1、所得稅企業合并11.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、企業合并的界定、類型及方式二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理四、業務合并的處理四、業務合并的處理五、兩種方法的比較五、兩種方法的比較六、銜接規定六、銜接規定所得稅企業合并21.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、企業合并的界定、類型及方式 企業合并指將兩個或兩個以上的企業合企業合并指將兩個或兩個以上的企業合并形成一個并形成一個報告主體報告主體的交易或事項的交易或事項 報告主體報告主體

2、 個別報表個別報表 合并報表合并報表 控制自非控制至控制為企業合并控制自非控制至控制為企業合并所得稅企業合并31.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、企業合并的界定、類型及方式 根據參與合并的企業在合并前后是否受根據參與合并的企業在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一方或相同的多方最終控制，分為同同一控制下的企業合并一控制下的企業合并與與非同一控制下的非同一控制下的企業合并企業合并 國際準則：國際準則：僅規范獨立企業之間的購并僅規范獨立企業之間的購并所得稅企業合并41.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、

3、企業合并的界定、類型及方式同一控制下的企業合并：參與合并的各方同一控制下的企業合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的控制，且該控制并非暫時性的 同一方：同一方：母公司或有關主管單位母公司或有關主管單位 相同的多方：根據投資者的合同或協議相同的多方：根據投資者的合同或協議 暫時性：暫時性：合并前（合并前（1年）年） 合并后（合并后（1年）年）所得稅企業合并51. 企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并同一控制下的企業合并：同一控制下的企業合并： 企業合并前企業合并前 企業合并后企業合并后母公司P子公司A子公司B孫公

4、司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B1所得稅企業合并61.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、企業合并的界定、類型及方式同一控制下企業合并的特點：同一控制下企業合并的特點： 不屬于交易，資產、負債的重新組合不屬于交易，資產、負債的重新組合 交易作價往往不公允交易作價往往不公允所得稅企業合并71.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并一、企業合并的界定、類型及方式一、企業合并的界定、類型及方式非同一控制下的企業合并非同一控制下的企業合并：參與合并的各：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進行

5、的合并最終控制的情況下進行的合并特點：特點： 非關聯的企業之間進行的合并非關聯的企業之間進行的合并 以市價為基礎，交易作價相對公平合理以市價為基礎，交易作價相對公平合理所得稅企業合并81. 企業合并企業合并合并方式合并方式 購買方購買方 被購買方被購買方 （合并方）（合并方） （被合并方）（被合并方）吸收合并吸收合并 取得對方資產取得對方資產 解散解散 并承擔負債并承擔負債 新設合并新設合并 由新成立企業由新成立企業 參與合并各參與合并各 持有參與合并持有參與合并 方均解散方均解散 各方資產負債各方資產負債 控股合并控股合并 取得控制權取得控制權 保持獨立保持獨立 體現為長期股權體現為長期股權

6、 成為子公司成為子公司 投資投資所得稅企業合并91.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、企業合并的界定、類型及方式二、企業合并的界定、類型及方式會計上的企業合并與法律意義合并的關系會計上的企業合并與法律意義合并的關系 會計會計：控股合并、吸收合并、新設合并：控股合并、吸收合并、新設合并 公司法公司法：吸收合并、新設合并：吸收合并、新設合并所得稅企業合并101.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理從最終控制方角度確定相應的處理原則從最終控制方角度確定相應的處理原則原則：原則： 不按公允價值調整不按公允價值調整 合并中不產生新的資

7、產和負債、不形成合并中不產生新的資產和負債、不形成商譽商譽所得稅企業合并111.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合并1.長期股權投資的成本確定長期股權投資的成本確定 以支付現金、非現金資產作為合并對價以支付現金、非現金資產作為合并對價的，以所取得的對方賬面凈資產份額作的，以所取得的對方賬面凈資產份額作為長期股權投資成本，差額調整資本公為長期股權投資成本，差額調整資本公積和留存收益積和留存收益所得稅企業合并121.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合

8、并的處理例例1：某集團內一子公司以賬面價值為：某集團內一子公司以賬面價值為1000萬、萬、公允價值為公允價值為1600萬元的若干項資產作為對價，取萬元的若干項資產作為對價，取得同一集團內另外一家企業得同一集團內另外一家企業60的股權。合并日的股權。合并日被合并企業的賬面所有者權益總額為被合并企業的賬面所有者權益總額為1500萬萬長期股權投資的成本為長期股權投資的成本為900萬萬差額差額100萬調整資本公積和留存收益萬調整資本公積和留存收益所得稅企業合并131.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理借：長期股權投資借：長期股權投資 900

9、0000 資本公積資本公積 1000000 貸：有關資產貸：有關資產 10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積不足沖減，沖減留存收益所得稅企業合并141.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合并1.長期股權投資的成本確定長期股權投資的成本確定 合并方以發行權益性證券作為對價的，合并方以發行權益性證券作為對價的，應按所取得的應按所取得的被合并方賬面凈資產的份被合并方賬面凈資產的份額作為長期股權投資的成本額作為長期股權投資的成本，該成本與，該成本與所發行股份面值總額之間的差額調整資所發行股

