度如有結余，可結轉以后年度使用。呆賬損失或壞賬損失超過分解指標額度的，當年不得核銷，可結轉以后年度，用以后年度的分解指標核銷扣除。此前規定與本通知有抵觸的，按本通知規定執行。（上述二至九項出自國家稅務總局關于金融保險企業所得稅若干問題的通知 國稅函2000906號）十、金融保險企業實施新的財務制度后職工醫藥費列支問題（1）金融、保險企業離退休職工的醫藥費，包括離休人員參加醫療保險的醫療保險基金，在企業勞動保險費中列支。（2）金融、保險企業在職職工的醫藥費，包括企業參

17、加職工醫療保險繳納的醫療保險費，在按照企業職工工資總額14提取的職工福利費中列支。十一、廣告費、業務宣傳費和業務招待費稅前扣除的有關問題（1）金融企業凡按國家稅務總局關于金融企業應收利息稅務處理問題的通知（國稅發200169號）的規定，在扣除2000年12月31日以前應收未收利息采取直接沖減當年利息收入方式進行處理的，在計算廣告費、業務宣傳費和業務招待費稅前扣除限額時，準予將已沖減當年利息收入的部分還原，即以當年實際取得的利息收入作為計算上述三項費用稅前扣除限額的基數。金融資料財政部 國家稅務總局關于金融企業應收未收利息征收營業稅問題的通知（財稅.doc（2）金融企業凡按國家稅務總局關于金融保

18、險企業所得稅若干問題的通知（國稅函2000906號）的規定，對業務宣傳費和業務招待費實行由總行（總公司）或分行（分公司）統一計算調劑使用的，其成員企業每年實際發生的業務宣傳費和業務招待費，可按稅法規定標準據實扣除，超過規定標準的部分，由總行（總公司）或分行（分公司）在規定的限額內實行差額據實補扣。（3）本通知自2003年1月1日起執行。（國家稅務總局關于金融企業廣告費、業務宣傳費和業務招待費稅前扣除問題的通知國稅函20031147號）解讀：上述通知第一條主要是明確那些“在扣除2000年12月31日以前應收未收利息采取直接沖減當年利息收入方式進行處理的”金融企業扣除“三費”時的具體計算方法，有相

19、關情況的企業遵照執行即可。至于第二條，國家稅務總局關于金融保險企業所得稅若干問題的通知（國稅函2000906號）中第十六條規定：“匯總納稅的金融保險企業，業務招待費和業務宣傳費由總行（總公司）或分行（分公司）統一計算調劑使用的，必須由企業提出申請，經所在地省級稅務機關審核確認后，方可執行。分行（分公司）以下成員企業的確認權限和程序，由各所在地省級稅務機關規定。成員企業每年實際發生的業務招待費和業務宣傳費，凡在稅務機關審核確認限額以內的，可以據實扣除；超過限額的，按限額扣除，并進行納稅調整，未進行納稅調整的，主管稅務機關檢查發現后，就地補稅。未經稅務機關審核確認的，不得實行統一調劑使用的辦法。”

20、本次國稅函20031147號文件對這項規定進行了明確，允許實際發生的業務宣傳費和業務招待費中超標的部分由總行（總公司）或分行（分公司）在規定的限額內實行差額據實補扣十二、計稅工資及福利費問題（1）國家對金融、保險企業實行計稅工資制計稅工資的具體標準，在財政部規定的限額內，由省級人民政府規定，企業實際發放工資超過計稅工資標準的部分，在計算應納稅所得額時應予以調整。該政策適用于我國境內所有地區的金融、保險企業。因此，地方政府批準金融、保險企業實行的工資政策(含工資總額與經濟效益掛鉤辦法)所發放的工資總額，如果超過計稅工資限額，其超出部分應嚴格按照現行規定作納稅調整處理。（財稅字號）（2）銀行的工資

