1購并日后的合并財務報表

第一節母公司對子公司長期股權投資的處理第二節企業集團內部債權債務的處理第三節內部營業收入和存貨中包含的未實現內部利潤的處理第四節內部長期資產交易的處理

第五節合并現金流量表和合并所有者權益變動表的編制

2第一節母公司對子公司長期

股權投資的處理一、長期股權投資的會計處理方法及其轉換二、母公司對子公司長期股權投資項目與子公司所有者權益的抵銷三、母公司內部投資收益等項目與子公司利潤分配有關項目的抵銷四、權益結合法下合并日后的合并財務報表3一、長期股權投資的會計處理方法及其轉換

（一）長期股權投資核算的成本法和權益法

1.適用范圍

2.兩種方法的區別4（二）成本法與權益法的轉換

1.成本法轉為權益法

由成本法轉為權益法,有三種情況（見教材）〔例3-1〕2010年甲公司資產負債表和利潤表有關項目數字如下：按成本法確認的長期股權投資項目余額＝1550（萬元）按成本法確認的投資收益＝100×60%=60（萬元）在合并財務報表時，應作如下調整：按權益法確認的長期股權投資項目余額＝1550－100×

60%＋600×

60%＝1850（萬元）按權益法確認的投資收益＝600×

60%＝360（萬元）

5在編制合并財務報表時，將長期股權投資成本法轉為權益法，應編制如下調整分錄：借：長期股權投資3000000

（18500000-15500000）貸：投資收益3000000合并商譽＝1550-2550×60%＝20（萬元）2011年甲公司資產負債表和利潤表有關項目數字如下：按成本法確認的長期股權投資項目余額＝1550（萬元）按成本法確認的投資收益＝200×60%=120（萬元）在合并財務報表時，應作如下調整：按權益法確認的長期股權投資項目余額＝1850－200×60%＋50×75%×60%＋1000×60%＝1850－120＋22.5＋600＝2352.5（元）按權益法確認的投資收益＝1000×60%＝600（萬元）合并商譽＝20（萬元）6在編制合并財務報表時，將長期股權投資成本法轉為權益法，應編制如下調整分錄：借：長期股權投資8025000

（23525000－15500000）貸：投資收益4800000

（6000000-1200000）資本公積225000

未分配利潤-年初30000002.權益法轉為成本法權益法轉為成本法有兩種情況：（見教材）

7二、母公司對子公司長期股權投資項目與子公司所有者權益的抵銷

（一）子公司是母公司的全資子公司

（擁有子公司全部股權）

1.按凈資產公允價值購入（公允價值等于賬面價值）【例3-2】（1）調整分錄:

借：長期股權投資300000

（800000-500000）貸：投資收益3000008（2）抵銷分錄：借：實收資本－年初5000000

資本公積－年初800000

盈余公積－年初600000

－本年120000

未分配利潤－年初440000

－本年180000

（800000-500000-120000）貸：長期股權投資7140000

（6840000+300000）9

假設母公司在子公司除凈損益以外所有者權益的其他變動中所享有的份額50萬元，則應編制如下調整分錄：借：長期股權投資500000

貸：資本公積－其他資本公積500000在下年度編制合并工作底稿時，應編制如下調整分錄：借：長期股權投資800000

貸：未分配利潤-年初300000

資本公積－年初500000102.高于凈資產公允價值購入【例3－3】調整分錄：(1)借：固定資產700000

無形資產100000

長期應付款100000

貸：應收賬款200000

存貨300000

資本公積400000

（據以調整期初金額）11(2)借：應收賬款200000

存貨300000

管理費用（10000+20000）30000

貸：固定資產70000

無形資產10000

長期應付款20000

營業成本（300000-70000）230000

資產價值損失200000(3)借：長期股權投資700000

（800000-500000＋400000）貸：投資收益70000012抵銷分錄：合并商譽＝740-(684+40)＝740-724＝16（萬元）(4)借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）商譽160000

貸:長期股權投資8100000

（7400000+700000）（5）借：應付股利500000

貸：應收股利500000133.低于凈資產公允價值購入【例3-4】調整分錄（同上）抵銷分錄：合并收益＝600-724＝-124（萬元）（4）借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）貸:長期股權投資6700000

