所得稅會計（一）掌握企業所得稅法的基本內容，明確稅務會計中的所得稅會計與財務會計中的所得稅會計的區別與聯系，明確稅務會計中的所得稅會計的確認、計量與申報方法。理解所得稅會計的基本理論，財務會計中的企業所得稅會計處理方法，尤其是資產負債表債務法。了解個人所得稅的代扣代繳、非法人企業個人所得稅的計算與申報。學習目標引言

企業所得稅稅法規定了應稅所得額的確認、計量原則、標準等，同時也明確了應交所得稅的計算與申報，這是所得稅會計的核心。《IAS12所得稅》《FAS109所得稅的會計處理》“CAS18所得稅”財務會計中所得稅會計處理規范

現代所得稅借助于財務會計才得以推行，財務會計則因所得稅而更加規范（當然也更為復雜）。若說會計與所得稅“情意綿綿”，但也是各有所思、心有所向。

艾伯特·愛因斯坦“世界上最難理解的是所得稅。”安·理查德“我反對所得稅，因為所有的富人都雇用律師和會計師來確保自己不用繳所得稅。”第一節企業所得稅概述企業所得稅制改革歷程

《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》統一了內資企業所得稅，自1994年1月1日起執行《中華人民共和國企業所得稅法》《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》自1991年7月1日起正式施行從2008年1月1日起施行稅制改革原則簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管

一、企業所得稅的納稅人企業所得稅的納稅人企業其他取得收入的組織居民企業非居民企業依照中國法律、行政法規規定成立的個人獨資企業以及合伙人是自然人的合伙企業不繳納企業所得稅。合伙人是法人和其他組織的，繳納企業所得稅，合伙人在計算其應繳企業所得稅時，不得用合伙企業的虧損抵減其盈利。居民企業是指依法在中國境內成立或者依照外國(地區)法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。在中國境內成立的企業,是指依照中國法律、行政法規在中國境內成立的,除個人獨資企業和合伙企業以外的公司、企業、事業單位、社會團體、民辦非企業單位、基金會、外國商會、農民專業合作社以及取得收入的其他組織。非居民企業是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。依照外國（地區）法律成立的企業,是指依照外國(地區)法律成立的具有企業性質的組織。

實際管理機構是指對企業的生產經營、人員、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。機構、場所是指在中國境內從事生產經營活動的機構、場所,包括:管理機構、營業機構、辦事機構。農場、工廠、開采自然資源的場所。提供勞務的場所。從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業的場所。其他從事生產經營活動的機構、場所。

非居民企業委托營業代理人在中國境內從事生產經營活動的，包括委托單位或者個人經常代其簽訂合同，或者儲存、交付貨物等，該營業代理人視為非居民企業在中國境內設立的機構、場所。

二、企業所得稅的扣繳義務人（一）支付人為扣繳義務人非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，其來源于中國境內的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。支付人是指依照有關法律規定或合同約定直接負有支付相關所得款項義務的組織和個人。支付是指現金支付、匯撥支付、轉賬支付,以及用非貨幣資產或者權益兌價支付等貨幣和非貨幣支付。到期應支付的款項是指企業按權責發生制原則已記入與支付人生產經營活動相關的成本、費用的應付款項。（二）指定扣繳義務人

對非居民企業在中國境內取得工程作業和勞務所得應繳納的所得稅，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人。

縣級以上稅務機關在指定扣繳義務人時,應同時告知扣繳義務人所扣稅款的計算依據、計算方法和扣繳期限。

在中國境內從事工程作業和提供勞務的非居民企業發生下列情形之一的,縣級以上稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人:預計工程作業或提供勞務期限不足一個納稅年度的,且有證據表明不履行納稅義務的；沒有辦理稅務登記或者臨時稅務登記的,且未委托中國境內的代理人辦理納稅義務的；未按照規定期限辦理企業所得稅納稅申報或者預繳申報的；其他規定情形。（三）扣繳義務人每次代扣的稅款，應當自代扣之日起7日內繳入國庫，并向所在地的稅務機關報送扣繳企業所得稅報告表。（四）若納稅人提出自行履行納稅義務的,且扣繳義務人因特殊原因無法履行扣繳義務的,經縣級以上稅務機關核準,可按稅法規定期限自行申報繳納稅款。（五）扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，由納稅人在所得發生地繳納。在中國境內存在多個所得發生地的,由納稅人選擇一地申報繳納稅款。納稅人未依法繳納的，稅務機關可以從該納稅人在中國境內其他收入項目（指該納稅人在中國境內從事其他投資經營活動和貿易等活動所應取得的收入）的支付人應付的款項中，追繳該納稅人的應納稅款。

稅務機關在追繳該納稅人應納稅款時，應將追繳稅款理由、追繳數額、扣繳期限、扣繳方式等告知納稅人。三、企業所得稅的征稅對象（一）居民企業的征稅對象來源于中國境內來源于中國境外繳納企業所得稅（二）非居民企業的征稅對象

非居民企業在中國境內設立機構、場所在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的就其來源于中國境內的所得就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得

發生在中國境外、但與其所設機構、場所有實際聯系的所得

繳納企業所得稅來源于中國境內、境外的所得，按照以下原則確定：

銷售貨物所得，按照交易活動發生地確定；提供勞務所得，按照勞務發生地確定；轉讓財產所得，不動產轉讓所得按照不動產所在地確定，動產轉讓所得按照轉讓動產的企業或者機構、場所所在地確定，權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業所在地確定；股息、紅利等權益性投資所得，按照分配所得的企業所在地確定；利息所得、租金所得、特許權使用費所得，按照負擔、支付所得的企業或者機構、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定；其他所得，由國務院財政、稅務主管部門確定。

四、企業所得稅的稅率（一）基本稅率居民企業所得稅的基本（正常）稅率為25%。非居民企業在中國境內未設立機構、場所，或者雖設立機構、場所，但其取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，基于收入來源管轄權進行征稅的原則，其適用稅率為20%。（二）優惠稅率1.小型微利企業小型微利企業是指企業的全部生產經營活動產生的所得均負有我國企業所得稅納稅義務的居民企業，不包括僅就來源于我國所得負有我國納稅義務的非居民企業。小型微利企業減按20%的稅率繳納企業所得稅。小型微利企業是指從事國家非限制和禁止行業，并符合以下條件的企業:工業企業。年度應納稅所得額不超過30萬元,從業人數不超過100人,資產總額不超過3000萬元。其他企業。年度應納稅所得額不超過30萬元,從業人數不超過80人,資產總額不超過

1000萬元。企業上年平均從業人員人數=∑各月從業人員平均人數÷12資產總額＝全年資產總額平均數＝（年初資產總額＋年末資產總額）÷22.國家重點扶持的高新技術企業