21、支出，按計稅工資標準扣除；職工福利費、工會經費、職工教育經費按計稅工資總額的相應比例計算扣除。匯總納稅銀行的工資、職工福利費、工會經費、職工教育經費支出，在相應會計科目中如實反映，并在企業所得稅申報表中如實申報調整的，由其總機構統一計算扣除；未在相應會計科目中反映和不如實申報的，監管稅務機關檢查發現后就地補稅。（國稅發1999162號）十三、銀行實際支付給代理人的代辦手續費憑合法憑證據實扣除。（國稅發1999162號）十四、總機構提取管理費的稅前扣除審批（國稅函2005115號）1、符合提取管理費條件的總機構按比例提取管理費的，原則上不能超過銷售收入的2。無論采取比例提取還是定額提取，都必須實

22、行總額控制。（國稅發1996177號）2、（1）總機構提取并在稅前扣除的管理費，應向所有全資的下屬企業（包括微利企業、虧損企業和享受減免稅企業）按其總收入的同一比例進行分攤，不得在各企業間調劑稅前扣除的分攤比例和數額。    （2）總機構的各項經營性和非經營性收入，包括房屋出租收入、國債利息和存款利息收入、對外投資（包括對下屬企業投資）分回的投資收益等收入，應從總機構提取稅前扣除管理費數額中扣減。     （3）總機構代下屬企業支付的人員工資、獎金等各項費用，應按規定在下屬企業列支，不得計入總機構的管理費

23、。稅務機關應據此確定總機構的管理費支出需要。         （4）總經稅務機關批準提取的總機構管理費，不得直接抵扣總機構的各項支出，應全額填入年度企業所得稅納稅申報表的"其它收入"欄中，并在明細表中注明"提取管理費收入"的數額。    （5）主管稅務機關應加強對分攤總機構管理費的下屬企業的管理和檢查。分攤總機構管理費的下屬企業在納稅申報時，應附送有權審批的稅務機關審批管理費的批復文件（復印件），未經稅務機關審批同意，或者不能

24、提供有權審批的稅務機關審批管理費的批復文件（復印件）的，其分攤的總機構管理費不得在稅前扣除。 （6）審批權限    a總機構和分攤管理費的所屬企業不在同一省（自治區、直轄市），且總機構申請提取管理費金額達到2000萬元的，由國家稅務總局審批。   b總機構和分攤管理費的所屬企業不在同一省（自治區、直轄市），且總機構申請提取管理費金額不足2000萬元的，由總機構所在地省級稅務機關審批。     c總機構和分攤管理費的所屬企業在同一省（自治區、直轄市）的，由總機構所在地

25、省級稅務機關審批，或者由總機構所在地省級稅務機關授權審批，具體執行依據（國稅函2005115號）十五、基層信用社按規定上交縣聯社購建辦公用房的費用，不得在稅前直接扣除，但縣聯社可將辦公用房每年應提取的折舊額，按出資額分攤給出資方，其中，基層信用社分攤的折舊額準予在稅前扣除（國稅發（2004）148號） 十六、國家稅務總局金融企業呆賬損失稅前扣除管理辦法（總局令號）1、金融企業經采取所有可能的措施和實施必要的程序之后，符合下列條件之一的債權或者股權，可以作為呆賬在企業所得稅前扣除：（1）借款人和擔保人依法宣告破產、關閉、解散，并終止法人資格，金融企業對借款人和擔保人進行追償后，未能收回的債權；（

26、2）借款人死亡，或者依照中華人民共和國民法通則的規定宣告失蹤或者死亡，金融企業依法對其財產或者遺產進行清償，并對擔保人進行追償后，未能收回的債權；（3）借款人遭受重大自然災害或意外事故，損失巨大且不能獲得保險補償，確實無力償還的貸款；或者保險賠償清償后。確實無力償還的部分債務，金融企業對其財產進行清償和對擔保人進行追償后，未能收回的債權；（4）借款人和擔保人雖未依法宣告破產、關閉、解散，但已完全停止經營活動，被縣（市、區）及縣以上工商行政管理部門依法注銷、吊銷營業執照，終止法人資格，金融企業對借款人和擔保人進行清償后，未能收回的債權；（5）借款人觸犯刑律，依法受到制裁，其財產不足歸還所借債務，

