1、中央空調安裝業(yè)務稅務籌劃探討現(xiàn)行增值稅暫行條例實施細則第五條及營業(yè)稅暫行條例實施細則第六條可綜合表述為以下規(guī)定：一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及應稅勞務，為混合銷售行為。除特殊規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè) 性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，繳納 增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞 務，繳納營業(yè)稅。目前國內中央空調行業(yè)的銷售政策均為售后包安裝，銷售價格里已包含安裝費用，根據(jù)現(xiàn)行增值稅政策，銷售貨物并負責安裝、調試取得的收入屬于混合銷售行為，全額計征增值稅。相對于一般家用空調，中央空調的安 裝收入占銷售價格的比例較大，如能改變納稅處理方式，合理進

2、行稅務籌劃，將安裝收入部分單獨納稅，可以有效規(guī)避稅收風險，切實增加經(jīng)濟效益。主要涉及稅種及稅率：增值 稅：一般納稅人，稅率17%；營業(yè)稅：建筑安裝業(yè)務，稅率 'S13%；主營業(yè)務稅金及附加：城建稅7%,教育費附加3%,合計10%；企業(yè)所得稅：稅率25%。一.空調生產(chǎn)企業(yè)的 安裝業(yè)務稅務籌劃目前中央空調生產(chǎn)企業(yè)的銷售方式主要 包括：1 空調生產(chǎn)企業(yè)在各地成立辦事處，負責產(chǎn)品的銷售 及安裝；2空調生產(chǎn)企業(yè)在各地成立銷售公司或授權當?shù)卮?理商，負責產(chǎn)品的銷售及安裝；3空調生產(chǎn)企業(yè)在各地成立辦事處負責銷售，授權當?shù)卮砩特撠煱惭b。籌劃方案一: 將混合銷售行為統(tǒng)一繳納增值稅轉化為“兼營”銷售行為

3、, 分別繳納增值稅和營業(yè)稅。籌劃依據(jù)：增值稅暫行條例實 施細則第六條:納稅人“銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞 務”的混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值 稅應稅勞務的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納 增值稅，非增值稅應稅勞務的營業(yè)額不繳納增值稅。營業(yè) 稅暫行條例實施細則第七條:納稅人“提供建筑業(yè)勞務的同 時銷售自產(chǎn)貨物”的混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務 的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業(yè)額繳納營業(yè) 稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅。籌劃要點：空調生產(chǎn)企業(yè)營 業(yè)執(zhí)照經(jīng)營范圍增加空調安裝項目，銷售業(yè)務與安裝業(yè)務分 離，成為企業(yè)相對獨立的經(jīng)營行為。但須同時滿足兩個條件: 企業(yè)取

4、得建設行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質；銷 售合同單獨注明工程安裝價款。由企業(yè)銷售并負責安裝的中 央空調，向客戶同時提供銷售發(fā)票和建安發(fā)票，銷售收入根 據(jù)銷售發(fā)票繳納增值稅，安裝收入根據(jù)建安發(fā)票單獨核算, 繳納營業(yè)稅。示例A空調生產(chǎn)企業(yè)年產(chǎn)10萬套中央空調, 銷售額15億元，進項稅額15億元，由公司銷售給終端用戶 并負責安裝，安裝費收入2.2億元（為便于計算，以下示例 銷售額均為含增值稅銷售金額；計算結果均保留小數(shù)點后一 位）。假定A企業(yè)經(jīng)營范圍增加空調安裝業(yè)務，并取得建安資質。籌劃前：應納增值稅=150 000/ （1+17%） X17%-15000=6 794.9 （萬元），應納城建稅