國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15％的稅率繳納企業所得稅。國家需要重點扶持的高新技術企業應符合科技部、財政部和國家稅務總局聯合頒布的《高新技術企業認定管理辦法》《高新技術企業認定管理工作指引》規定的認定條件和認定程序，并在高新技術企業資格證書頒發的三年內有效，企業應在期滿前三個月內提出復審（須提交近三年開展研究開發等技術創新活動的報告）申請，不提出復審申請或復審不合格的，其高新技術企業資格到期自動失效。

高新技術企業的認定條件必須同時滿足以下條件:

在中國境內（不含港、澳、臺地區）注冊的企業，近三年內通過自主研發、受讓、受贈、并購等方式，或通過5年以上的獨占許可方式，對其主要產品（服務）的核心技術擁有自主知識產權。產品（服務）屬于《國家重點支持的高新技術領域》規定的范圍。國家重點支持的高新技術領域包括電子信息技術、生物與新醫藥技術、航空航天技術、新材料技術、高技術服務業、新能源及節能技術、資源與環境技術、高新技術改造傳統產業。具有大學專科以上學歷的科技人員占企業當年職工總數的30%以上，其中研發人員占企業當年職工總數的10%以上。高新技術產品（服務）收入占企業當年總收入的60%以上。企業研究開發組織管理水平、科技成果轉化能力、自主知識產權數量、銷售與總資產成長性等指標符合《工作指引》的要求。企業為獲得科學與技術（不包括人文、社會科學）新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）而持續進行的研究開發活動，且近三個會計年度的研究開發費用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求：①最近一年銷售收入小于5000萬元的企業，比例不低于6%；②最近一年銷售收入在5000萬元至20000萬元的企業，比例不低于4%；③最近一年銷售收入在20000萬元以上的企業，比例不低于3%。其中，企業在中國境內發生的研究開發費用總額占全部研究開發費用總額的比例不低于60%。企業注冊成立時間不足三年的，按實際經營年限計算。

創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）：是指企業在技術、產品（服務）方面的創新取得了有價值的進步，對本地區（省、自治區、直轄市或計劃單列市）相關行業的技術進步具有推動作用，不包括企業從事的常規性升級或對某項科研成果直接應用等活動（如直接采用新的工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等）。

高技術服務業的企業研究開發活動：是指企業為支持其在高新技術服務業領域內開發新產品（服務）、采用新工藝等，而在自然科學和工程技術方面取得新知識或實質性改進的活動；或從事國家級科技計劃列入的服務業關鍵技術項目的開發活動。研究開發項目是指不重復的，具有獨立時間、財務安排和人員配置的研究開發活動。企業的研究開發費用是以各個研發項目為基本單位分別進行測度并加總計算的。它分內部研究開發費用與委托外部研究開發費用兩大塊，前者具體包括人員人工、直接投入、折舊費用與長期待攤費用、設計費用、裝備調試費、無形資產攤銷和其他費用。五、企業所得稅的應稅收入會計準則確認、計量稅法再確認、計量應納稅的收入（一）收入總額收入的形式和內容收入總額的具體內容包括：銷售貨物收入。銷售貨物收入是指企業銷售商品、產品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。提供勞務收入。提供勞務收入是指企業從事建筑安裝、修理修配、交通運輸、倉儲租賃、金融保險、郵電通信、咨詢經紀、文化體育、科學研究、技術服務、教育培訓、餐飲住宿、中介代理、衛生保健、社區服務、旅游、娛樂、加工以及其他勞務服務活動取得的收入。轉讓財產收入。轉讓財產收入是指企業轉讓固定資產、投資性房地產、生物資產、無形資產、股權、債權等所取得的收入。股息、紅利等權益性投資收益。股息、紅利等權益性投資收益是指企業因權益性投資從被投資方取得的收入。除國務院財政、稅務主管部門另有規定外,企業應當以被投資方作出利潤分配決策的日期確認收入的實現。利息收入。利息收入是指企業將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或因他人占用本企業資金所取得的收入,包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。企業對持有至到期投資、貸款等按照新會計準則規定采用實際利率法確認的利息收入，應記入當期應納稅所得額。利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。租金收入。租金收入是指企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。特許權使用費收入。特許權使用費收入是指企業提供專利權、非專利技術、商標權、著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入。特許權使用費收入,應當按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。接受捐贈收入。接受捐贈收入是指企業接受的來自其他企業、組織和個人無償給予的貨幣性資產、非貨幣性資產。接受捐贈收入,應當在實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。其他收入。其他收入是指企業取得的上述各項收入以外的一切收入,包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物沒收的押金、確實無法償付的應付款項、企業已作壞賬損失處理后又收回的應收賬款、債務重組收入、補貼收入、教育費附加返還款、違約金收入、匯兌收益等。（二）不征稅收入收入總額中的下列收入為不征稅收入財政撥款依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金國務院規定的其他不征稅收入財政撥款

財政撥款是指各級政府對納入預算管理的事業單位、社會團體等組織撥付的財政資金（財政補助、專項財政補貼等）,但國務院以及國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。財政撥款是政府以無償資助形式投入到企業的資金，不包括政府作為企業所有者投入的資本。企業實際收到的財政補貼、稅收返還等，屬于政府補助范疇，應記入“營業外收入”，不屬于財政撥款。對企業在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入：

企業能夠提供資金撥付文件，且文件中規定該資金的專項用途；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。行政事業性收費

&政府性基金

行政事業性收費是指企業根據法律法規等有關規定,按照國務院規定程序批準,在實施社會公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務過程中，向特定對象收取并納入財政管理的費用。政府性基金是指企業根據法律、行政法規等有關規定,代政府收取的具有專項用途的財政資金。其他不征稅收入

