1、環(huán)境審計定義的主要觀點及其評價(1)摘要國內(nèi)外關(guān)于環(huán)境審計的定義存在審計主體單一性、審計對象不準(zhǔn)確性、審計定義要素不全面性、審計種類不全面性等問題。環(huán)境審計是為了確保受托環(huán)境責(zé)任的有效履行,由國家審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和社會審計組織依據(jù)環(huán)境審計準(zhǔn)則對被審計單位受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性進(jìn)行的鑒證。該定義指出了環(huán)境審計的目標(biāo)、主體、對象、依據(jù)及本質(zhì),說明了為什么進(jìn)行、由誰開展、對什么進(jìn)行、如何進(jìn)行、本質(zhì)特征等關(guān)鍵問題.環(huán)境審計自20世紀(jì)60年代誕生以來,在世界各國得到普遍推廣,現(xiàn)已作為廣泛適用的原則應(yīng)用于企業(yè)高級管理,用以保證企業(yè)的運作符合政府的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)和公司的內(nèi)部政策,數(shù)千家加拿

2、大、美國、歐洲和亞洲的企業(yè)都具有自己的環(huán)境審計規(guī)劃,政府也積極倡導(dǎo)和推動環(huán)境審計的發(fā)展。但關(guān)于環(huán)境審計定義的探討仍然存在許多分歧,難以取得一致意見。本文在分析前人研究成果的基礎(chǔ)上提出了環(huán)境審計的定義,并對其各個組成要素進(jìn)行了分析。一、環(huán)境審計定義的主要觀點及其評價(一)國外環(huán)境審計定義的主要觀點國外有關(guān)環(huán)境審計的解釋較多,主要觀點如下:美國環(huán)保局認(rèn)為,環(huán)境審計是由會計師事務(wù)所或其他法定機(jī)構(gòu)對適用于環(huán)境要求的有關(guān)業(yè)務(wù)經(jīng)營及活動所進(jìn)行的系統(tǒng)的、有證據(jù)的、定期的、客觀的檢查。1國際內(nèi)部審計師協(xié)會的定義是:“環(huán)境審計是環(huán)境管理系統(tǒng)的一個組成部分,借此,管理部門可確定組織的環(huán)境管理系統(tǒng)在確保組織的經(jīng)營活

3、動符合有關(guān)規(guī)章和內(nèi)部政策的要求上是否充分。”1國際商會認(rèn)為,環(huán)境審計是環(huán)境管理的工具,它是對與環(huán)境有關(guān)的組織、管理和設(shè)備等業(yè)績進(jìn)行系統(tǒng)地、有說服力地、客觀地估價,并通過有助于環(huán)境管理和控制,有助于對公司有關(guān)環(huán)境規(guī)范方面的政策鑒證等手段,來達(dá)到保護(hù)環(huán)境的目的。2Rep. weldon的環(huán)境審計三階段論的定義如下。階段1:由環(huán)境職業(yè)界對不動產(chǎn)進(jìn)行調(diào)查,以便確定和發(fā)現(xiàn)這些不動產(chǎn)上是否存在或可能存在引發(fā)危險物質(zhì)的情況。階段2:當(dāng)通過階段1的審計而發(fā)現(xiàn)極有可能發(fā)生污染的情況時,便開始實施階段2的環(huán)境審計,亦即對土壤和水源進(jìn)行測試。階段3:進(jìn)行風(fēng)險評價,或?qū)︻A(yù)計的環(huán)境清理成本進(jìn)行定量化。3鑒于各成員國對環(huán)

