1、襖高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)熬第三章教學(xué)輔半導(dǎo)奧第三章合并會(huì)礙計(jì)報(bào)表股權(quán)佰取得日的合并會(huì)巴計(jì)報(bào)表佰第一節(jié) 合并會(huì)拜計(jì)報(bào)表概述挨合并會(huì)計(jì)報(bào)罷表是以母公司和奧子公司組成的企靶業(yè)集團(tuán)為會(huì)計(jì)主斑體，以母公司和哀子公司單獨(dú)編制扒的會(huì)計(jì)報(bào)表（以扒后均稱其為個(gè)別邦會(huì)計(jì)報(bào)表）為基阿礎(chǔ)由母公司編制氨的綜合反映企業(yè)捌集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、暗經(jīng)營成果以及現(xiàn)敖金流動(dòng)情況的會(huì)盎計(jì)報(bào)表。俺一、編制合并會(huì)擺計(jì)報(bào)表的目的芭合并會(huì)計(jì)報(bào)表可稗以彌補(bǔ)母公司個(gè)八別會(huì)計(jì)報(bào)表的不白足，為有關(guān)方面埃提供決策有用的俺信息，從而滿足霸報(bào)表使用者了解背集團(tuán)總體財(cái)務(wù)狀扳況和經(jīng)營情況的笆需要。編制合并哀會(huì)計(jì)報(bào)表的目的安在于：頒（一）為母公司芭的股東提供決策霸有用的信息哎

2、（二）為母公司阿債權(quán)人提供決策襖有用的信息靶（三）為母公司礙管理者提供有用暗的信息凹（四）為有關(guān)政版府管理機(jī)關(guān)提供骯有用的信息把二、合并會(huì)計(jì)報(bào)芭表的構(gòu)成矮合并會(huì)計(jì)報(bào)表主骯要包括以下幾種俺：柏（一）合并資產(chǎn)笆負(fù)債表扳（二）合并利潤敖表半（三）合并利潤叭分配表俺（四）合并現(xiàn)金盎流量表盎(五)合并會(huì)計(jì)拌報(bào)表附注阿三、合并會(huì)計(jì)報(bào)柏表的合并理論幾個(gè)基本概念：笆控制和權(quán)益性資澳本：瓣控制指統(tǒng)馭一個(gè)把企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)扳營政策，籍此從阿該企業(yè)的活動(dòng)中氨獲取利益的權(quán)利扒。如何理解控制：笆A控制不同于艾影響。掌握控制壩權(quán)的公司能夠統(tǒng)傲馭被控制公司的扳財(cái)務(wù)政策和經(jīng)營愛政策，它有足夠拌的把握預(yù)計(jì)對方瓣公司會(huì)按本公司奧的

3、意圖從事各項(xiàng)熬經(jīng)營活動(dòng)，能夠敖使對方公司的經(jīng)隘營活動(dòng)像本公司鞍的經(jīng)營活動(dòng)一樣拌展開。而一個(gè)公壩司對另一個(gè)公司巴施加影響，可以稗是各種各樣的情靶況，一般來說，襖其力度要小于控氨制。拔B控制是一種癌權(quán)利。判斷控制藹是否存在的標(biāo)準(zhǔn)瓣，在于是否有控熬制的權(quán)利，而不把在于是否實(shí)際施斑加了控制。一個(gè)澳公司實(shí)施對另一矮個(gè)公司的控制，襖其方式是多種多稗樣的，既可以是礙主動(dòng)的，也可以艾是被動(dòng)的。巴這種控制的權(quán)利百，在股份公司中藹表現(xiàn)為在股東大礙會(huì)上的“表決權(quán)吧”。矮C控制是與獲捌取利益這一根本奧目的相聯(lián)系的。安沒有利益，則控扮制就失去了意義胺。如果一個(gè)公司挨不能通過控制另奧一個(gè)公司從其資皚產(chǎn)中獲取利益，爸那么就

4、不能將這熬種被控制公司視斑為子公司，就不霸能將其資產(chǎn)視為敖集團(tuán)的資產(chǎn)，就八不應(yīng)將其納入合皚并會(huì)計(jì)報(bào)表的范胺圍。不僅如此，絆如果獲取的利益八極小，也不能認(rèn)哎為存在真正的控艾制。獲取的利益埃應(yīng)該與取得控制板而付出的代價(jià)相暗適應(yīng)。扒D從控制中獲胺取的利益不一定翱要以金額來表示扳。因?yàn)閺目刂浦袛[獲取的利益可以哎是多種多樣的，邦它既可以是現(xiàn)金疤流入量的增加，班也可以是為實(shí)現(xiàn)跋企業(yè)集團(tuán)的整體伴目標(biāo)而分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)挨，減少損失，避斑免競爭等。敗權(quán)益性資本指對奧企業(yè)有投票權(quán)、把能夠據(jù)此參與企哎業(yè)經(jīng)營管理決策岸的資本，如股份敗制企業(yè)中的普通拔股，有限責(zé)任公皚司中的投資者出熬資額等。哀母公司和子公司盎：辦母公司指對其他

5、笆企業(yè)擁有控制權(quán)癌的企業(yè)。氨子公司指被另一扳企業(yè)所控制的企版業(yè)。襖母公司的全資子般公司和非全資子敖公司：八在控股合并方式扒下，如果母公司熬購入子公司全部耙有投票權(quán)的股份阿，這樣的子公司凹稱為母公司的全拌資子公司。靶如果母公司購入襖子公司以邦上但不足辦有投票權(quán)的股瓣份，這樣的子公案司稱為非全資子巴公司。辦少數(shù)股權(quán)、少數(shù)挨股東損益：敖少數(shù)股權(quán)：指子半公司所有者權(quán)益艾中不屬于母公司柏?fù)碛械姆蓊~。扳少數(shù)股東損益：柏指子公司在一定挨會(huì)計(jì)期間內(nèi)實(shí)現(xiàn)柏的損益中不屬于板母公司的份額。唉在編制合并會(huì)計(jì)阿報(bào)表時(shí)，如何看拔待少數(shù)股權(quán)的性版質(zhì)，以及如何對疤其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理捌，國際會(huì)計(jì)界形吧成了三種編制合安并會(huì)計(jì)報(bào)表的合

6、皚并理論，即所有跋權(quán)理論、經(jīng)濟(jì)實(shí)岸體理論和母公司扒理論。熬（一）所有權(quán)理辦論骯依據(jù)所有權(quán)理論骯，母子公司之間氨的關(guān)系是擁有與笆被擁有的關(guān)系，捌編制合并會(huì)計(jì)報(bào)傲表的目的，是為唉了向母公司的股矮東報(bào)告其所擁有伴的資源。合并會(huì)拌計(jì)報(bào)表只是為了伴滿足母公司股東柏的信息需求，而皚不是為了滿足子翱公司少數(shù)股東的搬信息需求，后者藹的信息需求應(yīng)當(dāng)挨通過子公司的個(gè)笆別報(bào)表予以滿足斑。叭根據(jù)這一觀點(diǎn)，礙當(dāng)母公司合并非敗全資子公司的會(huì)百計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)熬按母公司實(shí)際擁凹有的股權(quán)比例，唉合并子公司的資哎產(chǎn)、負(fù)債和所有澳者權(quán)益。同樣地皚，非全資子公司隘的收入、成本費(fèi)爸用及凈收益，也凹只能按母公司的斑持股比例予以合擺并?？?/p>

7、而言之，昂所有權(quán)理論主張安采用比例合并法拔，其主要特點(diǎn)是搬：（1）在組建般母子公司聯(lián)合體礙過程中因收購兼拜并而形成的資產(chǎn)敗、負(fù)債升（貶）版值及商譽(yù)，按母埃公司的持股比例埃合并和攤銷；（笆2）母子公司之懊間的交易及其未扒實(shí)現(xiàn)損益，按母傲公司的持股比例哀抵消；（3）合芭并會(huì)計(jì)報(bào)表上既半不會(huì)出現(xiàn)“少數(shù)安股東權(quán)益”，也版不會(huì)存在“少數(shù)班股東損益”。耙由此可見，所有按權(quán)理論是一種著骯眼于母公司在子翱公司所持有的所挨有權(quán)的合并理論版。采用所有權(quán)理扮論編制合并會(huì)計(jì)隘報(bào)表時(shí)，要將其罷擁有所有權(quán)的企扮業(yè)的所有資產(chǎn)、襖負(fù)債、收入、費(fèi)挨用及利潤，均按拔母公司持有股權(quán)拔的份額計(jì)入合并拔會(huì)計(jì)報(bào)表中。岸所有權(quán)理論所依跋據(jù)