27、又無其他債務承擔者，金融企業經追償后確實無法收回的債權；（6）由于借款人和擔保人不能償還到期債務，金融企業訴諸法律，經法院對借款人和擔保人強制執行，借款人和擔保人均無財產可執行，法院裁定終結執行后，金融企業仍無法收回的債權；（7）由于上述（一）至（六）項原因借款人不能償還到期債務，金融企業對依法取得的抵債資產，按評估確認的市場公允價值入賬后，扣除抵債資產接收費用，小于貸款本息的差額，經追償后仍無法收回的債權；（8）開立信用證、辦理承兌匯票、開具保函等發生墊款時，凡開證申請人和保證人由于上述（一）至（七）項原因，無法償還墊款，金融企業經追償后仍無法收回的墊款；（9）按照國家法律法規規定具有投資權

28、的金融企業的對外投資，由于被投資企業依法宣告破產、關閉、解散，并終止法人資格的，經金融企業對被投資企業清算和追償后仍無法收回的股權；（10）銀行卡被偽造、冒用、騙領而發生的應由銀行承擔的凈損失；（11）助學貸款逾期后，銀行在確定的有效追索期內，并依法處置助學貸款抵押物（質押物）和向擔保人追索連帶責任后，仍無法收回的貸款；（12）金融企業發生的除貸款本金和應收利息以外的其他逾期年無法收回的應收賬款（不含關聯企業之間的往來賬款）；（13）經國務院專案批準核銷的債權。2、下列債權或者股權不得作為呆賬在企業所得稅前扣除：（1）借款人或者擔保人有經濟償還能力，不論何種原因，未按期償還的金融企業債權；（2

29、）違反法律、法規的規定，以各種形式、借口逃廢或者懸空的金融企業債權；（3）行政干預逃廢或者懸空的金融企業債權；（4）金融企業未向借款人和擔保人追償的債權；（5）金融企業發生非經營活動的債權等；（*）（6）其他不應當核銷的金融企業債權或者股權。3、金融企業承擔風險和損失的下列資產可以提取呆賬準備，包括貸款（含抵押、質押、擔保等貸款）、銀行卡透支、抵債資產、貼現、銀行承兌匯票墊款、擔保墊款、進出口押匯、股權投資和債券投資、拆惜（拆出）、應收利息（不含貸款應收利息）、應收股利、應收保費、應收分保賬款、應收租賃款等債權和股權。對由金融企業轉貸并承擔對外還款責任的國外貸款、包括國際金融組織貸款、外國買方

30、信貸、外國政府信貸、日本國際協力銀行不附條件貸款和外國政府混合貸款等資產，可計提呆賬準備。金融企業不承擔風險和還款責任的委托貸款及代理貸款等資產，不得計提呆賬準備。解讀：該辦法出臺前，原規定提取呆帳準備的資產僅限于各種貸款資產、銀行卡透支和助學貸款業務，新辦法則將銀行的各種墊款業務一并作為提取呆賬準備的資產，將范圍擴大到金融企業承擔風險和損失的全部資產（以下簡稱風險資產）。根據資產性質的不同，提取呆賬準備的資產具體可分為以下四類：一是貸款類資產，包括抵押、質押、擔保等貸款，以及由金融企業轉貸并承擔對外還款責任的國外貸款，但不包括委托貸款和代理貸款；二是墊款類資產，包括銀行卡透支、貼現、銀行承兌

31、匯票墊款、抵債資產、擔保墊款和進出口押匯；三是投資類資產，包括股權投資和債權投資，但不含采用成本與市價孰低法確定期末價值的證券投資和購買的國債本息部分的投資；四是短期應收類資產，包括應收利息（不含貸款應收利息）、應收股利、應收保費、應收分保帳款、應收租賃款等債權和股權，以及拆出資金。稅收規定中允許稅前扣除的呆帳準備提取范圍，基本與財務規定一致，但還是有些差異，即允許稅前扣除呆賬準備的提取范圍，不包括信用證墊款，而增加了抵債資產項目。4、金融企業按下列公式計提的呆賬準備允許在稅前扣除：允許稅前扣除的呆賬準備本年末允許提取呆賬準備的資產余額×上年末已在稅前扣除的呆賬準備余額。解讀：與財務