10、份面值總額之間的差額調整資本公積和留存收益本公積和留存收益所得稅企業合并151.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理同一控制下控股合并同一控制下控股合并例例2：甲企業發行：甲企業發行600萬股普通股（每股面值萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙企業元）作為對價取得乙企業60的股權，合并日乙的股權，合并日乙企業賬面凈資產總額為企業賬面凈資產總額為1300萬元。萬元。借：長期股權投資借：長期股權投資 7800000 貸：股本貸：股本 6000000 資本公積資本公積 1800000所得稅企業合并161.企業會計準則企業合并企業會計準則

11、企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理同一控制下吸收合并和新設合并：同一控制下吸收合并和新設合并： 取得的資產和負債應按其在被合并方的取得的資產和負債應按其在被合并方的原賬面價值入賬原賬面價值入賬 會計政策調整會計政策調整 所確認資產賬面價值與合并對價的差額，所確認資產賬面價值與合并對價的差額，調整資本公積、留存收益調整資本公積、留存收益所得稅企業合并171.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并例例3：A A公司于公司于20062006年年3 3月月1010日對同一集團內日對同一集團內某全資某全資B B公司進行了吸收合并，為進行該項公司進行了吸收合并，為進行該項企

12、業合并，企業合并，A A公司發行了公司發行了600600萬股普通股萬股普通股（每股面值（每股面值1 1元）作為對價。合并日，元）作為對價。合并日，A A公公司及司及B B公司的所有者權益構成如下：公司的所有者權益構成如下：所得稅企業合并181.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并 A公司公司 B公司公司股本股本 3600萬萬 股本股本 600萬萬資本公積資本公積 1000萬萬 資本公積資本公積 200萬萬盈余公積盈余公積 800萬萬 盈余公積盈余公積 400萬萬未分配利潤未分配利潤 2000萬萬 未分配利潤未分配利潤 800萬萬合計合計 7400萬萬 合計合計 2000萬萬所得稅企業合并1

13、91.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并A公司應進行會計處理：公司應進行會計處理：借：凈資產借：凈資產 20000000 貸：股本貸：股本 6000000 資本公積資本公積 14000000將將B公司在合并前實現的留存收益公司在合并前實現的留存收益1200萬元自資萬元自資本公積轉入留存收益本公積轉入留存收益借：資本公積借：資本公積 12000000 貸：盈余公積貸：盈余公積 4000000 利潤分配未分配利潤利潤分配未分配利潤 8000000所得稅企業合并201.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理同一控制下企業合并：同一控制下

14、企業合并： 合并過程中發生的相關費用應計入當期合并過程中發生的相關費用應計入當期損益，包括與企業合并直接相關的會計損益，包括與企業合并直接相關的會計審計費用、法律咨詢服務費用、評估費審計費用、法律咨詢服務費用、評估費用等用等所得稅企業合并211.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理合并財務報表的編制：合并財務報表的編制： 控股合并情況下：控股合并情況下： 形成母子公司關系，應編制合并財務報形成母子公司關系，應編制合并財務報表表 包括合并資產負債表、合并利潤表及合包括合并資產負債表、合并利潤表及合并現金流量表并現金流量表所得稅企業合并2

15、21.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理合并財務報表的編制：合并財務報表的編制：原則：原則：視同被合并方在合并以前期間一直視同被合并方在合并以前期間一直在合并范圍之內，對比較報表也應進行相在合并范圍之內，對比較報表也應進行相關調整關調整所得稅企業合并231.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理合并報表的編制：合并報表的編制： 合并資產負債表合并資產負債表包括被合并方相關資產、包括被合并方相關資產、負債的賬面價值負債的賬面價值 統一會計政策統一會計政策 借：被合并方所有者權益

16、借：被合并方所有者權益 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 少數股東權益少數股東權益所得稅企業合并241.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理留存收益的調整：留存收益的調整：例例4：如果被合并方在合并前實現的留存收益：如果被合并方在合并前實現的留存收益為為300萬元，甲公司按持股比例萬元，甲公司按持股比例60計算應享有計算應享有180萬元。萬元。合并資產負債表中：合并資產負債表中：借：資本公積借：資本公積 1800000 貸：盈余公積、未分配利潤貸：盈余公積、未分配利潤 1800000有關調整應以資本公積的賬面余額減記至零為限有關調整應

17、以資本公積的賬面余額減記至零為限所得稅企業合并251.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并二、同一控制下企業合并的處理二、同一控制下企業合并的處理 合并利潤表合并利潤表中包括被合并方在合并前及中包括被合并方在合并前及合并后的收入、費用和利潤合并后的收入、費用和利潤 合并當期期初合并當期期初 合并日合并日 合并日合并日 期末期末 被合并方于合并前實現凈利潤在合并利潤表中被合并方于合并前實現凈利潤在合并利潤表中單列項目反映單列項目反映 凈利潤凈利潤 其中：合并方在合并前實現的凈利潤其中：合并方在合并前實現的凈利潤所得稅企業合并261.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業

