理財規劃師：專業能力

第三章稅收籌劃

對不對??有人稅：“野蠻者抗稅，愚昧者偷稅，糊涂者納稅，智慧者避稅。”您如何認識？？偷稅、避稅和稅收籌劃？野蠻者抗稅無知者偷稅糊涂者漏稅精明者進行稅務籌劃第一節分析客戶納稅狀況一、計算客戶當前應納稅額二、評價客戶納稅狀況1、分析客戶的稅負狀況稅收負擔是指政府征收的稅款占納稅人稅源數量的比重。反映出納稅人在繳納稅款時的負擔水平，即承擔課多少稅款衡量指標p356名義稅率：稅率表所列的稅率，是納稅人實際納稅時適用的稅率。實際稅率：又稱有效稅率，（存在費用扣除或免征額）平均稅率是指納稅人實際交納的稅額與其計稅依據(如應稅所得)之比。邊際稅率：指在征稅對象的一定數量水平上，征稅對象的增加導致的所納稅額的增量與征稅對象的增量之間的比例。在經濟分析中往往就是指累進稅率。例、某人月工資收入7000元。則應納個人所得稅＝（7000－2000）x15％－125

＝5000x15％－125＝625元名義稅率＝15％平均稅率＝625／5000＝12.5％實際稅率＝625／7000＝8.9%

第二節制定稅收籌劃方案一、稅收籌劃及其作用（一）

什么是稅收籌劃又稱節稅，是納稅人在法律允許的范圍內，通過經營、投資、理財等經濟活動的事先籌劃和安排，充分利用稅法提供的優惠和差別待遇，以減輕稅負，達到整體稅收收益最大化。（二）

稅收籌劃的作用自身利益最大化

二、稅收籌劃的基本原理（一）絕對節稅原理：直接；簡接。不考慮貨幣時間價值（二）相對節稅原理：考慮貨幣時間價值（三）風險節稅原理：確定性；不確定性。考慮風險（四）組合節稅原理：（一）絕對節稅原理稅收籌劃直接使納稅人繳納稅款的絕對額減少。其原理是在各種可供選擇的納稅方案中，選擇繳納稅款最少的方案。2．

間接節稅原理某一納稅人繳納稅款的絕對額沒有減少，但減少了同一稅收客體絕對總額的稅收。例.P359（遺產稅為例，遺產稅稅率為50％）父親擁有2000萬元，按照一般順序：父親→兒子→孫子稅負總額：父親→兒子2000×50％＝1000（萬元）兒子→孫子1000×50％＝500（萬元）兩次共：1000＋500＝1500（萬元）如果減少一個環節;父親→孫子稅負：2000×50％＝1000（萬元）減少稅負：500萬元（二）相對節稅原理一定時期納稅人的納稅總額并沒有減少，但一段時間內各個納稅期的納稅數額發生變化，主要是納稅時間推遲，或前期納稅少、后期納稅多，相對增加了稅后收益，相對于收益而言納稅總額相對減少。

通過加速折舊等等例p360，設年扣折舊前利潤100,000元

8年折舊時利潤＝100000－24000＝76000元應交所得稅＝76000x25％＝19000元

5年折舊時利潤＝100000－38400＝61600元應交所得稅＝61600x25％＝15400元前5年每年少交所得稅＝19000－15400＝3600元（三）風險節稅原理一定時期和一定環境條件下，把風險降低到最小程度去獲取超過一般稅收籌劃所節減的稅額。1．

確定性風險節稅將稅制變化、經濟周期、市場利率、通貨膨脹、企業的發展和收益變動幅度等例p361

不同投資方式下的節稅比較（2）計算稅收期望值的現值方案1期望值＝120/(1+10%)+156/(1+10%)2+178/(1+10％)3

=371.75萬元方案2期望值=76/(1+10%)2+196/(1+10％)3

=300.65萬元（3）比較方案方案1比方案2節稅71.1萬元2．不確定性風險節稅比如匯率等等注：一般適合大型企業和跨國集團公司，個人稅收籌劃很少運用3、風險程度的衡量指標標準離差標準離差率（四）組合節稅原理在稅收籌劃總同時運用多種稅收籌劃技術和方法三、稅收籌劃的基本方法（一）避免應稅收入的實現（二）避免適用較高稅率（三）充分利用“稅前扣除”（四）推遲納稅義務發生時間（五）