8、的會(huì)計(jì)基本恒岸等式為跋“資產(chǎn)負(fù)債=藹所有者權(quán)益”骯，它突出體現(xiàn)了霸確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)愛告所有者權(quán)益是敖財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心奧目標(biāo)，因此，所絆有權(quán)理論又稱“邦所有者權(quán)益中心胺論”。此外，根岸據(jù)所有權(quán)理論，板會(huì)計(jì)主體沒有必皚要特別強(qiáng)調(diào)資本唉保全，應(yīng)當(dāng)允許背其終極所有者按哀照自己的意愿決耙定是否抽回資本百。癌依據(jù)所有權(quán)理論隘編制的合并會(huì)計(jì)翱報(bào)表強(qiáng)調(diào)的是合壩并母公司所實(shí)際礙擁有的，而不是哀母公司所實(shí)際控艾制的資源。這種皚做法固然穩(wěn)健，瓣但顯然違背了控安制的實(shí)質(zhì)?？刂瓢惨粋€(gè)主體實(shí)際上安是控制該主體的靶資產(chǎn)，即按照控稗制者的意愿和利辦益運(yùn)用或指導(dǎo)被襖控制主體全部資芭產(chǎn)的運(yùn)用。由于半控制具有排它性絆(共同控制除外扮)

9、，當(dāng)母公司控板制了子公司時(shí)，叭它不僅有權(quán)直接敖統(tǒng)馭其所實(shí)際擁爸有資產(chǎn)的運(yùn)用，伴而且可以統(tǒng)馭子笆公司全部資產(chǎn)的伴運(yùn)用。因此，按把所有權(quán)理論采用扳比例合并法編制岸合并會(huì)計(jì)報(bào)表，艾忽略了企業(yè)并購捌中的財(cái)務(wù)杠桿作傲用，即母公司通扒過控制略高于5背0%（在股權(quán)分拔散的情況下，甚暗至不需要50%癌的股權(quán)，便可統(tǒng)扒馭子公司100敖%資產(chǎn)的運(yùn)用并罷使母公司從中獲挨益）。此外，子斑公司的盈利能力伴是全部資產(chǎn)、資拔產(chǎn)與負(fù)債的組合俺等一系列因素共阿同作用的結(jié)果，案作為一個(gè)獨(dú)立的捌法人，子公司的奧資產(chǎn)和負(fù)債、收哎入、成本費(fèi)用是案一個(gè)不可分割的骯整體，比例合并柏法將子公司的報(bào)襖表要素按母公司皚的持股比例人為拜地分割成兩

10、部分壩（合并部分與非佰合并部分），所壩形成會(huì)計(jì)信息的澳經(jīng)濟(jì)意義令人生班疑。正是基于上艾述局限性，按照百所有權(quán)理論設(shè)計(jì)矮的比例合并法在班實(shí)務(wù)工作中的應(yīng)芭用受到大多數(shù)會(huì)把計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)唉的限制。目前，奧比例合并法只在扳歐洲大陸少數(shù)國笆家如荷蘭、法國俺運(yùn)用。案（二）經(jīng)濟(jì)實(shí)體伴理論板經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論的澳基本立論是:會(huì)氨計(jì)主體與其終極跋所有者是相互分癌離、獨(dú)立存在的埃個(gè)體。從產(chǎn)權(quán)理版論的角度看，經(jīng)巴濟(jì)實(shí)體理論強(qiáng)調(diào)笆的是法人財(cái)產(chǎn)權(quán)背，而不是終極財(cái)把產(chǎn)權(quán)。法人財(cái)產(chǎn)白權(quán)指法人有獨(dú)立翱于其最終所有者瓣的權(quán)利和義務(wù)，壩所有者投人資本霸后，與之相關(guān)的昂資產(chǎn)和負(fù)債的產(chǎn)拌權(quán)已經(jīng)過戶至法癌人主體，任何所翱有者都不能對法皚人主

11、體的財(cái)產(chǎn)提班出要求權(quán)，法人爸主體對財(cái)產(chǎn)的占班用、使用、處置矮和分享收益的權(quán)靶力不是絕對的，辦而是受到其所有襖者意志的支配。愛根據(jù)經(jīng)濟(jì)實(shí)體理案論，債權(quán)人與所胺有者都是會(huì)計(jì)主熬體的資源提供者扳，只不過債權(quán)人芭的利益索償權(quán)優(yōu)擺先于所有者。同凹樣，收入代表會(huì)瓣計(jì)主體的經(jīng)營成按果，費(fèi)用代表會(huì)鞍計(jì)主體為了獲得扮收入而付出的代安價(jià)，凈收益則代耙表會(huì)計(jì)主體的經(jīng)頒營凈成果。對于壩所有者來說，會(huì)八計(jì)主體的凈收益襖并不會(huì)自動(dòng)歸于拜所有者，只有會(huì)愛計(jì)主體宣布發(fā)放胺現(xiàn)金股利，凈收巴益才成為所有者扮的財(cái)富來源。會(huì)昂計(jì)主體向其終極扒所有者派發(fā)現(xiàn)金翱股利，既減少了頒會(huì)計(jì)主體的財(cái)富靶存量，也部分地斑解除了會(huì)計(jì)主體艾對其所有者所

12、承扳擔(dān)的義務(wù)。哀為了體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)實(shí)班體理論的上述觀柏點(diǎn)，會(huì)計(jì)的基本胺恒等式應(yīng)為伴“資產(chǎn)=負(fù)債+胺所有者權(quán)益”稗。根據(jù)這一恒等扳式，所有者不再笆是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的唯哎一中心，而是與辦債權(quán)人居于同等佰地位。由于將債暗權(quán)人與所有者都愛視為同等重要的安利益當(dāng)事人，經(jīng)扮濟(jì)實(shí)體理論十分襖強(qiáng)調(diào)資本保全靶，不允許所有埃者在會(huì)計(jì)主體存癌續(xù)期間抽回資本疤，以免侵害債權(quán)翱人的正當(dāng)權(quán)益。巴經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論認(rèn)案為，母公司和子按公司之間的關(guān)系扮是控制與被控制百的關(guān)系，而不是版擁有與被擁有的癌關(guān)系。這意味著辦母公司有權(quán)支配阿子公司的全部資隘產(chǎn)的運(yùn)用，有權(quán)奧統(tǒng)馭子公司的經(jīng)拜營決策和財(cái)務(wù)分背配決策。因此，搬母子公司在資產(chǎn)藹運(yùn)用、經(jīng)營和財(cái)擺務(wù)

13、決策上便成為艾獨(dú)立于其終極所百有者的統(tǒng)一體，爸這個(gè)統(tǒng)一體就應(yīng)案是編制合并會(huì)計(jì)熬報(bào)表的主體。編斑制合并會(huì)計(jì)報(bào)表扳的目的在于滿足敗合并主體所有股凹東的信息需求，傲而不僅僅是滿足骯母公司的信息需哎求，具體說，是佰為了滿足合并主瓣體所控制的資源爸。搬實(shí)體理論是將合按并會(huì)計(jì)報(bào)表作為哎企業(yè)集團(tuán)各成員挨企業(yè)構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)捌聯(lián)合體的會(huì)計(jì)報(bào)挨表，從經(jīng)濟(jì)聯(lián)合版體的角度來考慮奧合并會(huì)計(jì)報(bào)表合氨并的范圍和合并柏的技術(shù)方法問題敗。實(shí)體理論強(qiáng)調(diào)暗的是企業(yè)集團(tuán)中擺所有成員企業(yè)所板構(gòu)成的經(jīng)濟(jì)實(shí)體啊，按照經(jīng)濟(jì)實(shí)體般理論編制的合并柏會(huì)計(jì)報(bào)表是為整瓣個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體服務(wù)俺的。在運(yùn)用經(jīng)濟(jì)跋實(shí)體理論的情況八下，對于構(gòu)成企扒業(yè)集團(tuán)的擁有多瓣數(shù)股權(quán)

14、的股東和吧擁有少數(shù)股權(quán)的靶股東同等對待，拜因此，通常將少胺數(shù)股東權(quán)益視為拜股東權(quán)益的一部艾分。捌根據(jù)這一觀點(diǎn)，頒當(dāng)合并非全資子啊公司的會(huì)計(jì)報(bào)表耙時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用全拌部合并法，將子俺公司的全部資產(chǎn)笆、負(fù)債、所有者吧權(quán)益、收入、費(fèi)芭用及凈收益予以白合并。主要特點(diǎn)奧是：（）在組辦建母子公司聯(lián)合稗體過程中因收購拌兼并形成的資產(chǎn)扒、負(fù)債升（貶）襖值及商譽(yù)，應(yīng)全捌部予以合并和攤哎銷；（）母子安公司之間的交易凹及未實(shí)現(xiàn)損益，昂應(yīng)全部予以抵銷擺；（）在合并百資產(chǎn)負(fù)債表上，笆母公司未實(shí)際擁傲有的所有者權(quán)益熬反映為少數(shù)股東芭權(quán)益，作為合并扮所有者權(quán)益的一藹個(gè)項(xiàng)目單獨(dú)列示霸；（）少數(shù)股奧東在子公司應(yīng)分襖享的損益，視為版

15、合并凈收益在不叭同股東之間的分罷配，通過利潤分板配表予以反映，爸而不作為合并凈爸收益的一個(gè)減項(xiàng)芭。佰在經(jīng)濟(jì)實(shí)體理論絆下，按完全合并伴法編制合并會(huì)計(jì)百報(bào)表，合并的是拜母公司所控制的翱資源，而不是所胺擁有的資源，與鞍控制的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)傲一致。另外，在盎完全合并法下，半編制合并會(huì)計(jì)報(bào)伴表時(shí)，不需要對礙子公司的資產(chǎn)、啊負(fù)債進(jìn)行人為分敖割，對子公司的柏全部資產(chǎn)、負(fù)債拔升貶值及商譽(yù)進(jìn)巴行合并，事實(shí)上胺采用了單一屬性案（相當(dāng)于公允價(jià)癌值）對子公司的巴全部資產(chǎn)、負(fù)債奧進(jìn)行計(jì)價(jià)，克服按了比例合并法的安弊端。 把（三）母公司理鞍論岸母公司理論并沒傲有獨(dú)立的、邏輯澳一致的理論基礎(chǔ)霸，而僅僅是所有敖權(quán)理論和經(jīng)濟(jì)實(shí)稗體理論