（6000000+700000）未分配利潤-年初124000014（二）子公司是母公司的非全資子公司

（擁有子公司部分股權）

【例3-5】1.按凈資產公允價值購入且公允價值等于賬面價值調整分錄:（1）借：長期股權投資240000

〔（800000-500000）×80%〕貸：投資收益240000

15

抵銷分錄：借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初800000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年180000

（800000-500000-120000）貸:長期股權投資5712000

（5472000+240000）非控制性權益（少數股東權益）1428000

（7140000×20%）（6840000+800000-500000=7140000）162.高于凈資產公允價值購入【例3-6】調整分錄:

（1）－（2）同前（3）借：長期股權投資560000

〔（800000-500000＋400000）×80%〕貸：投資收益560000

抵銷分錄：不完全商譽＝600-724×80%＝20.8（萬元）完全商譽=20.8÷80%=26（萬元）

17借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）

商譽208000

貸:長期股權投資6560000

（6000000+560000）非控制性權益（少數股東權益）158800018借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）

商譽260000

貸:長期股權投資6560000

（6000000+560000）非控制性權益（少數股東權益）1640000

【1500000+（300000+400000）×20%】19【例3-7】調整分錄同前抵銷分錄：3.低于凈資產公允價值購入20合并收益＝480-(684+40)×80%＝99.2（萬元）借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）貸:長期股權投資5360000

（4800000+560000）非控制性權益（少數股東權益）1588000

（7940000×20%）未分配利潤-年初99200021

按照2011年修訂的《國際財務報告準則第3號-企業合并》，確認的完全收益應為124萬元，非控制性權益（少數股東權益）為134萬元。則：借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000

（800000-500000-120000+400000）貸:長期股權投資5360000

（6000000+560000）非控制性權益（少數股東權益）1340000[1200000+（300000+400000）×20%)]

未分配利潤-年初124000022（三）合并商譽減值1.吸收合并和新設合并〔例3-8〕

甲公司編制如下會計分錄：借：資產減值損失－商譽400000

－A設備50000

－B設備131250

－C設備218750

貸：商譽減值準備400000

固定資產減值準備－A設備50000

－B設備131250

－C設備218750232.控股合并甲公司在合并工作底稿中應編制如下抵銷分錄：借：資產減值損失800000

貸：商譽-商譽減值準備400000

固定資產-固定資產減值準備400000

以后會計期間在編制合并財務報表時，對于以前會計期間計提的商譽減值準備應當調整期初未分配利潤，編制如下抵銷分錄：借：未分配利潤-年初800000

貸：商譽-商譽減值準備400000

固定資產-固定資產減值準備400000

24〔例3-9〕在合并工作底稿中編制的抵消分錄為：借：資產減值損失720000

貸：商譽-商譽減值準備320000

固定資產-固定資產減值準備－A設備50000

－B設備131250

－C設備218750采用實體理論，確認完全商譽：借：資產減值損失800000

貸：商譽―商譽減值準備400000

固定資產-固定資產減值準備40000025（四）長期股權投資減值準備的抵銷【例3-11】2011年末M公司編制的會計分錄為：借:資產減值損失800000

貸：長期股權投資減值準備800000編制合并財務報表時應作如下抵銷處理：借:長期股權投資-減值準備800000

貸:資產減值損失800000262012年末M公司編制的會計分錄為：借:資產減值損失200000貸：長期股權投資減值準備200000編制合并財務報表時應作如下抵銷處理:（1）借:長期股權投資-減值準備800000

貸:未分配利潤-年初800000（2）借:長期股權投資-減值準備200000

貸:資產減值損失20000027三、母公司內部投資收益等項目與子公司利潤分配有關項目的抵銷處理

（一）子公司為母公司的全資子公司（擁有子公司全部股權）1.以凈資產公允價值購入且公允價值等于賬面價值【例3-12】抵銷分錄：

借:投資收益800000

未分配利潤-年初440000

貸:提取盈余公積120000

對所有者的分配500000

未分配利潤-年末620000(440000+800000-500000-120000)

