1,中級財務會計,32,14,趙靜,2,可供出售金融資產持有期間股利和利息在持有期間收到利息或股利與交易性金融資產的處理相同借：其他貨幣資金貸：投資收益持有期間的應計利息，按照持有至到期投資確認利息收入、攤余成本。溢折價按照實際利率法攤銷。根據攤余成本和實際利率確認利息收入。P106例13、142010年12月31日（9732700+583962）6%=618999.72借：可供出售金融資產-應計利息50，0000-利息調整11，8999.72貸：投資收益618999.72,3,可供出售金融資產的期末計價可供出售金融資產期末按公允價值計量。可供出售權益工具（股票），按本期末與上期末的公允價值差額確定公允價值變動。P107例15可供出售債權工具（債券），按本期末公允價值與上期末賬面價值（包括攤余成本和公允價值變動）的差額確定。P108例16：2009年12月32日的賬面價值=9732700+583962=10316662P108例17：2010年12月31日的賬面價值=9685800+450000-67232.16=10068567.84,4,例，珠江公司于2007年1月3日購入甲企業當年1月1日發行的5年期債券，票面利率12%，面值1000元，珠江公司按1050元（含交易費用）的價格購入100張，該債券到期一次還本，每年付息一次。管理層暫無意圖作何種處理。購入時借：可供出售金融資產-面值100000-溢折價5000貸：銀行存款1050002007年年末計算應計利息，確認投資收益。假設實際利率為10.66%。10500010.66%=11193借：應收利息12000貸：投資收益11193可供出售金融資產-溢折價807,5,2007年12月31日，該債券的市價為105100元。攤余成本=105000-807=104193公允價值變動=105100-104193=907借：可供出售金融資產-公允價值變動907貸：資本公積-其他資本公積9072008年末計算應計利息，確認投資收益。10419310.66%=11107借：應收利息12000貸：投資收益11107可供出售金融資產-溢折價8932008年12月31日，該債券的市價為102150元。攤余成本=104193-893=103300前期公允價值調整=907帳面價值=103300+907=104207公允價值變動=102150-104207=-2057借：資本公積-其他資本公積2057貸：可供出售金融資產-公允價值變動2057,6,假如珠江公司于2009年6月30日按109000元出售該債券。6月30日，確認利息收益。10330010.66%0.5=5506借：應收利息6000貸：投資收益5506可供出售金融資產-溢折價494攤余成本=103300-494=102806借：銀行存款109000可供出售金融資產-公允價值變動1150貸：應收利息6000可供出售金融資產-面值100000-溢折價2806投資收益1344借：投資收益1150貸：資本公積-其他資本公積1150,7,例，甲公司2008年2月20日從證券市場購入股票100萬股，每股12元（包含已宣告發放現金股利0.5元），相關交易費用30000元。初始確認時，公司將其劃分為可供出售金融資產。借：可供出售金融資產-成本11530000應收股利500000貸：銀行存款120300002008年3月20日，甲公司收到乙公司發放的現金股利50萬元。借：銀行存款500000貸：應收股利5000002008年6月30日，乙公司股票價格為11元；11530000-11000000=530000借：資本公積-其他資本公積530000貸：可供出售金融資產-公允價值變動530000,8,2008年12月31日，乙公司股票價格為13元。13000000-11000000=2000000借：可供出售金融資產-公允價值變動2000000貸：資本公積-其他資本公積20000002009年1月30日，乙公司宣告分派現金股利0.2元，2009年3月20日，甲公司收到乙公司發放的現金股利。借：應收股利200000貸：投資收益200000借：銀行存款200000貸：應收股利2000002009年3月30日，出售乙公司股票，收到款項1250萬元。借：銀行存款12500000投資收益500000貸：可供出售金融資產-成本11530000-公允價值變動1470000借：資本公積-其他資本公積1470000貸：投資收益1470000,9,可供出售金融資產的減值損失可供出售金融資產期末按公允價值計量，但其公允價值變動并不計入當期損益，而是計入資本公積。如果可供出售金融資產發生減值，無法將其減值損失反映在利潤表上，因此當有客觀證據表明可供出售金融資產發生減值時，應當計提減值準備，確認減值損失。判斷減值的條件：P108通過“可供出售金融資產-公允價值變動”反映其減值準備。