會(huì)計(jì)實(shí)操文庫(kù)1/6記賬實(shí)操-上市公司自聯(lián)營(yíng)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理一、案例背景A上市公司于2×17年6月以現(xiàn)金11億元收購(gòu)B股權(quán)投資基金（有限合伙）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)B合伙企業(yè)）和林某持有的C有限公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)C公司）100%的股權(quán)。A公司是B合伙企業(yè)的有限合伙人，出資成本為1.2億元，在B合伙企業(yè)中持股比例為30%，A公司對(duì)B合伙企業(yè)具有重大影響，作為聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資核算。B合伙企業(yè)最初以4.1億元的整體估值受讓C公司70.59%的股權(quán)，此次以7.76億元對(duì)價(jià)出售給A上市公司，獲得收益3.66億元。B合伙企業(yè)在完成此項(xiàng)交易后進(jìn)行了清算分配，于2×17年6月將收到的處置款按照合伙協(xié)議約定分配給A上市公司2.3億元，A上市公司作為B合伙企業(yè)的有限合伙人出資成本1.2億元，確認(rèn)的收益為1.1億元，分配完成后B合伙企業(yè)不再存續(xù)。在2×17年年報(bào)編制過(guò)程中，A公司考慮到自聯(lián)營(yíng)企業(yè)B合伙企業(yè)獲取的分配收益1.1億元，全部源于A公司自身支付的C公司股權(quán)收購(gòu)款，故認(rèn)為B合伙企業(yè)的相應(yīng)投資收益并未實(shí)際實(shí)現(xiàn)。根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，投資方對(duì)合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)不應(yīng)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資收益，應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。A公司個(gè)別報(bào)表的具體會(huì)計(jì)處理方式如下：（1）支付股權(quán)收購(gòu)對(duì)價(jià)11億元，確認(rèn)投資成本。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司11億元貸：銀行存款11億元（2）收到B合伙企業(yè)清算分配款項(xiàng)，不確認(rèn)投資收益，沖減投資成本。借：銀行存款2.3億元貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B合伙企業(yè)1.2億元長(zhǎng)期股權(quán)投資——C公司1.1億元A公司的合并報(bào)表處理，根據(jù)“商譽(yù)=投資成本可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值”公式得知，在標(biāo)的公司可認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值不變的情況，投資成本減少，商譽(yù)相應(yīng)減少，因此在不確認(rèn)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資收益情況下，沖減投資成本1.1億元，商譽(yù)同樣沖減1.1億元。問(wèn)題：A公司的會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資》（2014年修訂）第十三條規(guī)定：“投資方計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈損益時(shí)，與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照應(yīng)享有的比例計(jì)算歸屬于投資方的部分，應(yīng)當(dāng)予以抵銷(xiāo)，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資收益。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資（應(yīng)用指南）》（2014年修訂）補(bǔ)充規(guī)定：“對(duì)于投資方或納入投資方合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的子公司與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷(xiāo)。應(yīng)當(dāng)注意的是，投資方與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生投出或出售資產(chǎn)的交易，該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：①聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)向投資方出售業(yè)務(wù)的，投資方應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)一企業(yè)合并》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。投資方應(yīng)全額確認(rèn)與交易相關(guān)的利得或損失。②投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投出業(yè)務(wù)，投資方因此取得長(zhǎng)期股權(quán)投資但未取得控制權(quán)的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價(jià)值作為新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資資本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之差，全額計(jì)入當(dāng)期損益。投資方向聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)出售業(yè)務(wù)，取得的對(duì)價(jià)與業(yè)務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額，全額計(jì)入當(dāng)期損益.投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別順流交易和逆流交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。順流交易是指投資方向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)投出或出售資產(chǎn)。逆流交易是指聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資方出售資產(chǎn)。未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中的，在計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷(xiāo)。三、案例解析投資方按權(quán)益法核算所享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)凈損益時(shí)，對(duì)于投資方與聯(lián)營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的投出或出售資產(chǎn)所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益處理原則，長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則在2014年修訂時(shí)做了變更，要求對(duì)投資方與聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)之間的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷(xiāo)僅限于交易標(biāo)的不滿(mǎn)足企業(yè)合并準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)定義時(shí)，如果交易標(biāo)的滿(mǎn)足企業(yè)合并準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)定義，取得方作為企業(yè)合并處理時(shí)，出售方或投資方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)交易的利得和損失。這個(gè)修訂的目的是為了解決長(zhǎng)期以來(lái)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則與長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則權(quán)益法核算之間存在的一個(gè)沖突，即當(dāng)投資方向聯(lián)營(yíng)企業(yè)投出或者出售一個(gè)子公司時(shí)，根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算的要求，投資方出售給聯(lián)營(yíng)企業(yè)的資產(chǎn)，其中歸屬于投資方自身部分的損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N(xiāo)，只能確認(rèn)出售給聯(lián)營(yíng)企業(yè)其他投資方的部分，但是根據(jù)合并報(bào)表準(zhǔn)則的原則，投資方在喪失對(duì)子公司控制權(quán)時(shí)應(yīng)全額確認(rèn)處置損益，并不考慮對(duì)手方是誰(shuí)。在本案例中，A上市公司首先應(yīng)判斷自并購(gòu)基金收購(gòu)標(biāo)的資產(chǎn)C公司100%股權(quán)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)，考慮到案例背景介紹A公司在合并報(bào)表層面是確認(rèn)商譽(yù)的，因此合理推斷很可能滿(mǎn)足業(yè)務(wù)的定義。如果滿(mǎn)足業(yè)務(wù)的定義，根據(jù)修訂后長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的要求，A公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)合并準(zhǔn)則確定所取得標(biāo)的資產(chǎn)的合并成本，即11億元，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資和商譽(yù)的確認(rèn)基礎(chǔ)，不應(yīng)再對(duì)所享有的聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資收益1.1億元做抵銷(xiāo)。如果C公司不滿(mǎn)足業(yè)務(wù)的定義，則A公司自聯(lián)營(yíng)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)的是裝在一項(xiàng)股權(quán)形式下的多項(xiàng)資產(chǎn)，在A公司的個(gè)別報(bào)表中會(huì)確認(rèn)為一項(xiàng)長(zhǎng)期