利用稅收優惠（二）避免適用較高稅率個人所得稅通常采用超額累進稅率，這時，納稅人的應稅所得越多，其適用的最高邊際稅率可能也就越高，從而納稅人收入的平均稅率和實際有效稅率都可能提高。在納稅人一定時期內收入總額既定的情況下，其分攤到各個納稅期內的收入應盡量均衡，最好不要大起大落，以避免增加納稅人的稅收負擔。（三）充分利用稅前扣除各國稅法中都有一些允許納稅人稅前扣除的條款，個人應當充分利用這些規定，多扣除一些費用，縮小稅基，減少納稅義務。尤其是當納稅人的所得適用超額累進稅率時，如果納稅人多扣除一些費用，縮小了稅基，其所得適用的最高邊際稅率和實際稅負就可能下降。（四）推遲納稅義務發生時間推遲納稅可以使個人在不減少納稅總量的情況下獲得貨幣的時間價值。因為按照貼現的原理，延遲繳納的稅款現值一定小于當期繳納的等額稅款。稅款越晚交納，其經濟成本就越低。（五）

利用稅收優惠增值稅的優惠政策營業稅的優惠政策個人所得稅的優惠政策其他稅的優惠政策四、各種稅的籌劃方法所得稅的籌劃流轉稅的籌劃其他稅的籌劃3）分散業務，避免采用較高的稅率個體工商戶、個人獨資企業、合伙企業采取五級累進稅率，避免采取更高的稅率。【例】王先生夫妻共同經營一家公司，王先生負責一部分業務，妻子負責另一部分業務，預計王先生負責的業務所得4萬元；妻子負責的業務所得3萬元。

方案1.如果作為一個納稅人，應負擔稅款（40000＋30000）×35％－6750＝17750元方案2.如果兩人各成立一個公司，分開納稅，所負擔的稅款

40000×30％－4250＝7750元

30000×20％－1250＝4750元共7750＋4750＝12500元2、計稅依據的籌劃1）工資薪金福利化個人取得的工資薪金收入，可以通過雇主將其中的一部分現金收入轉化為雇主提供的福利，同樣可以滿足其日常消費需要，卻可以由此少負擔個人所得。

雇主提供住所雇主提供員工部分福利項目【案例】某公司部門經理王某2008年每月從公司獲取工資、薪金收入4400元，由于租住房屋，每月向外支付房費1500元、上下班交通費約為300元，每月可實際支配收入為2600元，則：王某應納個人所得稅：（4400－2000）×15%－125=205（元）若該公司為王某免費提供住房，上下班有班車免費接送，將每月工資下調為2600元，則：王某應納個人所得稅：（2600－2000）×10%－25=35（元）籌劃后，該部門經理每月可少納個人所得稅170元2）納稅項目的轉換與選擇我國個人所得稅實行分項計征，個人取得的不同性質的所得適用不同的稅率和課征辦法，因此在個人所得一定的情況下稅負會有所差異。【案例】王先生為一暫時下崗技術工人，2008年4—9月，在某企業提供技術指導服務，每月獲得收入2800元。現有兩種方案可供王先生選擇，王先生可以與企業簽訂雇傭勞動合同，也不可以不簽訂。問哪種方案對王先生更有利？方案一：與企業簽訂雇傭勞動合同其應納個人所得稅：[（2800－2000）×10%－25]×6=330（元）方案二：不與企業簽訂雇傭勞動合同其應納個人所得稅：(2800—800)×20%×6=2400（元）兩者相比，前者王先生少交個人所得稅2070元。因此，簽訂雇傭勞務合同對其更有利。[例]周女士從單位獲得工資類收入每月1000元，由于單位工資太低，周女士同月在A企業找了一份兼職工作，收入為每月2500元。