可供出售金融資產發生減值時，應將資產減值損失作為企業正常經營損益處理，原已作為資本公積反映的公允價值上升或下跌數額，應從資本公積中轉出，計入當期損益。P109例18、19借：資產減值損失貸：資本公積（原先通過資本公積反映的下跌數額）可供出售金融資產-公允價值變動,10,債券溢價攤銷表,11,中級財務會計,32,15,趙靜,12,對已計提資產減值的可供出售金融資產，在以后期間因為事項好轉或不利因素消失，公允價值上升時，應恢復可供出售金融資產的價值。可供出售權益工具價值回升時，通過資本公積轉回。借：可供出售金融資產-公允價值變動貸：資本公積P110例10可供出售債權工具價值回升時，通過損益賬戶（資產減值損失）在已確認的減值數額內轉回已確認的減值損失。如果公允價值上升額超過了原確認的資產減值損失金額，作為資本公積處理。借：可供出售金融資產-公允價值變動貸：資產減值損失P110例21資本公積,13,可供出售金融資產的出售出售價款與賬面價值的差額確認為投資收益，與出售的可供出售金融資產相關的直接計入資本公積的利得和損失一并轉出。P111例22,14,第五章持有至到期投資和長期股權投資,15,第一節持有至到期投資,持有至到期投資的概念持有至到期投資是指企業購入的到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的各種債券，如國債和企業債券。按還本付息的方式不同，可分為：到期一次還本付息到期一次還本、分期付息分期還本、分期付息。,16,為了反映持有至到期投資的取得、收益和處置等情況，可設置“持有至到期投資”賬戶，并設置“債券面值、溢折價、應計利息”明細帳。持有至到期投資-面值-溢折價（或利息調整）-應計利息債券溢折價的原因債券的溢價、折價，主要是由于金融市場利率與債券票面利率不一致造成的。,17,當債券票面利率高于金融市場利率時，債券發行者按債券票面利率付息會多付利息，在這種情況下，可能會導致債券溢價。這部分溢價差額，屬于債券購買者由于日后多獲利息而給予債券發行者的利息返還。當債券票面利率低于金融市場利率時，債券發行者按債券票面利率付息會少付利息，在這種情況下，可能會導致債券折價。這部分折價差額，屬于債券發行者由于日后少付利息而給予債券購買者的利息補償。,18,持有至到期投資的取得持有至到期投資，按購入時實際支付的價款作為初始投資成本計價入賬，包括支付的債券實際買價以及手續費、傭金等交易費用。但實際支付的價款中含有發行日或付息日至購買日之間分期付息的利息，應作為短期債權處理，不計入債券的初始成本，計入“應收利息”賬戶。,19,購入債券，如果實際支付的價款中不含有利息溢價購入借：持有至到期投資-面值-溢折價（或利息調整）貸：銀行存款折價購入借：持有至到期投資-面值貸：銀行存款持有至到期投資-溢折價購入債券，實際支付的價款中含有分期付息的利息借：持有至到期投資-面值應收利息貸：銀行存款購入債券，實際支付的價款中含有到期支付的利息借：持有至到期投資-面值持有至到期投資-應計利息貸：銀行存款P116例1、3、5,20,持有至到期投資的投資收益及攤余成本確定持有至到期投資攤余成本的確定有兩種方法：直線法和實際利率法。直線法：將溢折價金額在債券持有期間平均分攤的方法。直線法的特點是各期的攤銷額和投資收益固定不變，但由于隨著溢價、折價的攤銷，債券投資成本在不斷變化，因而各期的投資收益率也在變化。采用直線法能夠簡化計算工作，但在一項投資業務中各期投資收益率不同，不能客觀反映各期的經營業績。折價購入：投資收益=票面利息+折價攤銷溢價購入：投資收益=票面利息-溢價攤銷,21,P117例4,22,P118例5,23,中級財務會計,32,16,趙靜,24,實際利率法：按初始投資成本（攤余成本）乘以實際利率確認利息收入。各期的投資收益率保持不變，債券投資額不斷變化，各期投資收益也不斷變化。折價、溢價攤銷為票面利息與投資收益的差額。實際利率的確定：分期付息債券債券初始入賬價值=債券面值DFi，n+債券票面利息ADFi，nP119到期一次還本付息債券債券初始入賬價值（1+i）n=債券到期價值P120投資收益=初始投資成本（或攤余成本）實際利率攤余成本：是指初始投資成本調整應計利息和溢折價攤銷以后的余額。P120例7、8、9,25,持有至到期債券的到期兌現持有至到期投債券的到期兌現，是指一次還本債券的到期兌現。如果是一次付息的債券，到期時企業可以收回債券面值和利息；如果是分期付息的債券，到期時企業可以收回債券面值。借：銀行存款貸：持有至到期投資-面值-應計利息P122例10,26,持有至到期投資的減值如發行方或債務人發生嚴重困難；債務人違反合同條款，如償付利息或本金時發生違約或逾期等；債權人處于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人做出讓步；債務人很可能倒閉或進行債務重組等等。