28【例3-13】調整分錄：(1)借：固定資產700000

無形資產100000

長期應付款100000

貸：應收賬款200000

存貨300000

資本公積4000002.高于凈資產公允價值購入29(2)借：應收賬款200000

存貨300000

管理費用30000

貸：固定資產70000

無形資產10000

長期應付款20000

營業成本(300000-70000）230000

資產減值損失200000(3)借：長期股權投資700000

（800000-500000＋400000）貸：投資收益70000030抵銷分錄：（4）借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初1200000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年580000（800000-500000-120000+400000）商譽160000

貸:長期股權投資8100000

（7400000+700000）31

（5）借：應付股利500000

貸：應收股利500000（6）借：投資收益1200000

（800000+400000）（調整后）未分配利潤-年初440000

貸：提取盈余公積120000

對所有者的分配

500000

未分配利潤-年末1020000

（440000+400000+800000-500000-120000)323.低于凈資產公允價值購入【例3-14】（6）借：投資收益1200000

（800000+400000）未分配利潤–年初440000

貸：提取盈余公積120000

對所有者的分配

500000

未分配利潤－年末1020000

33（二）子公司為母公司的非全資子公司

（擁有子公司部分股權）1.以凈資產公允價值購入且公允價值等于賬面價值【例3-15】母公司內部投資收益＝80×80%＝64（萬元）非控股股東（少數股東）本期收益＝80×20%＝16（萬元）（4）借:投資收益640000

非控股股東（少數股東）損益160000

未分配利潤-年初440000

貸:提取盈余公積120000

對所有者的分配500000

未分配利潤-年末620000342.高于凈資產公允價值購入【例3-16】

母公司內部投資收益＝（80+40）×80%＝96（萬元）非控股股東（少數股東）本期收益＝120×20%＝24（萬元）借：投資收益960000

非控股股東（少數股東）損益

240000

未分配利潤-年初440000

貸：提取盈余公積120000

對所有者的分配500000

未分配利潤-年末1020000353.低于子公司凈資產公允價值份額購入【例3-17】

其調整分錄和抵銷分錄參見例3-7和例3-16.36（三）子公司凈資產公允價值與賬面價值差額的調整對以后年度連續編報的影響以例3－13為例，假設2012年N公司實現的凈利潤100萬元，對所有者分配現金股利50萬元，提取盈余公積10萬元在編制2012年合并財務報表時，在合并工作底稿中，應相應作如下調整分錄：(1)借：固定資產700000

形資產100000

長期應付款100000

貸：應收賬款200000

存貨300000

資本公積40000037(2)借：應收賬款200000

存貨300000

營業成本70000

（700000/10）管理費用30000

（100000/10+100000/5）

貸：固定資產（70000×2）140000

無形資產（10000×2）20000

長期應付款（20000×2）40000

未分配利潤–年初40000038(3)借：長期股權投資1100000

貸：未分配利潤-年初700000

投資收益400000

（1000000-100000-500000）

39四、權益結合法下合并日后的

合并財務報表

（一）子公司為母公司的全資子公司（擁有子公司全部股權）【例3-18】調整分錄：(1)將長期股權投資成本法轉為權益法借：長期股權投資（800000-500000）300000

