第九章作業成本管理一種新的成本計算方法案例雅利桑那?菲尼克斯－AEROTECH公司曾宣布它的定價結構要經歷一次重大的轉變。這家企業生產飛機雷達和通訊設備用的電路板，它已面臨亞洲和歐洲企業的競爭。AEROTECH企業總裁克雷斯丁?斯科特說：“過去幾十年來，我們的競爭對手一直在壓低我們２號產品的價格。那是我們公司產量最高的產品，而且我們認為我們的生產效率并不比別人低。我們不明白為什么我們的競爭對手能制定出的產品價格遠低于我們的價格。同時在我們看來，我們從３號電路板受益匪淺。３號電路板是我們生產工藝”“最復雜的產品，它的銷量遠低于１號和２號電路板的銷量。３號電路板是一種高度專業化的產品，我們的競爭者似乎不想涉及３號電路板的市場。即使我們數次提高３號電路板的價格，客戶仍然源源不絕。”公司的副總經理約翰?斯通補充道：“我發現整個形勢令人迷惑。為什么你以最有效率低生產一種高產量的產品，但卻只能從市場中獲得最低的回報，并且還面臨降價的壓力？我們所有的人都關心這種現象。而２號產品是我們的主營產品。”為什么AEROTECH公司要劇烈地改變公司的定價政策呢？斯科特說“要求會計人員能解決這一問題。我們的總會計師聽說一種能提供更準確的產品成本計算方法。它關注公司制造每種產品中涉及的作業，它還計量作業消耗的資源量。我們使用這種名為作業成本計算的方法做了一項先期研究。結果發現，我們高估了產量高、工藝簡單的產品的成本。在本公司１號電路板和２號電路板就是這種產品。但是我們”“大大低估了３號電路板的成本。３號電路板是一種產量低、工藝較復雜的產品，這些特性使得３號電路板沒有承擔其應該承擔的成本。３號電路板消耗的工程成本和材料處理成本遠超乎我們的想像”斯科特繼續解釋道，新產品成本法表明公司的管理當局能輕松地為２號電路板制定能與亞洲和歐洲競爭者競爭的價格。同時為了彌補成本，必須大幅提高３號電路板的價格。

第一節作業成本法的基本原理一、成本方法的回顧

成本對象是產品，而產品可能是貨物，也有可能是服務。間接成本可能是制造產品或提供服務時發生的成本，也可能是銷售產品或進行行政管理時發生的成本。

在傳統的成本計算中，使用一個間接費用分配率把特定公司的間接費用分配給所有的部門的產品。這種分配率分配法可以用于制造企業，也可用于非制造企業。這一方法的核算也是簡單的，所有的間接成本都記入到制造費用（實際發生額）帳戶的一個成本集中，而不考慮引起這些費用的部門或作業。這樣做的會引起怎樣的結果？使生產量大，技術不很復雜的產品成本偏高；生產量小、技術上比較復雜或較精密的產品成本偏低，形成不同產品之間成本的嚴重扭曲，使得出的成本指標不能如實反映不同產品生產耗費的基本面貌使用部門范圍分配法，公司內每個部門都有一個不同的成本率。公司為每個部門建立一個互不相關的間接費用率。對于是使用一個統一的分配率還是各部門不同的分配率，應根據成本效益法進行選擇。二、作業及作業分類作業：可以明確區分的一種業務活動，是企業中某一特殊個體（成本中心、產品、部門）所重復執行的任務。1、按管理層次單位作業：與產量成比例批別作業：與批次成比例產品作業：與產品類別成比例過程作業：支持整個組織運作2、按表象關關系重復和不重復復基礎作業和派派生作業必須的作業和和任意作業例如，大學的的招生部門列列示了它的作作業：（1））接受申請，，（2）填表表；（3）檢檢查并完成表表格；（4））接受學生；；（5）通知知學生。管理理人員研究了了招生的作業業發現某些作作業可以有效效的改進，對對某類學生部部分作業可以以取消。通過過對作業的研研究，這個大大學降低了成成本。三、成本動因因1、成本動因因：驅動成本本的原因2、成本動因因的分類資源動因：是是資源成本分分配到作業中中心的標準；；作業動因：作作業中心的成成本分配到產產品的標準四、成本庫資源成本分配配到某作業即即形成該作業業的成本庫成本動因舉例例機器鉆孔作業業人工按工工時分配到鉆鉆孔作業，電電力按實際計計量計入鉆孔孔作業。折舊舊按實際折舊舊金額分配計計入。