18、合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理總原則：總原則：購買法購買法 確定購買方確定購買方 確定購買日確定購買日 確定企業合并成本確定企業合并成本 將合并成本在所取得的資產和負債間分配將合并成本在所取得的資產和負債間分配 合并差額的處理合并差額的處理所得稅企業合并271.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（一）購買日的確定（一）購買日的確定 取得對被購買方控制權的日期取得對被購買方控制權的日期 參考有關條件確定：參考有關條件確定： 購買協議是否經股東大會批準購買協議是否經股東大會批準 有關資產的劃轉手續有關資產的劃轉手續 購買價

19、款的支付購買價款的支付 控制權的轉移等控制權的轉移等所得稅企業合并281.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（二）企業合并成本的確定（二）企業合并成本的確定 所放棄的資產、發生或承擔的負債及發所放棄的資產、發生或承擔的負債及發行的權益性證券的公允價值計量行的權益性證券的公允價值計量 付出資產公允價值與賬面價值的差額計付出資產公允價值與賬面價值的差額計入合并當期損益入合并當期損益所得稅企業合并291.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理例例5：甲企業以所持有的部分非流

20、動資產為對：甲企業以所持有的部分非流動資產為對價，自乙企業的控股股東處購入乙企業價，自乙企業的控股股東處購入乙企業70的股的股權，作為合并對價的非流動資產的賬面價值為權，作為合并對價的非流動資產的賬面價值為7800萬元，其目前市場價格為萬元，其目前市場價格為12000萬元。萬元。 4200萬元計入合并當期損益萬元計入合并當期損益 企業合并成本為企業合并成本為12000萬元萬元所得稅企業合并301.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（三）企業合并成本的確定（三）企業合并成本的確定 合并成本的調整合并成本的調整 調整很可能發生調整很

21、可能發生 金額能夠可靠計量金額能夠可靠計量如：合并協議中約定，被購買方如果在合并后如：合并協議中約定，被購買方如果在合并后兩年內年均實現凈利潤超過兩年內年均實現凈利潤超過1000萬元，購買方應萬元，購買方應在原購買出價的基礎上另付在原購買出價的基礎上另付10的價款。的價款。 所得稅企業合并311.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（三）企業合并成本的確定（三）企業合并成本的確定合并中發生的相關費用計入企業合并合并中發生的相關費用計入企業合并成本，以下情況除外：成本，以下情況除外： 與與發行債券或承擔其他債務發行債券或承擔其他債務

22、相關的手續費相關的手續費計入發行債務的初始計量金額計入發行債務的初始計量金額 與與發行權益性證券發行權益性證券相關的費用抵減發相關的費用抵減發行收入行收入所得稅企業合并321.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（四）企業合并成本的分配（四）企業合并成本的分配 可辨認資產和負債可辨認資產和負債，原則上按公允價值，原則上按公允價值確認，相關的確認條件確認，相關的確認條件（經濟利益很可能（經濟利益很可能流入、公允價值能夠可靠計量）流入、公允價值能夠可靠計量） 無形資產和或有負債無形資產和或有負債（公允價值能夠可靠（公允價值能夠可靠計量

23、）計量）所得稅企業合并331.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（五）商譽及應計入損益的金額（五）商譽及應計入損益的金額 合并成本所取得的凈資產公允價值，合并成本所取得的凈資產公允價值，確認為商譽，并按規定進行減值測試確認為商譽，并按規定進行減值測試 合并成本所取得的凈資產公允價值，合并成本所取得的凈資產公允價值，計入合并當期損益計入合并當期損益所得稅企業合并341.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理例例6：甲企業以公允價值為：甲企業以公允價值為14000萬元、賬

24、萬元、賬面價值為面價值為10000萬元的資產作為對價對乙企萬元的資產作為對價對乙企業進行吸收合并，購買日乙企業持有資產業進行吸收合并，購買日乙企業持有資產的情況如下：的情況如下：所得稅企業合并351.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理 賬面價值賬面價值 公允價值公允價值固定資產固定資產 6000 8000長期投資長期投資 4000 6000長期借款長期借款 3000 3000凈資產凈資產 7000 11000 所得稅企業合并361.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處

25、理甲企業應進行的賬務處理為：甲企業應進行的賬務處理為：借：固定資產借：固定資產 8000 長期投資長期投資 6000 商譽商譽 3000 貸：長期借款貸：長期借款 3000 相關資產相關資產 10000 資產處置收益資產處置收益 4000所得稅企業合并371.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理 （六）通過多次交易實現的企業合并（六）通過多次交易實現的企業合并 購買日的確定控制權轉移日購買日的確定控制權轉移日 企業合并成本為每一單項交易的成本之和企業合并成本為每一單項交易的成本之和 第一次購買第一次購買20股權支付股權支付3000