債權人應將債權的帳面價值減記至預計未來現金流量現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。,27,按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”科目。借：資產減值損失貸：持有至到期投資減值準備已計提減值準備的持有至到期債券價值以后又得以恢復，應在原已計提的減值準備金額內，按恢復增加的金額，借記“持有至到期投資減值準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。,28,第二節長期股權投資,概念*長期股權投資是指通過投出各種資產取得被投資企業股權且不準備隨時出售的投資。目的：影響、控制其他企業。投資企業與被投資企業的關系*P123控制：母子公司關系共同控制：合營企業重大影響：聯營企業無重大影響,29,長期股權投資的取得按投資企業與被投資企業的關系，長期股權投資的取得分兩種情況：企業合并取得的長期股權投資和非企業合并取得的長期股權投資。企業合并取得的長期股權投資初始成本的確定1、同一控制下的企業合并同一控制：參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方控制。,30,*同一控制下的企業合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進行和完成的，這種企業合并不屬于交易行為，而是參與合并各方資產和負債的重新組合，因此，合并方可以按照被合并方的賬面價值進行初始計量。合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。,31,長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。例，甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以貨幣資金1000萬元取得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬。初始投資成本=200060%=1200萬借：長期股權投資12000000貸：現金10000000資本公積2000000P125例11,32,合并方以發行股票方式取得被合并方股權，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本；按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。例，甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以發行股票的方式從乙公司股東手中取得乙公司60%的股份。甲公司發行1500萬股普通股股票，每股面值1元。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬。甲公司在2006年3月1日資本公積為180萬，盈余公積為100萬，未分配利潤為200萬。,33,初始投資成本=200060%=1200萬差額1500-1200=300萬，依次沖減。借：長期股權投資12000000資本公積1800000盈余公積1000000未分配利潤200000貸：股本15000000P125例12,34,2、非同一控制下的企業合并，購買方在購買日應當按照合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。合并成本：指購買方在購買日作為企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債的公允價值。公允價值與其付出的資產、發生或承擔的負債的賬面價值的差額，計入當期損益。相對于同一控制下的企業合并而言，非同一控制下的企業合并是合并各方自愿進行的交易行為，作為一種公平的交易，應當以公允價值為基礎進行計量。,35,非企業合并取得的長期股權投資初始投資成本的確定*：1、以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。*實際支付的價款中包含已宣告而尚未領取的現金股利，應作為“應收股利”單獨核算。借：長期股權投資-投資成本應收股利貸：銀行存款,36,2、以付出貨幣資金以外的其他資產的方式取得被購買方的股權，付出的資產應按資產處理的方式進行處理，按資產的公允價值作為初始投資成本，借記“長期股權投資-投資成本”科目；按照資產的價值，貸記“主營業務收入”、“其他業務收入”、“固定資產清理”、“應交稅費-應交增值稅”等科目，同時結轉付出資產的成本，將其公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。