4、境審計有不同的定義,最高審計機(jī)關(guān)國際組織第十五屆大會在開羅宣言中制定了一個框架,認(rèn)為:(1)環(huán)境審計與最高審計機(jī)關(guān)執(zhí)行的其他審計無根本區(qū)別;(2)環(huán)境審計的主要內(nèi)容包括財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計;(3)在環(huán)境審計定義中,“可持續(xù)發(fā)展”不應(yīng)處于獨立地位,只有當(dāng)“可持續(xù)發(fā)展”作為被審事項目標(biāo)的一個明顯部分時,許多成員國才愿意將它作為標(biāo)準(zhǔn)加以使用。4(二)國內(nèi)環(huán)境審計定義的主要觀點國內(nèi)有關(guān)環(huán)境審計的定義也存在不同的看法,主要觀點有:陳思維認(rèn)為,環(huán)境審計是指審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和注冊會計師,對政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)及經(jīng)濟(jì)活動的環(huán)境影響進(jìn)行監(jiān)督、評價和鑒證,使之積極、有效、得到控制并符合可

5、持續(xù)發(fā)展的要求的審計活動。5王德升、楊樹滋認(rèn)為,環(huán)境審計是對環(huán)保組織、環(huán)保管理系統(tǒng)及程序的管理手段。6陳淑芳和李青將環(huán)境審計定義為“環(huán)境審計是審計機(jī)構(gòu)及其人員,依據(jù)國家法律、法規(guī)和政策規(guī)定,對被審單位的環(huán)境責(zé)任履行情況進(jìn)行評價、鑒證,以促進(jìn)其認(rèn)真履行環(huán)境責(zé)任,保護(hù)和改善環(huán)境,從而最終促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)走上可持續(xù)發(fā)展的健康道路的一種獨立性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動。”7高方露和吳俊峰認(rèn)為,環(huán)境審計包括財務(wù)審計、合法性審計和績效審計,它是通過檢查責(zé)任主體的環(huán)境報告和環(huán)境經(jīng)營管理活動,監(jiān)督責(zé)任主體受托環(huán)境責(zé)任的履行,并對責(zé)任主體受托環(huán)境責(zé)任的履行狀況進(jìn)行評價和鑒證,同時對責(zé)任主體提出的有關(guān)環(huán)境管理問題提供咨詢,從而實現(xiàn)

6、對責(zé)任主體受托環(huán)境責(zé)任履行過程控制的一種控制活動。8陳正興在環(huán)境審計一書中認(rèn)為,環(huán)境審計是對生產(chǎn)、生活活動過程中產(chǎn)生的環(huán)境問題的抑制、消除或改善環(huán)境而進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)活動的真實性、合法性、效益性進(jìn)行監(jiān)督、鑒證、評價,使之符合可持續(xù)發(fā)展要求的一種獨立監(jiān)督行為。9(三)對國內(nèi)外環(huán)境審計定義的評價不容置疑,國內(nèi)外學(xué)者對環(huán)境審計的定義都有其獨到之處,各有側(cè)重,各有特點,但同時也存在一定的片面性。這主要表現(xiàn)在:1環(huán)境審計對象的不準(zhǔn)確性有的定義對環(huán)境審計的對象采用列舉的形式,難以概括環(huán)境審計的全部對象;而有的定義中的對象過于籠統(tǒng),使人們無法了解環(huán)境審計對象的具體所指。2環(huán)境審計定義要素的不全面性環(huán)境審計的定義中

7、應(yīng)包括環(huán)境審計主體、對象、目標(biāo)、依據(jù)和本質(zhì),但有的定義缺失了其中一個或若干個要素。3環(huán)境審計種類的不全面性環(huán)境審計應(yīng)包括財務(wù)審計、合規(guī)性審計和績效審計三個種類,因此其定義也必須能反映出這三種審計類型的要求,但有的定義只反映了其中一個或兩個類型。4某些定義沒有指出環(huán)境審計的本質(zhì)所在他們或把環(huán)境審計作為一種保護(hù)環(huán)境的工具或手段,或把它看作一個過程,并沒有指出其特性。二、環(huán)境審計定義的構(gòu)建及其要素分析基于以上分析,筆者界定的環(huán)境審計定義為:環(huán)境審計是為了確保受托環(huán)境責(zé)任的有效履行,由國家審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和社會審計組織依據(jù)環(huán)境審計準(zhǔn)則對被審計單位受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性進(jìn)行的鑒證

