1、省國家稅務局關于印發醫藥制造行業納稅評估指南的通知四川省國家稅務局      川國稅函（2010）100號       2010-4-6     有效 各市、州國家稅務局，省局直屬稅務分局、稽查局：為進一步推動和指導2010年全省醫藥制造行業調查、納稅評估及稅收檢查工作的開展，省局組織制訂了醫藥制造行業納稅評估指南（以下簡稱指南），現印發你們，請參考執行。各地要根據指南確定的基本原則，運用指南確定的具體納稅評估方法及納稅評估模型，結合本地實際，切

2、實開展醫藥制造行業的納稅評估工作。由于編寫時間較為倉促，指南難免存在不全不妥之處，各地在實際運用中有何意見或建議，請及時反饋省局（所得稅處）。我們將做進一步的補充和完善。                                    

3、0;                                      二一年四月六日            &

4、#160;                                 醫藥制造行業納稅評估指南 第一章             

5、60;          行業概述 第一節                   基本情況按照國民經濟行業分類（GB/T4754-2002）醫藥制造業可分為化學藥品原藥制造、化學藥品制劑制造、中藥飲片加工、中成藥制造、獸用藥品制造、生物生化制品制造和衛生材料及醫藥用品制造七個子行業。一、行業特點（一）GMP認證按照藥品管

6、理法實施條例的規定，醫藥制造行業必須經過省級以上藥監局的GMP認證（英文表述為Good Manufacturing Practice，中文表述是“良好作業規范”，或“優良制造標準”）方能進行生產銷售。（二）科技含量高醫藥制造行業科技含量高且知識產權密集，藥品配方具有獨特性和保密性，部分產品具有自主知識產權或發明專利。根據藥監局統計，2008年全年批準新藥臨床申請581件，新藥證書申請236件，新藥生產申請270件，按新藥管理1190件，新藥補充申請355件。（三）生產工藝較復雜醫藥制造行業產品品種繁多，生產工藝較復雜；各類制藥生產工藝流程差異較大，且需要購買專業的生產流水線和設備進行生產。（四

7、）銷售模式特殊醫藥制造行業絕大部分產品通過具有資質的經銷商或醫藥公司銷售給醫院和患者。只有很少部分的特殊藥品是廠家直接推廣至醫院和患者。二、行業監管藥品屬于特殊商品，行業監管嚴格。（一）醫藥制造行業監管部門主要是各地的藥監、農業、衛生部門。（二）研發的各類新藥需通過藥理、臨床試驗后，經藥監部門批準取得生產許可和批準文號后，方可進行生產銷售。（三）藥監局按照GMP認證規程標準，定期不定期地對廠家進行檢查，廠家的日常生產經營活動也必須按照GMP認證規程執行。（四）非處方藥可在報紙、電視、廣播等大眾媒體進行廣告宣傳，但必須報送藥監局審批后方能實施，處方藥一律不得在報紙、電視、廣播等大眾媒體進行廣告宣

8、傳。（五）企業每年生產的所有產品，都要按照食品藥品監督管理統計報表制度的要求，填報藥品、醫療器械、藥包材企業基本情況表和藥品品種情況表。此表能夠反應年度企業工業總產值（現價）、利潤總額、年末單位從業人員、產量（數量和計量單位）和生產的批次號等信息。（六）GMP認證中“生產計劃規程”要求企業對每一藥品生產都要制定計劃并存儲待查，“中藥收購規程”中要求企業對收購中藥材的品名、規格、數量、產地、來源和采收（加工）日期嚴格地進行記錄備查。三、銷售流程（一）一般流程 此類銷售流程環節多，費用高，競爭激烈。 （二）招標類流程此銷售流程主要適用生產人用、獸用疫苗企業，而銷售量受企業在政府

9、招標中是否中標影響非常大，藥品調配各地疾控中心或防疫站時費用高。（三）特殊流程此類流程屬于特殊藥品銷售流程，不受藥監局對處方藥必須經過中間環節的限制，但因藥品需通過專家宣傳推廣到醫院，故專家推廣費高。第二節  生產工藝醫藥制造行業生產工藝多，藥品生產流程大致分為四大類，詳見圖示：此工藝流程包含片劑、顆粒制劑、膠囊劑產品。 此工藝流程包括注射劑、口服溶液劑、噴霧劑、酊劑等產品。 此工藝流程為獸用疫苗產品。 此工藝流程為人用疫苗產品。第三節   財務特征（一）價格定價多樣醫藥制造行業產品銷售價格一是在省物價局核定最高零售價幅度內定價，二是

