1上市財務培訓

第一講存貨

2011.73存貨目錄一、存貨的定義二、存貨確認條件三、存貨計量四、存貨披露五、舞弊關注重點保代培訓資料——創(chuàng)業(yè)板IPO財務審核（創(chuàng)業(yè)板發(fā)行監(jiān)管部

楊郊紅2010年6月）：企業(yè)應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本。取消了確定發(fā)出存貨成本的后進先出法資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。特殊行業(yè)的存貨盤點問題（如水產養(yǎng)殖、化工行業(yè)）3一、存貨的定義（一）存貨的性質1、定義：存貨，指企業(yè)在正常生產經營過程中持有以備出售的產成品或商品，或者為了出售仍然處在生產過程中的在產品，或者將在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。注：勞務成本的余額也反映在存貨中非日常生產經營活動中持有的不算存貨，如在建工程儲備的工程物資（二）存貨的分類（1）原材料。指企業(yè)在生產過程中經加工改變其形態(tài)或性質并構成產品主要實體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品（外購件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。

為建造固定資產等各項工程而儲備的各種材料，雖然同屬于材料，但是由于用于建造固定資產等各項工程，不符合存貨的定義，因此不能作為企業(yè)的存貨進行核算。（2）在產品。企業(yè)正在制造尚未完工的產品，包括正在各個生產工序加工的產品，和已加工完畢但尚未檢驗或已檢驗但尚未辦理入庫手續(xù)的產品。（3）半成品。指經過一定生產過程并已檢驗合格交付半成品倉庫保管，但尚未制造完工成為產成品，仍需進一步加工的中間產品。（4）產成品。指工業(yè)企業(yè)已經完成全部生產過程并驗收入庫，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位或者可以作為商品對外銷售的產品。企業(yè)接受外來原材料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，制造和修理完成驗收入庫后，應視同企業(yè)的產成品。（5）商品。指商品流通企業(yè)外購或委托加工完成驗收入庫用于銷售的各種商品。（6）周轉材料。指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉移其價值但仍保持原有形態(tài)不確認為固定資產的材料，如包裝物和低值易耗品。其中，包裝物是指為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。其主要作用是盛裝、裝潢產品或商品。低值易耗品是指不符合固定資產確認條件的各種用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在經營過程中周轉使用的容器等。存貨的分類存貨按經濟用途的分類原材料在產品自制半成品產成品商品周轉材料存貨按存放地點的分類在庫存貨在途存貨在制存貨在售存貨存貨按取得方式的分類外購存貨自制存貨委托加工存貨投資者投入的存貨接受捐贈取得的存貨通過債務重組取得的存貨非貨幣性資產交換取得的存貨盤盈的存貨二、存貨的確認條件存貨必須在符合定義的前提下，同時滿足下列兩個條件，才能予以確認。1．與該存貨有關經濟利益很可能流入企業(yè)2．該存貨的成本能夠可靠地計量（資產的定義）各種交易方式的存貨確認狀況歸納交易方式定義存貨確認相關科目在途存貨銷貨方已將貨物發(fā)運給購貨方但購貨方尚未驗收入庫的存貨目的地交貨起運地交貨在途物資代銷商品在委托代銷方式下，由委托方交付受托方、受托方作為代理人代委托方銷售的商品視同買斷方式可退回不可退回收取手續(xù)費方式受托代銷商品售后回購銷貨方在銷售商品的同時，承諾在未來一定期限內以約定的價格購回該批商品的交易方式視作融通資金銷貨方存貨分期收款銷售商品已經交付，但貨款分期收回的一種銷售方式銷售成立購貨方存貨附有銷售退回條件的商品銷售購貨方依照有關協(xié)議有權退貨的銷售方式能夠合理估計不能合理估計發(fā)出商品購貨約定購銷雙方就未來某一時日進行的商品交易所作的事先約定尚未發(fā)生購貨銷貨方存貨實質重于形式三、存貨的計量一、存貨的初始計量二、發(fā)出存貨的計量三、存貨的期末計量一、存貨的初始計量（存貨的入賬價值）

以取得存貨的實際成本為基礎

實際成本包括：●采購成本——購入的存貨，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。●加工成本——要加工的存貨，料、工、費。直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。●其他成本——是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。