方案1.如果周女士與A企業沒有固定的雇傭關系，則按照稅法規定，工資、薪金所得與勞務報酬所得分開計算征收。這時，工資、薪金所得沒有超過基本扣除限額2000元不用納稅，而勞務報酬所得應納稅額為：

(2500一800)x20%＝340（元）因而周女士4月份應納稅額為340元。方案2.如果周女士與A企業有固定的雇傭關系，則由A企業支付的2500元作為工資薪金收入應和單位支付的工資合并繳納個人所得稅，應納稅額為：

(2500＋1000一2000)x10％一25＝125（元）在該案例中，如果周女士與A企業建立固定的雇傭關系，則每月可以節稅215元（節稅的多少與工資收入的多少有關）由于在某些情況下，比如當應納稅所得額比較少的時候，工資薪金所得適用的稅率比勞務報酬所得適用的稅率低，因此在可能的時候將勞務報酬所得轉化為工資、薪金所得，在必要時甚至可以將其和工資、薪金所得合并繳納個人所得稅。但在有些情況下，將工薪所得轉化為勞務報酬所得更有利于節省稅收。

[例]假定李先生為一個高級技術員，2010年7月獲得某公司的工資類收入62800元。如果李某和該公司存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則應按工資、薪金所得繳稅，其應納稅所得額為：62800一2000＝60800（元）應納稅額為：60800x35％一6375＝14905（元）如果李某和該公司不存在穩定的雇傭與被雇傭關系，則該項所得應按勞務報酬所得繳稅，其應納稅所得額為：62800x(1一20%)＝50240（元）應納稅額為：50240x40％—7000＝13096（元）

3）“削山頭”籌劃對于適用于累進稅率的納稅項目，應納稅的計稅依據在各期分布平均分布越有利

[例]上例中李先生將工資所得轉化為勞務報酬后，還可以一次取得的勞務報酬轉化為2次的收入，這樣節稅更多。我國個人所得稅法規定，勞務報酬所得凡屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次，按次確定應納稅額。凡屬于同一項目，連續性收入的，以一個月內取得的收入為一次。

如果將李先生的收入分為兩項納稅,一個月收入為30000元，另一個月收入為32800元應納稅額為第一個月

30000x(1一20%)＝24000元

24000x30%－2000＝5200元第二個月

32800x(1一20%)＝26240元

26240x30%－2000＝5872元兩個月共繳納5200＋5872＝11072元【例】（年終獎）某企業生產經營效益較好，員工每月工資為5600元，企業在發放工資時代扣代繳員工的個人所得稅。應納稅額＝[（5600－2000）x15%－125]x12

＝415x12

＝4980（元）

如果將企業發放工資的辦法進行相應的調整，將員工每月發放的工資改為每月3600，其余2000作為一次性年終獎發放，每個員工年終獎發放獎金24000元。每月工資應納稅額＝[（3600－2000）x10%－25]x12=1620(元)年終獎確定稅率2400/12＝2000元，適用稅率10％，應納稅額＝24000x10%－25=2375(元)

工資與獎金共納稅＝1620＋2375＝3995（元）兩者比較共少納稅985元。

【例】（年終獎）如果一企業每位員工的年終獎是24100元應納稅額：24100÷12>2000適用15％稅率應納稅額24100×15％－125＝3490元如果改為年終獎24000元，