16、的折衷。拔其理論淵源既有八業(yè)主理論的成份襖，也有經(jīng)濟(jì)實(shí)體班理論的色彩。具敖體到合并會(huì)計(jì)報(bào)絆表的運(yùn)用，母公盎司理論是通過對斑所有權(quán)理論和經(jīng)埃濟(jì)實(shí)體理論揚(yáng)扮長避短，繼承挨了所有權(quán)理論的拌合理內(nèi)核，同時(shí)霸吸收了經(jīng)濟(jì)實(shí)體叭理論的合理外延奧而形成的。母公隘司理論繼承了所隘有者權(quán)理論關(guān)于扳合并會(huì)計(jì)報(bào)表是伴為了滿足母公司笆股東的信息需求般而編制的理論，扳否定了經(jīng)濟(jì)實(shí)體伴理論關(guān)于合并會(huì)艾計(jì)報(bào)表是為合并般主體的所有資源拌提供者編制的理癌論；在報(bào)表要素昂合并方法方面，伴擯棄了所有權(quán)理白論狹隘的擁有伴觀，采納了經(jīng)扳濟(jì)實(shí)體理論所主澳張的視野更加開昂闊的控制觀吧;在少數(shù)股東權(quán)百益確認(rèn)方面，則芭明顯體現(xiàn)了對所百有權(quán)理論和

17、經(jīng)濟(jì)奧實(shí)體理論的折衷叭和修正，既反對拌所有權(quán)理論將少拔數(shù)股東權(quán)益完全跋排除在合并會(huì)計(jì)案報(bào)表之外的保守白做法，也反對經(jīng)唉濟(jì)實(shí)體理論全額暗確認(rèn)子公司可辨氨認(rèn)凈資產(chǎn)的升(凹貶)值并按股權(quán)鞍比例分?jǐn)偨o少數(shù)皚股東的激進(jìn)做法熬;在商譽(yù)確認(rèn)方扒面，考慮到商譽(yù)班是不確定性最高癌的無形資產(chǎn)，完皚全秉承了所有者按權(quán)理論的穩(wěn)健慣板例；在消除集團(tuán)笆公司間交易及其斑末實(shí)現(xiàn)損益方面捌，又認(rèn)同了經(jīng)濟(jì)俺實(shí)體理論的做法熬。叭母公司理論是將罷合并會(huì)計(jì)報(bào)表作骯為母公司本身的襖會(huì)計(jì)報(bào)表反映范傲圍的擴(kuò)大來看待伴，從母公司角度稗來考慮合并會(huì)計(jì)熬報(bào)表合并的范圍暗和合并的技術(shù)方愛法問題。母公司唉理論強(qiáng)調(diào)的是母按公司的股東的利熬益，按照母公司

18、佰理論編制的合并埃報(bào)表主要是為母疤公司的股東和債艾權(quán)人服務(wù)的。因背此，這一理論忽矮視了除母公司股罷東以外的少數(shù)股阿東的利益。斑在運(yùn)用母公司理疤論的情況下，通罷常將少數(shù)股東權(quán)啊益視為普通負(fù)債胺。美國和英國合岸并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)笆中，采用的主要靶是母公司理論。跋國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委熬員會(huì)制定發(fā)布的佰有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)敗表的準(zhǔn)則，也基翱本上采用母公司疤理論。我國關(guān)于俺合并會(huì)計(jì)報(bào)表的凹暫行規(guī)定中也基癌本采用母公司理阿論。辦母公司理論的基爸本合并理念主要矮包括：(1)編把制合并會(huì)計(jì)報(bào)表拜的目的，是為了斑向母公司的股東拜反映其所控制的挨資源;(2)子哀公司的少數(shù)股東翱為合并主體提供吧了不可分割的經(jīng)案濟(jì)資源，少數(shù)股版東對

19、子公司凈資敖產(chǎn)及凈利潤的相把應(yīng)權(quán)益，應(yīng)予明版確體現(xiàn);(3)敖子公司資產(chǎn)、負(fù)敗債以及凈資產(chǎn)的安賬面價(jià)值與母公昂司對這些凈資產(chǎn)鞍的購買價(jià)格是兩爸個(gè)獨(dú)立的因素，吧后者包括母公司啊為了獲得控股權(quán)班而額外支付的溢鞍價(jià)，子公司的賬斑面價(jià)值是不可分絆割的，應(yīng)l00阿%予以合并，而矮母公司購買價(jià)格佰超過子公司凈資奧產(chǎn)賬面價(jià)值的部板分只與母公司的搬投資活動(dòng)有關(guān)，癌因而應(yīng)當(dāng)按母公拔司持股比例予以按合并。鑒于此，藹編制合并會(huì)計(jì)報(bào)岸表時(shí)，子公司的拜凈資產(chǎn)及相關(guān)資熬產(chǎn)和負(fù)債宜采用辦雙重計(jì)價(jià)基礎(chǔ)：挨成本(賬面價(jià)值岸)與市價(jià)(公允叭價(jià)值)。隘由于母公司綜合扒運(yùn)用了完全合并拔法和比例合并法百對報(bào)表要素進(jìn)行岸合并，按照這種半觀

20、念合并非全資扳擁有的子公司的百會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，具扳有以下主要特點(diǎn)版:（1）子公司鞍的資產(chǎn)、負(fù)債、奧凈資產(chǎn)、收入和啊費(fèi)用予鞍以合并;(2)邦資產(chǎn)、負(fù)債的升挨(貶)值以及商凹譽(yù)按母公司的持拌股比例確認(rèn)和合拔并；(3)集團(tuán)瓣內(nèi)公司間交易及佰順流交易所形成辦的末實(shí)現(xiàn)損益l熬00%予以抵銷拜，但逆流交易所笆形成的末實(shí)現(xiàn)損八益則按母公司的挨持股比例予以抵拜銷;(4)在合熬并資產(chǎn)負(fù)債表上拜，少數(shù)股東權(quán)益叭既不作為負(fù)債，白也不作為所有者捌權(quán)益，而是作為吧一個(gè)單獨(dú)項(xiàng)目列懊示于負(fù)債與所有翱者權(quán)益之間，在稗合并利潤表上，埃少數(shù)股東應(yīng)享損辦益作為合并收益翱的一個(gè)扣減項(xiàng)目敖。岸值得注意的是，百在合并會(huì)計(jì)報(bào)表耙實(shí)務(wù)中，往往不

21、阿是單純運(yùn)用某一靶種合并理論，而襖是將上述理論結(jié)頒合起來運(yùn)用。按四、編制合并會(huì)暗計(jì)報(bào)表的基本條百件把由于合并會(huì)計(jì)報(bào)扒表的編制涉及到挨兩個(gè)或兩個(gè)以上吧的會(huì)計(jì)主體與獨(dú)俺立法人，所以為傲了保證合并會(huì)計(jì)擺報(bào)表能夠準(zhǔn)確、白全面地反映出企挨業(yè)集團(tuán)的真實(shí)情搬況，在編制合并奧會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)必須氨具備一些基本的百前提條件。這些敗前提條件主要包頒括：癌（一）母公司與瓣子公司統(tǒng)一的會(huì)罷計(jì)報(bào)表決算日和瓣會(huì)計(jì)期間隘（二）統(tǒng)一母公搬司與子公司采用暗的會(huì)計(jì)政策扮（三）統(tǒng)一母公稗司與子公司的編扮報(bào)貨幣擺（四）對子公司扮的權(quán)益性投資采絆用權(quán)益法進(jìn)行核笆算俺上述四點(diǎn)是編制矮合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)傲具備的基本前提叭條件，但在實(shí)際癌工作中，屬于

22、合藹并范圍的子公司凹不僅要提供個(gè)別隘會(huì)計(jì)報(bào)表，還應(yīng)敗提供合并會(huì)計(jì)報(bào)捌表應(yīng)具備的其他柏詳實(shí)資料，這些盎資料起碼包括：半、子公司所采唉用的與母公司不般同的會(huì)計(jì)政策及埃會(huì)計(jì)處理方法；哎、與母公司及柏與母公司的其他傲子公司之間的購癌銷業(yè)務(wù)、債權(quán)債敖務(wù)、投資業(yè)務(wù)等盎資料；背、子公司所有把者權(quán)益變動(dòng)的明凹細(xì)資料；板、子公司利潤罷分配的有關(guān)資料懊；拌、編制合并會(huì)昂計(jì)報(bào)表所需的其半他資料。艾第二節(jié) 合并會(huì)般計(jì)報(bào)表的范圍頒界定合并會(huì)計(jì)報(bào)愛表的合并范圍，疤在很大程度上取扳決于編制合并會(huì)搬計(jì)報(bào)表所運(yùn)用的盎合并理論。絕大斑多數(shù)國家在編制埃合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)邦，并不完全是按笆照某一合并理論礙，而是以某一合搬并理論為主，參扒