26、萬萬 第二次購買第二次購買50股權支付股權支付8000萬萬 企業合并成本：企業合并成本：11000萬萬所得稅企業合并381.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理 例例7 7：甲公司于：甲公司于20204 4年年3 3月取得乙公司月取得乙公司2020的股份，的股份，成本為成本為1000010000萬元，當日乙公司可辨認凈資產公允價萬元，當日乙公司可辨認凈資產公允價值為值為4000040000萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司萬元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產經營決策。的生產經營決策。20204 4年確認投資收益年確認投資收

27、益800800萬元，萬元，在此期間，乙公司未宣告發放現金股利或利潤，不在此期間，乙公司未宣告發放現金股利或利潤，不考慮相關稅費影響。考慮相關稅費影響。所得稅企業合并391.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理 20205 5年年2 2月，甲公司以月，甲公司以3000030000萬元的價格進一步購入萬元的價格進一步購入乙公司乙公司4040的股份，購買日乙公司可辨認凈資產的的股份，購買日乙公司可辨認凈資產的公允價值為公允價值為7000070000萬元。萬元。 1 1對原按照權益法核算的長期股權投資進行追溯調對原按照權益法核算的長期股權

28、投資進行追溯調整（假定甲公司按凈利潤的整（假定甲公司按凈利潤的1010提取盈余公積）提取盈余公積）借：盈余公積借：盈余公積 800000800000 利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤 72000007200000 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 80000008000000所得稅企業合并401.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理2 2確認購買日進一步取得的股份確認購買日進一步取得的股份 借：長期股權投資借：長期股權投資 300000000300000000 貸：銀行存款貸：銀行存款 3000000003000000003.

29、3.商譽的計算商譽的計算（ 1 1 ） 取 得） 取 得 2 02 0 股 份 時 應 確 認 的 商 譽 股 份 時 應 確 認 的 商 譽 1 0 0 0 0 0 0 0 01 0 0 0 0 0 0 0 0 40000000040000000020202000000020000000元元（2 2）進一步取得）進一步取得4040股份時應確認的商譽股份時應確認的商譽30000000030000000070000000070000000040402000000020000000元元（3 3）購買日合并財務報表中應確認的商譽金額）購買日合并財務報表中應確認的商譽金額200000002000000

30、020000000200000004000000040000000元元所得稅企業合并411.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理4. 4. 合并財務報表中對與原持有股份相對應的被投資單合并財務報表中對與原持有股份相對應的被投資單位可辨認凈資產增值份額的處理位可辨認凈資產增值份額的處理 在編制購買日的合并財務報表時，對于購買方原已在編制購買日的合并財務報表時，對于購買方原已持有的持有的2020股份在原投資日至購買日之間的價值變股份在原投資日至購買日之間的價值變化化60006000萬元萬元 （700000000700000000400

31、000000400000000）20%,20%,應應相應增加合并財務報表中的留存收益和資本公積相應增加合并財務報表中的留存收益和資本公積所得稅企業合并421.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（七）合并財務報表的編制（七）合并財務報表的編制總原則：控股合并情況下，自購買日起合總原則：控股合并情況下，自購買日起合并并購買日購買日 合并當期期末合并當期期末所得稅企業合并431.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并三、非同一控制下企業合并的處理三、非同一控制下企業合并的處理（七）合并財務報表的編制（七）合并財務報表的編制購買日：購

32、買日： 一般僅需編制合并資產負債表一般僅需編制合并資產負債表 設置備查簿，登記被購買方各項資產、設置備查簿，登記被購買方各項資產、負債在購買日的公允價值負債在購買日的公允價值 如：如： FV CA 固定資產固定資產 1000萬萬 600萬萬所得稅企業合并441.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并四、業務合并的處理四、業務合并的處理業務：一般指企業內部某些生產經營活動業務：一般指企業內部某些生產經營活動或資產的組合，具有獨立的投入、加工處或資產的組合，具有獨立的投入、加工處理過程，能夠計算其成本費用支出或收入理過程，能夠計算其成本費用支出或收入等等如企業的分公司、獨立的生產車間等如企業的分

33、公司、獨立的生產車間等所得稅企業合并451.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并四、業務合并的處理四、業務合并的處理多項資產購置：多項資產購置：所購置的資產之間沒有內在的所購置的資產之間沒有內在的聯系，不構成單獨的生產過程，僅是單項資產的聯系，不構成單獨的生產過程，僅是單項資產的打包購買打包購買會計處理會計處理：購買成本按照各單項資產公允價值購買成本按照各單項資產公允價值占所購入全部資產公允價值總額的比例進行分配占所購入全部資產公允價值總額的比例進行分配所得稅企業合并461.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并五、兩種處理方法的比較：五、兩種處理方法的比較：（一）資產規模的差異（一）資