其一，非正常消耗的直接材料等，作為營業(yè)外支出不計入成本中。

其二，如果存貨要經過很長時間購建或生產活動才能達到可使用或銷售的狀態(tài)，如飛機、船舶。按準則規(guī)定，其借款費用可以資本化，計入存貨的成本。這是個新規(guī)定，原來的準則是不允許的。2023年2月5日11外購存貨實際成本1.購買價款2.相關費用

3.相關稅金

企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅。運輸費、裝卸費、搬運費、保險費、包裝費、中途的倉儲費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費等。價內稅價外稅（增值稅)進口關稅如消費稅等一般納稅企業(yè)，可以抵扣的——確認為進項稅額小規(guī)模納稅企業(yè)計入存貨成本計入存貨成本（1）外購存貨（2）自制存貨

主要由采購成本和加工成本構成采購成本——是由自制存貨所使用或消耗的原材料采購成本轉移而來的。加工成本——是指存貨制造過程中發(fā)生的直接人工和制造費用。加工成本應當按照合理的方法在各種產品之間進行分配。

制造費用——是指企業(yè)為生產產品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用。企業(yè)應根據制造費用的性質，合理地選擇制造費用分配方法。

制造費用分配率=制造費用總額÷分配標準總額某產品應分攤的制造費用=該產品分配標準×制造費用分配率（3）委托加工取得存貨的成本委托加工取得存貨的成本包括：待加工存貨的成本、加工費用、往返運雜費和相關稅金等。（4）其他方式取得的存貨的成本企業(yè)取得存貨的其他方式主要包括接受投資者投資、非貨幣性資產交換、債務重組、企業(yè)合并等。1．投資者投入存貨的成本按合同或協(xié)議約定的價值確定，不公允的按公允價值。

2.盤盈的存貨，應按其重置成本作為入賬價值，并通過“待處理財產損溢”科目進行會計處理，按管理權限報經批準后，沖減當期管理費用。二、存貨發(fā)出的計量存貨成本流轉假設

——存貨流轉包括實物流轉和成本流轉兩個方面。從理論上說，存貨的成本流轉應當與實物流轉相一致，但在會計實務中，很難保證存貨的成本流轉與實物流轉完全一致。因此，會計上可行的處理方法是，按照一個假定的成本流轉方式來確定發(fā)出存貨的成本，而不強求存貨的成本流轉與實物流轉相一致，這就是存貨成本流轉假設。采用不同的存貨成本流轉假設在期末結存存貨與本期發(fā)出存貨之間分配存貨成本，就產生了不同的發(fā)出存貨計價方法。個別計價法、先進先出法、加權平均法等。對于不能替代使用的存貨，以及為特定項目專門購入或制造的存貨，一般應當采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。1）企業(yè)應選擇適當的存貨計價方法，合理確定發(fā)出存貨的實際成本；計價方法一旦選定，前后各期應當保持一致，并在會計報表附注中予以披露。2）對于性質和用途相似的存貨，采用相同的存貨計價方法。（一）先進先出法

先進先出法，是指假定先收入（或購入）的存貨先發(fā)出（銷售或耗用）。亦即在每次確定發(fā)出存貨的成本時，應以最先收入（或購入）的存貨單價計算，然后依次以后收入（或購入）的存貨單價計算。（二）加權平均法

加權平均法也稱綜合平均法，是指根據期初結存和本期收入存貨的數量和金額，期末一次計算存貨的本月加權平均單價，作為計算本期發(fā)出存貨成本和期末結存存貨價值的單價，以求得本期發(fā)出存貨成本和期末結存存貨價值的一種方法。計算公式為：加權平均單價=（期初結存存貨實際成本+本期收入存貨實際成本）/（期初結存存貨數量+本期收入存貨數量）

本期發(fā)出存貨成本=本期發(fā)出存貨數量×加權平均單價期末結存存貨成本=期末結存存貨數量×加權平均單價

考慮到計算可能產生的尾差，為了保持賬面數字間的平衡關系，一般采用倒擠成本法計算發(fā)出存貨的成本（下同），即按下列公式計算：

期末結存存貨成本=期末結存存貨數量×加權平均單價本期發(fā)出存貨成本=期初結存存貨成本+本期收入存貨成本-期末結存存貨成本（三）個別計價法

個別計價法也稱分批實際法，是指每次（批）發(fā)出存貨的實際成本，以原收入該次（批）存貨的實際成本來確定的一種存貨發(fā)出計價方法。確定發(fā)出周轉材料（包裝物和低值易耗品）成本的方法