分配到到產品是按各各產品需要鉆鉆孔的數量小時是資源動動因，鉆孔數數量是作業動動因。五、作業成本本法的原理一）概念作業基礎成本本法是一種先先把成本分配配給作業中心心，然后再根根據產品耗用用的作業量分分配成本的一一種成本計算算方法。作業基礎成本本法以產品耗耗用作業，作作業耗用資源源的概念為基基礎的。作業成成本法法基本本原理理圖二）ABC的步步驟1、確確認作作業；；2、確確認與與每項項作業業相關關的成成本動動因；；3、計計算各各成本本動因因或業業務的的成本本率；；4、確確定各各產品品作用用量；；5、確確定各各產品品作業業成本本。1、確確認作作業最具有有挑戰戰性的的工作作是確確認耗耗用資資源的的作業業，因因為它它需要要人們們了解解制造造產品品必須須的活活動。。例如如制造造比薩薩餅所所需要要的作作業：：訂貨貨、收收料、、檢查查材料料；制制作面面團；；加料料；烘烘烤等等等。。公司司應該該確認認主要要的作作業，，每個個作業業使用用一個個成本本動因因，然然后可可為每每個成成本動動因設設置兩兩個比比率，，一個個變動動成本本率，，一個個固定定成本本。2、選選擇成成本動動因大多數數成本本動因因與生生產量量或生生產的的復雜雜性或或者營營銷過過程有有關：：機器小小時計計算算機時時間人工小小時或或人工工成本本生生產產和銷銷售產產品數數量材料重重量顧顧客服服務打字頁頁數檢檢驗時時間等等3、計算每每個成成本動動因的的成本本率一般而而言，，將間間接成成本分分配給給產品品的預預定分分配率率計算算如下下：估計的的間接接成本本預定分分配率率＝分分配配基礎礎的估估計業業務量量這個公公式適適用于于所有有的間間接費費用4、確確認產產品的的作業業量各種產產品；；不同作作業；；匯總。。5、將將成本本分配配給產產品是以每每項作作業的的預定定分配配率乘乘以制制造該該產品品所使使用的的作業業量。。第二節節作作業業成本本的計計算一、作作用成成本法法應用用舉例例例：東東風小小型機機械制制造公公司成成型部部門的的制造造費用用過去去一直直按直直接人人工工工時分分配，，由于于市場場競爭爭的壓壓力，，要求求會計計部門門提供供可靠靠的成成本信信息用用于定定價決決策和和成本本控制制。通通過調調查分分析，，認為為制造造費用用分配配對產產品成成本計計算影影響很很大，，決定定改變變傳統統方法法采用用作業業成本本計算算法1998年年6月月成型型部門門制造造費用用總計計為550000元，，根據據成本本和作作業之之間的的關系系分析析，該該部門門制造造費用用由三三種作作業引引起，，這三三種作作業是是質量量控制制、機機器調調控和和材料料準備備，與與各項項作業業相關關的成成本數數據如如表作業與與相關關數據據作業成成本本庫制制造費費用質量控控制質質量控控制250000元元機器調調控機機器調調控100000元元材料整整理材材料整整理200000元元合計計550000元質量控控制成成本與與產品品抽檢檢件數數相關關，質質量成成本動動因即即產品品抽檢檢數為為分配配基礎礎；機機器調調控成成本與與機器器調控控次數數相關關，按按成本本動因因調控控次數數為分分配基基礎；；材料料整理理成本本動因因以材材料整整理數數量為為成本本動因因。1998年年成型型部門門生產產A和和B兩兩種產產品項目產產品品A產產品B生產數數量（（件））60002000直接人人工工工時/件1.51直接材材料成成本（（元/件））9060材料用用量（（公斤斤）30002000機器調調控次次數32產品抽抽檢比比例10%20%小時工工資率率（元元/小小時））3030按成本本動因因確定定制造造費用用分配配率成本庫庫成成本本總額額（元元）分分配配基礎礎（成成本動動因））分分配率率抽檢件件數質量控控制250000A：：6000×10％％＝600250000÷1000B：2000××20％＝＝400＝＝250元元/件件合計1000機器調調控1000003(A)+2(B)=51000005=20000A:3000公斤斤材料處處理