其他不征稅收入是指企業取得的，由國務院財政、稅務主管部門規定專項用途并經國務院批準的財政性資金。不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。企業將符合規定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年(60個月)內未發生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應重新計入取得該資金第六年的收入總額；重新計入收入總額的財政性資金發生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。征收所得稅財政收入財政支出的撥款如同左手送出去的錢右手又拿回一部分，是對財政資金的循環征稅，不符合效率原則。行政事業性收費、政府性基金兩者都屬財政性資金，都是國家財政收入，征稅者不應再對自己征稅。可稅性原理如果一項收入、收益具有公益性或者非營利性，就不具可稅性，就不應該對其征稅。六、納稅地點和納稅年度（一）納稅地點除稅收法律、行政法規另有規定外，居民企業以企業登記注冊地（企業按照國家有關規定進行登記注冊的住所地）為納稅地點；但登記注冊地在境外的，以實際管理機構所在地為納稅地點。居民企業非居民企業非居民企業取得稅法規定的所得，以機構、場所所在地為納稅地點。非居民企業在中國境內未設立機構、場所，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，其所得應繳納的所得稅，以扣繳義務人所在地為納稅地點。（二）納稅年度企業所得稅按納稅年度計算，納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止。企業在一個納稅年度中間開業，或者終止經營活動，使該納稅年度的實際經營期不足12個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度。企業依法清算時，應當以清算期間作為一個納稅年度。七、企業所得稅的稅收優惠該稅收優惠體系符合所得稅優惠的國際發展趨勢。這里闡述得是除優惠稅率（在本節“四”已經述及）之外的稅收優惠政策。說明當企業同時從事適用不同企業所得稅待遇的項目的,其優惠項目應單獨計算所得,并合理分攤企業的期間費用；沒有單獨計算所得的,不得享受企業所得稅優惠。凡生產經營項目適用不同稅率和不同稅收待遇的,按企業經營收入、職工人數或工資總額、資產總額等因素在各生產經營項目之間合理分配應納稅所得額。（一）免稅收入國債利息收入。國債利息收入是指企業持有國務院財政部門發行的國債取得的利息收入。符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益。是指居民企業直接投資于其他居民企業所取得的投資收益。股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益（下同）。在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益。符合條件的非營利組織[1]的收入(不包括非營利組織從事營利性活動所取得的收入，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外)。對于不符合不征稅收入條件的財政性補貼，應屬于征稅收入(應稅收入或免稅收入)，當且僅當有國務院、財政部或國家稅務總局三個部門中的一個或多個部門明確下發文件確認為免稅收入的，才屬于免稅收入，在計入會計收入的年度可進行納稅調整處理。[2]否則，即屬于應稅收入，應當在取得財政補貼款項的當年度計入應納稅所得額。

[1]非營利組織的認定管理辦法由國務院財政、稅務主管部門會同國務院有關部門制定[2]如生產軟件、集成電路的企業，其增值稅實際稅負超過3％的即征即退增值稅補貼就屬于免稅收入。證券投資基金有關收入對證券投資基金從證券市場中取得的收入，包括買賣股票、債券的差價收入，股權的股息、紅利收入，債券的利息收入及其他收入，暫不征收企業所得稅。對投資者從證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收企業所得稅。對證券投資基金管理人運用基金買賣股票、債券的差價收入，暫不征收企業所得稅。

（二）法定減免

1.免繳企業所得稅

蔬菜、谷物、薯類、油料、豆類、棉花、麻類、糖料、水果、堅果的種植；農作物新品種的選育；中藥材的種；林木的培育和種植；

牲畜、家禽的飼養；林產品的采集；灌溉、農產品初加工、獸醫、農技推廣、農機作業和維修等農、林、牧、漁服務業項目；遠洋捕撈。

2.減繳企業所得稅企業從事下列項目（不含國家禁止和限制發展的項目）的所得,減半繳納企業所得稅:花卉、茶以及其他飲料作物和香料作物的種植；海水養殖、內陸養殖。

企業從事國家限制和禁止發展的項目，不得享受稅法規定的企業所得稅優惠。3.符合條件的技術轉讓所得在一個納稅年度內，居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分，免繳企業所得稅；超過500萬元的部分，減半繳納企業所得稅。

關聯方之間發生技術轉讓所取得的技術轉讓所得,不適用本優惠政策。4.預提所得稅的減免

非居民企業取得稅法規定的所得,減按10%的稅率繳納企業所得稅。下列所得可以免繳所得稅:外國政府向中國政府提供貸款取得的利息所得；國際金融組織向中國政府和居民企業提供優惠貸款取得的利息所得；經國務院批準的其他所得。

合格境外機構投資者（QFII）取得來源于中國境內的股息、紅利和利息收入，應按10%繳納企業所得稅。如果是股息、紅利，由派發企業代扣代繳；如果是利息，由企業在支付或到期應支付時代扣代繳。QFII取得的股息、紅利和利息收入，享受稅收協定（安排）待遇的，可向主管稅務機關提出申請，主管稅務機關審核無誤后按照稅收協定的規定執行；涉及退稅的，應及時予以辦理。5.民族自治地方的自治機關對本民族自治地方的企業應繳納的企業所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。

自治州、自治縣決定減征或者免征的，須報省、自治區、直轄市人民政府批準。民族自治地方是指按照《中華人民共和國民族區域自治法》的規定,實行民族區域自治的自治區、自治州、自治縣。民族自治地方內國家限制和禁止發展行業的企業,不得享受減免企業所得稅的優惠。（三）定期減免享受企業所得稅定期減稅或免稅的新辦企業享受企業所得稅定期減稅或免稅的新辦企業標準：按照國家法律、法規以及有關規定在工商行政主管部門辦理設立登記，新注冊成立的企業。新辦企業的權益性出資人（股東或其他權益投資方）實際出資中固定資產、無形資產等非貨幣性資產的累計出資額占新辦企業注冊資金的比例一般不得超過25％。現有企業新設立的不具有法人資格的分支機構，不論其貨幣投資占了多大比例，均不得作為新辦企業。

辦理設立登記的企業，在設立時以及享受新辦企業所得稅定期減稅或免稅優惠政策期間，從權益性投資者及其關聯方購置、租借或無償占用的非貨幣性資產占注冊資本的比例累計超過25%的，不得享受新辦企業的所得稅優惠政策。符合條件的新辦企業利用轉讓定價等方法從關聯企業轉移來利潤的，轉移過來的利潤不得享受新辦企業所得稅優惠政策；符合條件的新辦企業，其業務和關鍵人員是從現有企業轉移而來的，其全部所得不得享受新辦企業所得稅優惠政策。2.企業從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得

從項目取得第一筆生產經營收入所屬年度起,第1年至第3年免繳企業所得稅,第4年至第6年減半繳納企業所得稅。國家重點扶持的公共基礎設施項目是指《公共基礎設施項目企業所得稅優惠目錄》規定的港口碼頭、機場、鐵路、公路、電力、水利等項目。企業承包經營、承包建設和內部自建自用以上項目,不得享受該項企業所得稅優惠。3.從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得

從項目取得第一筆生產經營收入所屬年度起,第1年至第3年免繳企業所得稅,第4年至第6年減半繳納企業所得稅。

符合條件的環境保護、節能節水項目,包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發利用、節能減排技術改造、海水淡化等。項目的具體條件和范圍由國務院財政、稅務主管部門商國務院有關部門制訂，報國務院批準后公布施行。4.企業從事上述投資經營項目，按規定享受定期減免稅優惠的,在減免稅期限內轉讓的,受讓方自受讓之日起,可以在剩余期限內享受規定的減免稅優惠；減免稅期限屆滿后轉讓的,受讓方不得就該項目重復享受減免稅優惠。5.軟件產業和集成電路產業發展的優惠政策軟件生產企業實行增值稅即征即退政策所退還的稅款，由企業用于研究開發軟件產品和擴大再生產，不作為企業所得稅應稅收入，不予征收企業所得稅。我國境內新辦軟件生產企業經認定后，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業所得稅，第三年至第五年減半征收企業所得稅。國家規劃布局內的重點軟件生產企業，如當年未享受免稅優惠的，減按10％的稅率征收企業所得稅。軟件生產企業的職工培訓費用，可按實際發生額在計算應納稅所得額時扣除。企事業單位購進軟件，凡符合固定資產或無形資產確認條件的，可以按照固定資產或無形資產進行核算，經主管稅務機關核準，其折舊或攤銷年限可以適當縮短，最短可為2年。集成電路設計企業視同軟件企業，享受上述軟件企業的有關企業所得稅政策。集成電路生產企業的生產性設備，經主管稅務機關核準，其折舊年限可以適當縮短，最短可為3年。