一次轉銷法或者五五攤銷法（領用時或出租、出借包裝物時先攤銷其成本的一半，在報廢時再攤銷其成本的另一半)（四）移動平均法

移動平均法，是指在每次收入存貨后，就根據本批收入存貨的數量、實際成本和原賬面結存存貨的數量、成本，重新計算一個加權平均單價作為存貨發(fā)出單價，并據此計算每次發(fā)出存貨成本及每次發(fā)出存貨后結存存貨成本的一種方法。計算公式如下：移動加權平均=（原賬面結存存貨成本+本次收入存貨成本）/（原賬面結存存貨數量+本次收入存貨數量）本次發(fā)出后結存存貨成本=本次發(fā)出后結存存貨×加權平均單價本次發(fā)出存貨成本=本次發(fā)出前賬面結存成本-本次發(fā)出后結存存貨成本

四種主要方法之比較主要方法先進先出法后進先出法加權平均法移動平均法優(yōu)點①符合實物流轉過程；②期末存貨成本比較接近現行市價；③企業(yè)不能隨意挑選存貨計價以調整當期利潤。①現行成本與現行收入相配比；②在物價持續(xù)上漲時符合穩(wěn)健性原則；③表達了通常的物價政策，即當重置成本、售價同時上升。①比較簡單；②對存貨成本的分攤較為折中。①能使管理當局及時了解存貨結存情況；②計算的單位成本以及發(fā)出和結存的存貨成本比較客觀。缺點①工作比較繁瑣；②商品的售價是按近期市價計算，收入較多，收入和成本不符合配比原則——利潤偏高，形成虛增利潤，實質為“存貨利潤”。①計算比較繁瑣；②受人為調控影響，通過年末大量購貨達到降低報告收益目的；③成本流動與實物流動通常不一致。平時無法從賬上提供發(fā)、存存貨的單價及金額，不利于加強存貨管理。①每次收貨都計算平均單價，工作量較大；②對收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。三、存貨的期末計量（一）存貨清查為了保護企業(yè)存貨的安全完整，做到賬實相符，企業(yè)必須對存貨進行定期或不定期的清查。（一）存貨清查的方法存貨清查通常采用實地盤點的方法。即通過盤點確定各種存貨的實際庫存數，并與賬面結存數相核對。對于賬實不符的存貨，核實盤盈、盤虧和毀損的數量，查明造成盤虧或毀損的原因，并據以編制“存貨盤點報告表”，按規(guī)定程序，報請有關部門批準。（二）存貨清查結果的處理程序存貨清查結果的會計處理程序分為兩個步驟：

第一步：在報經有關部門批準處理前，根據“存貨盤點報告表”，將盤盈或盤虧、毀損的存貨，先作為待處理財產溢余或損失處理，同時按盤盈或盤虧、毀損存貨的實際成本調整存貨的賬面價值，使存貨賬實相符。第二步：在報經有關部門批準處理后，按經批準的方法處理。（二）存貨清查的核算為了核算企業(yè)在財產清查中查明的各種財產物資的盤盈、盤虧和毀損，企業(yè)應設置“待處理財產損溢”科目。其借方登記發(fā)生的各種財產物資的盤虧金額和批準轉銷的盤盈金額，貸方登記發(fā)生的各種財產物資的盤盈金額和批準轉銷的盤虧金額。期末借方余額為尚未處理的各種財產物資的凈損失；期末貸方余額為尚未處理的各種財產物資的凈溢余。該科目下應設置“待處理流動資產損溢”明細科目，用于核算存貨的盤盈、盤虧和毀損。（一）存貨盤盈的核算發(fā)生盤盈的存貨，經查明是由于收發(fā)計量或核算上的誤差等原因造成的，應及時辦理存貨人賬的手續(xù)，調整存貨賬的實存數，按盤盈存貨的計劃成本或估計成本記人“待處理財產損溢”科目。經有關部門批準后，再沖減管理費用。（二）存貨盤虧和毀損的核算發(fā)生盤虧和毀損的存貨，在報經批準以前，應按其成本轉入“待處理財產損溢”科目。報經批準以后，再根據造成盤虧和毀損的原因，分別以下情況進行處理：

