第十五章驗資主講人：官麗一、驗資概述

（一）驗資的含義

驗資是指注冊會計師依法接受委托，對被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況進行審驗，并出具驗資報告。

（二）驗資類型及設立驗資和變更驗資的含義

1.設立驗資

需要注冊會計師進行設立驗資的情況主要包括：（1）被審驗單位向公司登記機關申請設立登記時全體股東的一次性全部出資和分次出資的首次出資。（2）公司新設合并、分立，新設立的公司向公司登記機關申請設立登記。

2.變更驗資

需要注冊會計師進行變更驗資的情況主要包括：（1）被審驗單位出資者（包括原出資者和新出資者）新投入資本，增加注冊資本及實收資本。（2）分次出資的非首次出資，增加實收資本，但注冊資本不變。（3）被審驗單位以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增注冊資本及實收資本。（4）被審驗單位因吸收合并變更注冊資本及實收資本。（5）被審驗單位因派生分立、注銷股份或依法收購股東的股權等減少注冊資本及實收資本。（6）被審驗單位整體改制，包括由非公司制企業變更為公司制企業或由有限責任公司變更為股份有限公司時，以凈資產折合實收資本。

注意：

第一，分期出資中的非首期出資的驗證屬于變更驗資。

第二，公司因出資者、出資比例等發生變化，注冊資本及實收資本金額不變，需要按照有關規定向公司登記機關申請辦理變更登記，不需要進行變更驗資。

（三）出資者和被審驗單位的責任

按照法律法規以及協議、合同、章程的要求出資，提供真實、合法、完整的驗資資料，保護資產的安全、完整，是出資者和被審驗單位的責任。

（四）注冊會計師的責任

按照《中國注冊會計師審計準則第1602號——驗資》準則的規定，對被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況進行審驗，出具驗資報告，是注冊會計師的責任。

注冊會計師的責任不能減輕出資者和被審驗單位的責任。

二、業務約定書

三、計劃、程序與記錄

（一）驗資計劃

（二）獲取注冊資本實收情況明確細表或注冊資本、實收資本變更情況細表

（三）審驗范圍

（四）審驗程序

1.審驗方法及要求。注冊會計師應當關注出資者的出資金額、出資時間、出資方式、出資比例等內容是否符合法律法規以及協議、章程的規定。

對于出資者投入的資本及其相關的資產、負債，注冊會計師應當分別采用下列方法進行審驗：

（1）以貨幣出資的，應當在檢查被審驗單位開戶銀行出具的收款憑證、對賬單及銀行詢證函回函等的基礎上，審驗出資者的實際出資金額，并關注全體股東的貨幣出資額占注冊資本的比例是否符合法定要求（不低于注冊資本的30%）。對于股份有限公司向社會公開募集的股本，還應當檢查證券公司承銷協議、募股清單和股票發行費用清單等。注意：

對于外商投資企業，還應審驗是否以外幣出資；以人民幣出資是否符合規定；若將出資款匯入境外開戶行的是否有外匯管理部門的批準；

外商投資企業的特殊審驗程序：

①該外商投資企業的已審計財務報表和審計報告；

②有關利潤分配的決議；

③主管稅務機關出具的完稅證明；

④外匯管理部門的批文。

（2）以實物出資的，應當觀察、檢查實物，審驗其權屬轉移情況，并按照國家有關規定在資產評估的基礎上審驗其價值。如果被審驗單位是外商投資企業，注冊會計師應當按照國家有關外商投資企業的規定，審驗實物出資的價值。（3）以知識產權、土地使用權等無形資產出資的，應當審驗其權屬轉移情況，并按照國家有關規定在資產評估的基礎上審驗其價值。如果被審驗單位是外商投資企業，注冊會計師應當按照國家有關外商投資企業的規定，審驗無形資產出資的價值。

（4）以凈資產折合實收資本的，或以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增注冊資本及實收資本的，應當在審計的基礎上按照國家有關規定審驗其價值。注意：

第一，無論是設立驗資還是變更驗資，對出資者以實物、知識產權、土地使用權等非貨幣財產出資的，注冊會計師都應當檢查上述出資財產辦理財產權轉移手續的證明文件，驗證其出資前是否歸屬于出資者，出資后是否歸屬于被審驗單位。