10、政府招標價格定價，三是按照出廠價隨行就市定價。（二）利潤差別大據測算2009年利潤水平普遍比以前年度有較大增長，但根據產品技術含量和品種不同，利潤差別較大。（三）費用比例高管理、營業（銷售）費用占總費用比例較高，其中廣告費、業務宣傳費、業務招待費、會議費、研發費用、工資所占比例大。（四）內控嚴格企業為內部控制需要，原材料和產成品分別存放且分開核算，成本按照產品種類結轉；在費用支出相關科目中設置三級、四級明細科目，便于控制核算各類費用的支出。 第二章   稅收征管一、稅源狀況截止到2009年底，我省共有醫藥制造業納稅人783戶，其中：增值稅一般納稅人583戶，增值稅

11、小規模納稅人200戶，具有所得稅管轄權的納稅人448戶。2009年度，該行業的一般納稅人申報應稅銷售額2038731萬元、應納增值稅137886萬元、免稅銷售額31388萬元,增值稅稅負6.76%；企業所得稅納稅人預申報營業收入1080896萬元、利潤總額55041萬元、應納稅額24475萬元，所得稅貢獻率2.26%。醫藥制造業增值稅、所得稅入庫稅額分別占全省增值稅和所得稅的2.70%和1.58%，其中收入主要集中在成都、德陽、雅安、資陽、綿陽等地區，占全省收入的74%。 二、稅收管理風險（一）產量監控難由于藥品品種多、規格多，且配方涉及商業機密，稅務機關難以掌握其原料投入、產品產量

12、情況；產品品種單一的企業，由于涉及的商業機密，不愿主動向稅務機關提供藥品配方，因此造成稅務機關監控納稅人的藥品產量困難。（二）銷售價格監控難納稅人生產銷售品種多，價格結算比較復雜，雖國家規定對藥品價格實行政府定價、政府指導價或者市場調節價的價格管理辦法，但各納稅人通常根據經營的需要，在不違反國家法律的前提下，制定了各自的價格結算辦法，納稅人也通常以商業機密為由，不愿主動向稅務機關提供，給稅務機關監控銷售價格帶來了困難。（三）納稅人銷售數量核實難納稅人的營銷模式特殊，賒銷和代銷情況較多，對監控貨物是否已發出，判定是否實現銷售，及對銷售數量的監控帶來困難。（四）稅前扣除核實難納稅人所處行業是知識密

13、集和資金密集型行業，前期生產準備投入較大，且藥品可替代性強，市場競爭激烈，納稅人為生存、發展需要，研發投入和市場投入費用較多，使稅務機關對成本費用的歸集、劃分，以及發生的真實性、相關性、合理性的核實帶來較大困難。（五）涉農產品進項稅額核實難醫藥制造業中的中藥飲片加工、中成藥制造和生物、生化制品的制造，都涉及到農產品的采購，由于增值稅政策中對農產品抵扣的特殊規定，使稅務機關對增值稅進項稅額核實較難。（六）關聯交易監控難由于稅收優惠等因素，部分納稅人利用關聯企業間的業務往來，到達減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的目的，給稅務機關管理帶來困難。 第三章  通用評估為進一步

14、強化醫藥制造企業稅源管理，降低該行業稅收征管風險，提高征管質量和效率，稅務機關應當運用納稅評估手段對納稅人申報情況的真實性和準確性作出定性和定量的判斷，并采取進一步征管措施。納稅評估主要工作內容包括：設立評估指標及其預警值；篩選評估對象；對異常情況進行深入分析判斷；對評估分析發現的問題進行處理；維護更新稅源管理數據；為稅收宏觀分析和行業稅負監控提供基礎信息等。第一節                   基本方法納稅評

15、估工作根據國家稅收法律、行政法規、部門規章和其他相關經濟法規的規定開展，主要依據有納稅評估管理辦法（試行）（國稅發（2005）43號）、國家稅務總局關于印發增值稅納稅評估部分方法及行業納稅評估指標的通知（國稅函（2005）1205號）和國家稅務總局關于進一步做好企業所得稅納稅評估工作的通知（國稅發（2006）119號）等。納稅評估的數據來源包括CTAIS征管系統存儲的納稅人各類納稅信息資料，稅收管理員通過日常管理所掌握的納稅人生產經營實際情況和財務數據，上級稅務機關發布的宏觀稅收分析數據、行業稅負的監控數據及各類評估指標的預警值，產業和行業的相關指標數據，外部交換信息，以及與納稅人申報納稅相關