32、政策不同，稅收政策規定金融企業允許稅前扣除的呆帳準備計提比例為年末允許提取呆帳準備資產余額的1%。新辦法實施后，金融企業建立統一的呆賬準備制度，不再提取壞賬準備和投資風險準備，不再單獨核銷壞帳損失和投資損失。5、金融企業發生的呆賬損失，按規定報經稅務機關審核確認后，應先沖抵已在稅前扣除的呆賬準備，不足沖抵部分可據實稅前扣除。6、金融企業收回的已在稅前扣除的呆賬，應計入收回當期的應納稅所得額繳納企業所得稅；金融企業收回的尚未在稅前扣除的呆賬，超過本金的部分，計入收回當期的應納稅所得額繳納企業所得稅。解讀：（1）金融企業計提呆帳準備時，在賬務處理上，增加其他營業支出計提呆帳準備；呆帳核銷時，沖減呆

33、帳準備；收回已核銷的呆帳，未超過本金部分，計入其他營業收入，超過本金部分，計入利息收入。應特別指出的是，貸款利息收入由于不再計提呆（壞）帳準備，核銷時應直接作沖減利息收入處理。（2）財務規定中未規定呆帳的核銷順序，但稅收規定明確：金融企業發生的呆帳損失，應先沖抵已在稅前扣除的呆帳準備，不足沖抵部分據實稅前扣除. （3）按照財務政策，收回已核銷的呆帳損失已計入其他營業收入或利息收入，即計入了利潤總額。因此收回已核銷的呆帳損失從會計處理上已經計入了應納稅所得額。但對于由于未按時申報等原因尚未在稅前扣除的呆帳損失，總局令中規定，僅就超過本金部分（即計入利息收入部分）繳納企業所得稅，這是因為本金部分是

34、債權回收，不需納稅，超過本金部分為應稅所得。在實際操作中，由于未超過本金部分在會計處理上計入其他營業收入，已計入利潤總額，因此應將此部分作為應納稅所得額的調減項。7、實行匯總納稅的金融企業，需統一計提呆賬準備的，由總機構向所在地的省（自治區、直轄市或計劃單列市）稅務機關申報，經審核確認后，年終統一計算扣除；如需向成員企業分解呆賬準備指標的，總機構申報時還應同時附送有關指標分解資料，經所在地省（自治區、直轄市或計劃單列市）稅務機關審核確認后逐級下達到各成員企業。8、金融企業發生符合條件的呆賬損失，應在年度終了后日內及時向當地主管稅務機關申報。確因特殊情況不能按時申報的，經主管稅務機關批準可適當延

35、期申報。金融企業申報稅前扣除呆賬損失時，須同時報送以下相關文件、資料：（1）呆賬損失稅前扣除申請報告。基本內容包括：借款人、擔保人和被投資企業的基本情況，貸款發放及使用情況和投資情況，形成呆賬的主要原因以及采取的補救措施和結果，借款人或被投資企業、擔保人財產清算、清償和分配情況，貸款或投資人受償及損失情況，申請稅前扣除金額等。（2）貸款和投資合同、發放貸款和投資憑證及相關材料。（3）政府、法院、公安、工商行政管理部門、企業主管部門、保險企業等單位出具的相關證明材料。（4）稅務機關要求報送的其他資料。金融企業不能提供相關資料的，主管稅務機關有權不予受理。9、稅務機關在接到金融企業呆賬損失稅前扣除

36、申請后，應嚴格進行審查核實，必要時可實地進行調查核實。注：按照國家稅務總局關于金融企業應收利息稅務處理問題的通知（國稅發200169號）規定，金融企業逾期的應收貸款利息在超過規定期后，準予沖減當期應納稅所得額，不需稅務機關審批。10、對實行統一計提呆賬準備的匯總納稅的金融企業，如由總機構扣除呆賬損失的，其成員企業發生的呆賬損失，由總機構向所在地省（自治區、直轄市或計劃單列市）稅務機關申報，經審核確認后按有關規定統計算扣除。如由各成員企業扣除呆賬損失的，由各成員企業向所在地設區的市（地區）以上稅務機關（含本級）申報，并附送經總機構所在地省（自治區、直轄市或計劃單列市）稅務機關審核后的呆賬準備金分