投資額超過80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25um的集成電路生產企業，可以減按15％的稅率繳納企業所得稅，其中，經營期在15年以上的，從開始獲利的年度起，第一年至第五年免征企業所得稅，第六年至第十年減半征收企業所得稅。對生產線寬小于0.8微米（含）集成電路產品的生產企業，經認定后，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業所得稅，第三年至第五年減半征收企業所得稅。已經享受自獲利年度起企業所得稅“兩免三減半”政策的企業，不再重復執行本條規定。（四）再投資退稅自2008年1月1日起至2010年底，對集成電路生產企業、封裝企業的投資者，以其取得的繳納企業所得稅后的利潤，直接投資于本企業增加注冊資本，或作為資本投資開辦其他集成電路生產企業、封裝企業，經營期不少于5年的，按40％的比例退還其再投資部分已繳納的企業所得稅稅款。再投資不滿5年撤出該項投資的，追繳已退的企業所得稅稅款。

自2008年1月1日起至2010年底，對國內外經濟組織作為投資者，以其在境內取得的繳納企業所得稅后的利潤，作為資本投資于西部地區開辦集成電路生產企業、封裝企業或軟件產品生產企業，經營期不少于5年的，按80％的比例退還其再投資部分已繳納的企業所得稅稅款。再投資不滿5年撤出該項投資的，追繳已退的企業所得稅稅款。

（五）

加速折舊

對企業擁有并用于生產經營的主要或關鍵固定資產，在以下兩種情況下，可以采用加速折舊：由于技術進步,產品更新換代較快的固定資產；常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產。說明企業采取縮短折舊年限方法的，對其購置的新固定資產，最低折舊年限不得低于稅法規定折舊年限的60％；若為購置已使用過的固定資產，其最低折舊年限不得低于稅法規定最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%。最低折舊年限一經確定，一般不得變更。采取加速折舊方法的，可以采用雙倍余額遞減法或者年數總和法。（六）加計扣除加計扣除加計扣除是指企業在計算應納稅所得額時，在據實扣除的基礎上,還可以加扣一定比例。1.開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用

企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用

未形成無形資產記入當期損益形成無形資產

按照規定據實扣除的基礎上,按研究開發費用的

50%加計扣除

按無形資產成本的

150%攤銷

說明新技術、新產品、新工藝是指國內尚未形成研究開發成果的技術、產品和工藝。企業的研究開發費用,包括新產品設計費、工藝規程制定費、設備調整費、原材料和半成品的試驗費、技術圖書資料費、未納入國家計劃的中間試驗費、研究機構人員的工資、研究設備的折舊、與新產品的試制、技術研究有關的其他經費以及委托其他單位進行科研試制的費用。企業根據財務會計核算和研發項目的實際情況，對發生的研發費用進行收益化或資本化處理的，可按下述規定計算加計扣除：研發費用計入當期損益未形成無形資產的，允許再按其當年研發費用實際發生額的50%，直接抵扣當年的應納稅所得額。研發費用形成無形資產的，按照該無形資產成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規定外，攤銷年限不得低于10年。企業必須對研究開發費用實行專賬管理，同時必須按照規定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發費用實際發生金額。企業應于年度匯算清繳所得稅申報時向主管稅務機關報送本辦法規定的相應資料。申報的研究開發費用不真實或者資料不齊全的，不得享受研究開發費用加計扣除，主管稅務機關有權對企業申報的結果進行合理調整。企業在一個納稅年度內進行多個研究開發活動的，應按照不同開發項目分別歸集可加計扣除的研究開發費用額。“加計扣除”屬于列入企業所得稅優惠管理項目，實行備案管理。

研發費用加計扣除作為稅收優惠，只能在當年納稅申報時備案享受，年度匯算清繳期過后，則不能再做加計扣除。如果企業在當年只按購進儀表設備的折舊額進行了加計扣除，沒有按其價值全額加計扣除，相當于放棄了部分加計扣除的優惠。【例9-1】稅務人員在對某儀表生產企業進行納稅評估時，實物盤查后發現實際結存的儀表比賬上少4臺。會計人員解釋說，該企業是儀表生產企業，上年購進的12臺儀表其實是其他企業生產的儀表，購入目的是為了進行拆解研究，以便改進本企業的產品。4臺儀表在上年研究開發時進行拆解，已經失去了使用價值，拆解研究后大部分零件作為廢品處理了。當初，企業認為購入的精密儀表價值較高（單臺價值在10萬元左右），將其做為固定資產入賬，并按折舊年限3年的期限計提了相應折舊額。稅務人員核查后證實了會計人員的解釋。解答

稅務人員經過分析后認為，企業購入的精密儀表雖然價值較高，但不屬于固定資產，而屬于研發活動直接消耗的材料，應該按照存貨進行核算管理。根據稅法規定，應該以購入儀表價值的全額為依據享受加計扣除。稅務人員建議企業應當及時進行賬務調整，把庫存未用的精密儀表由固定資產賬調到存貨賬，未耗用的8臺儀表不能再計提折舊，8臺儀表上年已經計提并加計扣除的折舊要及時轉回調減補稅，在本年度拆解的儀表可以作為研發材料，備案后在本年企業所得稅年度申報時一次性加計扣除。2.安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資企業安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員的,在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。企業對支付給殘疾職工的工資，在進行企業所得稅預繳申報時，允許據實計算扣除；在年度終了進行企業所得稅年度申報和匯算清繳時，再照規定計算加計扣除。企業實際支付給職工工資的加計扣除部分，如果大于本年度應納稅所得額的，可準予扣除其不超過應納稅所得額的部分，超過部分在本年度和以后年度均不得扣除。虧損單位不適用工資加計扣除應納稅所得額的辦法。企業在執行工資加計扣除應納稅所得額的同時，還可以享受企業所得稅的其他優惠政策。企業按規定取得的增值稅退稅或營業稅減稅收入，免繳企業所得稅。企業享受安置殘疾職工工資100%加計扣除應同時具備如下條件：