3、以承擔負債的方式取得被購買方的股權，按負債的公允價值作為初始投資成本。4、以發行股票等方式取得被購買方的股權，應在購買日按照發行股票等的公允價值作為初始投資成本。,37,例，甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于2006年3月1日以本企業的固定資產對乙企業投資，取得乙企業60%的股份。該固定資產原值1500萬，已計提折舊400萬，已提取減值50萬，在投資當日該設備公允價值為1250萬元。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬。,38,初始投資成本：1250萬賬面價值=1500-400-50=1050萬差額200萬作為營業外收入。借：長期股權投資12500000貸：固定資產清理12500000借：固定資產清理10500000累計折舊4000000固定資產減值準備500000貸：固定資產15000000借：固定資產清理2000000貸：營業外收入2000000P126例13,39,長期股權投資的成本法*成本法是指長期股權投資按投資成本計價的方法。在成本法下，長期股權投資以取得股權時的初始成本計價入帳后，除了投資企業追加或收回投資，賬面價值一般保持不變。適用范圍：1、投資企業能夠對被投資企業實施控制。但編制合并報表時，需按權益法調整。2、投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。,40,成本法的核算方法1、初始投資或追加投資，按初始投資成本增加賬面價值，一般不予變更。只有在追加或收回投資時調整長期股權投資的成本。借：長期股權投資貸：銀行存款2、被投資企業宣告分配利潤或現金股利，按應享有的股份確認為當期投資收益。投資企業收到的清算性股利，不作為投資收益，視為投資的收回。清算性股利：指企業累計實際收到的現金股利大于購買日起被投資企業累計凈收益中本企業所占份額的差額，屬于購入日以前的被投資企業的未分配利潤的分配額。,41,例，2005年1月購入B公司股票30000股，占B公司股本的5%，實際成本為150000元。,42,05年1月購入借：長期股權投資-投資成本150000貸：銀行存款15000005年末分得股利9000借：銀行存款9000貸：投資收益90002000005%=1000006年末12000借：銀行存款12000貸：投資收益120002500005%=1250007年末150002100005%=1050015000-10500-1000-500=3000借：銀行存款15000貸：投資收益12000長期股權投資-投資成本3000,43,中級財務會計,32,17,趙靜,44,例，2007年1月1日，A公司以銀行存款購入B公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本220000元。B公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現金股利20萬元。2007年實現凈利潤80萬元；2008年5月1日宣告分派股利60萬元。2007-01-01借：長期股權投資220000貸：銀行存款2200002007-05-02借：應收股利20000貸：長期股權投資200002008-05-01借：應收股利60000長期股權投資20000貸：投資收益80000,45,長期股權投資的權益法*權益法是指長期股權投資最初以投資成本計價，以后隨著被投資企業所有者權益的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。大體反映在被投資企業所有者權益中占有的份額。所有者權益的變動包括：被投資企業實現的凈利潤或發生的凈虧損；其他所有者權益項目的變動。適用范圍投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資。,46,權益法的核算方法1、初始投資或追加投資，按投資成本增加賬面價值。采用權益法進行長期股權投資的核算，為了客觀地反映在被投資企業所有者權益中享有的份額，應將初始投資成本按照被投資企業可辨認凈資產公允價值和持股比例進行調整。可辨認凈資產的公允價值，是指被投資企業可辨認資產的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額。,47,長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，性質與商譽相同，不調整初始成本，在投資期間也不攤銷；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，應計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。