37、解指標資料，經所在地主管稅務機關按有關規定審核確認后扣除。各成員企業并應在年度終了后個月內，將其稅前扣除的呆賬損失數額層報總機構，由總機構匯總報所在地的省（自治區、直轄市或計劃單列市）稅務機關備案。11、各級稅務機關要加強對呆賬損失稅前扣除的檢查，發現申報不實或者以弄虛作假手段騙取呆賬損失稅前扣除的，稅務機關有權作出不予稅前扣除的決定，予以調整補稅，并根據中華人民共和國稅收征收管理法等有關規定，予以處罰。12、本辦法適用于中華人民共和國境內除金融資產管理公司外的經營金融業務的各類金融企業，包括各政策性銀行、商業銀行、保險公司、證券公司、信托投資公司、財務公司和金融租賃公司等。城市商業銀行、城鄉

38、信用社呆賬損失稅前扣除應按本辦法有關規定執行，但其申報審批的程序、權限和具體要求，由國家稅務總局另行制定。13、本辦法自年1月日起施行。年月日以后發生的呆賬損失或提取的呆賬準備，尚未進行稅務處理的，依照本辦法執行。以前規定與本辦法不一致的，一律以本辦法為準。14、各省、自治區、直轄市和計劃單列市稅務機關，可根據本辦法制定具體實施意見，并報國家稅務總局備案。解讀：該辦法在呆帳的認定、呆帳準備的計提、呆帳的核銷及其管理方面做出了重大調整。它所規定的不得在稅前扣除的呆賬損失，以及是否計提呆賬準備的項目，國家稅務總局以前對金融企業沒有明確規定。該辦法減少了金融企業的所得稅稅前扣除，意味著金融企業靠加大

39、費用列支來偷漏所得稅的手段，將得到控制。例：A銀行2003年各項準備的期初余額為：貸款呆帳準備60000萬元，壞帳準備10萬元，投資風險準備400萬元。其2004年除呆壞帳準備以外的資產期初、期末余額如下（單位：萬元）：資 產期初數期末數流動資產:  現金及銀行存款1,0002,000存放中央銀行款項40,00050,000存放同業款項18,00012,000拆放同業46,00045,000短期貸款100,00085,000匯票墊款100130進出口押匯100120應收利息1,0001,200其中：貸款應收利息9001,000應收帳款1,0002,000其他應收款140,0

40、002,000短期投資500600流動資產合計347,700200,050長期資產:  中長期貸款7,400,0007,580,000逾期貸款44,00042,000長期投資（面值）1,300,0001,380,000其中：國債投資900,000950,000固定資產凈值11,00011,000在建工程12,00012,000長期資產合計8,767,0009,025,000無形、遞延及其他長期資產:  無形資產109遞延資產200180其他長期資產1,0001,0o0無形、遞延及其他長期資產合計1,2101,189資產總計9,115,9109,226,2

41、39A銀行2003年和2004年分別核銷呆帳準備20000萬元。計算A銀行2003年和2004年可稅前扣除的呆帳準備金。分析：第一步、確定可提取呆帳準備的風險資產范圍及金額。見下表（單位：萬元）：資 產 期初數 期末數 存放同業18,00012,000 拆放同業46,000 45,000 短期貸款100,000 85,000 匯票墊款100 130 進出口押匯100 120 應收利息1,000 1,200 其中：貸款應收利息900 1,000 應計提準備的應收利息100 200 應收帳款1,000 2,000 短期投資500 600 中長期貸款7,400,000 7,580,000 逾期貸款4