8、。該定義包括以下要素:(1)環(huán)境審計目標(biāo):確保受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性;(2)環(huán)境審計主體:國家審計機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和社會審計組織;(3)環(huán)境審計對象:從本質(zhì)上講是受托環(huán)境責(zé)任;(4)環(huán)境審計依據(jù):環(huán)境審計準(zhǔn)則;(5)環(huán)境審計本質(zhì):環(huán)境審計在本質(zhì)上是一種鑒證。這一定義明確地指出了環(huán)境審計的目標(biāo)、主體、對象、依據(jù)及本質(zhì),說明了為什么進(jìn)行環(huán)境審計、由誰開展環(huán)境審計、對什么進(jìn)行審計、如何進(jìn)行環(huán)境審計等關(guān)鍵問題,并對環(huán)境審計的本質(zhì)特征進(jìn)行了描述。因此,筆者認(rèn)為這是一個較為完善的定義。下文對各個要素進(jìn)行簡單分析。(一)環(huán)境審計目標(biāo)環(huán)境審計目標(biāo)是為開展環(huán)境審計所期望達(dá)到或應(yīng)當(dāng)達(dá)到的目標(biāo)。

9、它隨著環(huán)境審計的發(fā)展及環(huán)境審計理論結(jié)構(gòu)中其他要素的完善而不斷得到修正和補(bǔ)充,它不是一成不變的,它的確定只要符合當(dāng)前和今后一段時間的要求就可以,而不是要滿足整個歷史時期的要求。因此沒有必要確定環(huán)境審計所要達(dá)到的最終目標(biāo),而應(yīng)當(dāng)確定一類目標(biāo),使其適用于環(huán)境審計所包括的所有類型(環(huán)境財務(wù)審計、環(huán)境合規(guī)性審計、環(huán)境績效審計),且能反映環(huán)境審計本質(zhì),這類目標(biāo)可以稱為一般目標(biāo);但這類目標(biāo)的概括性太強(qiáng),不論是對于開展環(huán)境審計實務(wù),還是進(jìn)行環(huán)境審計理論研究都過于籠統(tǒng),無法承擔(dān)起指導(dǎo)實施環(huán)境審計的任務(wù),也不能發(fā)揮它作為環(huán)境審計理論結(jié)構(gòu)起點的優(yōu)勢。因此,在確立一般目標(biāo)的基礎(chǔ)上,還應(yīng)當(dāng)將一般目標(biāo)進(jìn)一步具體化,并根據(jù)

10、具體單位、具體項目確立相應(yīng)的目標(biāo),這類目標(biāo)可以稱為具體目標(biāo)。因此,環(huán)境審計目標(biāo)應(yīng)包括當(dāng)前和今后一段時期內(nèi)能夠?qū)崿F(xiàn)的一般目標(biāo)與具體目標(biāo)兩個方面。1一般目標(biāo)一般目標(biāo)是確保受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性。湯姆;李教授認(rèn)為:“要求人們的行為對他人負(fù)責(zé)是人類活動的一個共同特征,正是這一特征構(gòu)成了從古到今審計功能之基礎(chǔ)。在此意義上,審計正是作為強(qiáng)化受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程之手段而被運用的”,10弗林特教授更明確指出:“審計是確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任有效履行的手段是一種保證或落實受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的控制機(jī)制”,11所有這些論述都將審計的對象受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行過程或狀況作為審計目標(biāo)來看待。因此,作為環(huán)境審計對象的受托環(huán)境責(zé)