,48,例，A公司于2007年1月1日購入聯營企業B公司40%的股權，實際支付價款400萬；購買日，B公司所有者權益帳面價值為900萬，公允價值為1050萬。105040%=420借：長期股權投資-投資成本400貸：銀行存款400借：長期股權投資-投資成本20貸：營業外收入20如果支付價款為450萬。借：長期股權投資-投資成本450貸：銀行存款450,49,2、投資后，隨著被投資企業所有者權益的變動而相應調整賬面價值。投資收益的確認屬于被投資企業當年實現的凈利潤影響的所有者權益的變動，根據持股比例增加長期股權投資的賬面價值，并確認為當期投資收益。借：長期股權投資-股票投資（損益調整）貸：投資收益,50,*權益法下，長期股權投資的初始成本已按被投資企業可辨認凈資產的公允價值進行了調整，因此被投資企業的凈利潤應以其各項可辨認資產等的公允價值為基礎進行調整后加以確定。P129例17如果無法合理確定取得投資時被投資企業各項可辨認資產的公允價值，或者投資時被投資企業可辨認資產的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具有重要性，也可以按照被投資企業的賬面凈利潤與持股比例計算的結果確認投資收益，但應在附注中說明這一事實，以及無法合理確定被投資企業各項可辨認資產公允價值的原因。,51,基于重要性原則，通常應考慮的調整因素為：以取得投資時被投資企業固定資產、無形資產的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額以及減值準備的金額對被投資企業凈利潤的影響。其他項目如為重要的，也應進行調整。,52,*權益法下，如果投資企業與被投資企業之間發現內部交易，其未實現的內部損益中屬于投資企業享有的份額，在確認投資收益時均應予以扣除。P129例18,53,投資損失的確認屬于被投資企業當年發生的凈虧損影響的所有者權益的變動，根據持股比例減少長期股權投資的賬面價值，并確認為當期投資損失。*被投資企業發生虧損，投資企業確認應分擔的損失，原則上應以長期股權投資及其他實質上構成對被投資企業凈投資的長期權益（主要指長期性的應收項目）減記至0為限。確認投資損失時應按以下順序處理：（1）減記長期股權投資賬面價值借：投資收益貸：長期股權投資-股票投資（損益調整）,54,（2）減記其他長期權益項目借：投資收益貸：長期應收款減值準備（3）按投資合同或協議約定企業仍承擔額外義務，按預計承擔的義務確認預計負債，計入投資損失。尚未確認的投資損失，在備查簿登記，待被投資企業以后年度盈利后，按應享有的份額，先扣除未確認的虧損分擔額，而后按上述相反順序恢復。P130，例19,55,3、被投資企業宣告分派利潤或現金股利時，投資企業按其持股比例計算應分得的利潤或現金股利，沖減長期投資賬面價值。借：應收股利貸：長期股權投資-股票投資（損益調整）4、被投資企業因增資擴股、專項撥款轉入、外幣資本折算差額的等原因引起所有者權益變動，投資企業按其持股比例計算應享有的份額。借：長期股權投資-所有者權益其他變動貸：資本公積-其他資本公積,56,長期股權投資減值企業應當在資產負債表日判斷長期股權投資是否存在可能發生減值的跡象。1、市價持續2年低于賬面價值2、該項投資暫停交易1年3、被投資企業當年發生嚴重虧損4、被投資企業持續2年發生虧損5、被投資企業進行清理、清算或出現其他不能持續經營的跡象如果出現減值跡象，應估計其可回收金額。,57,可回收金額：根據長期股權投資的公允價值減去處置費用后的凈額與長期股權投資預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。如果可回收金額低于其賬面價值，說明長期股權投資已發生減值損失。借：資產減值損失貸：長期股權投資減值準備長期股權投資減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。,58,長期股權投資的處置*處置長期股權投資，應按實際收到的價款與長期股權投資賬面價值的差額，確認為當期損益。在采用權益法核算時，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入本企業所有者權益的部分相應的轉入當期損益。原計入資本公積的項目，轉入投資收益。例，甲公司擁有乙公司30%的股份，對乙公司有重大影響。2005年12月30日，出售乙公司全部股份，所得價款2300萬存入銀行。截至2005年12月30日，該項長期投資賬面價值2000萬，其中投資成本1500萬，損益調整400萬，所有者權益其他變動300萬，長期股權投資減值準備200萬。假設不考慮相關稅費。,59,借：銀行存款2300長期股權投資減值準備200貸：長期股權投資-乙（投資成本）1500-乙（損益調整）400-乙（所