24000×10％－25＝2375元多100元獎金，多繳納1115元（3490－2375）稅收4）勞務報酬的稅收籌劃（1）分項計算（2）將一次收入轉化為多次（3）費用轉移籌劃【案例】某納稅人某月給幾家公司提供勞務，同時取得多項收入：給某設計院設計了一套工程圖紙，獲得設計費2萬元；給某外資企業當了10天兼職翻譯，獲得1.5萬元的翻譯報酬；給某民營企業提供技術服務，獲得該公司的3萬元報酬。如果該納稅人不懂稅法，將各項所得加總繳納個人所得稅款，則：應納稅所得額=（20000+15000+30000）×（1－20%）=52000（元）應納稅額=52000元×40%－7000=13800（元）如果分項計算，則：設計費應納稅額=20000×（1－20%）×20%=3200（元）翻譯費應納稅額=15000元×（1－20%）×20%=2400（元）技術服務費應納稅額=30000元×（1－20%）×30%－2000=5200（元）總共應納稅額=3200+2400+5200=10800（元）分項計算支付次數籌劃法【案例】張某為某企業職工，業余自學通過考試獲得了注冊會計師資格，和某會計師事務所商定每年年終到該事務所兼職三個月，每月可獲30000元勞務報酬。如果張某和該會計事務所按實際情況簽約，則張某應納稅額計算如下：月應納稅額=30000×（1－20%）×30%－2000=5200（元）應納稅額合計=5200×3=15600（元）如果張某和該會計事務所商定，年終的勞務費在以后的一年中分月支付，具體形式不限，每月大約支付7500元，則：月應納稅額=7500×（1-20%）×20%=1200（元）應納稅額合計=1200×12=14400（元）費用轉移籌劃法【案例】某大學吳教授，2010年8月接受上海一家合資企業邀請，為該企業經理層人士講課，勞務報酬為5萬元人民幣，交通費、住宿費、伙食費由吳教授自負。吳教授開銷如下：往返機票3000元，住宿費5000元，伙食費1000元，其他費用開支1000元。則：企業代扣代繳個人所得稅=50000×（1-20%）×30%－2000=10000（元）支付講課費=50000－10000=40000（元）吳教授純收入=40000－（3000+5000+1000+1000）=30000（元）如果改變一下支付方式，各項費用均由企業負責，則：應納稅所得額=50000－（3000+5000+1000+1000）=40000（元）企業應代扣個人所得稅=40000×（1－20%）×30%－2000=7600（元）吳教授稅后收益=40000-7600=32400（元）5）稿酬所得的籌劃（1）系列叢書籌劃法（節稅較少不常用）4000為界確定扣除費用，4000以下的扣除費用大于20％（2）再版籌劃（再版比較麻煩，不常用）（3）增加前期寫作費用作者的寫作費用由出版社負擔，比如稿紙、設備、繪畫工具、差旅費、住宿費等等。6）利息、股息、紅利的籌劃（1）.專項基金籌劃教育儲蓄基金，現在商業銀行推出的一部分理財產品其收益免稅（2）.所得再投資籌劃個人從所投資的企業分回稅后利潤應繳納20％的所得稅，如果將本該分回的股息留在企業，作為對公司的再投資，可以避免20％的所得稅。（3）.充分利用國家的優惠政策免稅的利息包括國債利息、金融債券利息。個人買賣股票的差價收入暫時免稅。例.朱先生是某房地產公司的股東，預計2010年年底的分紅可以獲得20萬元收入。朱先生不知道到時獲得該項收入投資于何處。請你給朱先生提供幾種投資方式，并分析各種投資方式的特點及收益。答案：1.直接留在企業進行再投資，這樣可以免繳個人所得稅

20×20％＝4（萬元）2.將這筆錢存在銀行可以采取存銀行的籌劃方法和“專項基金”（教育儲蓄基金）籌劃法。3.可以投資于國債。可以免征利息所得稅4.炒股票。其回報率高，但風險也大。股票轉讓的收益免征個人所得稅。

5.可以考慮購買保險。7）個體工商戶戶、獨資企業、合伙企業所得的納稅籌劃（1）.遞延收入以降低稅率個體工商戶戶、獨資企業、合伙企業所得稅采取5級超額累進稅率，如果所得剛好達到或超出一點最高一級的稅率，可以將年底實現的收入遞延到第二年，以適用較低的稅率。方法：賒銷方式、將貨物推遲到次年發貨等。（2）.增加費用將個人或家庭的一些與企業生產經營有關的固定資產投入到該企業，以增加折舊費用。