貸：投資收益30000040抵銷分錄(2)借:實收資本（股本）5000000

資本公積–年初800000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年180000

貸:長期股權投資7140000

（6840000+300000）（3）借：應付股利500000

貸：應收股利500000（4）借:投資收益800000

未分配利潤-年初440000

貸:提取盈余公積120000

對所有者的分配500000

未分配利潤-年末62000041（二）子公司為母公司的非全資子公司

（擁有子公司部分股權）【例3-19】調整分錄：（1）借：長期股權投資240000

〔（800000-500000）×80%〕貸：投資收益24000042抵銷分錄：（2）借:實收資本（股本）5000000

資本公積-年初800000

盈余公積-年初600000-本年120000

未分配利潤-年初440000-本年180000

貸:長期股權投資5712000

（5472000+240000）非控股股東權益（少數股東權益）1428000

（7140000×20%）（3）借：應付股利400000

貸：應收股利40000043（4）借:投資收益640000

非控股股東（少數股東）損益160000

未分配利潤-年初440000

貸:提取盈余公積120000

對所有者的分配500000

未分配利潤–年末2000044第二節企業集團內部債權債務的處理

一、企業集團的內部交易二、內部債權與債務項目的抵銷三、內部應收款項壞賬準備、債券投資減值準備的抵銷四、內部利息收入與利息支出的抵銷45一、企業集團的內部交易母公司甲子公司乙子公司丙孫公司丁46內部交易引起：（1）內部債權債務的抵銷（2）內部利息收入和利息支出的抵銷（3）內部營業收入的抵銷（4）存貨中包含未實現內部利潤的抵銷（5）固定資產原值（無形資產原價）和累計折舊（累計攤銷）中包含未實現內部利潤的抵銷（6）內部交易形成資產跌價準備或減值準備的抵銷47二、內部債權與債務項目的抵銷處理（一）短期內部債權與債務項目的抵銷處理【例3-20】（1）借：應付賬款20000

貸：應收賬款200000（2）借：應付票據100000

貸：應收票據100000（3）借：應付股利500000

貸：應收股利500000

借:預收賬款80000

貸:預付賬款8000048（二）內部長期債權投資與內部應付債券的抵銷處理

1.企業集團內部直接債券交易的抵消處理（4）借：應付債券1000000

貸：持有至到期投資10000002.企業集團內部間接債券交易

例3-20中，如果內部應付債券賬面價值為100萬元，內部持有至到期投資賬面價值為105萬元。

會計實務中，抵銷分錄（4）為：（4）借:應付債券1000000

財務費用（投資收益）50000

貸:持有至到期投資1050000

49反之，則：借：應付債券1050000

貸：持有至到期投資1000000

財務費用（投資收益）50000

從理論上說，企業集團內部某個成員從企業集團外部單位購買其他成員企業發行的公司債券，就企業集團而言則發生了債券的推定贖回業務。由于購買成本大于或者小于應付債券賬面價值，從企業集團來看就實現了債券贖回損益。

50【例3-21】乙公司購入債券的成本=28.5（萬元）甲公司10%債券的賬面價值=（300+3）×10%=30.3（萬元）債券推定贖回利得=30.3-28.5=1.8（萬元）在合并工作底稿中編制的抵銷分錄如下：①計入交易當期損益借：應付債券303000

貸：持有至到期投資285000

財務費用18000按上述第（1）、（2）種觀點，債券贖回損益歸屬于母公司，無需進行分配處理。按上述第（3）種觀點的調整金額如下：51歸屬于母公司的份額=1.8×80%=1.44（萬元）歸屬于非控股股東（少數股東）的份額=1.8×20%=0.36（萬元）借：長期股權投資14400

非控股股東損益3600

（少數股東損益）貸：投資收益14400

非控制性權益3600

（少數股東損益）52②確認債券贖回損益，在持有期內攤銷計入各期損益借：應付債券303000

貸：持有至到期投資285000

債券贖回損益18000

交易日以后會計期末編制合并財務報表時，對上述應付債券與持有至到期投資抵銷計入當期損益的金額，應調整期初未分配利潤借：應付債券18000

貸：未分配利潤-年初1800053【例3-22】甲公司購入債券的成本=32.3（萬元）乙公司10%債券的賬面價值=（300+3）×10%=30.3（萬元）債券推定贖回損失=32.3-30.3=2（萬元）在合并工作底稿中編制的抵消分錄如下：