42、4,000 42,000 長期投資（面值）1,300,000 1,380,000 其中：國債投資900,000 950,000 應計提準備的長期投資400,000 430,000 風險資產總計8,009,800 8,197,050  其中，現金及銀行存款、存放中央銀行款項、貸款應收利息、其他應收款（非經營性債權）、國債投資、固定資產及在建工程、無形資產、遞延資產及其他長期資產不能作為風險資產。第二步、計算應提取的呆帳準備計算步驟及公式如下：（1）按照風險資產和計提比例計算出呆帳準備的期末余額呆帳準備的期末余額=風險資產總額×計提比例；（2）計算本期應提取金額應提取的呆帳準備

43、=呆帳準備的期末余額-呆帳準備的期初余額+補足核銷呆帳損失計提的呆帳準備（即呆帳核銷金額）因此，2003年和2004年可稅前扣除的呆帳準備提取金額為：2002年2003年2004年風險資產余額A 8,009,8008,197,050稅前扣除計提比例B 1%1%年末應保證的呆帳準備余額C60,410 80,098 81,970.5 呆帳核銷金額20,000 20,000 可稅前扣除提取金額39,688 21,872.5 說明：1、2002年呆帳準備余額為各項準備之和，即60000+10+400=604102、=-+=-+十六、從2005年度起，國家稅務總局關于金融企業呆帳損失

44、稅前扣除審批事項的通知（國稅發200373號）第一條第三款關于“銀行、城鄉信用社和其他金融企業發生的單筆（項）5000萬元以上的呆帳損失”由國家稅務總局負責審批的規定，下放至省級稅務機關審批。2004年及以前年度發生、尚未經國家稅務總局審批的銀行、城鄉信用社和其他金融企業發生的單筆（項）5000萬元以上的呆帳損失，也按調整后的審批權限處理。（關于調整金融企業呆帳損失稅前扣除審批權限的通知國稅發200511號）十七、公益性捐贈扣除。金融、保險企業通過中國境內非營利的社會團體、國家機關向公益、救濟性事業的捐贈支出，不超過當年應納稅所得額1.5%的部分，可在稅前據實扣除。(94財稅字第27號) 第三

45、講 各金融企業其他涉稅問題一、關于農村信用社體制改革中有關稅務處理問題（國稅發200446號） 1、關于貸款呆帳損失的稅務處理問題 信用社在清產核資中，應對各項貸款進行全面、認真的清理核實。對清理出來的貸款呆帳損失，按照國家稅務總局金融企業呆帳損失稅前扣除管理辦法(國家稅務總局令第4號)和國家稅務總局關于金融企業呆帳損失稅前扣除審批事項的通知(國稅發200373號)的規定進行稅前扣除。其中，對貸款呆賬損失數額較大，當年一次性扣除有困難的，可按不超過8年的期限進行扣除。 2、關于各項資產盤盈、盤虧和損失的稅務處理問題 信用社在清產核資中發生的各項資產（不包括貸款，下同）盤盈、盤虧和損失，先列入待

46、處理財產損益，并在此基礎上進行清理核實。核實后其資產盤盈應計入當期應納稅所得額依法繳納企業所得稅；其資產盤虧和損失應按國家稅務總局關于印發企業財產損失稅前扣除管理辦法的通知（國稅發1997190號）的規定進行扣除，其中，資產盤虧和損失數額較大，當年一次扣除有困難的，可按不超過8年的期限進行扣除。3、關于逾期使用和一次性列入成本的固定資產稅務處理問題 信用社在清產核資中清理出來逾期使用和已按規定一次性列入成本的固定資產，不得列入計提折舊的固定資產范圍，但可單獨建賬進行日常管理。 4、關于固定資產重估增值或減值的稅務處理問題 信用社在清產核資中，如需對固定資產進行價值重估，其重估增加的價值，可以相