34、產規模的差異 賬面價值賬面價值VS公允價值公允價值（二）合并凈損益的差異（二）合并凈損益的差異 留存收益及合并當期凈損益、負商譽的影響留存收益及合并當期凈損益、負商譽的影響 （三）對未來期間的影響（三）對未來期間的影響 長期資產的攤銷價值長期資產的攤銷價值 商譽的減值商譽的減值所得稅企業合并471.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并 六、企業合并銜接六、企業合并銜接 原則上不追溯，對于以前期間發生的企業合并原則上不追溯，對于以前期間發生的企業合并: 1.按照現行標準判斷按照現行標準判斷,如屬于同一控制下的如屬于同一控制下的,沖減沖減原產生商譽原產生商譽,同時調整留存收益同時調整留存收益

35、借借:盈余公積、未分配利潤盈余公積、未分配利潤 貸：商譽貸：商譽所得稅企業合并481.企業會計準則企業合并企業會計準則企業合并 六、企業合并銜接六、企業合并銜接 2.按照現行標準判斷按照現行標準判斷,如屬于非同一控制下的如屬于非同一控制下的,原原產生商譽不再攤銷，未來期間進行減值測試產生商譽不再攤銷，未來期間進行減值測試 首次執行日商譽發生減值的首次執行日商譽發生減值的,應沖減留存收益應沖減留存收益 借借:盈余公積、未分配利潤盈余公積、未分配利潤 貸：商譽貸：商譽所得稅企業合并493.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅一、確認遞延所得稅的必要性一、確認遞延所得稅的必要性二、資產和負債的計稅基

36、礎二、資產和負債的計稅基礎三、遞延所得稅資產和負債的確認三、遞延所得稅資產和負債的確認四、所得稅的確認和計量四、所得稅的確認和計量五、銜接規定五、銜接規定所得稅企業合并503.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅一、確認遞延所得稅的必要性一、確認遞延所得稅的必要性 遞延所得稅的確認體現了：遞延所得稅的確認體現了： 資產、負債的界定資產、負債的界定 權責發生制原則權責發生制原則交易或事項在某一交易或事項在某一會計期間確認，與其相關的所得稅影響會計期間確認，與其相關的所得稅影響亦應在該期間內確認亦應在該期間內確認 配比原則配比原則同一會計期間的會計利潤同一會計期間的會計利潤與所得稅費用應相互配比與

37、所得稅費用應相互配比 所得稅企業合并513.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅一、一、確認遞延所得稅的必要性：確認遞延所得稅的必要性：例例1:某公司每年稅前利潤總額為某公司每年稅前利潤總額為1000萬元萬元,2004年預計了年預計了200萬元的產品保修費用萬元的產品保修費用,實實際支付發生于際支付發生于2005年年,適用的所得稅稅率為適用的所得稅稅率為33%會計處理會計處理:2004年計入損益年計入損益稅收處理稅收處理:實際發生時允許稅前扣除實際發生時允許稅前扣除 所得稅企業合并523.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅一、確認遞延所得稅的必要性一、確認遞延所得稅的必要性按照應付稅款法：按

38、照應付稅款法： 2004 2005稅收稅收: 利潤總額利潤總額 1000 1000 預計保修費用預計保修費用 200 (200) 應納稅所得額應納稅所得額 1200 800會計會計: 所得稅費用所得稅費用 (396) (264) 凈利潤凈利潤 604 736 所得稅企業合并533.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅一、確認遞延所得稅的必要性一、確認遞延所得稅的必要性如果確認遞延所得稅如果確認遞延所得稅,則則: 2004 2005稅收稅收: 利潤總額利潤總額 1000 1000 預計保修費用預計保修費用 200 (200) 應納稅所得額應納稅所得額 1200 800會計會計: 當期所得稅當期所

39、得稅 (396) (264) 遞延所得稅遞延所得稅 66 (66) 凈利潤凈利潤 670 670 所得稅企業合并543.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅資產負債表債務法基本核算要求資產負債表債務法基本核算要求 時點時點： 一般在資產負債表日一般在資產負債表日 特殊交易或事項確認資產、負債時特殊交易或事項確認資產、負債時 基本核算程序基本核算程序：1.確定資產、負債的賬面價值確定資產、負債的賬面價值2.確定資產、負債的計稅基礎確定資產、負債的計稅基礎3.比較賬面價值與計稅基礎，確定暫時性差異比較賬面價值與計稅基礎，確定暫時性差異4.確認遞延所得稅資產及負債確認遞延所得稅資產及負債5.確定利潤

40、表中的所得稅費用確定利潤表中的所得稅費用 所得稅企業合并553.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、二、資產、負債的計稅基礎資產、負債的計稅基礎（一）計稅基礎（一）計稅基礎資產的計稅基礎資產的計稅基礎:指企業收回資產賬面價值的過指企業收回資產賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按照稅法可以自應稅程中，計算應納稅所得額時按照稅法可以自應稅經濟利益中抵扣的金額，即該項資產在未來使用經濟利益中抵扣的金額，即該項資產在未來使用或最終處置時或最終處置時,允許作為成本或費用于稅前列支允許作為成本或費用于稅前列支的金額的金額,即即資產的計稅基礎資產的計稅基礎=未來可稅前列支的金額未來可稅前列支的金額某一