23、考其他合并理論艾，同時(shí)結(jié)合自身頒的實(shí)際情況而確拜定的。下面，以敗我國現(xiàn)有規(guī)范為柏依托說明如何確襖定合并會(huì)計(jì)報(bào)表辦的合并范圍。岸一、應(yīng)納入合并阿會(huì)計(jì)報(bào)表合并范扒圍的子公司版根據(jù)我國合并伴會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)絆定，能夠由母叭公司控制的所有拔被投資企業(yè)，即鞍所有的子公司，熬包括境內(nèi)和境外澳從事各種經(jīng)營業(yè)唉務(wù)的子公司，都哀應(yīng)當(dāng)納入合并會(huì)胺計(jì)報(bào)表的合并范叭圍。所謂隘控制是指能夠統(tǒng)愛馭一個(gè)企業(yè)的財(cái)暗務(wù)和經(jīng)營政策，爸并能以此取得收敗益的權(quán)利。敗在我國，合并會(huì)板計(jì)報(bào)表的合并范凹圍具體包括：辦、母公司擁有耙其過半數(shù)以上權(quán)扳益性資本的被投扮資企業(yè)。藹權(quán)益性資本是指瓣，對企業(yè)有投票罷權(quán)、能夠據(jù)此參邦與企業(yè)經(jīng)營管理擺決策的

24、資本，如拜股份制企業(yè)中的藹普通股，有限責(zé)哎任公司中的投資昂者出資額等。霸具體包括：白（）直接擁有阿其過半數(shù)以上權(quán)邦益性資本的被投霸資企業(yè)；例如，俺甲公司直接擁有捌乙公司發(fā)行的普癌通股股票的55啊%，乙公司便成扮為甲公司的子公凹司。敖（）間接擁有皚其過半數(shù)以上權(quán)班益性資本的被投俺資企業(yè)，指通過笆子公司而對子公翱司的子公司擁有艾其過半數(shù)以上權(quán)巴益性資本；例如扮，甲公司擁有乙罷公司80%的股絆份，而乙公司又壩擁有丙公司60澳%的股份，從而扮使丙公司也成為百甲公司的子公司半。拔（）直接和間骯接方式擁有其過阿半數(shù)以上權(quán)益性盎資本的被投資企矮業(yè)，指母公司雖傲然只擁有其半數(shù)骯以下的權(quán)益性資稗本，但通過與子奧

25、公司合計(jì)擁有其挨過半數(shù)以上的權(quán)鞍益性資本。拌例如：甲公司擁扮有乙公司70襖的股份，擁有丙岸公司35的股襖份，乙公司也擁盎有丙公司30懊的股份。在這種巴情況下，甲公司跋直接擁有乙公司八過半數(shù)以上權(quán)益熬性資本，乙公司按為甲公司的子公巴司；即：直接擁靶有丙公司35埃的股份加上乙公藹司擁有丙公司3啊0的股份，合氨計(jì)共擁有65霸的權(quán)益性資本，扳所以，丙公司應(yīng)佰該納入甲公司的斑合并范圍。正因皚為如此，所以，哀在確定間接擁有唉被投資企業(yè)權(quán)益斑性資本與確定直扒接和間接擁有被把投資企業(yè)權(quán)益性懊資本時(shí)，可以將瓣間接擁有被投資啊企業(yè)權(quán)益性資本半的比例直接用于搬計(jì)算，以確定合伴并范圍。我國俺合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫爸行規(guī)定中采

26、用扒的是這種計(jì)算方翱法。拔無論采用那種計(jì)敖算方法，當(dāng)母公耙司擁有被投資企壩業(yè)以上權(quán)熬益性資本時(shí)，母翱公司就能夠操縱熬股東大會(huì)，擁有霸對該被投資企業(yè)隘的控制權(quán)，能夠靶對被投資企業(yè)的盎生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)實(shí)昂施控制。這時(shí)，安子公司處在母公柏司的直接控制下耙進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活巴動(dòng)，子公司的生跋產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)事實(shí)伴上成為母公司生愛產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的一斑個(gè)組成部分。因胺此，應(yīng)當(dāng)將其納百入合并會(huì)計(jì)報(bào)表芭的合并范圍。凹、母公司控制捌的其他被投資企巴業(yè)阿母公司通過直接爸和間接方式，雖按然沒有擁有被投辦資企業(yè)的半數(shù)以按上權(quán)益性資本，安但母公司通過其礙它方法對被投資八企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營瓣活動(dòng)能夠?qū)嵤┛匕ぶ茣r(shí)，這些能夠澳被母公司控制的鞍被投

27、資企業(yè)，也般應(yīng)當(dāng)作為子公司傲，納入合并會(huì)計(jì)敖報(bào)表的合并范圍藹。一般認(rèn)為，母岸公司與其被投資扮企業(yè)之間存在著氨下列情況之一的白，該被投資企業(yè)斑就應(yīng)當(dāng)視為能夠襖被母公司控制，礙而作為子公司被隘納入合并會(huì)計(jì)報(bào)版表的合并范圍：案（）通過與該唉被投資企業(yè)的其昂他投資者之間的澳協(xié)議，持有該被癌投資企業(yè)半數(shù)以八上表決權(quán)。這種伴情況是指，母公俺司與其它投資者傲共同投資某企業(yè)傲，母公司與其中挨的某些投資者簽搬訂有協(xié)議，受托骯管理和控制這些擺投資者在該被投矮資企業(yè)中的股份癌，從而在該被投岸資企業(yè)的股東大按會(huì)上擁有該被投阿資企業(yè)半數(shù)以上扮的表決權(quán)。伴（）根據(jù)章程癌或協(xié)議，有權(quán)控暗制該被投資企業(yè)傲的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政挨策。

28、這種情況是懊指，在被投資企跋業(yè)的章程等文件隘中，規(guī)定母公司隘對其財(cái)務(wù)和經(jīng)營八政策能夠?qū)嵤┛亟O制。邦（）有權(quán)任免愛董事會(huì)等類似權(quán)把利機(jī)構(gòu)的多數(shù)成辦員。這種情況是罷指，母公司能夠扮通過任免董事會(huì)熬的成員而控制被捌投資企業(yè)的決策瓣權(quán)。癌（）在董事會(huì)把或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)把會(huì)議上有半數(shù)以白上表決權(quán)。這種壩情況是指，母公挨司能夠控制董事艾會(huì)等權(quán)利機(jī)構(gòu)的阿會(huì)議，從而控制癌被投資企業(yè)的經(jīng)壩營決策。隘二、不應(yīng)納入合壩并會(huì)計(jì)報(bào)表合并斑范圍的子公司艾根據(jù)合并會(huì)計(jì)版報(bào)表暫行規(guī)定埃，雖然一些子公板司半數(shù)以上的權(quán)瓣益性資本由母公捌司所控制，但由矮于一些特殊的原百因，母公司不能挨有效地對其實(shí)施昂控制，或者對其皚控制權(quán)受到限制罷

29、。對于這些子公爸司，在母公司編哎制合并會(huì)計(jì)報(bào)表般時(shí)，可以不將其敖包括在合并會(huì)計(jì)哎報(bào)表的合并范圍翱之內(nèi)：瓣、已準(zhǔn)備關(guān)停拌并轉(zhuǎn)的子公司。搬這類子公司是指八根據(jù)政府宏觀經(jīng)昂濟(jì)管理和調(diào)控的皚要求，以及有關(guān)敗產(chǎn)業(yè)政策的規(guī)定岸，被政府有關(guān)部骯門規(guī)定為關(guān)閉、礙停業(yè)、準(zhǔn)備與其斑它企業(yè)合并以及奧轉(zhuǎn)產(chǎn)其它產(chǎn)品的佰企業(yè)。在這種情辦況下，這類子公艾司或者由政府有埃關(guān)部門直接管理吧和控制，或者不頒能進(jìn)行正常的生霸產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，母哀公司對這類子公艾司的控制權(quán)受到般了限制。皚、按照破產(chǎn)程扒序，已宣告被辦清理整頓的子公辦司。根據(jù)破產(chǎn)佰法的有關(guān)規(guī)定，跋企業(yè)在宣告清算扳整頓期間，應(yīng)當(dāng)百按照整頓方案進(jìn)拔行整頓，并由企阿業(yè)的上級主管部

30、骯門負(fù)責(zé)整頓的實(shí)哎施。在這種情況昂下，母公司對子版公司的控制權(quán)受叭到了限制。氨、已宣告破產(chǎn)班的子公司。根據(jù)盎破產(chǎn)法的有關(guān)規(guī)氨定，企業(yè)宣告破霸產(chǎn)后，必須設(shè)立拌清算組。在宣告按破產(chǎn)后，破產(chǎn)企哎業(yè)的財(cái)產(chǎn)即由清扒算組接管，并由八清算組行使管理扳和處分權(quán)，其它擺任何人員不得處頒理破產(chǎn)企業(yè)的財(cái)襖產(chǎn)等。在這種情扮況下，母公司對笆宣告破產(chǎn)子公司爸的財(cái)產(chǎn)沒有控制伴權(quán)，同時(shí)，破產(chǎn)擺子公司也不能進(jìn)伴行正常的生產(chǎn)經(jīng)班營活動(dòng)，沒有必般要將其納入合并鞍會(huì)計(jì)報(bào)表的合并擺范圍。愛、準(zhǔn)備近期售拌出而短期持有其礙半數(shù)以上權(quán)益性斑資本的子公司。氨這種情況是指，拔母公司在資產(chǎn)負(fù)氨債表日持有被投邦資企業(yè)半數(shù)以上啊權(quán)益性資本，但柏屬于短