200000B：：2000公公斤200000÷÷5000合計5000公斤斤40元/公斤斤按各產產品消消耗的的成本本動因因分配配制造造費用用制造費費用分分配表表作業成成本分分配率率產產品A產產品B消耗動動因分分配成成本消消耗動動因分分配成成本質量控控制250元元/件件600件150000元元400件件100000元元機器調調控20000元/次3次次60000元2次次40000元材料處處理40元元/公公斤3000公公斤120000元2000公公斤80000元合計計330000元220000元元計算產產品單單位成成本產品成成本計計算表表成本要要素產產品品A（（6000件））產產品B（2000件件）單位成成本總總成成本單單位成成本總總成本本直接材材料90元元540000元元60元元120000元直接人人工30元元×1.5＝45元元270000元30元60000元330000÷6000220000÷2000制造費費用＝＝55元330000元＝＝110元220000元元合計計190元元1140000元元200元400000元如按傳傳統的的方法法計算算結果果會很很不同同直接人人工工工時：：A產產品：：1.5工工時××6000＝9000工工時B產品品1工工時××2000＝2000工工時合計計11000工時時制造費費用分分配率率：550000元÷÷11000＝50元元/工工時采用傳傳統分分配方方法，，產品品單位位成本本計算算如表表產品成成本計計算表表成本要要素產產品品A產產品B單位成成本總總成本本單單位成成本總總成成本直接材材料成成本90元540000元60元120000元直接人人工成成本30×1.5＝452700003060000元制造費費用50×1.5=7545000050100000元元合計210元1260000140元280000元傳統方方法下下的產產品A的單單位成成本為為210元元，比比作業業成本本法下下的190元高高出10.5％％；而而產品品B，，傳統統方法法下為為140元元，比比作業業成本本法下下的200元低低30％案例克克來來斯勒勒公司司實施施ABC克萊斯斯勒公公司的的經營營主管管RobertA.Lutz準準備用用一個個能夠夠按過過程報報告成成本并并能把把增值值作業業與非非增值值作業業分開開的成成本制制度替替換公公司舊舊的成成本制制度。。在閱閱讀了了一篇篇有關關作業業基礎礎成本本法（（ABC））的文文章后后，Lutz認認為這這正是是克萊萊斯勒勒公司司想要要的東東西。。當克萊萊斯勒勒公司司引進進ABC時時，公公司不不同層層次的的許多多人都都反對對。這這個新新的制制度把把舊的的成本本制度度所隱隱藏的的低效效揭示示了出出來，，而且且對存存在的的權力力結構構提出出了威威脅。。克萊萊斯勒勒公司司為了了改變變雇員員的抵抵制行行為采采取了了下列列步驟驟：１、用用與ABC相關關的利利益說說服了了關鍵鍵人員員。２、按按照ABC的原原則對對各層層次的的員工工進行行了培培訓。。３、將將一個個最先先實施施ABC的的分公公司作作為其其他分分公司司的典典型。。４、新新的成成本制制度引引進后后，舊舊的成成本制制度立立即取取消。。在使雇雇員相相信通通過作作業基基礎成成本管管理，，ABC法法一定定能夠夠使管管理人人員在在較好好的信信息基基礎上上做出出較好好的決決策后后，克克萊斯斯勒公公司能能夠在在全公公司范范圍內內實施施作業業基礎礎成本本法了了。據據估計計，從從１９９９１１年實實施ABC開始始，該該公司司已通通過簡簡化產產品設設計、、消除除無效效作業業節約約了數數以億億計的的美元元。這這些利利潤超超出公公司最最初對對ABC法法投資資的２２０倍倍至３３０倍倍二、作作業成成本法法與其其他方方法的的關關系1、理理論上上的區區別傳統方方法：：以產產品為為中心心作業成成本法法：以以作業業為中中心：：產品品耗用用作業業，作作業耗耗用資資源2、方方法上上的區區別1）成成本庫庫數量量2）分分配基基礎與與成本本動因因的關關聯度度3）