①計入交易當期損益借：應付債券303000

財務費用20000

貸：持有至到期投資323000

按上述三種不同的觀點，分配債券贖回推定損益

54②確認債券贖回損益，在持有期內攤銷計入各期損益借：應付債券303000

債券贖回損益20000

貸：持有至到期投資323000

交易日以后會計期末編制合并財務報表時，對上述應付債券與持有至到期投資抵銷計入當期損益的金額，應調整期初未分配利潤：借：未分配利潤-年初20000

貸：持有至到期投資2000055

三、內部應收款項壞賬準備、債券投資

減值準備的抵銷

（一）初次編制合并財務報表的抵銷處理（當期內部應收款項壞賬準備的抵銷處理）【例3-24】

借：應收賬款－壞賬準備20000

貸：資產減值損失2000056（二）以后年度連續編制合并財務報表的抵銷處理

1.本期余額等于上期余額

【例3-25】借：應收賬款－壞賬準備20000

貸：未分配利潤-年初-200002.本期余額大于上期余額

【例3-26】（1）借：應收賬款－壞賬準備20000

貸：未分配利潤-年初20000

（2）借：應收賬款－壞賬準備10000

貸：資產減值損失10000573.本期余額小于上期

【例3-27】

（1）借：應收賬款－壞賬準備20000

貸：未分配利潤-年初20000

（2）借：資產減值損失5000

貸：應收賬款－壞賬準備5000

584.以后各期的抵銷處理【例3-28】在第三期的合并工作底稿上應編制如下抵銷分錄:（1）借：應收賬款－壞賬準備30000

貸：未分配利潤-年初30000（2）借:資產減值損失2000

貸:應收賬款－壞賬準備200059持有至到期投資減值準備的處理參照應收賬款壞賬準備。【例3-29】在合并工作底稿上應編制如下抵銷分錄：2011年末：借：持有至到期投資－持有至到期投資減值準備100000

貸：資產減值損失1000002012年末：（1）借：持有至到期投資－持有至到期投資減值準備100000

貸：未分配利潤-年初100000（2）借：持有至到期投資－持有至到期投資減值準備50000

貸：資產減值損失5000060四、內部利息收入與利息支出的抵銷

【例3-30】

借：投資收益63000

貸：在建工程37800

財務費用25200【例3-31】則2011年末的會計處理如下：甲公司確認10%應付債券利息支出

=30×6%-0.3÷3=1.7（萬元）乙公司確認債券投資利息收入

=30×6%+1.5÷3=2.3（萬元）

61①將應付債券與持有至到期投資的差額計入當期損益，將各期利息收入與利息支出按其較小者予以抵銷甲公司10%應付債券賬面價值=30+0.3÷3×2=30.2（萬元）乙公司持有至到期投資賬面價值=30-1.5÷3×2=29（萬元）

A.借：應付債券302000

貸：持有至到期投資290000

財務費用12000B.借：投資收益17000

貸：財務費用1700062②將應付債券與持有至到期投資的差額計入推定贖回損益，將各期利息收入與利息支出的差額作為推定贖回損益的實現

A.借：應付債券302000

貸：持有至到期投資229000

推定贖回損益12000B.借：投資收益23000

貸：財務費用17000

財務費用6000632012年末編制合并財務報表時，應先調整期初未分配利潤：借：應付債券12000

貸：未分配利潤-年初12000甲公司10%應付債券賬面價值=30+0.3÷3×1=30.1（萬元）乙公司持有至到期投資賬面價值=30-1.5÷3×1=29.5（萬元）A.借：應付債券301000

貸：持有至到期投資295000

債券贖回損益6000B.借：投資收益23000

貸：財務費用17000

財務費用600064

第三節內部營業收入和存貨中包含的未實現內部利潤的處理

一、當期內部購銷的抵銷處理二、以后各期內部購銷的抵銷處理三、存貨逆銷的抵銷處理四、內部購銷形成存貨計提跌價準備的抵銷處理65一、當期內部購銷的抵銷處理（一）當期內部銷售收入的抵銷處理（二）當期內部購銷形成存貨中包含的未實現內部銷售利潤的抵銷處理

661.當期內部購進商品全部實現對外銷售【例3-32】抵銷分錄如下:

借：營業收入2000000

貸：營業成本20000002.當期內部購進商品全部形成存貨【例3-33】抵銷分錄：〔方法一〕借：營業收入2000000

貸：營業成本1600000

存貨400000

（2000000×20%）

〔方法二〕（1）借：營業收入2000000

貸：營業成本2000000

67（2）借：營業成本400000（2000000×20%）貸：存貨4000003.當期內部購進商品部分對外銷售，部分形成存貨【例3-34】〔方法一〕

借：營業收入（2000000×60%）1200000

貸：營業成本1200000

借：營業收入（2000000×40%）800000

貸：營業成本640000

存貨（800000×20%）16000068〔方法二〕借：營業收入2000000

貸：營業成本2000000

借：營業成本160000

（2000000×40%×20%）貸：存貨16000069二、以后各期內部購銷的抵銷處理

（一）將上期抵銷的存貨中包含的未實現內部利潤對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷（二）將本期內部營業收入和內部營業成本予以抵銷（三）將期末內部購銷形成的存貨中包含的未實現內部利潤予以抵銷。