31、期投資性藹質(zhì)，準(zhǔn)備在短期熬內(nèi)出售。在這種罷情況下，母公司斑對該被投資企業(yè)敖的控制權(quán)是暫時(shí)鞍性的，并不是為哎了控制被投資企扳業(yè)而持有其權(quán)益伴性資本，所以，按該子公司不必納拔入合并會(huì)計(jì)報(bào)表啊的合并范圍。疤、非持續(xù)經(jīng)營啊的所有者權(quán)益為唉負(fù)數(shù)的子公司。柏根據(jù)公司法的規(guī)暗定，股東只對公挨司承擔(dān)有限責(zé)任斑，所以，母公司奧也只承擔(dān)對子公芭司投資額以內(nèi)的哎有限責(zé)任。當(dāng)子唉公司所有者權(quán)益挨為負(fù)數(shù)時(shí)，母公柏司已不再承擔(dān)子捌公司的債務(wù)等責(zé)般任，因此，沒有啊必要將其納入合捌并會(huì)計(jì)報(bào)表的合盎并范圍。但是，班在該子公司持續(xù)耙經(jīng)營時(shí)，如果母翱公司考慮到子公翱司繼續(xù)為母公司扮提供原材料等，般不準(zhǔn)備宣告該子哎公司破產(chǎn)，在這柏種

32、情況下，母公爸司仍然控制著該皚子公司，則仍然胺有必要將其納入版合并會(huì)計(jì)報(bào)表的頒合并范圍。拜、受所在國外辦匯管制及其他管骯制，資金調(diào)度受扒到限制的境外子熬公司。在這種情擺況下，母公司不壩能夠完全按照自熬身的需要和意圖擺來調(diào)度和使用子般公司的資金，母骯公司的控制權(quán)受霸到了限制。昂關(guān)于上述各項(xiàng)子敖公司是否應(yīng)包括拔在合并會(huì)計(jì)報(bào)表擺合并范圍之內(nèi)的霸規(guī)定，我國合氨并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行唉規(guī)定與國際會(huì)擺計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定是邦一致的。癌第三節(jié) 編制合頒并會(huì)計(jì)報(bào)表的方芭法和一般程序案我國企業(yè)會(huì)計(jì)藹準(zhǔn)則規(guī)定了會(huì)佰計(jì)核算的13條氨原則。中華人癌民共和國會(huì)計(jì)法癌明令提出，必敖須保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)癌報(bào)告的真實(shí)、完把整。企業(yè)財(cái)務(wù)辦會(huì)計(jì)報(bào)告條

33、例昂為保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)佰報(bào)表的真實(shí)、完般整作出了若干具版體規(guī)定。合并會(huì)拜計(jì)報(bào)表和個(gè)別會(huì)凹計(jì)報(bào)表的編制都懊必須遵循有關(guān)會(huì)壩計(jì)法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)骯則、會(huì)計(jì)條例、板會(huì)計(jì)制度規(guī)定的傲一般原則和要求斑。半對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表佰編制的基本原則澳和要求包括客觀鞍性、完整性、及安時(shí)性、準(zhǔn)確性。壩總而言之，合并扒會(huì)計(jì)報(bào)表的編制絆應(yīng)遵循與個(gè)別會(huì)把計(jì)報(bào)表編制的共般同原則：內(nèi)容完百整、數(shù)字真實(shí)、白計(jì)算準(zhǔn)確、編報(bào)扒及時(shí)。扒由于個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)背表是反映每一個(gè)癌實(shí)行獨(dú)立核算的按法律主體和會(huì)計(jì)氨主體的財(cái)務(wù)狀況按、經(jīng)營成果和現(xiàn)氨金流量的會(huì)計(jì)報(bào)把表，而合并會(huì)計(jì)埃報(bào)表是反映由母暗公司和子公司組敗成的單純的經(jīng)濟(jì)背主體企業(yè)集矮團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、扮經(jīng)營成果和現(xiàn)

34、金隘流量的會(huì)計(jì)報(bào)表辦，因此，編制合挨并會(huì)計(jì)報(bào)表除需擺遵循會(huì)計(jì)報(bào)表編奧制的一般原則外稗，還應(yīng)遵循以下辦特殊原則。阿1以個(gè)別會(huì)計(jì)襖報(bào)表為基礎(chǔ)的原岸則。由于企業(yè)集敖團(tuán)并不是獨(dú)立的拔法律實(shí)體和會(huì)計(jì)拔實(shí)體，它本身不絆單獨(dú)設(shè)置賬戶、柏登記賬簿，因此敖，合并會(huì)計(jì)報(bào)表傲不可能根據(jù)它自瓣身的賬簿資料來斑編制，又由于企礙業(yè)集團(tuán)所屬子公熬司往往很多，直白接根據(jù)母公司和跋各個(gè)子公司的賬礙簿資料編制合并罷會(huì)計(jì)報(bào)表難以操安作，這樣，編制板合并會(huì)計(jì)報(bào)表最疤可行的方法，也把是國際慣例，就俺是根據(jù)母公司和胺納入合并范圍的熬子公司所提供的扳個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表的班數(shù)據(jù)，運(yùn)用編制跋抵消分錄和工作愛底稿的特殊方法瓣來完成。挨2一體性原則安。

35、既然合并會(huì)計(jì)半報(bào)表是反映由母懊公司和子公司組頒成的企業(yè)集團(tuán)的背財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營艾成果等情況的，安那么在編制合并捌會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)就應(yīng)笆當(dāng)將企業(yè)集團(tuán)作把為一個(gè)整體，視靶為一個(gè)會(huì)計(jì)主體般。為此，在合并啊會(huì)計(jì)報(bào)表上所報(bào)阿告的資產(chǎn)、負(fù)債按、所有者權(quán)益、安收入、費(fèi)用和利耙潤等信息，都應(yīng)捌從企業(yè)集團(tuán)整體拔考慮。例如，合哀并會(huì)計(jì)報(bào)表所提哎供的應(yīng)收賬款、昂應(yīng)付賬款等往來哀款項(xiàng)指標(biāo)，應(yīng)為般企業(yè)集團(tuán)各成員巴企業(yè)對企業(yè)集團(tuán)耙以外的單位和個(gè)澳人的債權(quán)、債務(wù)敖，不應(yīng)包括企業(yè)埃集團(tuán)各成員企業(yè)扮彼此之間的債權(quán)懊、債務(wù)。又如，吧合并會(huì)計(jì)報(bào)表所霸提供的產(chǎn)品銷售扮收入等收入指標(biāo)拔，應(yīng)為企業(yè)集團(tuán)安各成員企業(yè)將產(chǎn)瓣品出售給企業(yè)集扳團(tuán)以外的單

36、位或靶個(gè)人而實(shí)現(xiàn)的收阿入，不應(yīng)包括企澳業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各成佰員企業(yè)購銷業(yè)務(wù)凹實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售半收入。阿按照一體性原則頒的要求，在編制愛合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)扳，應(yīng)根據(jù)個(gè)別會(huì)霸計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的伴加總數(shù)，通過編安制抵消分錄，將疤內(nèi)部債權(quán)、債務(wù)唉，內(nèi)部銷售收入暗等予以抵消，再般求得各項(xiàng)目的合敗并數(shù)。爸3重要性原則哎。與個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)拜表相比，合并會(huì)把計(jì)報(bào)表涉及多個(gè)胺法人主體，涉及拜的經(jīng)營活動(dòng)的范版圍很廣，母公司哎與子公司經(jīng)營活捌動(dòng)往往跨越不同斑行業(yè)界限，有時(shí)笆母公司與子公司澳經(jīng)營活動(dòng)甚至相辦差很大。這樣，哎合并會(huì)計(jì)報(bào)表要罷綜合反映這樣的伴會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)百情況，必然要涉埃及到重要性的判爸?jǐn)鄦栴}。在編制伴合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)柏，特

37、別要強(qiáng)調(diào)重稗要性原則的運(yùn)用矮。如一些項(xiàng)目在阿企業(yè)集團(tuán)中的某靶一企業(yè)具有重要唉性，但對于整個(gè)背企業(yè)集團(tuán)則不一柏定具有重要性，懊在這種情況下根半據(jù)重要性原則的辦要求對會(huì)計(jì)報(bào)表礙項(xiàng)目進(jìn)行取舍，罷則具有重要意義辦。此外，企業(yè)集百團(tuán)中母公司與子霸公司、子公司相板互之間的內(nèi)部經(jīng)柏濟(jì)業(yè)務(wù)有時(shí)很多板，有些對企業(yè)集斑團(tuán)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)叭營成果有較大影拜響，有些則影響懊不大。對于那些啊是否予以抵消對敖企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀癌況和經(jīng)營成果均阿無明顯影響的內(nèi)罷部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，可疤以不做抵消處理氨；而對于那些不擺予抵消處理就會(huì)昂對企業(yè)集團(tuán)的財(cái)阿務(wù)狀況和經(jīng)營成癌果產(chǎn)生重大影響艾的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)襖，則必須進(jìn)行抵柏消處理。例如，耙企業(yè)集團(tuán)中某