依法與安置的每位殘疾人簽訂了1年以上（含1年）的勞動合同或服務協議，并且安置的每位殘疾人在企業實際上崗工作。為安置的每位殘疾人按月足額繳納了企業所在區縣人民政府根據國家政策規定的基本養老保險、基本醫療保險、失業保險和工傷保險等社會保險。定期通過銀行等金融機構向安置的每位殘疾人實際支付了不低于企業所在區縣適用的經省級人民政府批準的最低工資標準的工資。具備安置殘疾人上崗工作的基本設施。（七）減計收入

減計收入是指企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產國家非限制和禁止并符合國家和行業相關標準的產品取得的收入，減按90%記入收入總額。

主要原材料占生產產品材料的比例不得低于《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的標準。（八）抵扣稅額創業投資企業從事國家需要重點扶持和鼓勵的創業投資，可以按投資額的一定比例抵扣應納稅所得額。創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年(含)以上,可以按照其對中小高新技術企業投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣該創業投資企業的應納稅所得額；當年不足抵扣的,可以在以后納稅年度結轉抵扣。中小高新技術企業是指企業職工人數不超過500人、年銷售收入不超過2億元、資產總額不超過2億元的高新技術企業。（九）稅收抵免

企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。稅額抵免是指企業購置并實際使用《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄》、《節能節水專用設備企業所得稅優惠目錄》和《安全生產專用設備企業所得稅優惠目錄》規定的環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的，該專用設備的投資額的10%可以從企業當年的應納稅額中抵免；當年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結轉抵免。享受所得稅稅額抵免優惠的企業，應當實際購置并自身實際投入使用稅法規定的專用設備；企業購置上述專用設備在5年內轉讓、出租的，應當停止享受企業所得稅優惠，并補繳已經抵免的企業所得稅稅款。（十）新舊所得稅法優惠政策的過渡與銜接1.新稅法公布前批準設立的企業稅收優惠過渡辦法

企業按照原稅收法律、行政法規和具有行政法規效力文件規定享受的企業所得稅優惠政策，按以下辦法實施過渡：自2008年1月1日起，原享受低稅率優惠政策的企業，在新稅法施行后5年內逐步過渡到法定稅率。其中：享受企業所得稅15%稅率的企業，2008年按18%稅率執行，2009年按20%稅率執行，2010年按22%稅率執行，2011年按24%稅率執行，2012年按25%稅率執行；原執行24%稅率的企業，2008年起按25%稅率執行。

自2008年1月1日起，原享受企業所得稅“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優惠的企業，新稅法施行后繼續按原稅收法律、行政法規及相關文件規定的優惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優惠的，其優惠期限從2008年度起計算。

享受上述過渡優惠政策的企業，是指2007年3月16日以前經工商等登記管理機關登記設立的企業；實施過渡優惠政策的項目和范圍按《實施企業所得稅過渡優惠政策表》執行。2008年1月1日之前外商投資企業形成的累積未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業所得稅；2008年及以后年度外商投資企業新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業所得稅。

2.繼續執行西部大開發稅收優惠政策

根據國務院實施西部大開發有關文件精神，財政部、稅務總局和海關總署聯合下發的《財政部、國家稅務總局、海關總署關于西部大開發稅收優惠政策問題的通知》（財稅〔2001〕202號）中規定的西部大開發企業所得稅優惠政策繼續執行。3.經濟特區和上海浦東新區新設立高新技術企業過渡性稅收優惠政策對深圳、珠海、汕頭、廈門、海南經濟特區和上海浦東新區內的國家需要重點扶持的高新技術企業，在2008年1月1日（含）之后完成登記注冊的國家需要重點扶持的高新技術企業，在經濟特區和上海浦東新區內取得的所得，自取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第二年免征企業所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業所得稅。經濟特區和上海浦東新區內新設高新技術企業同時在經濟特區和上海浦東新區以外的地區從事生產經營的，應當單獨計算其在經濟特區和上海浦東新區內取得的所得，并合理分攤企業的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業所得稅優惠。4.其他有關行業、企業的優惠政策

為保證部分行業、企業稅收優惠政策執行的連續性，對原有關就業再就業，奧運會和世博會，社會公益，債轉股、清產核資、重組、改制、轉制等企業改革，涉農和國家儲備，其他單項優惠政策共6類定期企業所得稅優惠政策，自2008年1月1日起，繼續按原優惠政策規定的辦法和時間執行到期。

5.實施企業稅收過渡優惠政策的其他規定享受企業所得稅過渡優惠政策的企業，應按照新稅法和實施條例中有關收入和扣除的規定計算應納稅所得額，并按“新稅法公布前批準設立的企業稅收優惠過渡辦法”規定計算享受稅收優惠。企業所得稅過渡優惠政策與新稅法及實施條例規定的優惠政策存在交叉的，由企業選擇最優惠的政策執行，不得疊加享受，且一經選擇，不得改變。第二節企業所得稅的確認計量與申報一、應稅收入的確認計量（一）確認計量的原則和條件企業所得稅會計對應稅收入的確認，一般也遵循財務會計對收入確認的原則[1]，如權責發生制原則和實質重于形式原則。

[1]國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

稅法規定，企業銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現：商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。企業在對應稅收入確認時，應按照：

一是與應稅行為相聯系，即發生應稅行為才能產生應稅收入；換言之，如果納稅人發生非應稅行為或免稅行為，其所取得的收入就不是應稅收入，而只是財務會計收入。二是與某一具體稅種相關。納稅人取得一項收入，如果是應稅收入，那必然與某一具體稅種相關，它是某一特定稅種的應稅收入，而非其他稅種的應稅收入。

（二）確認計量的具體操作

1.一般商品銷售的收入確認銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續時確認收入。銷售商品采取預收款方式的，在發出商品時確認收入。銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，可在發出商品時確認收入。銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。

2.特殊商品銷售的收入確認以分期收款方式銷售貨物的,應當按照合同約定的收款日期確認收入的實現。企業受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機等,以及從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供勞務等,持續時間超過12個月的,應當按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。完工進度或者完成的工作量不能合理判斷情況的,按照稅法確定的原則處理。采取產品分成方式取得收入的,以企業分得產品的日期確認收入的實現,其收入額按照產品的公允價值確定。3.處置資產收入的確認計量企業發生下列情形的處置資產，除將資產轉移至境外以外，由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變，可作為內部處置資產，不視同銷售確認收入，相關資產的計稅基礎延續計算：將資產用于生產、制造、加工另一產品；改變資產形狀、結構或性能；改變資產用途（如自建商品房轉為自用或經營）；將資產在總機構及其分支機構之間轉移；上述兩種或兩種以上情形的混合；其他不改變資產所有權屬的用途。

企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售；用于交際應酬；用于職工獎勵或福利；用于股息分配；用于對外捐贈；其他改變資產所有權屬的用途。