16、的其他信息。納稅評估基本方法有：一、對納稅人申報納稅資料進行案頭的初步審核比對，以確定進一步評估分析的方向和重點。二、通過各項指標與相關數據的測算，設置相應的預警值，將納稅人的申報數據與預警值相比較。三、將納稅人申報數據與財務會計報表數據進行比較，與同行業相關數據或類似行業同期相關數據進行橫向比較。四、將納稅人申報數據與歷史同期相關數據進行縱向比較。五、根據不同稅種之間的關聯性和鉤稽關系，參照相關預警值進行稅種之間的關聯性分析，分析納稅人應納相關稅種的異常變化。六、應用稅收管理員日常管理中所掌握的情況和積累的經驗，將納稅人申報情況與其生產經營實際情況相對照，分析其合理性，以確定納稅人申報納稅中

17、存在的問題及其原因。七、通過對納稅人生產經營結構，主要產品能耗、物耗等生產經營要素的當期數據、歷史平均數據、同行業平均數據以及其他相關經濟指標進行比較，推測納稅人實際納稅能力。第二節  基本模型納稅評估指標是稅務機關篩選評估對象、進行重點分析時所選用的主要指標，大致分為趨勢分析、結構占比、配比比率分析等類別。其中，趨勢分析是將兩期或連續數期相同指標進行對比，確定其增減變動的方向、數額及幅度；結構占比分析是測算各組成部分占總體的比重，分析各構成內容的變化和發展趨勢；配比比率分析是將若干關聯項目間的數據進行比較，分析相關項目間的變動是否匹配。現將部分指標的功能、模型及應用方法描述如下：一

18、、增值稅稅負率分析法1、評估原理將應納增值稅稅額與應稅主營業務收入作比較，判斷企業增值稅納稅義務的履行情況。2、評估模型增值稅稅負率=本期應納增值稅稅額÷本期應稅銷售額×100%3、參考指標2007年7.09%；2008年6.73%；2009年6.76%。（系我省2007年、2008年、2009年全省醫藥制造行業增值稅平均稅負）4、疑點判斷將企業實際稅負率與基期稅負或同期同行業稅負率進行比較，稅負差異率超過一定幅度（含正負），可以初步判斷企業申報異常。5、評估要點增值稅稅負率屬綜合類分析指標，影響該指標的因素較多，如季節、價格、產品結構等等。因此，該指標異常時，應結合其他指

19、標進行多角度分析，重點核實進項稅額、銷項稅額，判定企業是否存在少計收入、少提銷項稅額、擴大進項抵扣范圍的問題。二、企業所得稅貢獻率分析法1、評估原理將應納所得稅額與營業收入作比較，判斷企業所得稅納稅義務的履行情況。2、評估模型所得稅貢獻率=本期應納所得稅額÷本期營業收入×100%3、參考指標2007年1.25%；2008年1.5%；2009年2.26%。（系我省2007年、2008年、2009年全省醫藥制造行業所得稅平均貢獻率）4、疑點判斷將企業實際貢獻率率與基期或同期同行業貢獻率率進行比較，貢獻率差異率超過一定幅度（含正負），可以初步判斷企業申報異常。5、評估要點企業所得

20、稅貢獻率屬綜合類分析指標，影響因素較多，如內控管理、利潤水平等。因此，企業所得稅貢獻率異常時，需結合多項指標進行綜合分析，重點核實應納所得稅額，判定企業是否存在不計或少計收入、多列成本費用、擴大稅前扣除范圍、未按規定納稅調整等問題。三、主營業務成本變動率與主營業務收入變動率配比分析法1、評估原理通過主營業務成本與主營業務收入變動作比較，分析成本與銷售比例及趨勢是否合理，從而找出疑點。2、評估模型主營業務成本變動率與主營業務收入變動率配比值=主營業務成本變動率/主營業務收入變動率其中：主營業務成本變動率=（本期主營業務成本-基期主營業務成本）÷基期主營業務成本×100%主營業