11、任的履行狀況也可以作為環(huán)境審計目標(biāo)。2具體目標(biāo)具體目標(biāo)又分為兩個層次:第一層次是對公允性、合法性和效益性的進(jìn)一步細(xì)化所得到的目標(biāo);第二層次是針對某一具體項目結(jié)合第一層次目標(biāo)而制定的相對詳細(xì)的目標(biāo)。受托環(huán)境責(zé)任應(yīng)當(dāng)包括兩個方面:執(zhí)行和報告。因為受托環(huán)境責(zé)任是否確實履行、履行的如何都要通過會計記錄、原始憑證等相關(guān)資料來證明,所以受托人除了執(zhí)行之外還需要進(jìn)行相應(yīng)的記錄。這樣,確定環(huán)境審計目標(biāo)也應(yīng)從這兩個方面入手。當(dāng)前,這種報告責(zé)任還不太明顯,因為還沒有形成完善的報告體系,只是有些被審計單位在現(xiàn)有財務(wù)報表中加入了相關(guān)內(nèi)容。因此,環(huán)境審計目標(biāo)可以概括為:是否履行,是否合法,效果如何,是否公允記錄。(1)

12、公允性即驗證被審計單位的環(huán)保資金使用、環(huán)保項目收支以及其他與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)事項是否真實、完整、及時記錄,有關(guān)余額和發(fā)生額的記錄是否正確、適當(dāng),有關(guān)事項的披露是否恰當(dāng),記錄和披露環(huán)境績效、環(huán)境問題的財務(wù)影響的方法是否合理。應(yīng)當(dāng)指出,公允性并不能保證報告的內(nèi)容與事實絕對相符。比如,有些經(jīng)濟(jì)活動和事項涉及到的金額較小,沒有必要逐一反映;涉及環(huán)境的負(fù)債有許多是否發(fā)生及其發(fā)生金額都是不確定的。因此,我們要求相關(guān)記錄公允表達(dá),而非真實表達(dá)。(2)合法性即驗證與環(huán)境問題有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動是否遵循了有關(guān)環(huán)境法律、規(guī)章、制度,以及有關(guān)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。(3)效益性即驗證與環(huán)境問題有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和

13、效果性。本篇論文由網(wǎng)友投稿，讀書人只給大家提供一個交流平臺，請大家參考，如有版權(quán)問題請聯(lián)系我們盡快處理。(二)環(huán)境審計主體環(huán)境審計主體是指環(huán)境審計中涉及到的相關(guān)關(guān)系人,包括環(huán)境審計委托人和環(huán)境審計受托人兩種主體。1環(huán)境審計委托人,這里的委托人是指廣義的委托人。一方面,包括由法律、契約約束而形成的狹義的委托人。例如,按照我國大多數(shù)地區(qū)的做法,企業(yè)管理當(dāng)局必須與其所在地的政府對環(huán)境污染治理和生態(tài)環(huán)境改善簽訂責(zé)任書,或由國家立法機(jī)關(guān)和政府制定的有關(guān)環(huán)保法律規(guī)定予以約定。這類委托人通常包括被審計單位的資財所有者、債權(quán)人、上級主管部門、上一級管理人員等等;另一方面,還包括非法律和書面契約約束而形成的委托

14、人。因為被審計單位必須在社會中生存,它的各種經(jīng)濟(jì)活動必然會影響到周邊主體的生存環(huán)境,例如由于排放廢氣對周邊居民的健康的影響,這樣從廣義上講周邊居民已成為環(huán)境審計的委托人。英國審計學(xué)者麥克爾席勒和戴維肯特認(rèn)為,“按照廣義的組織觀,一個組織除了其法律上的所有者外,還存在與其有著某種經(jīng)濟(jì)或社會關(guān)系的其他關(guān)系人一個組織要想生存,就必須創(chuàng)造高額報酬以激勵這些關(guān)系人作出必要的努力。”122環(huán)境審計受托人,包括國家審計機(jī)關(guān)、社會審計組織和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)及其人員。它們的組織形式如下:(1)由常規(guī)審計人員組成這種形式不設(shè)立專門的環(huán)境審計機(jī)構(gòu),只是對審計部門內(nèi)部的原有審計人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn),必要時聘請相關(guān)學(xué)科的專家