以上各項，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。4.其他情況的確認計量。

企業發生非貨幣性資產交換,將貨物、勞務用于贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務,但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

二、企業所得稅的稅前扣除（一）稅前扣除的基本原則真實性合理性相關性1.真實性

真實性是指除稅法另有規定外，稅前扣除的支出必須是已經真實發生的。未實際發生的支出不允許在稅前扣除，如預計負債可能會導致企業將來發生支出的義務，但不允許在預計時扣除；同時也要求企業實際發生的支出不得在稅前重復扣除，如企業購買原材料或商品發生的相關稅費，盡管是企業實際發生的支出，按照規定這部分應計入存貨的成本，在存貨銷售、轉讓或處置時扣除，而不能將購買原材料或商品發生的相關稅費直接作為企業的支出在稅前扣除，否則會造成同一支出重復在稅前扣除。2.相關性

相關性是指納稅人稅前扣除的支出從性質和根源上必須與取得應稅收入相關。對相關性的具體判斷一般是從支出發生的性質和根源方面進行分析，而不是從費用支出的結果來分析。如企業經理人員因個人原因發生的法律訴訟，雖然經理人員擺脫法律糾紛有利于其全身心投入企業的經營管理，結果可能確實對企業的經營有好處，但這些訴訟費用從性質和根源上分析屬于經理的個人支出，因而不允許作為企業的支出在稅前扣除。

3.合理性

合理性是指稅前扣除的支出是正常和必要的，其計算和分配方法符合一般的生產經營常規。稅前扣除的支出應在真實性的基礎上符合合理性要求。合理性的具體判斷，主要是看支出的計算和分配方法是否符合一般經營常規，如企業發生的業務招待費與所成交的業務量（額）或業務的利潤水平是否相吻合、工資水平與社會整體或同行業工資水平是否差異過大。合理性原則旨在防止企業通過不合理的稅前扣除調節應稅所得，規避稅收；同時，也為稅務機關加強一般反避稅工作提供依據。（二）稅前扣除的確認原則

權責發生制原則合法性配比原則確定性原則

權責發生制原則該原則的基本含義與財務會計相同。納稅人已經發生或應當負擔的費用，不論款項是否實際支付,均作為當期的費用；不屬于當期的費用,即使款項已在當期支付,也不作為當期的費用。合法性這里的“法”是指稅法。允許稅前扣除的各項支出必須符合稅法的規定，即使按企業財務通則、會計準則進行了財務會計處理，如果不符合稅收法律、行政法規的規定，也不得在稅前扣除。

配比原則納稅人發生的費用應在費用應配比或應分配的當期申報扣除，不得提前或滯后申報扣除。確定性原則納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。（三）稅前扣除項目上圖說明企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業以取得的不征稅收入用于支出所形成的費用或財產,不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。除稅收法律、行政法規另有規定外,企業實際發生的成本、費用、稅金、損失和其他支出,不得重復扣除。稅前扣除項目詳細說明銷售（營業）成本企業申報納稅期間已經確認的銷售商品（包括商品、產品、原材料、邊角余料、廢舊物資等）、提供勞務、轉讓和處置固定資產、無形資產等的銷售成本、銷貨成本、業務支出以及其他耗費。它與財務會計中的主營業務成本、其他業務成本有密切聯系，但不是直接對應的。企業應該在所得稅納稅申報時，根據“申報表”的附表“銷售（營業）成本明細表”逐項填列。

期間費用企業為生產、經營商品和提供勞務等所發生的銷售費用、管理費用和財務費用（已經記入成本的有關費用除外）。稅金及附加

企業實際發生的除所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及附加。資產損失

是指企業在生產經營活動中實際發生的、與取得應稅收入有關的資產損失。資產損失資產損失貨幣損失非貨幣損失投資損失自行計算的資產損失需經稅務機關審批后才能扣除的資產損失企業清查出的現金短缺減除責任人賠償后的余額，作為現金損失在計算應納稅所得額時扣除。企業將貨幣性資金存入法定具有吸收存款職能的機構，因該機構依法破產、清算，或者政府責令停業、關閉等原因，確實不能收回的部分，作為存款損失在計算應納稅所得額時扣除。企業除貸款類債權外的應收、預付賬款符合下列條件之一的，減除可收回金額后確認的無法收回的應收、預付款項，可以作為壞賬損失在計算應納稅所得額時扣除[1]。

[1]詳見《關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕57號）、《企業資產損失稅前扣除管理辦法》（國稅發[2009]88號）。

其他支出

其他支出是指除成本、費用、稅金、損失外,企業經營活動中發生的有關的、合理的支出。（四）準予扣除項目的確認1.工薪支出

企業發生的合理的工資、薪金支出,準予在稅前扣除。

納稅人的財務會計處理與稅法規定不一致的，應依照稅法規定予以調整，按調整后的金額（準予扣除的金額）扣除。下同。職工工資薪金合理工資薪金工資薪金總額按相關原則合理確認扣除相關費用

是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或與其有雇傭關系的員工的所有現金或非現金形式的勞動報酬,包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資,以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定實際發放給員工的工資薪金。合理工資薪金職工工資薪金

稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，按以下原則判斷：企業制訂了較為規范的員工工資薪金制度；企業所制訂的工資薪金制度符合行業及地區水平；企業在一定時期所發放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的；企業對實際發放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務；有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

是指企業按照符合上述原則實際發放的工資薪金總和，不包括企業的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養老保險費、醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。

工資薪金總額若屬國有企業，其工資薪金不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分，不得計入企業工資薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。2.職工福利費、工會經費、職工教育經費支出職工福利費

企業實際發生的[1]滿足職工共同需要的集體生活、文化、體育等方面的職工福利費支出,不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。[1]2008年及以后年度發生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按《企業所得稅法》規定扣除。企業在2008年以前年度累計計提、但尚未實際使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途，應調整增加應納稅所得額。

企業發生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業在規定的期限內進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業發生的職工福利費進行合理的核定。

企業職工福利費的內容包括：

尚未實行分離辦社會職能的企業，其內設福利部門所發生的設備、設施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發室、醫務所、托兒所、療養院等集體福利部門的設備、設施及維修保養費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費等。為職工衛生保健、生活、住房、交通等所發放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業向職工發放的因公外地就醫費用、未實行醫療統籌企業職工醫療費用、職工供養直系親屬醫療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經費補貼、職工交通補貼等。按照其他規定發生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。工會經費

企業撥繳的工會經費，不超過工資薪金總額2%的部分，憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》,準予在稅前扣除。職工教育經費支出