[例]某個人獨資企業2010年度實現內部生產經營所得60000元，另外，固定資產出租取得收益18900元（年租賃收入20000元，與之相關的稅費1100元）。方案一：該財產作為企業財產，租賃收益并入生產經營所得統一納稅。應納稅額=（60000+18900）×35%-6750=20865.00（元）方案二：該財產作為投資者個人的其他財產，租賃收益按“財產租賃所得”單獨納稅。“財產租賃所得”應納稅額=[20000×（1-20%）-1100]×20%=3024（元）“生產、經營所得”應納稅額=60000×35%-6750=14250（元）投資者合計應納稅額=14250+3024=17274（元）方案二比方案一減輕稅負：20865-17274=3591（元）

[例]某個人獨資企業2010年度實現內部生產經營所得100000元，另外，取得財產轉讓收益41700元（不動產原值30萬元，已提折舊20萬元，轉讓價15萬元，轉讓過程中發生的稅費8300元）。方案一：該財產作為企業財產，轉讓收益并入生產、經營所得統一納稅。應納稅額=141700×35%-6750=42845（元）方案二：該財產作為投資者個人的其他財產，轉讓收益按“財產轉讓所得”單獨納稅。“財產轉讓所得”應納稅額=41700×20%=8340（元）“生產、經營”所得應納稅額=100000×35%-6750=28250（元）投資者合計應納稅額=28250+8340=36590（元）方案二比方案一減輕稅負：42845-36590=6255（元）如果財產轉讓收益為負，可以將財產轉讓的收益與其他經營性收益綜合計稅，

小結：從以上計算結果可以看出，納稅人根據需要通過增資或減資，將企業財產與個人財產進行相互轉化，可以改變適用稅目、稅率，從而改變稅負。

應當指出，由于生產、經營所得適用5%-35%的五級超額累進稅率，如果上例中企業實現的內部生產、經營所得金額不同，則會產生不同的結果。以上計算只是說明一個問題：分開或合并計算的稅負不同，納稅人可根據預期所得實現情況，通過對兩種方案的測算，選擇一個較輕稅負的方案，從而達到減輕稅負的目的。8）其他項目的稅收籌劃（1）.關于房屋出租例.中心買了一套住房，因暫時住，將其出租。由于李某的房子沒有裝修，客戶只愿支付1500元房租，如果房子進行一些簡單的裝修，客戶愿支付2000元的房。從節約稅收成本的角度分析，你認為李某應如何做？（2）.通過捐贈a.分次捐贈

對于不能全額扣除的捐贈，法律規定是在當期收入的30％以內扣除。假如納稅人在捐贈額一定的情況下，分次進行捐贈，則可以擴大扣除額，減少應納稅額，保證自己的凈收益增多。

b.分項捐贈

如果納稅人本期取得收入屬于不同的應稅項目，如工資薪金收入、稿酬收入、偶然收入、財產租賃收入等等，那么，允許扣除多少就看你如何對捐贈額進行劃分了。

（二）流轉稅的籌劃1.增值稅籌劃（1）納稅人身份：①無差別平衡點抵扣率判別法：實際抵扣率=抵扣額/銷售額無差別平衡點抵扣率=1-（征收率/增值稅稅率；②企業產品增值率判斷法：實際增值率=銷售收入-購進項目價款）/購進項目價款平衡點增值率=3%/（17%-3%）一般納稅人與小規模納稅人籌劃舉例：1,某企業為生產企業,2010年度被核定為小規模納稅人,當年購進的含稅增值稅的原材料價稅額為50萬元,實現含稅銷售額為90萬元.2011年1月份主管稅局開始新年度納稅人認定工作,該企業依據稅法認為自己雖然經營規模達不到一般納稅人的銷售額標準,但會計制度健全,能夠按照會計制度和稅務機關的要求準確核算銷項稅,進項稅和應納稅額,能夠提供準確的稅務資料,并且年銷售額不低于30萬元,經主管稅務機關批準,可以被認為為一般納稅人.因此,該企業既可以選擇小規模納稅人(征收率為3%),也可以選擇為一般納稅人(適用稅率為17%).該企業應如何進行納稅人類別的籌劃