15、輔助審計。這種形式可以在環(huán)境審計業(yè)務(wù)量比較小,而且審計中涉及到的專業(yè)問題比較少的情況下采用,一般在三種主體(國家環(huán)境審計、內(nèi)部環(huán)境審計和社會環(huán)境審計)中都適用。(2)在審計部門內(nèi)部設(shè)立專門的環(huán)境審計小組這個小組由各方面的專家組成,包括審計師、工程師、經(jīng)濟(jì)學(xué)家、環(huán)境學(xué)家等等。這種形式可以在環(huán)境審計業(yè)務(wù)量較大,涉及的專業(yè)問題比較復(fù)雜或比較多的情況下采用,它在三種主體中都適用。(3)設(shè)立專門的環(huán)境審計機(jī)構(gòu)環(huán)境審計機(jī)構(gòu)作為一個獨立的主體,專門從事有關(guān)環(huán)境審計的業(yè)務(wù),可以稱為環(huán)境審計事務(wù)所。這種形式不但有利于環(huán)境審計行業(yè)的發(fā)展,而且有助于培養(yǎng)更多的從事環(huán)境審計專門人才。(三)環(huán)境審計對象環(huán)境審計對象是環(huán)

16、境審計活動的客體。它應(yīng)當(dāng)分為本質(zhì)對象和具體對象兩類:本質(zhì)對象是指被審計單位的受托環(huán)境責(zé)任;具體對象是指涉及環(huán)境活動和事項的有關(guān)資料。1本質(zhì)對象受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任與審計的關(guān)系非常密切,他們之間是一種相互依存的關(guān)系。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系是一切經(jīng)濟(jì)關(guān)系的核心,古今中外的審計都是以經(jīng)濟(jì)責(zé)任為對象,只是經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)涵因歷史條件和國情的不同而有所區(qū)別。環(huán)境審計正是由于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任擴(kuò)展到受托環(huán)境責(zé)任而產(chǎn)生的,因此受托環(huán)境責(zé)任就是環(huán)境審計的本質(zhì)對象。受托環(huán)境責(zé)任是指受托人在與環(huán)境問題有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動中對委托人所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。包括兩個方面:受托人執(zhí)行與環(huán)境問題有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動的責(zé)任和向委托人報告執(zhí)行情況的責(zé)任,也即執(zhí)行和報告

17、責(zé)任。2具體對象我們知道,受托環(huán)境責(zé)任包括執(zhí)行和報告兩個方面,這兩方面完成的如何,多數(shù)情況下,我們不可能通過實地觀察受托環(huán)境責(zé)任人的執(zhí)行過程來獲取證據(jù),只能通過對相關(guān)記錄的檢查、分析和復(fù)核,搜集充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù),從而發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟Ｋ原h(huán)境審計的具體對象應(yīng)是涉及環(huán)境活動和事項的有關(guān)資料。這些資料包括原始憑證、記賬憑證、賬簿和報表,其中原始憑證在這些資料中占的比重比較大,它可能來自于被審計單位,也可能來自于與被審計單位有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來的其他單位。總之,環(huán)境審計的本質(zhì)對象是環(huán)境審計對象的實質(zhì),環(huán)境審計的具體對象是環(huán)境審計對象的具體表現(xiàn)形式,前者是后者的基礎(chǔ),后者是前者的體現(xiàn),二者相輔相成,缺一不可