除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

軟件生產企業發生的職工教育經費中的職工培訓費用，可以全額在企業所得稅前扣除。職工教育培訓經費日常職工教育培訓經費非日常職工教育培訓經費在職工工資總額

2.5%(含)以內的職工教育培訓經費支出一般是指企業高管人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用，可以在稅前扣除3.基本社會保險費和住房公積金企業提取的年金，在國務院財政、稅務主管部門規定的標準范圍內,準予扣除。企業按國家規定為特殊工種職工支付的法定人身安全保險費,準予扣除。企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除。除企業依照國家有關規定為特殊工種職工支付的人身安全保險費和國務院財政、稅務主管部門規定可以扣除的其他商業保險費外，企業為投資者或者職工向商業保險機構投保的人壽保險、財產保險[1]等商業保險,不得扣除。[1]但企業參加財產保險，按照規定繳納的保險費，準予扣除。4.公益性捐贈支出

公益性捐贈是指企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。公益性社會團體是指同時符合國家規定條件的基金會、慈善組織等社會團體。年度利潤總額是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的大于零的數額。公益事業捐贈主要包括：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；教育、科學、文化、衛生、體育事業；環境保護、社會公共設施建設；促進社會發展和進步的其他社會公共和福利事業。

公益性捐贈還包括股權捐贈。依法履行內部決策程序，由投資者審議決定后，其持有的股權可以用于公益性捐贈。企業捐贈股權須辦理股權變更手續，不再對已捐贈股權行使股東權利，并不得要求受贈單位予以經濟回報。企業以持有的股權進行公益性捐贈，應當以不影響企業債務清償能力為前提。在財務會計中，捐贈股權是企業非日常經營活動產生的經濟利益的流出，不論是否屬于公益性捐贈，一律在“營業外支出”核算，但在計稅時，應進行所得稅納稅調整。

【例9-1】

AB公司將其擁有的大明公司的5%股份捐贈給中國紅十字會，用于發展中國的慈善事業。該捐贈項目符合《證劵法》及有關證劵兼管的其他規定，并辦妥相關的股權轉讓手續。已知大明公司5%股權的賬面價值為800萬元，AB公司本年會計利潤為1000萬元，企業所得稅稅率為25%，不考慮其他稅費。解答AB公司捐贈時會計分錄如下：借：營業外支出800

貸：長期股權投資——大明公司800

稅法允許稅前扣除的捐贈額=1000×12%=120（萬元），財務會計將股權捐贈800萬元全額列支，由此產生了680萬元的差異。該差異屬于永久性差異，應按照“調表不調賬”的原則，在所得稅匯算清繳時進行納稅調整。5.利息支出

企業在生產經營活動中發生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批準發行債券的利息支出；非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分。對于采用實際利率法確認的與金融負債相關的利息費用，未超過同期銀行貸款利率的部分，可在計算當期應納稅所得額時扣除，超過的部分不得扣除。6.匯兌損失

企業在貨幣交易中，以及納稅年度終了時將人民幣以外的貨幣性資產、負債按照期末即期人民幣匯率中間價折算為人民幣時產生的匯兌損失，除已經記入有關資產成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除。

7.借款費用支出

企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予在稅前扣除。企業為購置、建造和生產固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨而發生的借款,在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用,符合會計準則規定的資本化條件的，應作為資本性支出記入相關資產的成本；日后按稅法規定計算的折舊等成本費用，可在稅前扣除。有關資產竣工結算并交付使用后或達到預定可銷售狀態后發生的合理的借款費用,可在發生當期扣除。8.業務招待費

企業實際發生的與生產經營活動有關的業務招待費,按照實際發生額的

60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入額（含視同銷售收入額）的5‰。【例9-2】某企業某年度實現銷售收入40000萬元，發生的與企業生產經營活動有關的業務招待費400萬元，其中以企業自制商品作為禮品饋贈客戶，商品成本160萬元，同類商品售價200萬元。

在計算業務招待費稅前扣除數額時，企業應對業務招待費進行納稅調整。

調整后的業務招待費金額為：400－160=240（萬元）

調整后的計算基數為：40000+200=40200（萬元）

按銷售收入的5‰，計算業務招待費的稅前扣除限額為201萬元（40200×5‰）；按業務招待費實際支出額的60%，計算可在稅前扣除的招待費為144萬元（240×60%）。由于144萬元<201萬元，則業務招待費企業所得稅稅前扣除標準為144萬元，企業應調增應稅所得額96萬元（240－144）。9.廣告費和業務宣傳費

企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入額（含視同銷售收入額）15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。1）化妝品制造、醫藥制造和飲料制造（不含酒類制造，下同）企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售（營業）收入30%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。[1]2）采取特許經營模式的飲料制造企業，飲料品牌使用方發生的不超過當年銷售（營業）收入30%的廣告費和業務宣傳費支出可以在本企業扣除，也可以將其中的部分或全部歸集至飲料品牌持有方或管理方，由飲料品牌持有方或管理方作為銷售費用據實在企業所得稅前扣除。飲料品牌持有方或管理方在計算本企業廣告費和業務宣傳費支出企業所得稅稅前扣除限額時，可將飲料品牌使用方歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費剔除。飲料品牌持有方或管理方應當將上述廣告費和業務宣傳費單獨核算，并將品牌使用方當年銷售（營業）收入數據資料以及廣告費和業務宣傳費支出的證明材料專案保存以備檢查。3）煙草企業的煙草廣告費和業務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。

[1]

不包括這三類產品的銷售企業；該規定的適用期是從2008年起至2010年底止。10.固定資產折舊費用

企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。下列固定資產不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；以經營租賃方式租入的固定資產；以融資租賃方式租出的固定資產；已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；與經營活動無關的固定資產；單獨估價作為固定資產入賬的土地；其他不得計算折舊扣除的固定資產。

11.無形資產攤銷費用

企業按照規定計算的無形資產攤銷費用，準予扣除。下列無形資產不得計算攤銷費用扣除：自行開發的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產；自創商譽；與經營活動無關的無形資產；其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。12.長期待攤費用

企業發生的下列支出作為長期待攤費用，按照規定攤銷的，準予扣除：已足額提取折舊的固定資產的改建支出；租入固定資產的改建支出；固定資產的大修理支出；其他應當作為長期待攤費用的支出，如企業在籌建期間發生的開辦費[1]等。

[1]

開（籌）辦費，既可以作為長期待攤費用處理，也可以在開始經營之日在當年一次扣除，但一經確定，不得改變。13.存貨成本

企業使用或者銷售存貨，按照規定計算的存貨成本，準予在計算應納稅所得額時扣除。14.轉讓資產

企業轉讓資產的凈值（有關資產的計稅基礎減除已經按照規定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額），準予在計算應納稅所得額時扣除。15.貸款損失準備

金融企業準予提取貸款損失準備的貸款資產范圍包括：貸款（含抵押、質押、擔保等貸款）；銀行卡透支、貼現、信用墊款（含銀行承兌匯票墊款、信用證墊款、擔保墊款等）、進出口押匯、同業拆出等各項具有貸款特征的風險資產；由金融企業轉貸并承擔對外還款責任的國外貸款。金融企業準予當年稅前扣除的貸款損失準備計算公式如下：準予當年稅前扣除的貸款損失準備本年末準予提取貸款損失準備的貸款資產余額截止上年末已在稅前扣除的貸款損失準備金額1%＝