38、一骯成員企業(yè)將其生艾產(chǎn)的價(jià)值為15疤0000元的產(chǎn)熬品出售給另一個(gè)扳成員企業(yè)作為固拌定資產(chǎn)，它涉及班內(nèi)部銷售收入應(yīng)版抵消15000疤0元，也涉及購邦買方固定資產(chǎn)原百值中和當(dāng)年計(jì)提氨的折舊中含有未矮實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤，澳必須編制相應(yīng)的敖抵消分錄予以抵白消。斑編制合并會(huì)計(jì)報(bào)熬表的方法和一般頒程序與編制個(gè)別懊會(huì)計(jì)報(bào)表有很大鞍的不同。背編制合并會(huì)計(jì)報(bào)半表時(shí)，一般運(yùn)用邦編制抵銷分錄、扳編制合并工作底癌稿等一些特殊的拔方法。有關(guān)的抵哎銷分錄，不必登霸記賬簿，可直接版在工作底稿中編盎制。合并資產(chǎn)負(fù)叭債表、合并利潤辦表和合并利潤分罷配表的工作底稿般均在一張工作底拜稿中完成。暗編制合并會(huì)計(jì)報(bào)背表的一般程序可斑分為兩步

39、：第一俺步是編制合并工扳作底稿；第二步熬是根據(jù)合并工作芭底稿編制合并會(huì)愛計(jì)報(bào)表。其中，耙編制合并工作底氨稿是最關(guān)鍵的一啊步。合并工作底罷稿的基本格式：八項(xiàng) 目版母公司氨子公司芭合計(jì)數(shù)板抵銷分錄熬少數(shù)股跋東權(quán)益背合并數(shù)盎A公司癌B公司凹岸借方白貸方爸（利潤表項(xiàng)目）岸主營業(yè)務(wù)收入案主營業(yè)務(wù)成本啊熬凈利潤靶（利潤分配表項(xiàng)百）佰年初未分配利潤昂拔（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)艾目）壩貨幣資金鞍絆短期借款頒笆實(shí)收資本頒 般 柏 背 翱 敖背 唉 笆 哎 啊 把 巴 隘 哀 壩未分配利潤巴 暗 懊 皚 壩 霸 氨 板 扮 扳少數(shù)股東權(quán)益氨 佰 耙 搬 爸 襖 佰 芭 扒 皚合并工作底稿的唉編制程序如下：罷、將母公司和搬子

40、公司個(gè)別會(huì)計(jì)捌報(bào)表的數(shù)據(jù)過入吧合并工作底稿。搬、在工作底稿拌中將母公司和子鞍公司會(huì)計(jì)報(bào)表各半項(xiàng)目的數(shù)據(jù)加總啊，計(jì)算得出個(gè)別翱會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目搬加總數(shù)額，并將艾其填入“合計(jì)數(shù)伴”欄中。案、編制抵銷分癌錄，抵銷母公司疤與子公司、子公巴司相互之間發(fā)生班的購銷業(yè)務(wù)、債哀權(quán)債務(wù)和投資事叭項(xiàng)對個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)礙表的影響。因?yàn)榘煤嫌?jì)數(shù)中包括了阿合并會(huì)計(jì)報(bào)表范襖圍內(nèi)的公司間發(fā)盎生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，鞍站在企業(yè)集團(tuán)這安一會(huì)計(jì)主體看，俺這類事項(xiàng)中有些隘并未對外發(fā)生，阿有些將存在著重唉復(fù)計(jì)算，只有將搬這類事項(xiàng)抵銷后耙，合并會(huì)計(jì)報(bào)表澳中的數(shù)字才能客霸觀反映企業(yè)集團(tuán)案這一會(huì)計(jì)主體的啊財(cái)務(wù)狀況。班、計(jì)算合并會(huì)唉計(jì)報(bào)表各項(xiàng)目的礙數(shù)額凹對于

41、資產(chǎn)負(fù)債表跋，八根據(jù)加總的資產(chǎn)熬類各項(xiàng)目的數(shù)額霸，加上抵銷分錄暗的借方發(fā)生額，懊減去抵銷分錄的暗貸方發(fā)生額，計(jì)啊算得出資產(chǎn)類各胺項(xiàng)目的合并數(shù)額愛；跋根據(jù)加總的負(fù)債芭類各項(xiàng)目的數(shù)額靶，加上抵銷分錄按的貸方發(fā)生額，昂減去抵銷分錄的哀借方發(fā)生額，計(jì)啊算得出負(fù)債類各懊項(xiàng)目的合并數(shù)額熬；擺根據(jù)加總的所有扮者權(quán)益類各項(xiàng)目阿的數(shù)額，加上抵疤銷分錄的貸方發(fā)胺生額，減去抵銷敖分錄的借方發(fā)生鞍額，計(jì)算得出所芭有者權(quán)益類各項(xiàng)暗目的合并數(shù)額。皚對于合并非全資癌子公司資產(chǎn)負(fù)債澳表時(shí)的少數(shù)股東頒權(quán)益的數(shù)額，則辦視同抵銷分錄的班借方發(fā)生額處理敗。班對于利潤表，壩根據(jù)母公司和子矮公司個(gè)別利潤表搬收入各項(xiàng)目加總般數(shù)額，加上抵銷

42、扒分錄的貸方發(fā)生阿額，減去抵銷分爸錄的借方發(fā)生額半，計(jì)算得出合并稗利潤表有關(guān)收入絆和利潤項(xiàng)目的合隘并數(shù)；搬根據(jù)個(gè)別利潤表艾成本費(fèi)用各項(xiàng)目盎加總的數(shù)額，加熬上抵銷分錄的借挨方發(fā)生額，減去扒抵銷分錄的貸方柏發(fā)生額，計(jì)算得白出合并利潤表有頒關(guān)成本與費(fèi)用各安項(xiàng)目的合并數(shù)額扒；盎根據(jù)合并利潤表伴收入、成本和費(fèi)襖用的數(shù)額，計(jì)算礙得出凈利潤合并盎數(shù)額。笆對于利潤分配表搬，根據(jù)期初未分胺配利潤項(xiàng)目的加艾總數(shù)額，減去抵凹銷分錄的借方發(fā)癌生額，加上抵銷奧分錄的貸方發(fā)生扳額，計(jì)算得出期哎初未分配利潤的俺合并數(shù)額；拜根據(jù)利潤分配各案項(xiàng)目的加總數(shù)額芭，加上抵銷分錄骯的借方發(fā)生額，埃減去抵銷分錄的癌貸方發(fā)生額，計(jì)昂算得出

43、利潤分配佰各項(xiàng)目的合并數(shù)拌額；艾根據(jù)未分配利潤癌項(xiàng)目的加總數(shù)額胺，加上合并工作稗底稿中利潤表和澳利潤分配表部分艾各項(xiàng)目抵銷分錄埃欄的貸方發(fā)生額襖的合計(jì)數(shù)，減去笆合并工作底稿中絆利潤表和利潤分唉配表部分抵銷分跋錄欄的借方發(fā)生罷額合計(jì)數(shù)，計(jì)算盎得出未分配利潤俺項(xiàng)目的合并數(shù)。拔合并工作底稿編愛制完成后，將合版并工作底稿計(jì)算巴得出的各項(xiàng)目的哀合并數(shù)額，過入矮各合并會(huì)計(jì)報(bào)表柏，即可得出整個(gè)安企業(yè)集團(tuán)的合并骯資產(chǎn)負(fù)債表、合敗并利潤表和合并把利潤分配表。背合并現(xiàn)金流量表爸可以在合并資產(chǎn)耙負(fù)債表和合并利板潤表的基礎(chǔ)上編板制，也可以在個(gè)叭別現(xiàn)金流量表的癌基礎(chǔ)上編制，其俺編制方法和程序哎不包括在此，將骯另外進(jìn)行討

44、論。敗第四節(jié) 控股權(quán)芭取得日合并會(huì)計(jì)巴報(bào)表的編制佰合并會(huì)計(jì)報(bào)表按敖其編制時(shí)間，可艾以分為控制權(quán)取癌得日的合并會(huì)計(jì)辦報(bào)表和控制權(quán)取拔得日后的合并會(huì)澳計(jì)報(bào)表。靶前者是指在母公邦司取得對子公司笆控制權(quán)之日編制邦的合并會(huì)計(jì)報(bào)表暗，后則是指母公凹司取得對子公司鞍的控制權(quán)之后的芭各個(gè)會(huì)計(jì)期末所扒編制的合并會(huì)計(jì)芭報(bào)表。母公司常澳常在會(huì)計(jì)年度中邦間取得對子公司懊的控制權(quán)，而在埃年度中間編制合鞍并會(huì)計(jì)報(bào)表是很半困難的。因此，扳在西方會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)稗中，控制權(quán)取得叭日一般不編合并隘會(huì)計(jì)報(bào)表。人們斑所說的合并會(huì)計(jì)癌報(bào)表一般是指年稗末合并會(huì)計(jì)報(bào)表暗。然而，企業(yè)在哎控制權(quán)取得日的斑會(huì)計(jì)處理對以后安各期的合并會(huì)計(jì)吧報(bào)表有很大影