18、。(四)環(huán)境審計依據(jù)環(huán)境審計依據(jù)是衡量和評價環(huán)境審計對象真實性、合法性和效益性的準(zhǔn)繩,包括有關(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī)和規(guī)章以及有關(guān)提高環(huán)境質(zhì)量的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。較常規(guī)審計而言,環(huán)境審計有其特殊性:它是審計與諸多學(xué)科交叉融合形成的;它的范圍涉及宏觀和微觀兩個方面;它的審計內(nèi)容和對象也不同于常規(guī)審計。因而在開展環(huán)境審計時,搜集和評價環(huán)境審計證據(jù)所運用的程序和方法應(yīng)有自己的特點,所以單獨制訂環(huán)境審計準(zhǔn)則是必要的,也是可行的。筆者認(rèn)為,環(huán)境審計準(zhǔn)則是依據(jù)環(huán)境審計原則制定的具體規(guī)范,是環(huán)境審計原則的具體化。它說明環(huán)境審計行為必須和應(yīng)當(dāng)進(jìn)行怎樣操作、怎樣進(jìn)行以及不得如何。它為人們的實踐規(guī)定了行為準(zhǔn)則,是指導(dǎo)人們開

19、展環(huán)境審計實務(wù)的具體標(biāo)準(zhǔn),是保證環(huán)境審計工作順利開展的具體規(guī)范。環(huán)境審計準(zhǔn)則是對審計主體自身素質(zhì)和工作質(zhì)量的要求,從某種意義上來說,也是環(huán)境審計人員的護(hù)身符。環(huán)境審計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)屬于審計準(zhǔn)則的一部分。審計準(zhǔn)則包括審計技術(shù)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、職業(yè)道德準(zhǔn)則和后續(xù)教育準(zhǔn)則四個部分。而審計技術(shù)準(zhǔn)則中又包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和實務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南三個層次。筆者認(rèn)為,不應(yīng)籠統(tǒng)地將環(huán)境審計準(zhǔn)則歸屬其中某一部分。環(huán)境審計準(zhǔn)則中既要規(guī)定實施環(huán)境審計的具體程序,又要規(guī)范環(huán)境審計人員的行為,因此從嚴(yán)格意義上講它并不符合上述某一部分的特性。如果歸入技術(shù)準(zhǔn)則中,它又包含有職業(yè)道德的內(nèi)容;如果歸入職業(yè)道德準(zhǔn)則中,它大部分內(nèi)

20、容卻又涉及到開展環(huán)境審計的具體程序。鑒于此,完全有必要在審計準(zhǔn)則中單獨設(shè)置一部分,可以稱為“專項審計準(zhǔn)則”,對新興審計領(lǐng)域(如質(zhì)量審計、人力資源審計、環(huán)境審計等)有別于常規(guī)審計的特殊之處進(jìn)行專門規(guī)范,當(dāng)然環(huán)境審計準(zhǔn)則可以作為其中一項準(zhǔn)則。環(huán)境審計準(zhǔn)則是環(huán)境審計原則的具體化,是在環(huán)境審計原則的指導(dǎo)下制定的。從前文的論述中可以看出,環(huán)境審計的五項原則包括環(huán)境審計人員資格條件和環(huán)境審計人員行為兩方面,那么,環(huán)境審計準(zhǔn)則的具體內(nèi)容也應(yīng)涉及這兩個方面。其中,環(huán)境審計人員行為方面包括準(zhǔn)備、實施和報告三個階段。準(zhǔn)備階段是指為有計劃地開展環(huán)境審計而進(jìn)行準(zhǔn)備的過程;實施階段是指實際實施環(huán)境審計的過程;報告階段是

21、指結(jié)束環(huán)境審計工作的過程。這三個階段一般是按順序進(jìn)行的,前一個階段是后一階段的基礎(chǔ)和前提,但它們又各有其程序和方法,有其自身的特點,不能混同,所以在制定環(huán)境審計準(zhǔn)則時應(yīng)將這三個階段分別論述。鑒于此,環(huán)境審計準(zhǔn)則分為兩大部分,其中環(huán)境審計人員行為方面包括準(zhǔn)備、實施和報告三個階段。第一部分是關(guān)于環(huán)境審計人員資格條件的要求,比如應(yīng)有的道德素質(zhì)和職業(yè)勝任能力;第二部分是關(guān)于審計人員行為的要求,其中準(zhǔn)備階段包括制訂計劃、確定某一環(huán)境審計項目的具體內(nèi)容、編制環(huán)境審計方案等的要求,實施階段包括對環(huán)境內(nèi)部控制的了解、符合性測試、評價審計風(fēng)險、實質(zhì)性測試等的要求,報告階段包括環(huán)境審計報告的編制要求(如將應(yīng)當(dāng)發(fā)表