21、務收入變動率=（本期主營業務收入-基期主營業務收入）÷基期主營業務收入×100%3、疑點判斷正常情況下二者基本同步增長，比值接近1，以下情形視為異常：（1）當比值1，且相差較大，二者都為負時，說明企業的收入和成本均呈下降趨勢，但成本下降明顯低于收入下降，銷售成本與銷售收入配比不合理，企業可能存在多列成本的問題。（2）當比值1且相差較大，二者都為正時，說明企業的收入和成本均呈上升趨勢，但成本上升明顯高于收入上升，銷售成本與銷售收入配比不合理，企業可能存在多列成本的問題。（3）當比值為負數，且前者為正后者為負時，說明企業成本上升而收入下降，銷售成本與銷售收入配比明顯不合理，企業

22、可能存在多列成本的問題。4、評估要點該指標異常時，應重點核實以下方面，以判定有無多結轉成本的情況：（1）企業的產品銷售成本計算方法是否正確且前后期是否一致；（2）按產品銷售成本與生產成本、產成品的勾稽關系驗算銷售成本的總體準確性；驗算公式：銷售成本=生產成本借方發生額+在產品年初余額-在產品年末余額+產成品年初余額-產成品年末余額（3）銷貨退回是否沖減相應的銷售成本；（4）享受優惠政策的納稅人是否將銷售成本轉入處于納稅期關聯企業的銷售成本。四、營業收入變動率與營業利潤變動率配比分析法1、評估原理通過將營業收入與營業利潤變動作比較，分析利潤與收入比例及趨勢是否合理。2、評估模型營業收入變動率與營

23、業利潤變動率配比值=營業收入變動率÷營業利潤變動率其中：營業收入變動率=（本年主營業務收入+本年其他業務收入-上年主營業務收入-上年其他業務收入）÷（上年主營業務收入+上年其他業務收入）×100%營業利潤變動率=（本年主營業務利潤+本年其他業務利潤-上年主營業務利潤-上年其他業務利潤）÷（上年主營業務利潤+上年其他業務利潤）×100%3、疑點判斷正常情況下，二者應基本同步增長，以下情形視為異常：（1）當比值<1，且相差較大，二者都為負時，說明企業營業收入和營業利潤均下降，但利潤下降趨勢明顯高于收入下降，企業可能存在多列費用、擴大稅前扣除的

24、問題；（2）當比值>1且相差較大、二者都為正時，說明企業營業收入和營業利潤均上升，但利潤上升趨勢明顯低于收入，企業可能存在多列費用、擴大稅前扣除的問題；（3）當比值為負數，且前者為正后者為負時，說明企業收入上升，利潤反而下降，企業可能存在多列費用、擴大稅前扣除的問題。4、評估要點該指標異常時，應結合多項指標綜合分析主營業務利潤、其他業務利潤，結合費用率指標重點核實期間費用，判定企業有無多列成本費用、擴大稅前扣除范圍的問題。五、主營業務成本率分析法1、評估原理通過主營業務成本與主營業務收入比較，分析企業成本、收入是否匹配，從而找出收入或成本可能存在的疑點。2、評估模型主營業務成本率=主營業

25、務成本÷主營業務收入×100%3、疑點判斷與當地同行業同類型同規模企業相比，主營業務成本率過高或過低的視為異常。4、評估要點主營業務成本率異常，可能存在少計收入或多計成本的情況，應分別核實成本和收入。六、費用率分析法1、評估原理通過對期間費用與主營業務收入進行比較，判定期間費用列支是否合理，找出多列費用的疑點。2、評估模型費用率=（本期銷售費用+本期管理費用+本期財務費用）÷本期主營業務收入×100%3、疑點判斷與當地同行業同類型同規模企業比較，費用率相差較大，視為異常。4、評估要點該指標異常時，應重點核實以下內容：（1）銷售費用：各項銷售費用是否真實發

26、生，是否與取得收入直接相關，是否符合稅法規定；銷售費用和銷售收入比例及趨勢是否合理；（2）管理費用：各項銷售費用是否真實發生，是否與取得收入直接相關，是否符合稅法規定；是否把資本性支出項目作為收益性支出項目計入管理費；（3）財務費用：財務費用列支是否合法，籌資業務是否真實，利息列支是否符合稅法規定比例。七、存貨周轉率分析法1、評估原理通過分析存貨周轉情況，判定銷售實現是否異常。2、評估模型 存貨周轉率=主營業務成本÷（期初存貨成本+期末存貨成本）÷2）×100%3、疑點判斷與企業歷史數據縱向比較，存貨周轉率超出常規、出現突高突低的現象視為異常，需進一步分析原因。4