1、屬于自然損耗產生的定額內損耗，經批準后轉作管理費用；

2、屬于計量收發(fā)差錯和管理不善等原因造成的存貨短缺或毀損，應先扣除殘料價值、可以收回的保險賠償和過失人的賠償，然后將凈損失記入管理費用；3、屬于自然災害或意外事故造成的存貨毀損，應先扣除殘料價值和可以收回的保險賠償，然后將凈損失轉作營業(yè)外支出。（三）成本與可變現凈值孰低法——謹慎性是指對期末存貨按照成本與可變現凈值兩者中較低者計價的方法。

也就是說，當成本低于可變現凈值時，期末存貨按成本計價；當可變現凈值低于成本時，期末存貨按可變現凈值計價。成本：存貨的歷史成本（賬面成本）。可變現凈值：是指在正常生產經營過程中，以估計售價減去估計完工成本及銷售所必須的估計費用后的價值。存貨可變現凈值的確定：1、待出售存貨可變現凈值=預計售價-預計銷售費用及稅金其中：預計售價——有合同價的按合同價；

——無合同價的按一般售價。2、待加工或耗用存貨第一步：先計算完工后（即成為商品時）的可變現凈值完工后商品的可變現凈值=預計售價-預計銷售費用及稅金其中：預計售價——有合同價的按合同價；

——無合同價的按一般售價第二步：計算待加工或耗用存貨的可變現凈值待加工或耗用存貨的可變現凈值=完工后商品的可變現凈值-尚需投入的成本賬務處理1、當成本低于可變現凈值時，不需作賬務處理。2、成本高于可變現凈值時（1）首次計提存貨跌價準備借：資產減值損失貸：存貨跌價準備（2）以后期間計提時，應視“存貨跌價準備”賬戶余額軋差提取。（3）若已提跌價準備的存貨價值得以恢復，則應在原已提跌價準備的范圍內轉回。四、存貨披露四點：其一，存貨的期初期末賬面價值。

其二，確定發(fā)出存貨成本采用的方法

其三，存貨可變現凈值確定的依據，存貨跌價準備的計提方法，當期計提的存貨跌價準備金額，當期轉回的存貨跌價準備金額，以及計提和轉回的相關情況。

其四，用于擔保的存貨。五、存貨舞弊存貨價值的操縱手法：

確定涉及兩個要素：數量和價格。

1．虛增虛減存貨數量。如無依據預估入賬以虛增存貨，通過往來虛增銷售、虛轉成本以虛減存貨，以非法購買的發(fā)票虛增存貨等。

2．不按配比原則歸集和分配成本費用（資本化或費用化）。如將應列入銷售費用、管理費用的費用開支列入制造費用，多轉或少轉已消耗的原材料價值以調節(jié)存貨的價值等。

3．非法銷售。主要是指高管人員或經管人員利用職務之便，將本單位的產品或材料私自對外銷售，然后采取弄虛作假的辦法，沖銷產品或材料記錄，將銷售所得款項私設“小金庫”或據為己有(貪污)。

4．通過操縱存貨盤點掩蓋存貨舞弊。如臨時向同行借入產品以虛增存貨價值，轉移產品以虛減存貨價值，偽造提貨單以掩蓋已被盜賣的產品，以貨到票未到的商品抵作被挪用的商品等。

虛開發(fā)票以增加成本

生產線成本計入板材成本中

虛開額應付賬款掛賬案例：XXXX新材料公司

某市地稅稽查局在2003年稅收財務大檢查中，發(fā)現某五金廠2002年上半年和下半年對存貨成本采用了不同的計價方法。上半年產成品的存貨成本采用先進先出法，銷售實現后，按帳面存貨成本結轉產品銷售成本。但是從2002年7月開始，在未經稅務機關批準的情況下，擅自改變存貨計價方法而采用了加權平均法法，致使2002年產品銷售成本上升了將近400萬元，企業(yè)該年度