41、資產負債表日的計稅基礎成本以前期間某一資產負債表日的計稅基礎成本以前期間已稅前列支的金額已稅前列支的金額所得稅企業合并563.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債計稅基礎二、資產、負債計稅基礎1.固定資產固定資產會計：實際成本累計折舊減值準備會計：實際成本累計折舊減值準備稅收：實際成本累計折舊稅收：實際成本累計折舊例：某項環保設備，原價為例：某項環保設備，原價為1000萬元，使用年限為萬元，使用年限為10年年，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收處理允許加速，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收處理允許加速折舊，企業在計稅時對該項資產按雙倍余額遞減法計列折舊，企業在計稅時對該項資產按

42、雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為折舊，凈殘值為0。計提了。計提了2年的折舊后，會計期末，企年的折舊后，會計期末，企業對該項固定資產計提了業對該項固定資產計提了80萬元的固定資產減值準備。萬元的固定資產減值準備。賬面價值賬面價值100010010080720萬元萬元計稅基礎計稅基礎1000200160640萬元萬元所得稅企業合并573.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債計稅基礎二、資產、負債計稅基礎2.無形資產無形資產賬面價值實際成本累計攤銷減值準備賬面價值實際成本累計攤銷減值準備但對于使用壽命不確定的無形資產，賬面價值實際成但對于使用壽命不確定的無形資產，賬面價值實際成本減值準

43、備本減值準備稅收：計稅基礎實際成本累計攤銷稅收：計稅基礎實際成本累計攤銷例：某項無形資產取得成本為例：某項無形資產取得成本為160萬元，因其使用壽命無萬元，因其使用壽命無法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產，法合理估計，會計上視為使用壽命不確定的無形資產，不予攤銷，但稅法規定按不短于不予攤銷，但稅法規定按不短于10年的期限攤銷。取得年的期限攤銷。取得該項無形資產該項無形資產1年后。年后。賬面價值賬面價值160萬元萬元計稅基礎計稅基礎144萬元萬元所得稅企業合并583.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債計稅基礎二、資產、負債計稅基礎2.無形資產無形資產內部研發形成的無形

44、資產內部研發形成的無形資產會計處理：符合資本化條件后發生的支出構成無會計處理：符合資本化條件后發生的支出構成無形資產成本形資產成本稅法：盈利企業的研發支出可加計扣除稅法：盈利企業的研發支出可加計扣除例：企業當期發生研發支出例：企業當期發生研發支出1000萬元，其中資本萬元，其中資本化形成無形資產的為化形成無形資產的為600萬元。萬元。無形資產成本：無形資產成本：600萬萬計稅基礎：計稅基礎：0所得稅企業合并593.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債計稅基礎二、資產、負債計稅基礎3.交易性金融資產交易性金融資產會計：會計：期末按公允價值計量，公允價值變動計損期末按公允價值計量，公

45、允價值變動計損益益稅法：稅法：成本成本例：企業支付例：企業支付800萬元取得一項交易性金融資產萬元取得一項交易性金融資產，當期期末市價為，當期期末市價為860萬元。萬元。交易性金融資產賬面價值：交易性金融資產賬面價值：860萬元萬元計稅基礎：計稅基礎：800萬元萬元所得稅企業合并603.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅資產賬面價值與計稅基礎可能存在差異的情況：資產賬面價值與計稅基礎可能存在差異的情況：固定資產固定資產無形資產無形資產交易性金融資產交易性金融資產可供出售金融資產可供出售金融資產長期股權投資長期股權投資其他計提減值準備的資產其他計提減值準備的資產所得稅企業合并613.企業會計準

46、則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基礎二、資產、負債的計稅基礎負債的計稅基礎負債的計稅基礎,指其賬面價值減去該負債在未指其賬面價值減去該負債在未來期間可予稅前列支的金額來期間可予稅前列支的金額,即即負債的計稅基礎負債的計稅基礎=賬面價值賬面價值-未來可稅前列支的金未來可稅前列支的金額額一般負債的確認和清償不影響所得稅的計算一般負債的確認和清償不影響所得稅的計算差異主要是因自費用中提取的負債差異主要是因自費用中提取的負債所得稅企業合并623.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計基礎二、資產、負債的計基礎1.預計負債預計負債例例:企業因銷售商品提供售后服務等原因于當期

47、企業因銷售商品提供售后服務等原因于當期確認了確認了100萬元的預計負債。稅法規定，有關產萬元的預計負債。稅法規定，有關產品售后服務等與取得經營收入直接相關的費用于品售后服務等與取得經營收入直接相關的費用于實際發生時允許稅前列支。假定企業在確認預計實際發生時允許稅前列支。假定企業在確認預計負債的當期未發生售后服務費用。負債的當期未發生售后服務費用。預計負債預計負債賬面價值賬面價值100萬元萬元預計負債預計負債計稅基礎計稅基礎賬面價值賬面價值100萬可從未來萬可從未來經濟利益中扣除的金額經濟利益中扣除的金額100萬萬0所得稅企業合并633.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基