27、、評估要點存貨周轉率加快，而應納稅稅額減少，可能存在隱瞞收入、虛增成本的問題，應結合其他有關指標進一步核實收入、成本。八、應收（付）賬款變動率分析法1、評估原理通過分析納稅人應收（付）賬款增減變動情況，判斷其銷售實現是否異常。2、評估模型應收（付）賬款變動率=（期末應收（付）賬款期初應收（付）賬款）÷期初應收（付）賬款×100%.3、疑點判斷與企業歷史數據縱向比較，超出常規出現突高突低的現象視為異常，需進一步分析原因，判定企業是否存在隱瞞收入、虛增成本的問題。4、評估要點如果應收（付）賬款增長率增高，而銷售收入減少，需結合收入、成本的相關指標重點核實往來款項，其要點是：（1

28、）將往來賬款與對應賬戶、資金對比，確認業務是否真實；（2）將往來賬款與對應賬戶、資金對比，確認是否隱瞞收入；（3）將往來賬款與對應賬戶、資金對比，確認是否虛列費用。評估過程中，應綜合考慮納稅人所處地區、生產經營規模、內控管理水平、產品類型、生產季節、市場競爭力等多種因素，綜合運用各類指標，包括涉稅指標與財務指標，采取多種方法，實施全面深入的審核評析。如通過對營業收入、營業成本、營業利潤進行連續多期配比分析，確定收入波動、利潤變動與稅款波動的協調性；通過對營業收入、期間費用的連續，多期配比分析，可以確定成本、費用發生的規律性，同時也可確定成本、費用與收入的配比情況；通過對存貨、固定資產、應收賬款

29、、應付賬款、預收賬款、所有者權益等期初、期末數的對比分析，可以確定收入確認的合理性以及其他有用的信息，以輔助評估工作的開展，最終實現科學評估、有效評估。 第四章  重點評估一、增值稅由于醫藥制造行業實行準入制度，從醫藥制造企業的設立到產品的生產和銷售都有較嚴格的規范。目前我國醫藥制造企業的設立必須取得生產許可，藥品生產采取GMP認證管理，因此藥品從原料購進到成品出廠都有嚴格監控。結合醫藥制造業的這一特點，核實納稅人產量、銷量、銷售收入，評估是否存在隱瞞產量、銷量和收入不入賬或設賬外賬，虛增進項等情況。（一）利用生產管理規范評估產量法1、評估原理根據GMP認證管理要求，納稅人

30、生產藥品執行生產計劃管理規程，可將納稅人按生產計劃完成的各種藥品生產記錄的數量與納稅人會計數據核對；對疫苗、注射劑等制造企業，由于產品數量在藥監等部門備案，也可將備案數據與納稅人會計數據核對，以核定評估期產量。2、評估模型從藥監局或畜牧局取得的某批號藥品數量÷納稅人賬列該批號藥品入庫數量=1或某批號藥品生產計劃完成的生產記錄數量÷納稅人賬列該批號藥品入庫數量=13、疑點判斷比值大于1，可能存在隱瞞產量、隱瞞銷售收入情況；比值小于1，進一步分析原因，納稅人生產內控可能存在問題，要進一步核實有無隱瞞產量，隱瞞收入情況。4、評估要點要與藥監局或畜牧局溝通協調，確定所評估期間的藥品

31、種類、規格、批次及批號，從第三方取得數據或生產記錄數量與賬列資料要相對應。（二）利用物料管理規范評估產量法1、評估原理根據GMP認證管理要求，納稅人的包裝領用標簽管理有嚴格規定，每張標簽對應相應的產品，可將標簽使用數與納稅人賬列產品數核對，評估產量。2、評估模型某批次、規格的藥品使用標簽數量÷納稅人賬列該批次、規格藥品入庫數=1某批次、規格的藥品使用標簽數量=領用數-殘損數-剩余數3、疑點判斷比值大于1，可能存在隱瞞產量、隱瞞銷售收入情況；比值小于1，進一步分析原因，企業生產內控可能存在問題，要進一步核實有無隱瞞產量，隱瞞收入情況。4、評估要點要了解納稅人的標簽管理規范，依據標簽取得