并計算選定的最優納稅人的節稅額.解：（1）平衡點抵扣率判別法平衡點抵扣率=1-征收率/增值稅率=1-3%/17%=82.35%實際抵扣率=抵扣額/銷售額=50/90=55、56%實際抵扣率小于平衡點抵扣率，應選擇小規模納稅人。（2）增值率判斷法平衡點增值率=3%/（17%-3%）=21.43%實際增值率=(90-50)/50=80%

實際增值率大于納稅人含稅平衡點的增值率，選擇小規模納稅人。

若為一般納稅人應納增值稅額=(90/(1+17%))×17%-(50/(1+17%))×17%=5.81元

小規模納稅人應納增值稅額=(90/(1+3%))×3%=2.62元

兩者之間差額=5.81-2.62=3.19元【案例】假定某商業批發企業，年應納增值稅銷售額100萬元，會計核算制度比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用增值稅率17%，但該企業準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額較少，只占銷項稅額的10%。而且企業管理層估計，在未來的一段時間，企業規模不會有太大增長，經營業務項目也不會有大的改變。籌劃分析：該企業年應納增值稅=100×17%-100×17%×10%=15.3（萬元），同時在未來的一段時間，企業規模不會有太大增長，經營業務項目也不會有大的改變。因此可以考慮的納稅籌劃方式為將企業分設為A、B兩個批發企業，各自作為獨立核算單位，銷售額分別為60萬元和40萬元，成為小規模納稅人，稅率為3%，分設后：

A公司應納增值稅=60×3%=1.8（萬元）

B公司應納增值稅=40×3%=1.2（萬元）減輕稅負額=15.3-1.8-1.2=12.3（萬元）籌劃結果如果分立以后企業規模擴大，達到一般納稅人的標準，或者一些業務增值稅率高于稅負平衡點，其他業務增值稅率低于稅負平衡點，可以將兩個公司之間的業務分類安排。增值稅高于稅負平衡點的業務由小規模納稅人經營，增值稅率低于稅負平衡點的業務由一般納稅人經營。（2）增值稅與營業稅納稅人選擇：①無差別平衡點增值率判別法：實際增值率=（銷售額-可抵扣購進進項金額）/銷售額無差別平衡點增值率=（1+增值稅率）×營業稅率/增值稅率；②購入產品價值占比例判斷法企業為了使非應稅勞務由稅率較高的增值稅改為適用稅率較低的營業稅，達到稅收籌劃的目的，應當將從事應繳營業稅的交通運輸、建筑、金融保險、郵電通信、文化體育、服務等非應稅勞務的部門，設為一個獨立自負盈虧的子公司繳納營業稅。【案例】某空調專營銷售公司(商業一般納稅人)，購進每臺空調的平均單價為3000元(不含稅)，平均售價為3050元(不含稅)。另外每臺空調向客戶收取234元的安裝、調試費，安裝調試耗用的材料為35.1元(含稅)。正常情況下，銷售并安裝、調試一臺空調應繳納的增值稅為：3050×17%+234÷(1+17%)×17%-3000×17%-35.1÷(1+17%)×17%=37.4(元)混合銷售的稅務籌劃P383籌劃分析如下：安裝調試是營業稅項目，若成立一個獨立核算的售后服務公司，由售后服務公司直接為客戶安裝、調試并收取安裝、調試費，則：銷售一臺空調應繳納的增值稅為：3050×17%—3000×17%＝8.5(元)安裝、調試一臺空調繳納營業稅為：234×3%＝7.02(元)銷售、安裝并調試一臺空調應繳納稅收合計(不包括城建稅等)為：8.5＋7.02＝15.52(元)通過稅收籌劃，銷售、安裝并調試一臺空調節省稅款為：37.4—15.52＝21.88(元)