第二，對于設立驗資，如果出資者分次繳納注冊資本，注冊會計師應當關注全體出資者的首次出資額和出資比例是否符合國家有關規定。

這里需要關注兩種情形，一是關注有限責任公司全體股東的首次出資額是否不低于公司注冊資本的20%，且不低于法定的注冊資本最低限額。二是關注發起設立的股份有限公司全體發起人的首次出資額是否不低于公司注冊資本的20%第三，對于變更驗資注冊會計師應當關注的事項。

一方面，關注出資者是否按照規定的期限繳納注冊資本，主要是關注出資者首次出資后，其余部分是否由出資者自公司成立之日起2年內繳足，其中投資公司在5年內繳足。

另一方面，關注被審驗單位以前的注冊資本實收情況，注冊會計師主要是通過查閱前期驗資報告；關注前期出資的非貨幣財產是否辦理財產權轉移手續；關注被審驗單位與其關聯方的有關往來款項有無明顯異常情況；查閱近期財務報表和審計報告，關注被審驗單位是否存在由于嚴重虧損而導致增資前的凈資產小于實收資本的情況。

第四，利用專家工作。注冊會計師在審驗過程中利用專家協助工作時，應當考慮其專業勝任能力和客觀性，并對利用專家工作結果所形成的審驗結論負責。

第五，驗資事項聲明。注冊會計師應當向出資者和被審驗單位獲取與驗資業務有關的重大事項的書面聲明。驗資事項聲明書標明的日期通常與驗資報告日一致四、驗資報告

（一）驗資報告要素

驗資報告應當包括下列要素：標題；收件人；范圍段；意見段；說明段；附件；注冊會計師的簽名和蓋章；會計師事務所的名稱、地址及蓋章；報告日期。

1.標題。驗資報告的標題應當統一規范為“驗資報告”。

2.收件人。驗資報告的收件人是指注冊會計師按照業務約定書的要求致送驗資報告的對象，一般是指驗資業務的委托人。驗資報告應當載明收件人的全稱。

對擬設立的公司，收件人通常是公司登記機關預先核準的名稱并加“（籌）”3.范圍段。驗資報告的范圍段應當說明審驗范圍、出資者和被審驗單位的責任、注冊會計師的責任、審驗依據和已實施的主要審驗程序等。

4.意見段。驗資報告的意見段應當說明已審驗的被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況。

5.說明段。驗資報告的說明段應當說明驗資報告的用途、使用責任及注冊會計師認為應當說明的其他重要事項。對于變更驗資，注冊會計師還應當在驗資報告說明段中說明對以前注冊資本實收情況審驗的會計師事務所名稱及其審驗情況，并說明變更后的累計注冊資本實收金額。注冊會計師認為應當說明的其他重要事項包括：

（1）注冊會計師與被審驗單位在注冊資本及實收資本的確認方面存在的異議。如果在注冊資本及實收資本的確認方面與被審驗單位存在異議，且無法協商一致，注冊會計師應當在驗資報告說明段中清晰地反映有關事項及其差異和理由。