32、的數據要與賬列資料相對應。納稅人印有與標簽內容相同的藥品包裝物，也是按標簽管理的，也可采用同樣方法評估產量。（三）利用產品銷售管理規范評估銷量法1、評估原理根據GMP認證管理要求，藥品銷售有嚴格管理，每批藥品銷售都有跟蹤記錄（包括品名、劑型、批號、規格、數量、收貨單位和地址、發貨日期），將記錄的銷售數量與納稅人賬列銷售數量核對，可評估銷售數量是否屬實。2、評估模型根據產品銷售規范記錄的某批藥品銷售數量÷納稅人對應批次藥品賬列銷售數量=13、疑點判斷比值大于1，可能存在隱瞞銷售數量、隱瞞銷售收入情況；比值小于1，進一步分析原因，納稅人生產內控可能存在問題，要進一步核實有無隱瞞銷量，隱瞞

33、收入情況。4、評估要點根據企業銷售管理規范，厘清銷售藥品品名、劑型、批號、規格、數量、收貨單位和地址、發貨日期，核對的品種要與賬列銷售品種相對應。（四）利用研發費用評估收入法1、評估原理由于大部分藥品制造企業都有研發費用支出，研發費用與銷售收入存在一定比例關系，可根據納稅人的研發費用測算銷售收入。2、評估模型研發費用支出÷研發控制比例=評估銷售收入評估銷售收入÷納稅人同期賬列銷售收入=13、疑點判斷比值大于1，可能存在隱瞞收入問題；比值小于1，再分析具體原因，是否屬于正常。4、評估要點此方法的應用范圍是納稅人有研發計劃且研發費用按銷售收入下達，納稅人研發費用歸集必須準確，執

34、行了規定的研發比例。（五）銷售費用評估收入法1、評估原理由于醫藥制造業的市場競爭激烈，銷售費用占期間費用比例較大，為搶占市場，納稅人通常采取銷售費用與營銷業績掛鉤方式，兩者間具有一定的比例關系，可通過銷售費用測算銷售收入或數量。2、評估模型各營銷人員的銷售費用計算的銷售額或數量=各營銷人員的實際報銷費用÷納稅人規定的報銷比例或各營銷人員的銷售費用計算的銷售額或數量=片區經理獎金÷納稅人規定的獎金計算比例各營銷人員的銷售費用計算的銷售額或數量÷納稅人同期賬列銷售額或數量=13、疑點判斷比值大于1，可能存在隱瞞銷售數量。隱瞞收入問題；比值小于1，再進一步分析具體原因，

35、是否屬于正常。4、評估要點由于納稅人營銷費用列支政策不一，需要了解納稅人的營銷模式，納稅人要準確提供營銷人員報銷的銷售費用或片區經理的獎金發放明細。（六）農產品收購進項比率法1、評估原理在生產經營正常、生產銷售產品穩定、藥材市場也比較穩定的情況下，納稅人藥材購進也相對穩定。可通過對不同時期農產品購進情況的對比分析，判斷納稅人是否存在虛開農產品收購發票、虛增進項的問題。2、評估模型農產品收購進項比率=農產品收購發票所列進項稅額÷所有進項稅額×100%3、疑點判斷農產品收購進項比率與前期（或基期）比，指標值應比較接近，如發生較大波動，則為異常，可能存在虛開農產品收購發票，虛增進

36、項問題。4、評估要點此方法的應用范圍是納稅人生產穩定且藥材采購未發生大的變化，使用農產品收購發票的藥材價格相對穩定。二、企業所得稅醫藥制造行業的財務現狀一般情況下呈現出“兩高一低”的特征，即前期開發費用高，后期營銷費用高，產品直接成本低，尤其是那些具有自主知識產權和獨特配方藥品的企業更為突出。藥品的直接成本項目配比直接關系到用藥安全、產品質量和效能，所以同一品種的藥品直接成本變化是相對較小的，在縱向比較連續幾年成本變化率是否異常的基礎上，應將評估重點放在收入和“兩高”評估中。（一）單位產成品原材料耗用評估法1、評估原理企業單位產成品原材料的耗用通常是在一個固定期間。通過分析產成品中原材料的耗用