48、礎二、資產、負債的計稅基礎1.預計負債預計負債例例:假如企業因債務擔保確認了預計負債假如企業因債務擔保確認了預計負債1000萬萬元，但擔保發生在關聯方之間，擔保方并未就該元，但擔保發生在關聯方之間，擔保方并未就該項擔保收取與相應責任相關的費用。項擔保收取與相應責任相關的費用。會計會計：按照或有事項準則規定，確認預計負債：按照或有事項準則規定，確認預計負債稅收稅收：與該預計負債相關的費用不允許稅前扣除：與該預計負債相關的費用不允許稅前扣除賬面價值賬面價值1000萬元萬元計稅基礎賬面價值計稅基礎賬面價值1000萬元可從未來經濟利萬元可從未來經濟利益中扣除的金額益中扣除的金額01000萬元萬元所得稅

49、企業合并643.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基礎二、資產、負債的計稅基礎2.應付職工薪酬應付職工薪酬會計：所有與取得職工服務相關的支出均計入成本會計：所有與取得職工服務相關的支出均計入成本費用，同時確認負債費用，同時確認負債稅收：現行內資企業所得稅法仍規定可以稅前扣除稅收：現行內資企業所得稅法仍規定可以稅前扣除的計稅工資標準、福利費標準等的計稅工資標準、福利費標準等例：某企業當期確認應支付的職工工資及其他薪金例：某企業當期確認應支付的職工工資及其他薪金性質支出計性質支出計2000萬元，尚未支付。按照稅法規定的萬元，尚未支付。按照稅法規定的計稅工資標準可以于當期扣除的

50、部分為計稅工資標準可以于當期扣除的部分為1700萬元。萬元。應付職工薪酬賬面價值應付職工薪酬賬面價值2000萬元萬元計稅基礎賬面價值計稅基礎賬面價值2000萬元可從未來應稅利益萬元可從未來應稅利益中扣除的金額中扣除的金額02000萬元萬元所得稅企業合并653.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基礎二、資產、負債的計稅基礎暫時性差異與時間性差異的關系：暫時性差異與時間性差異的關系： 所有時間性差異所有時間性差異 例：應收賬款例：應收賬款 賬面價值賬面價值 1000萬萬 計稅基礎計稅基礎 0 其他暫時性差異：計入權益交易和事項其他暫時性差異：計入權益交易和事項 企業合并企業合

51、并 例：可供出售金融資產例：可供出售金融資產 成本成本1000萬萬 期末市價期末市價1080萬元萬元 80萬元計入資本公積萬元計入資本公積所得稅企業合并663.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基礎二、資產、負債的計稅基礎（三）暫時性差異（三）暫時性差異 視暫時性差異對未來期間應稅所得的影響，分為應視暫時性差異對未來期間應稅所得的影響，分為應 納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異：將導致未來期間應稅所得和應：將導致未來期間應稅所得和應 交所得稅的增加交所得稅的增加 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異：將導致未來期

52、間應稅所得和應：將導致未來期間應稅所得和應 交所得稅的減少交所得稅的減少所得稅企業合并673.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅二、資產、負債的計稅基礎二、資產、負債的計稅基礎（二）（二）暫時性差異暫時性差異 可抵扣暫性差異可抵扣暫性差異:將導致在銷售或使將導致在銷售或使用資產或償付負債用資產或償付負債的未來期間內減少的未來期間內減少應納稅所得額應納稅所得額應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異:將導致在銷售或使用將導致在銷售或使用資產或償付負債的未資產或償付負債的未來期間內增加應納稅來期間內增加應納稅所得額所得額遞延所得稅資產遞延所得稅資產遞延所得稅負債遞延所得稅負債所得稅企業合并683.企業會

53、計準則所得稅企業會計準則所得稅暫時性差異暫時性差異: 資產資產 負債負債賬面價值賬面價值計稅基礎計稅基礎 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異 可抵扣時間性差異可抵扣時間性差異 (遞延所得稅負債遞延所得稅負債) (遞延所得稅資產遞延所得稅資產)賬面價值賬面價值計稅基礎計稅基礎 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異 (遞延所得稅資產遞延所得稅資產) (遞延所得稅負債遞延所得稅負債)所得稅企業合并693.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅應納稅暫時性差異：應納稅暫時性差異：資產的賬面價值其計稅基礎資產的賬面價值其計稅基礎 例：一項資產的賬面價值為例：一項資產的賬面價值為

54、200萬元萬元 計稅基礎為計稅基礎為150萬元萬元 未來納稅義務增加負債未來納稅義務增加負債可抵扣暫時性差異：可抵扣暫時性差異：資產的賬面價值其計稅基礎資產的賬面價值其計稅基礎 例：一項資產的賬面價值為例：一項資產的賬面價值為150萬元萬元 計稅基礎為計稅基礎為200萬元萬元 未來納稅義務減少資產未來納稅義務減少資產所得稅企業合并703.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅三、遞延所得稅資產和負債的確認三、遞延所得稅資產和負債的確認（一）遞延所得稅負債的確認（一）遞延所得稅負債的確認原則原則:對于對于所有應納稅暫時性差異所有應納稅暫時性差異,均應確認相關的遞均應確認相關的遞延所得稅負債延所得稅