47、應調整相關資產的賬面價值，但增加價值提取的折舊不得在稅前扣除；其重估減少的價值，可以按會計規定計提資產減值準備，但其計稅基礎（計稅成本）不得調整，提取的資產減值準備也不得在稅前扣除。 5、關于無法付出款項的稅務處理問題 信用社在清產核資中清理出來的各項無法付出的款項，應計入當期應納稅所得額依法繳納企業所得稅。6、關于企業所得稅納稅人的確定問題信用社以縣（市）為單位組成統一法人或組建農村商業銀行、農村合作銀行后，應以新組建的縣（市）聯社或農村商業銀行、農村合作銀行為納稅人，統一申報繳納企業所得稅。二、關于試點地區農村信用社稅收政策（財稅200435號）   

48、0; 1、從2003年1月1日起至2005年底，對西部地區和江西、吉林省實行改革試點的農村信用社暫免征收企業所得稅；對其他地區實行改革試點的農村信用社，按其應納稅額減半征收企業所得稅。     2、從2003年1月1日起，對改革試點地區所有農村信用社的營業稅按3%的稅率征收；文到之日前多征收的稅款可退庫處理或在以后應交的營業稅中抵減。 四、根據金融機構撤銷條例第二十一條的規定，對被撤銷金融機構清理和處置財產過程中有關稅收優惠政策問題規定如下：（財稅號）1、享受稅收優惠政策的主體是指經中國人民銀行依法決定撤銷的金融機構及其分設于各地的分支機構，包括被依法撤

49、銷的商業銀行、信托投資公司、財務公司、金融租賃公司、城市信用社和農村信用社。除另有規定者外，被撤銷的金融機構所屬、附屬企業，不享受本通知規定的被撤銷金融機構的稅收優惠政策。2、被撤銷金融機構清理和處置財產可享受以下稅收優惠政策：（1）對被撤銷金融機構接收債權、清償債務過程中簽訂的產權轉移書據，免征印花稅。（2）對被撤銷金融機構清算期間自有的或從債務方接收的房地產、車輛，免征房產稅、城鎮土地使用稅和車船使用稅。（3）對被撤銷的金融機構在清算過程中催收債權時，接收債務方土地使用權、房屋所有權所發生的權屬轉移免征契稅。（4）對被撤銷金融機構財產用來清償債務時，免征被撤銷金融機構轉讓貨物、不動產、無形

50、資產、有價證券、票據等應繳納的增值稅、營業稅、城市維護建設稅、教育費附加和土地增值稅。3、除第二條規定者外，被撤銷的金融機構在清算開始后、清算資產被處置前持續經營的經濟業務所發生的應納稅款應按規定予以繳納。4、被撤銷金融機構的應繳未繳國家的稅金及其他款項應按照法律法規規定的清償順序予以繳納。5、被撤銷金融機構的清算所得應該依法繳納企業所得稅。6、本通知自金融機構撤銷條例生效之日起開始執行。凡被撤銷金融機構在金融機構撤銷條例生效之日起進行的財產清理和處置的涉稅政策均按本通知執行。 之前免征事項的應納稅款不再追繳，已征稅款不予退還五、中國人民銀行所屬企事業單位繳納所得稅問題 中國人民銀行所屬企事業

51、單位（包括融資中心、營業部、外匯交易中心），應按中華人民共和國企業所得稅法及實施條例有關規定，以獨立核算單位為納稅人，就地繳納企業所得稅。（國稅函號）六、城鄉信用社合作銀行等若干稅收、財務問題 跟國務院關于組建城市合作銀行和農村金融體制改革的決定精神，為了保證改革的順利實施，現結合城鄉信用社的實際情況，對城鄉信用社（包括城市信用社、城市信用合作聯社、城市合作銀行、農村信用社、農村信用合作聯社，以下簡稱信用社）若干稅收、財務問題規定如下：關于證券回購差價收入計征所得稅問題根據現行企業財務制度規定，企業出售經營性有價證券實際收到的價款與賬面成本的差額，計入當期損益。因此，信用社在證券回購業務中買入的有價證券，應在實際返售時，將返售價與買入價的差額計入當期損益，并按規定繳納所得稅。關于裝修費用和租賃費用的列支問題信用社固定資產的裝修費用和以經營性租賃方式租入營業用房的租賃費用，經主管國家稅務局審查批準后，據實列入成本。具體審批辦法和審批權限由省級