（2）已設立公司尚未對注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況做出相關會計處理。

（3）被審驗單位由于嚴重虧損而導致增資前的凈資產小于注冊資本及實收資本。

（4）驗資截止日至驗資報告日期間注冊會計師發現的影響審驗結論的重大事項。

（5）注冊會計師發現的前期出資不實的情況以及明顯的抽逃出資跡象。

（6）其他事項。

6.附件。驗資報告的附件應當包括已審驗的注冊資本實收情況明細表或注冊資本、實收資本變更情況明細表和驗資事項說明等。

7.注冊會計師的簽名和蓋章。

8.會計師事務所的名稱、地址及蓋章。驗資報告應當載明會計師事務所的名稱和地址，并加蓋會計師事務所公章。

驗資報告中的會計師事務所地址通常應注明“中國××市”。

9.報告日期。驗資報告日期是指注冊會計師完成審驗工作的日期。

致送工商行政管理部門的驗資報告應當后附會計師事務所的營業執照復印件；如果由副主任會計師簽署報告時，還應當附主任會計師授權副主任會計師簽署報告的授權書復印件。

（二）拒絕出具驗資報告并解除業務約定的情形

注冊會計師在審驗過程中，遇有下列情形之一時，應當拒絕出具驗資報告并解除業務約定：

1.被審驗單位或出資者不提供真實、合法、完整的驗資資料的。

2.被審驗單位或出資者對注冊會計師應當實施的審驗程序不予合作，甚至阻撓審驗的。

3.被審驗單位或出資者堅持要求注冊會計師作不實證明的。

例如，遇有下列情形之一時，注冊會計師應當拒絕出具驗資報告并解除業務約定：

（1）出資者投入的實物、知識產權、土地使用權等資產的價值難以確定。

（2）被審驗單位及其出資者不按國家有關規定對出資的實物、知識產權、土地使用權等非貨幣財產進行資產評估或價值鑒定、辦理有關財產權轉移手續。

（3）被審驗單位減少注冊資本或合并、分立時，不按國家有關規定進行公告、債務清償或提供債務擔保。

（4）外匯管理部門在外方出資情況詢證函回函中注明附送文件存在虛假、違規等情況。

（5）出資者以法律法規禁止的勞務、信用、自然人姓名、商譽、特許經營權或者設定擔保的財產等作價出資。

（6）首次出資額和出資比例不符合國家有關規定。

（7）全體股東的貨幣出資比例不符合國家有關法律法規規定。

【例題2·單選題】A注冊會計師負責對擬設立的甲有限責任公司（以下簡稱甲公司）的注冊資本進行審驗。甲公司注冊資本為5000萬元，擬分三次出資，在審驗過程中，A注冊會計師遇到下列事項，請代為做出正確的專業判斷。

1.A注冊會計師關于驗資業務性質的下列判斷中，錯誤的是（）。

A.驗資業務屬于歷史財務信息審計或審閱以外的其他鑒證業務

B.自然人出資、家庭成員共同出資或關聯方共同出資的驗資業務通常存在較高驗資風險

C.執行驗資業務也應遵循職業道德規范的獨立性要求

D.A注冊會計師的責任是對甲公司注冊資本的實收情況進行審驗，出具驗資報告『正確答案』A

『答案解析』驗資屬于歷史財務信息審計業務。

2.甲公司出資者在出資協議中約定的下列出資方式和出資金額，A注冊會計師認為正確的做法是（）。

A.貨幣出資1000萬元，房產出資3200萬元，專利權出資800萬元

B.首次出資額800萬元，其余部分自甲公司成立之日起2年內繳足

C.出資的房產按國家有關規定進行評估，并承諾自甲公司成立之日起6個月內辦妥財產權轉移手續

D.出資的專利權按國家的關規定進行評估，并在驗資前辦妥財產權轉移手續『正確答案』D

『答案解析』選項A不正確，貨幣出資低于注冊資本的30%；選項B不正確，首次出資額低于注冊資本的20%；選項C不正確，對于實物資產出資必須是在辦妥財產權轉移手續方可出具驗資報告。

3.在完成驗資業務前，A注冊會計師應當向甲公司和出資者獲取驗資事項書面聲明。與驗資業務有關的重大事項書面聲明通常不包括的內容是（）

A.出資者的責任

B.甲公司的責任

C.出資者的財務狀況

D.驗資報告的使用『正確答案』C

『答案解析』與驗資業務有關的重大事項的書面聲明通常包括下列內容：出資者及被審驗單位的責任；非貨幣財產的評估和價值確認情況；出資者對出資財產在出資前擁有的權利，是否未設定擔保及已辦理財產權轉移手續；凈資產折合實收資本情況及相關手續辦理情況；驗資報告的使用；其他對驗資產生重大影響的事項。

4.在編制驗資報告過程中，A注冊會計師下列做法中正確的是（）

A.注冊資本實收情況明細表應由甲公司編制并簽署后作為驗資報告的附件

B.驗資事項說明應當包括驗資報告的用途、使用責任及注冊會計師認為應當說明的其他重要事項

C.如果在注冊資本及實收資本的確認方面與甲公司存在異議，且無法協商一致，A注冊會計師應當在驗資報告說明段中清晰地反映有關事項及其差異和理由

D.致送工商部門的驗資報告附件應當包括已審