×－

按上述公式計算的數額如為負數，應當相應調增當年應納稅所得額。

金融企業發生的符合條件的貸款損失，按規定報經稅務機關審批后，應先沖減已在稅前扣除的貸款損失準備，不足沖減部分可據實在計算當年應納稅所得額時扣除。執行期自2008年1月1日起至2010年12月31日止。16.專項資金

企業按照國家法律、行政法規有關規定提取的用于環境保護、生態恢復等的專項資金,準予扣除；提取資金后改變用途的,不得扣除,已經扣除的,應記入當期應納稅所得額。17.租賃費

企業根據生產經營的需要租入固定資產所支付的租賃費,按下列辦法扣除：以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。

18.勞動保護支出

企業實際發生的合理的勞動保護支出，準予扣除。勞動保護支出是指確因工作需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品、防暑降溫用品等所發生的支出。19.手續費及傭金支出企業發生與生產經營有關的手續費及傭金支出，不超過以下規定計算限額以內的部分，準予扣除；超過部分，不得扣除。保險企業：財產保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%（含本數，下同）計算限額；人身保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的10%計算限額。其他企業：按與具有合法經營資格中介服務機構或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5%計算限額。企業應與具有合法經營資格中介服務企業或個人簽訂代辦協議或合同，并按國家有關規定支付手續費及傭金。除委托個人代理外，企業以現金等非轉賬方式支付的手續費及傭金不得在稅前扣除。企業為發行權益性證券支付給有關證券承銷機構的手續費及傭金不得在稅前扣除。企業不得將手續費及傭金支出記入回扣、業務提成、返利、進場費等費用。企業已記入固定資產、無形資產等相關資產的手續費及傭金支出，應當通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發生當期直接扣除。企業支付的手續費及傭金不得直接沖減服務協議或合同金額，并如實入賬。企業應當如實向當地主管稅務機關提供當年手續費及傭金計算分配表和其他相關資料，并依法取得合法真實憑證。20.勞務服務

企業接受關聯方提供的管理或其他形式的服務,按照獨立交易原則支付的有關費用,準予扣除。21.非居民企業在中國境內設立的機構、場所，就其中國境外總機構發生的與該機構、場所生產經營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。（五）不得扣除項目1.不得扣除的基本項目向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；企業所得稅稅款；稅收滯納金；罰金、罰款和被沒收財物的損失；不屬于公益性捐贈規定條件的捐贈支出；贊助支出（即企業發生的各種非廣告性質的支出）；未經核定的準備金支出（企業未經國務院財政、稅務主管部門核定而提取的各項資產減值準備、風險準備等準備金）；因特別納稅調整而被加收的利息支出；與取得收入無關的其他支出。2.其它不得扣除項目企業之間支付的管理費、企業內營業機構之間支付的租金和特許權使用費，以及非銀行企業內營業機構之間支付的利息，不得扣除。企業對外投資期間，投資資產的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。3.企業發生的與其經營活動有關的合理的費用,稅務機關要求提供證明資料的,應提供能夠證明其真實性的合法憑證,否則,不得在稅前扣除。（六）虧損的處理

企業在匯總計算繳納企業所得稅時，其境外營業機構的虧損不得抵減境內營業機構的盈利。企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。稅務會計中的虧損稱為應稅虧損，它是對財務會計虧損按稅法規定調整后的虧損金額。虧損彌補應注意的問題：虧損彌補期應連續計算，不得間斷，不論彌補虧損的5年中是否盈利或虧損。連續發生虧損，其虧損彌補期應按每個年度分別計算，按先虧先補的順序彌補，不能將每個虧損年度的虧損彌補期相加。

聯營企業生產經營取得的所得，一律先就地繳納所得稅，然后再進行分配。聯營企業的虧損,由聯營企業就地按規定進行彌補。投資方如果發生虧損（稅務機關核實），則從聯營企業分回的稅后利潤，可以先用于彌補虧損，彌補虧損后仍有余額的，再按規定計算補繳企業所得稅。查補的應納稅所得額，應并入所屬年度的應納稅所得中，按稅法規定計算應補稅額，但不得彌補以前年度虧損，不得作為計算公益、救濟性捐贈稅前扣除的基數。虛報虧損的處理企業虛報虧損的含義。企業虛報虧損是指企業在年度企業所得稅納稅申報表中申報的虧損數額大于按稅收規定計算出的虧損數額。企業虛報虧損的處罰。企業發生虛報虧損行為，凡構成編造虛假的所得稅計稅依據的，分別情況，依照《稅收征管法》及其實施細則的有關規定進行稅務行政處罰：企業編造虛假的所得稅計稅依據，在行為當年或相關年度已實際造成不繳或少繳應納稅款的，主管稅務機關可認定其為逃稅行為，依照《稅收征管法》第63條第1款規定處罰。若企業在依法享受免征企業所得稅的優惠年度或者處于虧損年度，編造虛假的所得稅計稅依據未在行為當年或相關年度實際造成不繳或少繳應納稅款的，主管稅務機關依照《稅收征管法》第64條第1款規定處罰（責令限期改正，并處5萬元以下的罰款）。企業虛報虧損的補稅。企業虛報虧損，經主管稅務機關檢查調整后若有盈余，應就調整后的應納稅所得按適用稅率補繳企業所得稅；如果企業多報的虧損已用以后年度的應納稅所得額進行了彌補，應對多報虧損已彌補部分按適用稅率計算補繳企業所得稅。【例9-4】某企業某年度自行申報虧損100萬元，經稅務機關檢查后，其實際虧損80萬元，該企業虛報虧損20萬元。

對企業虛報的虧損，稅務機關按《稅收征管法》第63條第一款的規定，可要求企業限期改正，并處5萬元以下的罰款。如果該企業虛報的20萬元虧損中已有15萬元用以后年度的所得進行了彌補，則除按上述辦法進行處罰外，還應就已彌補的15萬元，按25%的稅率補繳3.75萬元的企業所得稅。三、資產的稅務處理（一）資產的計稅基礎計稅基礎歷史成本歷史成本是指企業取得該項資產時實際發生的支出。企業持有各項資產期間資產增值或減值,除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外,不得調整該資產的計稅基礎。

資產的凈值是指企業按稅法規定確定的資產的計稅基礎扣除按稅法規定計提的資產折舊、攤銷、折耗、呆賬準備后的余額。

企業不能提供資產取得或持有時的支出以及稅前扣除情況有效憑證的,稅務機關有權采用合理方法估定其凈值。（二）固定資產

是指企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用時間超過12個月(不含12個