5、及教育費附加=6 794.9 X 10%=679.5 （萬元），合計7 4744萬元。籌劃后：應納增值稅二(150 000-22 000) / (1+17%) X17%-15 000=3 598.3（萬元），應納營業(yè)稅=22 000X3%=660 （萬元），應納城建 稅及教育費附加二（3 598.3+660） X10%=425.8 （萬元），合 計4 684.1萬元。籌劃對比：稅金減少（7 474.4-4 684.1）X （1-25%） =2 092.7 （萬元），稅后凈利增加2 092.7萬元。 從示例來看，企業(yè)的資金流向未發(fā)生變化，在未增加資金需 求壓力的同時有效降低了稅賦。但是，該籌劃方

6、案僅適合于 空調生產(chǎn)企業(yè)的自產(chǎn)自銷，即空調生產(chǎn)企業(yè)直接銷售給終端 客戶，并負責中央空調的安裝。其他銷售方式均無法釆用該 籌劃方案，因為不管是成立空調銷售公司還是代理商，均拿 不到空調生產(chǎn)企業(yè)所在地主管稅務機關開出的自產(chǎn)證明，不 能適用“自產(chǎn)貨物”的規(guī)定。即使申請到相關資質，也仍然 視為混合銷售，統(tǒng)一征收增值稅。那么，這種情況下，空調 生產(chǎn)企業(yè)采用哪種方式降低稅賦更為合理呢？成立一家新 公司，負責安裝業(yè)務是一個不錯的選擇。籌劃方案二：將增 值稅與營業(yè)稅業(yè)務完全分開，成立單獨的安裝公司，負責產(chǎn) 品的安裝業(yè)務。籌劃依據(jù)：營業(yè)稅暫行條例實施細則第 十六條：“除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（

7、不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設 備的價款/營業(yè)稅暫行條例第五條第（三）款：“納稅 人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售 不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。但是，下列情形除 外（三）納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取 得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款 后的余額為營業(yè)額。”籌劃要點：新成立的安裝公司應申請 建筑業(yè)施工（安裝）資質，營業(yè)稅納稅人資格，由生產(chǎn)企業(yè) 授權，負責該品牌中央空調特定區(qū)域的安裝業(yè)務。空調生產(chǎn) 企業(yè)在銷售產(chǎn)品時銷售價格不含安裝費用，即公司不負責產(chǎn) 品的安裝，由單獨的安裝公

8、司負責安裝。銷售方與購買方簽 訂銷售協(xié)議，安裝方與購買方簽訂安裝工程協(xié)議，向客戶開 具發(fā)票時，不同發(fā)票由不同經(jīng)營主體開具：銷售發(fā)票由空調 生產(chǎn)企業(yè)開具，繳納增值稅；建安發(fā)票由空調安裝公司開具, 繳納營業(yè)稅。示例2： B空調生產(chǎn)企業(yè)年產(chǎn)10萬套中央空調, 銷售額15億元，進項稅額15億元，由公司當?shù)卮砩特撠?銷售及安裝業(yè)務，安裝費總收入22億元，支付安裝費用2 億元。假定B企業(yè)成立C安裝有限公司，負責B企業(yè)國內 市場中央空調的安裝，C公司已取得建安資質，營業(yè)稅納稅 人。籌劃前：B企業(yè)應納增值稅=150 000/（1+17% ） X 17%-15 000=6 794.9 （萬元），應納城建稅及教

9、育費附加=6 794.9X10%=674.5 （萬元），合計7 4744萬元。籌劃后：B企業(yè)應納增值稅二(150 000-22 000) /(1+17%) X 17%-15 000=3598.3 (萬元)，應納城建稅及教育費附加=3 598.3 X 10%=359.8 （萬元），合計3 958.1萬元；C安裝公司應納營業(yè)稅二（22 00020 000） X3%=60 （萬元），應納城建稅及教 育費附加=60X10%=6 （萬元），合計66萬元。籌劃對比：B 企業(yè)稅金減少（7 474.4-3 958.1） X （1-25%） =2 637.2 （萬 元）；稅后凈利增加2 637.2萬元;C安裝公