37、率，可以判斷出企業的成本是否正常，收入是否全額入賬。2、評估模型某產品單位產成品原材料耗用率=該產品本期投入原材料÷本期該產成品成本×100%3、疑點判斷低于預警值屬于正常；高于預警值，則為異常，應分析納稅人是否存在賬外銷售問題、是否錯誤使用存貨計價方法、是否人為調整產成品成本或應稅所得額等問題。4、評估要點通過計算出的單位產成品原材料耗用率，作為預警參考值與評估期分析比較。在評估中可以采取對該企業的主要產成品中的某種主要原材料占所有原材料的比例來評估成本結轉的準確性。評估人員可進一步通過同一產品生產線所有生產批號下依次計數流水號的始末值來確定產成品的生產數量，結合庫存數，

38、核實產成品的銷售數量和金額。（二）包裝物消耗評估法1、評估原理每種藥品都要通過接觸性包裝和外包裝才能達到預定可銷售狀態。同一品種同一規格型號的產品所消耗的包裝物是大致相同的。通過對其評估分析可以判斷產成品產量和產成品庫存及其銷售量是否正常。2、評估模型包裝物消耗變動率=（本年包裝物消耗數量-上年包裝物消耗數量）÷上年包裝物消耗數量×100% 3、疑點判斷如果在某個評估期包裝物耗用率明顯增長，則為異常，企業可能存在少計產量和銷售收入或多列包裝物費用的情況。4、評估要點評估人員通過對藥品的接觸性包裝物、外包裝物的標識、規格以及消耗量來確認其產量和銷量。評估中要細分出企業的主要產

39、品和主要包裝物，通過對該產品耗用包裝物量的平均值計算，得出一個大致的預警參考值與評估期分析比較。（三）研發費用評估法1、評估原理研發費用在一定期間是基本穩定和平衡的，人員工資和主要設備以及科學實驗的費用等主要項目均可通過縱向比得到比值，通過比值的比較可以判斷企業研發費用的合理性。2、評估模型研發費用變動率=（本年研發費用-上年研發費用）÷上年研發費用×100% 3、疑點判斷研發費用變動率在某年度突然走高，且企業又無新產品或新科研項目的情況下，為異常，企業可能出現虛增費用的情況。4、評估要點評估人員應將近幾年企業投入的研發費用進行縱向比較，有同類企業數據的還可橫向比較。對某項

40、研發費用項目增速明顯較大的，應重點核實，如研發人員的工資薪金支出要結合繳納個人所得稅的情況核查。一般情況下企業研發要經過立項、備案（審批）、實施、科研成果、產業轉換等過程，評估人員要通過該過程控制進行評估。同時要關注科研費用列支項目是否合理，有無將其他費用擠進科研費用，或將有比例扣除的費用擠進科研費用中全額扣除。（四）廣告和業務宣傳費的評估法1、評估原理企業在銷售額相對穩定或者在沒有新產品投放市場的情況下，廣告和業務宣傳費的發生額是相對穩定的。稅法規定了廣告和業務宣傳費的稅前扣除限額標準，企業年度廣告和業務宣傳費的支出是不允許超出扣除限額的。2、評估模型（1）廣告和業務宣傳費變動率=（本年廣告

41、和業務宣傳費用-上年廣告和業務宣傳費用）÷上年廣告和業務宣傳費用 ×100% （2）廣告和業務宣傳費用稅前扣除額銷售（營業）收入合計×15%或30%（30%執行時間：2008年1月1日至2010年12月31日）3、疑點判斷廣告和業務宣傳費在某年度增長較快的，且無新產品投放市場的情況下，為異常，企業可能存在虛增廣告和業務宣傳費的情況。4、評估要點根據藥品法律法規的規定，處方藥是不允許發布廣告的，非處方藥的廣告發布要向藥監部門報批并有投放期限（可在國家藥品食品監督管理局網站查詢）。要注意區分業務宣傳費和藥品推廣費如勞務費、會議費等，防止將廣告和業務宣傳費擠入到藥品推廣費中。要查閱廣告和業務宣傳費的有關合同，審核媒體的發布資質（是否通過工商機關注冊登記），審查發票開具和使用情況，防止利用虛假廣告和業務宣傳行為或虛假發票和虛開廣告業發票的行為侵蝕所得稅稅基。（五）非正常損失的評估法1、評估原理企業在一定生產和管理的條件下（無重大災害），產成品的非正常損失會