45、響邦，如果需要在控暗制權(quán)取得日編制耙合并會(huì)計(jì)報(bào)表，叭則只需編制合并扳資產(chǎn)負(fù)債表，而佰不必編制合并利版潤表（這是因?yàn)榘衷谫徺I法下，在絆購買日，企業(yè)集懊團(tuán)當(dāng)年已實(shí)現(xiàn)的吧利潤僅指母公司奧本身當(dāng)年已實(shí)現(xiàn)絆的利潤，不包括愛被購并的子公司藹截止購并日當(dāng)年稗已實(shí)現(xiàn)的利潤。疤也就是說，被購案并的子公司在購哎買日后所實(shí)現(xiàn)的艾利潤才能包括在懊企業(yè)集團(tuán)購并當(dāng)罷年實(shí)現(xiàn)的利潤中伴。由此可見，在跋購并日，企業(yè)集壩團(tuán)的利潤實(shí)現(xiàn)和伴分配情況，就是愛指母公司自身的捌利潤實(shí)現(xiàn)和分配罷情況，完全可以扒由母公司本身個(gè)傲別利潤表和利潤稗分配表提供，無稗須另行編制合并礙利潤表和合并利壩潤分配表）。但靶在控制權(quán)取得日按以后的各個(gè)會(huì)計(jì)啊期末

46、編制的合并胺會(huì)計(jì)報(bào)表，則包扒括合并資產(chǎn)負(fù)債隘表、合并利潤表耙、合并現(xiàn)金流量把表。一、購買法伴購買法是以母公稗司購買子公司為翱假設(shè)而編制合并阿會(huì)計(jì)報(bào)表的一種背方法。它將母公胺司取得對于公司俺的控制權(quán)視同母岸公司購買子公司伴的凈資產(chǎn)，因而伴要求和購買其他白資產(chǎn)一樣，子公霸司的凈資產(chǎn)應(yīng)在絆合并資產(chǎn)負(fù)債表矮中按股權(quán)取得日哀的購買成本（公奧允市價(jià)）計(jì)價(jià)。熬當(dāng)企業(yè)合并是采皚用控股合并方式敖時(shí)，合并企業(yè)在叭合并日可編制合班并會(huì)計(jì)報(bào)表，以佰反映合并后企業(yè)唉集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況笆。由于參與合并版的各個(gè)企業(yè)組成昂的企業(yè)集團(tuán)成為吧了一個(gè)會(huì)計(jì)主體稗，所以，企業(yè)集礙團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)之挨間的交易事項(xiàng)必頒須予以抵銷。在骯此僅以合并企

47、業(yè)般的長期投資與被扒投資企業(yè)的所有阿者權(quán)益之間的抵靶銷事項(xiàng)為例加以佰說明。暗（一）母公司持愛有子公司全部股班份藹1按凈資產(chǎn)賬胺面價(jià)值購入吧當(dāng)投資企業(yè)按被熬投資企業(yè)凈資產(chǎn)笆賬面價(jià)值購入被奧投資企業(yè)全部股傲權(quán)，可以將母公哀司對子公司長期捌股權(quán)投資項(xiàng)目與捌子公司所有者權(quán)礙益項(xiàng)目直接抵消佰，不存在合并價(jià)愛差問題。拜2高于凈資產(chǎn)扒公允價(jià)值購入吧當(dāng)投資企業(yè)按高隘于被投資企業(yè)凈疤資產(chǎn)公允價(jià)值購愛入被投資企業(yè)全敗部股權(quán)時(shí)，母公挨司對子公司長期靶股權(quán)投資項(xiàng)目的愛金額就會(huì)高于子版公司所有者權(quán)益班各項(xiàng)目金額的合皚計(jì)數(shù)，從而形成俺借方合并價(jià)差。癌請看例題：頒例3-1 P公按司于2001年佰6月30日采用骯控股合并方式

48、取俺得Q公司，Q公柏司的股份全部被背P公司購買。合澳并前，P公司和拌Q公司資產(chǎn)負(fù)債懊表有關(guān)資料如表骯32所示。白在評估確認(rèn)Q公版司資產(chǎn)公允價(jià)值癌的基礎(chǔ)上，雙方艾協(xié)商的并購價(jià)為百1000000氨元，由P公司以敗銀行存款支付，懊同時(shí)，P公司還瓣支付了注冊登記疤費(fèi)用和其他相關(guān)爸費(fèi)用共計(jì)217阿50元。胺表32 P公啊司和Q公司資產(chǎn)岸負(fù)債表哀2001年6月爸30日 單位：皚元岸項(xiàng)目壩P公司岸Q公司骯（賬面金額）骯Q公司岸（公允價(jià)值）安銀行存款捌1060000骯25000柏25000背短期投資隘100000矮15000唉15000唉應(yīng)收賬款（凈額半）瓣420000八105000敗100000扮存貨氨72

49、0000耙180000扳206250皚長期股權(quán)投資巴600000艾150000暗176250澳固定資產(chǎn)百3800000翱900000靶900000版減：累計(jì)折舊皚800000柏150000班100000背固定資產(chǎn)凈值案3000000辦750000藹800000扳無形資產(chǎn)傲200000愛50000扮45000愛資產(chǎn)合計(jì)扮6100000壩1275000哀1367500罷短期借款白320000佰80000佰80000板應(yīng)付賬款邦454000拔113500胺113500霸長期應(yīng)付款搬1280000愛320000敗274000礙負(fù)債合計(jì)啊2054000拜513500拜467500瓣股本癌2200000藹

50、300000皚-懊資本公積暗1000000半305000稗-邦盈余公積奧346000瓣86500捌-埃未分配利潤擺500000罷70000鞍-伴所有者權(quán)益合計(jì)唉4046000靶761500拜900000胺對于上述控股合把并業(yè)務(wù)，P公司拔應(yīng)編制以下會(huì)計(jì)奧分錄：擺借：長期股權(quán)投哎資 10217辦50跋貸：銀行存款 版1021750版上述會(huì)計(jì)分錄表昂明，P公司以1芭021750元敗銀行存款取得了跋Q公司全部發(fā)行白在外的股份，成擺為Q公司的唯一拔股東。由于Q公藹司仍是持續(xù)經(jīng)營氨的獨(dú)立的法人實(shí)矮體，則P公司便絆成為由P公司、挨Q公司組成的企胺業(yè)集團(tuán)的母公司敗，Q公司成為P瓣公司的子公司。笆P公司購入Q公

51、擺司后，P公司的壩個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表笆上，“銀行存款罷”項(xiàng)目由106艾0000元變成瓣38250元，胺同時(shí)增加“長期搬股權(quán)投資”項(xiàng)目稗1021750稗元。翱記錄合并業(yè)務(wù)后凹，P公司的資產(chǎn)傲負(fù)債表如表3岸3所示。拔表33 P公愛司資產(chǎn)負(fù)債表扒2001年6月拜30日 單位：傲元絆資產(chǎn)項(xiàng)目壩金 額扮負(fù)債和所有者權(quán)佰益項(xiàng)目笆金 額奧銀行存款礙38250隘短期借款藹320000氨短期投資辦100000搬應(yīng)付賬款壩454000辦應(yīng)收賬款（凈額傲）唉420000稗長期應(yīng)付款疤1280000霸存貨傲720000佰負(fù)債合計(jì)絆2054000拜長期股權(quán)投資懊1621750哎股本皚2200000暗固定資產(chǎn)伴3800000

52、礙資本公積邦1000000扳減：累計(jì)折舊皚800000傲盈余公積啊346000斑固定資產(chǎn)凈值胺3000000敖未分配利潤安500000拔無形資產(chǎn)阿200000癌所有者權(quán)益合計(jì)拜4046000罷資產(chǎn)合計(jì)稗6100000癌負(fù)債和所有者權(quán)捌益合計(jì)般6100000柏P公司在編制合靶并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，埃需要將P公司的按長期股權(quán)投資項(xiàng)俺目與Q公司的所哎有者權(quán)益項(xiàng)目相百抵銷。絆（這是因?yàn)閷氨公司而言，其個(gè)隘別會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)按目的數(shù)額，并不俺會(huì)因控股合并行稗為的發(fā)生而變動(dòng)凹，僅是其凈資產(chǎn)把的所有權(quán)由原來翱的一個(gè)或若干個(gè)班投資者持有，轉(zhuǎn)斑變?yōu)楸籔公司持皚有。從一體性原巴則出發(fā)，P公司芭對其子公司奧Q公司的長期股昂權(quán)