10、司稅金增加66 X （1-25%） =49.5 （萬元），稅后凈利減少495萬元；稅 金合計減少2 637.2-49.5=2 587.7 （萬元），稅后凈利合計增 加2 587.7萬元。二、空調銷售企業(yè)的安裝業(yè)務稅務籌劃很 顯然，空調銷售企業(yè)同樣是不符合相關實施細則規(guī)定的“自 產(chǎn)貨物”的要求的，那么，就必須釆用籌劃方案（二），唯 一不同點在于新成立的安裝企業(yè)業(yè)務是自營模式還是分包 模式，如采用自營模式，營業(yè)稅計稅基礎將按安裝收入總額 計稅。示例3： D空調銷售公司年銷售8 000套中央空調，銷售額15億元，進項稅額1 500萬元，由公司負責安裝業(yè)務，安裝費總收入2 200萬元，支付安裝費用2

11、000萬元。假定D公司成立E安裝有限公司，負責D公司指定區(qū)域所 銷售中央空調的安裝，E公司采用分包模式，已取得建安資 質，營業(yè)稅納稅人。籌劃前：D公司應納增值稅=15 000/（1+17%） X17%-1 500=679.5 （萬元），應納城建稅及教育 費附加=6795X10%=680 （萬元），合計7475萬元。籌劃后：D 公司應納增值稅二（15 0002 200）/（1+17%） X17%一 1500=359.8 （萬元），應納城建稅及教育費附加=359.8 X 10%=36.0 （萬元），合計395.8萬元。E公司應納營業(yè)稅二（2200-2 000） X3%=6 （萬元），應納城建稅及教

12、育費附加=6X10%=0.6 （萬元），合計66萬元。籌劃對比：D公司稅金 減少(747.5-395.8) X (1-25%) =263.8 (萬元),稅后凈 利增加2638萬元；E公司稅金增加6.6X （1-25%） =5.0（萬元），稅后凈利減少50萬元；合計影響金額：稅金減少263.8-5.0=258.8 （萬元），稅后凈利增加258.8萬元。示例4：D空調銷售公司年銷售8 000套中央空調，銷售額15億元, 進項稅額1500萬元，由公司負責安裝業(yè)務，安裝費總收入2 200萬元，支付安裝費用2 000萬元。假定D公司成立F 安裝有限公司，負責D公司指定區(qū)域所銷售中央空調的安 裝，F(xiàn)公司釆

13、用自營模式，已取得建安資質，營業(yè)稅納稅人。籌劃前：D公司應納增值稅=15000/ （1+17%） X17%-1 500=679.5 （萬元），應納城建稅及教育費附加=679.5 X 10%=68.0（7J元），合計7475萬元。籌劃后：D公司應納增 值稅二（15 000-2 200） / （1+17%） X17%-1 500=359.8 （萬 元），應納城建稅及教育費附加=359.8X10% =36.0 （萬元）， 合計395.8萬元。F公司應納營業(yè)稅=2 200X3%=66（萬元）, 應納城建稅及教育費附加=66X10%=6.6 （萬元），合計726 萬元。籌劃對比：D公司稅金減少（7475395.8） X （1-25%） =263.8 （萬兀），稅后凈利增加263.8萬兀；F公司稅 金增加72.6X （1-25%） =54.5 （萬元），稅后凈利減少545 萬元；合計影響金額：稅金減少263.8-54.5=209.3 （萬元）, 稅后凈利增加209.3萬元。三、空調購買企業(yè)的涉稅業(yè)務影 響因購進中央空調的進項稅額不得在銷項稅額中抵扣，不管 取得的是增值稅專用發(fā)票還是建安發(fā)票，均納入固定資產(chǎn)原值核算，以上籌劃方案對空調購買企業(yè)涉稅業(yè)務均無影響。法律依據(jù)：財政部家稅務總局關于固定資產(chǎn)進項稅額抵扣問題的通知（財稅2009 11