70

【例3-35】購貨方期末內部購銷形成的存貨（1）借：未分配利潤–年初160000(800000×20%)

貸：營業成本160000（2）借：營業收入1000000

貸：營業成本1000000（3）借：營業成本10800

（540000×20%）貸：存貨10800=80+100-126=54（萬元）71

【例3-36】【例3-37】

（1）先進先出法下存貨價值=80+100-0.1×800－0.1×460＝54（萬元）存貨中包含的未實現內部利潤＝54×30%＝16.2（萬元）

（2）加權平均法下加權平均毛利率＝（80×20%+100×30%）÷（80+100）

=25.56%

存貨中包含的未實現內部利潤＝54×25.56%

＝13.8024（萬元）72則：（3）借：營業成本162000

貸：存貨162000或：（3）借：營業成本138204

貸：存貨13820473三、存貨逆銷的抵銷處理

子公司為母公司的非全資子公司，不同銷售方向，期末存貨中包含的未實現內部利潤，對母公司個別利潤表和合并利潤表的影響是不同的。

（一）順銷對合并凈利潤的影響子公司非控制性權益（少數股東損益）不受企業集團內部購銷業務的影響。

【例3-38】

74非控股股東（少數）股東收益18萬元

順銷

子公司凈利潤90萬元

存貨80萬元

成本未實現64萬元內部利潤

16萬

母公司凈利潤220萬元

未實現內部利潤

16萬元

75在合并利潤表上的合并凈利潤=220+90-16=294（萬元）屬于母公司的份額=220-16+90×80%=276（萬元）非控股股東（少數股東）損益=90×20%=18萬元。76（二）逆銷對合并凈利潤的影響子公司本期凈利潤受逆銷時企業集團期末存貨中包含的未實現內部銷售利潤的影響，進而使得子公司非控股股東（少數股東）損益受到企業集團內部購銷業務的影響，而母公司本身凈利潤并不受影響。【例3-39】77非控股股東收益18萬元未實現內部利潤3.2萬元

逆銷子公司凈利潤90萬元未實現內部利潤16萬元

未實現內部利潤

12.8萬元母公司凈利潤220萬元

存貨

成本未實現64萬元內部利潤

16萬元

78合并利潤表上的合并利潤=220+90-16=294（萬元）屬于母公司的份額為=220+（90-16）×80%=279.2(萬元)非控股股東（少數股東）損益=(90-16)×20%=14.8萬元而非18（90×20%）萬元可見，在順銷時，非控股股東（少數股東）損益不受期末存貨中包含的未實現內部銷售利潤的影響；而在逆銷時，非控股股東（少數股東）損益會受到期末存貨中包含的未實現內部銷售利潤的影響，這是因為期末存貨中包含的未實現內部銷售利潤在母公司和非控股股東（少數股東）之間作了分攤。79第一期末的抵銷處理：（1）借:營業收入2000000

貸:營業成本2000000（2）借:營業成本160000

貸:存貨160000（3）借:長期股權投資128000

非控制性權益32000

（少數股東權益）貸:投資收益128000

非控股股東損益32000

（少數股東損益）80（4）借:長期股權投資128000

貸:投資收益12800081（一）初次編制合并財務報表的抵銷處理（第一期的抵銷處理）四、內部購銷形成存貨計提跌價準備的抵銷處理

1.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于銷售企業的銷售成本－全額抵銷

2.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于銷售企業的銷售成本－抵銷存貨中包含的未實現內部利潤82

借：存貨－存貨跌價準備100000

貸：資產減值損失100000

1.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于銷售企業的銷售成本【例3-40】單位：萬元

銷售方銷售成本

購貨方取得成本可變現凈值個別報表計提的準備

合并報表應計提的準備合并報表抵銷數6480701001083借：存貨－存貨跌價準備160000

貸：資產減值損失160000

2.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于銷售企業的銷售成本【例3-41】單位：萬元

銷售方銷售成本

購貨方取得成本可變現凈值個別報表計提的準備

合并報表應計提的準備合并報表抵銷數6480602041684（二）以后年度連續編制合并財務報表的抵銷處理（以后各期的抵銷處理）

1.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于銷售企業的銷售成本－全額抵銷

2.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于銷售企業的銷售成本－抵銷存貨中包含的未實現內部利潤85