53、投資，并不引扒起企業(yè)集團(tuán)資產(chǎn)捌、負(fù)債、所有者阿權(quán)益的增減變動(dòng)扒。但是，將P、愛Q公司的個(gè)別資藹產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)癌目加總的結(jié)果，挨所有者權(quán)益增加案了761500暗元。同時(shí)P公司襖以102175邦0元取得了Q公敗司全部股權(quán)，并邦不因此而引起企岸業(yè)集團(tuán)對外長期癌股權(quán)投資的增加愛，而只是將P公背司的10217絆50元資金撥付襖給Q公司。但是哎將P、Q公司個(gè)艾別資產(chǎn)負(fù)債表相八關(guān)項(xiàng)目加總的結(jié)案果，使得長期股懊權(quán)投資增加了1挨021750元安。因此在編制合皚并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，扒必須將母公司對哀子公司長期股權(quán)頒投資項(xiàng)目與子公般司所有者權(quán)益各白項(xiàng)目予以抵消。凹從表3-2可以啊看出，購并日Q吧公司凈資產(chǎn)賬面盎價(jià)值為76

54、15安00元，凈資產(chǎn)百公允價(jià)值為90半0000元（1把367500-按467500）襖。也就是說，P拜公司以高于Q公哀司凈資產(chǎn)公允價(jià)斑值121750罷元，高于Q公司靶凈資產(chǎn)賬面價(jià)值拌260250元胺的價(jià)值購入Q公隘司全部股權(quán)，而傲高于Q公司凈資案產(chǎn)賬面價(jià)值26藹0250元的差罷額，由兩部分組扒成：（1）凈資背產(chǎn)公允價(jià)值高于敖其賬面價(jià)值的差百額138500版元；（2）P公哎司購并價(jià)格高于擺Q公司凈資產(chǎn)公胺允價(jià)值的差額1白21750元。埃）邦由于P公司長期擺股權(quán)投資的賬面罷價(jià)值為1021哎750元，Q公岸司所有者權(quán)益數(shù)半為761500版元(賬面價(jià)值)皚，兩者相差26背0250元。這澳一差額在合并會(huì)

55、斑計(jì)報(bào)表中作為合跋并價(jià)差列示。抵懊銷分錄如下：懊借：股本 30吧0000骯資本公積 30唉5000靶盈余公積 86芭500耙未分配利潤 矮70000埃合并價(jià)差 26把0250拌貸：長期股權(quán)投頒資 10217挨50叭合并價(jià)差包括兩懊部分內(nèi)容：一是半母公司對子公司皚的長期股權(quán)投資跋的投資成本（或敗購買成本）高于疤所取得的子公司搬的凈資產(chǎn)公允價(jià)唉值的差額（資產(chǎn)芭的公允價(jià)值減去奧負(fù)債公允價(jià)值的斑差額），即商譽(yù)伴；二是所取得的邦子公司的資產(chǎn)公岸允價(jià)值與賬面價(jià)澳值的差額。P公俺司收購Q公司產(chǎn)澳生的26025拔0元的合并價(jià)差愛中，其中121叭750元為P公傲司對Q公司的長擺期股權(quán)投資的投胺資成本（102搬1

56、750元）高凹于所取得的子公骯司的凈資產(chǎn)公允絆價(jià)值（9000阿00元）的差額百，即商譽(yù)；另1擺38500元為澳Q公司凈資產(chǎn)公俺允價(jià)值（900斑000元）與賬懊面價(jià)值（761澳500元）的差艾額。爸在控股合并方式傲下，企業(yè)購并完芭成后，子公司繼頒續(xù)以獨(dú)立的法人癌企業(yè)存在，并持安續(xù)經(jīng)營，因此，傲雖然在購并時(shí)對昂被購并企業(yè)進(jìn)行壩了資產(chǎn)評估，但絆是，不允許按評拜估價(jià)值調(diào)整被購芭并企業(yè)的資產(chǎn)、叭負(fù)債和凈資產(chǎn)的暗賬面價(jià)值，這樣啊，便形成了子公安司凈資產(chǎn)公允價(jià)扳值與其賬面價(jià)值扒之間的差額。懊母公司對子公司敖的長期股權(quán)投資凹的投資成本（或阿購買成本）高于伴所取得的子公司案的凈資產(chǎn)公允價(jià)盎值的差額即商譽(yù)擺；以及

57、所取得的敗子公司的資產(chǎn)公巴允價(jià)值與賬面價(jià)傲值的差額，對于鞍這兩項(xiàng)差額如何壩進(jìn)行處理，是購岸并日合并會(huì)計(jì)報(bào)埃表編制的重點(diǎn)和澳難點(diǎn)問題，也是板各國現(xiàn)行合并會(huì)芭計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中有愛爭議的問題。主白要有三種觀點(diǎn)：癌（1）將母公司艾投資成本超過子辦公司凈資產(chǎn)賬面氨價(jià)值的差額，在搬合并會(huì)計(jì)報(bào)表中辦“合并價(jià)差”項(xiàng)絆目單獨(dú)列示。敗我國的合并會(huì)霸計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定敖對上述兩部分柏差額不作區(qū)分，隘在編制合并會(huì)計(jì)辦報(bào)表時(shí)以“合并襖價(jià)差”項(xiàng)目列示版于合并資產(chǎn)負(fù)債埃表（對于非全資哀子公司的合并價(jià)骯差的處理）。拔這種處理方法，岸雖然簡便易行，百可以避免合并價(jià)扒差的分?jǐn)倖栴}，斑但是這種處理方安法的缺點(diǎn)是“合伴并價(jià)差”項(xiàng)目反案映的經(jīng)

58、濟(jì)內(nèi)容的拌性質(zhì)極不明確，按混淆了兩種不同敖性質(zhì)的差額。嚴(yán)佰格地說，凈資產(chǎn)柏公允價(jià)值高于賬絆面價(jià)值的差額，皚是各項(xiàng)資產(chǎn)價(jià)值吧的增值所形成的皚，應(yīng)當(dāng)分別調(diào)整案與此有關(guān)的流動(dòng)藹資產(chǎn)和固定資產(chǎn)邦、無形資產(chǎn)的價(jià)伴值，以便如實(shí)計(jì)氨算企業(yè)集團(tuán)的資氨產(chǎn)價(jià)值、流動(dòng)比哎率、資產(chǎn)負(fù)債率案和資產(chǎn)利潤率等把反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)佰務(wù)狀況、經(jīng)營成隘果的指標(biāo)。而購翱買成本高于凈資耙產(chǎn)公允價(jià)值的差挨額應(yīng)確認(rèn)為合并暗商譽(yù)。因此，按按照國際慣例，在奧編制合并會(huì)計(jì)報(bào)隘表時(shí)都主張攤銷胺合并價(jià)差，從而柏調(diào)整子公司資產(chǎn)柏的賬面價(jià)值至公頒允價(jià)值，并確認(rèn)挨商譽(yù)。把（2）將母公司疤投資成本超過子瓣公司凈資產(chǎn)賬面矮價(jià)值的差額，在俺合并會(huì)計(jì)報(bào)表中佰，按其

59、不同性質(zhì)背分別處理。柏這種處理方法雖奧然需要將合并價(jià)哀差予以分解，屬扮于凈資產(chǎn)的增值靶額應(yīng)調(diào)整相關(guān)資耙產(chǎn)和負(fù)債的賬面半價(jià)值，屬于投資盎成本高于凈資產(chǎn)班公允價(jià)值的差額扳應(yīng)確認(rèn)為合并商笆譽(yù)，合并會(huì)計(jì)報(bào)岸表的編制比較復(fù)哀雜。但是，它卻百如實(shí)地反映了合斑并價(jià)差兩個(gè)組成拌部分的不同性質(zhì)吧，從而便于運(yùn)用百合并會(huì)計(jì)報(bào)表提氨供的資料分析企鞍業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀隘況和經(jīng)營成果。愛（3）將母公司按投資成本超過子靶公司凈資產(chǎn)賬面哀價(jià)值的差額，直凹接調(diào)整子公司資暗產(chǎn)、負(fù)債和所有伴者權(quán)益的賬簿記疤錄。暗前面已述，在控板股合并后，子公班司仍然作為獨(dú)立瓣的法人企業(yè)持續(xù)靶經(jīng)營，按照國際按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)捌慣例，子公司的阿各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)

60、債八和所有者權(quán)益在八個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中案應(yīng)遵循歷史成本奧原則，按合并前熬的賬面價(jià)值反映半。但是，隨著市胺場經(jīng)濟(jì)和有價(jià)證耙券交易的發(fā)展，伴歷史成本原則受矮到嚴(yán)重沖擊，更頒多的學(xué)者和實(shí)務(wù)俺工作者都指出，耙企業(yè)合并業(yè)務(wù)足藹以證明，被母公哎司控制的子公司奧雖然還保留了原般來的法人資格，笆但它已經(jīng)是企業(yè)隘集團(tuán)的成員企業(yè)拌，并在母公司的版控制下開展生產(chǎn)白經(jīng)營活動(dòng)，執(zhí)行哀母公司制定的會(huì)矮計(jì)政策、財(cái)務(wù)政拔策和經(jīng)營政策，跋而且母公司為了熬取得對子公司的唉控制權(quán)付出了代八價(jià)。因此，子公版司應(yīng)按公允價(jià)值俺對其凈資產(chǎn)進(jìn)行胺計(jì)價(jià)，這種觀點(diǎn)斑被稱為“下推會(huì)唉計(jì)”。奧采用下推會(huì)計(jì)的頒理論和方法時(shí)，艾將母公司對子公疤司長期股權(quán)投