兼營和混合銷售“混搭”的稅收籌劃在實際經營活動中，企業的兼營和混合銷售行為往往同時進行，充分運用稅收政策進行籌劃，就能使企業達到合法降低稅負的目的。對于兼營增值稅和營業稅應稅行為的稅務處理，稅法規定，納稅人應分別核算貨物或增值稅應稅勞務及非增值稅應稅勞務的銷售額，不分別核算或者不能準確核算的，由主管稅務機關核定其銷售額。對于營業稅的兼營行為，稅法規定，應分別核算不同稅目的營業額，未按不同稅目分別核算的，從高適用稅率。對于從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，均視為銷售貨物，征收增值稅；對于其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，征收營業稅。案例1：變混合銷售為兼營行為某鋼結構生產企業銷售鋼結構的同時為客戶進行安裝，假設總價為10000萬元（不含稅），其中鋼結構價值8000萬元、安裝費2000萬元。如果企業簽訂的是購銷合同，則上述業務屬于典型的增值稅混合銷售業務。增值稅銷項稅額＝10000×17％＝1700（萬元）應納城建稅＝1700×7％＝119（萬元）應納教育費附加＝1700×3％＝51（萬元）實際稅負率＝（1700+119+51）÷11700×100％＝15.98％如果企業改變合同簽訂方式，改為與客戶簽訂銷售合同，金額為8000萬元（不含稅），與客戶簽訂安裝合同，金額為2000萬元。則應納稅額為：增值稅銷項稅額＝8000×17％＝1360（萬元）。應納營業稅＝2000×3％＝60應納城建稅＝（1360+60）×7％＝99.4（萬元）應納教育費附加＝（1360+60）×3％＝42.6（萬元）實際稅負率＝（1360+60+99.4+42.6）÷（9360+2000）×100％＝13.75％綜上，稅負率相差了2.23％（15.98％—13.75％），如果考慮企業所得稅的話，稅負率相差將更大。案例2：改變混合銷售業務的性質如果生產企業業務量較大，則可以考慮通過成立獨立核算的運輸公司來降低企業的整體稅負。某風電設備生產企業，年銷售額為25000萬元（不含稅），其中收取的運費為350萬元。如企業與客戶簽訂購銷合同則應納稅額為：增值稅銷項稅額＝25000×17％＝4250（萬元）應納城建稅＝4250×7％＝297.5（萬元）應納教育費附加＝4250×3％＝127.5（萬元）實際稅負率為（4250+297.5+127.5）÷（25000+4250）×100％＝18.7％如果企業將自有車輛整合，設立獨立核算的運輸公司，負責產品運輸，則生產企業應納稅額為：增值稅銷項稅額＝24650×17％＝4190.5（萬元）增值稅進項稅額＝350×7％＝24.5（萬元）應納增值稅額＝4190.5-24.5＝4166（萬元）應納城建稅＝4166×7％＝291.62（萬元）應納教育費附加＝4166×3％＝124.98（萬元）運輸公司應納稅額為：應納營業稅＝350×3％＝10.5（萬元）應納城建稅＝10.5×7％＝0.735（萬元）應納教育費附加＝10.5×3％＝0。315（萬元）總體稅負率＝（4166+291.62+124.98+10.5+0.735+0.315）÷（24650+4166）×100％＝16.27％綜上，稅負率相差了2.43％（18.7％－16.27％），如果考慮企業所得稅的話，稅負率相差將更大。【案例】某汽車制造企業屬于增值稅一般納稅人，2008年1月份各種車輛的銷售額合計為1000萬元，其中農機銷售額400萬元(銷售額均為不含稅銷售額)。企業當月可抵扣的進項稅額為120萬元。分析如下：(1)未分別核算不同稅率貨物銷售額時：應納增值稅＝1000×17%—120＝50(萬元)；(2)分別核算不同稅率貨物銷售額時：應納增值稅＝（1000-400）×17%＋400×13%—120＝34(萬元)。分別核算可以少納增值稅＝50—34＝16(萬元)，所以汽車制造企業應分別核算。納稅人兼營不同稅率的貨物或應稅勞務【案例】某五金水暖商店是增值稅小規模納稅人，該商店既銷售五金水暖材料，也對外提供營業稅服務業勞務。某月該商店五金水暖銷售額為93600元，服務業勞務取得收入26400元，五金水暖銷售貨物的增值稅征收率為3%，服務業營業稅率為5%，那么對這種兼營行為該公司應選擇分別核算還是不分別核算?籌劃分析如下：（1）分別核算方式下銷售貨物應納增值稅＝93600÷(1+3%)×3%＝2726.21(元)；務收入應納營業稅＝26400×5%=1320(元)；合計應納稅額＝2726.21＋1320＝4046.21(元)（2）不分別核算情況下由主管稅務機關核定貨物或勞務的銷售額，這就要看稅務機關具體的核定方法，據此納稅人可作出對自己有利的選擇。