22、的意見并入常規(guī)審計報告還是編制專門的環(huán)境審計報告)等。此外要注意的是,環(huán)境審計準(zhǔn)則作為審計準(zhǔn)則下的一個專項準(zhǔn)則,應(yīng)當(dāng)只列示其與常規(guī)審計有差異之處,而不應(yīng)面面俱到。(五)環(huán)境審計本質(zhì)不同的歷史階段和社會政治經(jīng)濟(jì)條件下,人們對審計的需求不同,因此對審計本質(zhì)的理解和認(rèn)識能力也就不同,便形成了眾多的審計本質(zhì)理論,進(jìn)而形成了不同的環(huán)境審計本質(zhì)理論。也就是說,上述觀點的提出都有其特定的背景,有自己的依據(jù),但是筆者認(rèn)為它們都有不妥之處。環(huán)境審計本質(zhì)是環(huán)境審計內(nèi)部所固有的屬性,是對環(huán)境審計特征的抽象概括,是最基礎(chǔ)的東西,它回答“環(huán)境審計究竟是什么”的問題。它是從環(huán)境審計理論和實務(wù)中抽象概括出來的,反映了環(huán)境審

23、計實踐的本質(zhì)。前文已指出,環(huán)境審計的本質(zhì)應(yīng)當(dāng)是對受托環(huán)境責(zé)任的履行情況進(jìn)行的一種鑒證。對于這一結(jié)論的證明,可以從兩個角度考慮:一方面,由于環(huán)境審計本質(zhì)與審計本質(zhì)的一致性,我們可以從分析審計本質(zhì)出發(fā),進(jìn)而得出環(huán)境審計本質(zhì);另一方面,我們也可以從對環(huán)境審計理論結(jié)構(gòu)中其他要素的分析之中,逐步認(rèn)識環(huán)境審計本質(zhì)。下面分別從這兩個角度加以分析:1從審計本質(zhì)看(1)鑒證即檢查、證明,是通過搜集、分析和評價審計證據(jù)來檢查和證明受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性。鑒證是基礎(chǔ),沒有正確的鑒證,就不可能有正確的評價和監(jiān)督。(2)只有經(jīng)過鑒證才能進(jìn)行相應(yīng)的評價。只有通過一定的方法進(jìn)行鑒證之后,我們才可以掌握受托

24、經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況,得到相應(yīng)的結(jié)論,進(jìn)而在此結(jié)論的基礎(chǔ)上作出評價、提出建議或作出處理。(3)監(jiān)督、控制是鑒證所發(fā)揮的客觀效果的體現(xiàn)。通過鑒證能夠揭示受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況,發(fā)現(xiàn)問題和不足,客觀上起到監(jiān)督和控制的作用。正是基于以上原因,筆者認(rèn)為審計在本質(zhì)上是一種鑒證。由于環(huán)境審計與審計相比只是對象不同,所以環(huán)境審計也應(yīng)當(dāng)是一種鑒證,只不過其鑒證的對象是受托環(huán)境責(zé)任,而不是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。2從環(huán)境審計理論結(jié)構(gòu)中其他要素看環(huán)境審計的開展過程就是從目標(biāo)出發(fā)、搜集、分析和評價相關(guān)證據(jù),檢查和證明受托人的受托環(huán)境責(zé)任的履行情況:是否履行、履行的效果如何、履行過程是否符合環(huán)境審計法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定、是否進(jìn)行相應(yīng)的記錄、記錄的是否公允,最后在鑒證所得結(jié)論的基礎(chǔ)上進(jìn)行評價、提出改建建議,而這在客