55、負債,某些特殊情況除外某些特殊情況除外例例:企業于企業于2004年年1月月1日購入某項環保設備，會計上采用直線法日購入某項環保設備，會計上采用直線法計提折舊，稅法規定允許采用加速折舊，其取得成本為計提折舊，稅法規定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬元萬元，使用年限為，使用年限為10年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計年，凈殘值為零，計稅時按雙倍余額遞減法計列折舊。不考慮中期報告的影響，企業在列折舊。不考慮中期報告的影響，企業在2004年資產負債表日年資產負債表日，按照會計準則規定計提的折舊額為，按照會計準則規定計提的折舊額為20萬元，計稅時允許扣除萬元，計稅時允許扣除的折舊額為的折舊額

56、為40萬元，則該時點上該項固定資產的賬面價值萬元，則該時點上該項固定資產的賬面價值180萬萬元與其計稅基礎元與其計稅基礎160萬元的差額構成應納稅暫時性差異，如其適萬元的差額構成應納稅暫時性差異，如其適用的所得稅稅率為用的所得稅稅率為33，應確認，應確認6.6萬元的遞延所得稅負債。萬元的遞延所得稅負債。所得稅企業合并713.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅特殊情況：特殊情況：1.企業合并中產生商譽初始確認企業合并中產生商譽初始確認假定假定A企業發行企業發行6000萬元的股份購入萬元的股份購入B企業企業100的凈資產，該的凈資產，該項合并符合稅法規定的免稅改組條件，購買日各項可辨認資產項合并

57、符合稅法規定的免稅改組條件，購買日各項可辨認資產、負債的公允價值及其計稅基礎如下：、負債的公允價值及其計稅基礎如下： 公允價值公允價值 計稅基礎計稅基礎 暫時性差異暫時性差異固定資產固定資產 2700 1550 1150應收賬款應收賬款 2100 2100 存貨存貨 1740 1240 500其他應付款其他應付款 （300） 0 （300）應付賬款應付賬款 （1200） （1200） 0不包括遞延所得稅的不包括遞延所得稅的可辨認資產、負債的可辨認資產、負債的公允價值公允價值 5040 3690 1350所得稅企業合并723.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅例：例：假定假定B企業適用的所得稅

58、稅率為企業適用的所得稅稅率為30，則該項交易中應確認遞，則該項交易中應確認遞延所得稅負債及商譽金額如下：延所得稅負債及商譽金額如下：可辨認凈資產公允價值可辨認凈資產公允價值 5040遞延所得稅負債（遞延所得稅負債（135030） 405可辨認資產、負債的公允價值可辨認資產、負債的公允價值 4635商譽商譽 1365企業合并成本企業合并成本 6000如果確認由商譽產生的遞延所得稅負債（如果確認由商譽產生的遞延所得稅負債（136530%)，則會進，則會進一步增加商譽的價值一步增加商譽的價值(136530%)所得稅企業合并733.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅2.2.除企業合并以外的其他交易中

59、除企業合并以外的其他交易中, ,交易發生時既不影響交易發生時既不影響會計利潤會計利潤, ,也不影響應納稅所得額也不影響應納稅所得額例：一項資產按會計規定確定的入賬價值為例：一項資產按會計規定確定的入賬價值為200200萬元，萬元，但按稅法規定，其計稅基礎為但按稅法規定，其計稅基礎為180180萬元，確認該暫時性萬元，確認該暫時性差異的所得稅影響將改變資產的歷史成本差異的所得稅影響將改變資產的歷史成本所得稅企業合并743.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅（二）遞延所得稅資產的確認（二）遞延所得稅資產的確認：原則：以可抵扣暫時性差異轉回期間預計將獲得的應原則：以可抵扣暫時性差異轉回期間預計將獲

60、得的應稅所得為限，確認相應的遞延所得稅資產稅所得為限，確認相應的遞延所得稅資產估計未來期間是否能夠產生足夠的應稅所得時估計未來期間是否能夠產生足夠的應稅所得時,包括以包括以下兩個方面下兩個方面:一是未來期間的正常生產經營所得一是未來期間的正常生產經營所得二是應納稅暫時性差異轉回二是應納稅暫時性差異轉回確認可抵扣虧損產生的遞延所得稅資產需提供相關證確認可抵扣虧損產生的遞延所得稅資產需提供相關證據據所得稅企業合并753.企業會計準則所得稅企業會計準則所得稅（二）遞延所得稅資產的確認（二）遞延所得稅資產的確認：特殊情況：特殊情況：1.1.不屬于企業合并，且交易發生時既不影響會計利潤不屬于企業合并，且