納稅人兼營非應稅勞務

（3）進項稅額的籌劃P384①選擇供貸方的籌劃②兼營免稅或非應稅項目的籌劃

一般納稅人采購貨物的來源主要有以下兩種不同性質的選擇：一是選擇一般納稅人；二是選擇小規模納稅人。【案例】A生產企業為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為17%，預計每年可實現含稅銷售收入4680萬元，需要外購原材料1000噸。現有甲、乙、丙三個企業提供貨源，其中甲為一般納稅人，能夠開具增值稅專用發票，適用稅率17%；乙為生產該原材料的小規模納稅人，能夠委托主管稅務機關代開增值稅征收率為3%的專用發票；丙為專營銷售該原材料的小規模納稅人，僅能提供普通發票。甲、乙、丙三個企業所提供的原材料質量相同，含稅價格不同，分別為每噸23400元、20826元和20358元。該企業城建稅稅率為7%，教育費附加率為3%。購貨來源的稅務籌劃

籌劃分析：三個方案應納增值稅及附加、稅后現金流量計算如下：方案1，從甲企業購進：應納增值稅額＝4680÷(1+17%)×17%—2340÷(1+17%)×17%＝340(萬元)應納城建稅及教育費附加＝340×（7%+3%）＝34(萬元)現金凈流量＝4680—2340—340—34=1966(萬元)方案2，從乙企業購進：

應納增值稅額＝4680÷(1+17%)×17%—2082.6÷(1+3%)×3%＝619.34(萬元)應納城建稅及教育費附加＝619.34×（7%+3%）＝61.934(萬元)現金凈流量＝4680—2082.6—619.34—61.934=1916.126(萬元)方案3，從丙企業購進：應納增值稅額＝4680÷(1+17%)×17%=680(萬元)應納城建稅及教育費附加＝680×（7%+3%）＝68(萬元)現金凈流量＝4680—2035.8—680—68＝1896.2(萬元)比較：方案1現金凈流入最大，應選擇從甲處購貨。兼營項目中稅收優惠的籌劃

納稅人兼營免稅項目或非應稅項目(不包括固定資產、在建工程)應當分別核算，但當無法準確劃分不得抵扣的進項稅額時，按下面的公式計算不得抵扣的進項稅額：不得抵扣的進項稅額＝當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計。

【案例】某制藥廠主要生產抗菌類藥物，也生產避孕類藥品。2010年該廠抗菌類藥物的銷售收入為2000萬元(不含稅收入)，避孕類藥品的銷售收入為1000萬元(不含稅收入)。全年購進貨物的增值稅進項稅額為300萬元。假設存在以下情況：（1）避孕藥品耗用的購入項目的進項稅額為80萬元；（2）避孕藥品耗用的購入項目的進項稅額為120萬元。從稅收角度考慮，該廠是否應該把避孕藥品耗用的購入項目(原材料、水、電等)單獨核算呢?籌劃分析如下：該制藥廠免稅產品的銷售額占全部產品的銷售額比例為：免稅項目銷售額÷全部銷售額=1000÷(2000＋1000)×l00%＝33%,當存在上述兩種不同的進項稅額時分析如下:（1）當避孕藥品耗用的購入項目的進項稅額為80萬元時，則80÷300×100%＝26.67%﹤33%，則該制藥廠應該將避孕藥品耗用的購入項目單獨核算；（2）當避孕藥品耗用的購入項目的進項稅額為120萬元時，則120÷300×100%＝40%﹥33%，則該制藥廠不應將避孕藥品耗用的購入