1.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于銷售企業的銷售成本【例3-42】借：存貨－存貨跌價準備100000

貸：未分配利潤-年初100000

借：存貨－存貨跌價準備20000

貸：資產減值損失20000分兩筆抵銷準備余額12萬元，第一年計提10萬元，調整期初未分配利潤；第二年補提2萬元，調整資產減值損失。86

2.購買企業期末內部購銷形成存貨的可變現凈值低于銷售企業的銷售成本

【例3-43】借：存貨－存貨跌價準備100000

貸：未分配利潤-年初100000

借：存貨－存貨跌價準備260000

貸：資產減值損失260000分兩筆抵銷準備余額36萬元，第一年計提10萬元，調整期初未分配利潤；第二年補提30萬元，抵銷26萬元，調整資產減值損失。87第四節內部長期資產交易的處理一、內部固定資產交易的類型二、發生內部固定資產交易當期的抵銷處理三、內部交易形成的固定資產在以后持有期間的抵銷處理四、內部交易形成的固定資產在處置時的抵銷處理五、內部無形資產交易的抵銷處理六、內部交易形成長期資產計提減值準備的抵銷處理88一、內部固定資產交易的類型

（一）企業集團內部成員企業將自身使用的固定資產變賣給其他成員企業作為固定資產使用

金額較大時需要抵銷處理。（二）企業集團內部成員企業將自身使用的固定資產變賣給其他成員企業作為普通商品銷售

因其發生的情況極少，且發生的數額也不大，一般不作抵銷處理。如果金額較大也需作抵銷處理。（三）企業集團內部成員企業將自身生產的產品銷售給其他成員企業作為固定資產使用

必須進行抵銷處理。以下僅述第三種類型內部固定資產交易的抵銷處理。89二、發生內部固定資產交易當期的抵銷處理

（一）將內部交易固定資產相關的銷售收入、銷售成本及其原值中包含的未實現內部利潤予以抵銷

【例3-45】

借：營業收入200000貸：營業成本160000固定資產－原值

40000（*）90

（二）將內部交易固定資產當期多計提的累計折舊予以抵銷。

【例3-46】每年計提的折舊中包含的未實現內部利潤＝（20-16）÷5=0.8(萬元)借:固定資產－累計折舊8000

貸:管理費用8000

實際工作中,第一年應為=8000×11/12=7333.33(元)

如果為生產用固定資產,當年銷售80%,則:

借:固定資產－累計折舊8000

貸：營業成本6400

存貨160091

三、內部交易形成的固定資產

在以后持有期間的抵銷處理

抵銷處理包括以下3方面（見教材）【例3-47】第二年的抵銷處理：借：未分配利潤-年初40000

貸：固定資產－原值40000

借：固定資產－累計折舊8000

貸：未分配利潤-年初8000

借：固定資產－累計折舊8000

貸：管理費用8000

92第三年的抵銷處理：借：未分配利潤-年初40000

貸：固定資產－原值40000

借：固定資產－累計折舊16000

貸：未分配利潤-年初16000

借：固定資產－累計折舊8000

貸：管理費用8000

第四年的抵銷處理僅第二筆抵銷分錄金額遞增8000元，為24000元，其他抵銷分錄同第三年。93

四、內部交易形成的固定資產在處置時的抵銷處理

（一）使用期屆滿處置的抵銷處理【例3-48】

[方法一]第五年末，也可比照第四年作四筆抵銷分錄：借：未分配利潤-年初40000

貸：固定資產－原值40000

借：固定資產－累計折舊32000

貸：未分配利潤-年初32000

借：固定資產－累計折舊8000

貸：管理費用8000

借：固定資產－原值40000

貸：固定資產－累計折舊4000094

〔方法二〕

借：未分配利潤-年初40000

貸：營業外收入40000

借：營業外收入32000

貸：未分配利潤-年初32000

借：營業外收入8000

貸：管理費用8000〔方法三〕借：未分配利潤-年初8000

貸：管理費用800