第四章投資性房地產第一節(jié)投資性房地產的定義、特征及范圍第二節(jié)投資性房地產的確認和初始計量第三節(jié)投資性房地產的后續(xù)計量第四節(jié)投資性房地產的轉換和處置本章近四年主要考點：（1）投資性房地產的初始確認；（2）投資性房地產范圍；（3）投資性房地產后續(xù)計量；（4）投資性房地產后續(xù)計量模式的變更；（5）投資性房地產轉換。

第一節(jié)投資性房地產的定義、特征及范圍一、投資性房地產的概念投資性房地產----指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。二、投資性房地產的范圍（一）屬于投資性房地產的項目1.已出租的土地使用權2.持有并準備增值后轉讓的土地使用權3.已出租的建筑物（二）不屬于投資性房地產的項目1.自用房地產（自用建筑物，自用土地使用權）；2.作為存貨的房地產。某項房地產，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產商品、提供勞務或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應當確認為投資性房地產；不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，不確認為投資性房地產?！緟^(qū)分下列特殊項目】

1.企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍：不屬于投資性房地產。

2.暫時閑置的投資性房地產，企業(yè)的意圖是繼續(xù)用于對外出租：屬于投資性房地產。

3.企業(yè)以經(jīng)營方式租入建筑物或土地使用權再轉租給其他單位或個人的，不屬于投資性房地產，也不能確認為企業(yè)的資產。融資租入的固定資產再通過經(jīng)營租賃的方式轉租的，也作為本企業(yè)的投資性房地產核算。

4.按照國家有關規(guī)定認定的閑置土地：不屬于投資性房地產。

5.作為存貨的房地產，如房地產公司的商品房以及房地產開發(fā)企業(yè)持有并準備增值后出售的土地使用權：不屬于投資性房地產。

6.企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，應當將該建筑物確認為投資性房地產?！?013年判斷題】企業(yè)將采用經(jīng)營租賃方式租入的土地使用權轉租給其他單位的，應該將土地使用權確認為投資性房地產。（）×【判斷題】企業(yè)將自行建造的房地產達到預定可使用狀態(tài)時開始自用，之后改為對外出租，應當在該房地產達到預定可使用狀態(tài)時確認為投資性房地產。（

）【判斷題】企業(yè)出租的建筑物或土地使用權，只有能夠單獨計量和出售的才能確認為投資性房地產。（）×√第二節(jié)投資性房地產的確認和初始計量一、投資性房地產的確認和初始計量將某個項目確認為投資性房地產，首先應當符合投資性房地產的概念，其次要同時滿足投資性房地產的兩個確認條件：1．與該資產相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；2．該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。投資性房地產應當按照成本進行初始計量。（一）外購的投資性房地產的確認和初始計量對于企業(yè)外購的房地產，只有在購入房地產的同時開始對外出租（自租賃期開始日起，下同）或用于資本增值，才能稱之為外購的投資性房地產。企業(yè)購入房地產，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應當先將外購的房地產確認為固定資產或無形資產，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，才能從固定資產或無形資產轉換為投資性房地產。外購投資性房地產的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。（二）自行建造的投資性房地產的確認和初始計量企業(yè)自行建造（或開發(fā)，下同）的房地產，只有在自行建造或開發(fā)活動完成（即達到預定可使用狀態(tài)）的同時開始對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產確認為投資性房地產。自行建造投資性房地產的成本，由建造該項房地產達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構成。企業(yè)自行建造房地產達到預定可使用狀態(tài)后一段時間才對外出租或用于資本增值的，應當先將自行建造的房地產確認為固定資產或無形資產，自租賃期開始日或用于資本增值之日開始，從固定資產或無形資產轉換為投資性房地產?！居嬎惴治鲱}】2×10年6月1日，甲公司計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。6月10日，甲公司與乙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將其出租給乙公司，租賃期為10年。8月1日，甲公司實際購入寫字樓，支付價款共計90000000元，假定不考慮其他因素，甲公司采用成本模式進行后續(xù)計量。要求：作出甲公司的會計處理。

【答案】甲公司的賬務處理如下：借：投資性房地產——寫字樓90000000貸：銀行存款90000000【教材例題】2×10年2月，甲公司從其他單位購入一塊使用壽命為50年的土地，并在這塊土地上開始自行建造兩棟廠房，2×10年11月，甲公司預計廠房即將完工，與乙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，將其中的一棟廠房租賃給乙公司使用。租賃合同約定，該廠房于完工時開始起租，2×10年12月5日，兩棟廠房同時完工。該塊土地使用權的成本為900萬元，至2×10年12月5日，土地使用權已攤銷16.5萬元；兩棟廠房的實際造價均為1200萬元，能夠單獨出售，為簡化處理，假設兩棟廠房分別占用這塊土地的一半面積，并且以占用的土地面積作為土地使用權劃分依據(jù)。假設甲公司采用成本模式進行后續(xù)計量。要求：作出甲公司的會計處理。甲公司的賬務處理如下：

土地使用權中的對應部分同時轉換為投資性房地產＝

900×（1200÷2400）＝450（萬元）借：固定資產——廠房1200投資性房地產——廠房1200

貸：在建工程——廠房2400借：投資性房地產——已出租土地使用權450累計攤銷（16.5÷2）8.25

貸：無形資產——土地使用權

450

投資性房地產累計攤銷

8.25二.與投資性房地產有關的后續(xù)支出(一)資本化的后續(xù)支出原理：滿足投資性房地產確認條件的資本化；否則費用化。注意：資本化后續(xù)支出通過“投資性房地產——在建”核算，不同于固定資產資本化后續(xù)支出的核算（在建工程）?！纠}】2×10年5月，甲公司與乙公司的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期。該廠房原價為50000000元，已計提折舊10000000元。為了提高廠房的租金收入，甲公司決定在租賃期滿后對該廠房進行改擴建，并與丙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴建完工時將該廠房出租給丙公司。2×10年5月31日，與乙公司的租賃合同到期，該廠房隨即進入改擴建工程，2×10年12月31日，該廠房改擴建工程完工，共發(fā)生支出5000000元，均已支付，即日按照租賃合同出租給丙公司，假定甲公司采用成本計量模式。要求：作出甲公司的會計處理。（1）2×10年5月31日，投資性房地產轉入改擴建工程借：投資性房地產——廠房——在建40000000投資性房地產累計折舊10000000貸：投資性房地產——廠房50000000

注意：不應通過“在建工程”科目核算。

（2）2×10年5月31日至2×10年12月31日，發(fā)生改擴建支出借：投資性房地產——廠房——在建5000000貸：銀行存款5000000

（3）2×10年12月31日，改擴建工程完工借：投資性房地產——廠房45000000貸：投資性房地產——廠房——在建45000000(二)費用化的后續(xù)支出

借：其他業(yè)務成本貸：銀行存款等科目【提示】投資性房地產的后續(xù)支出與固定資產基本一致，可參照固定資產后續(xù)支出原則來理解。第三節(jié)投資性房地產的后續(xù)計量

企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續(xù)計量，也可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。但是，同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。一、采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產1.增加投資性房地產2.按照固定資產或無形資產的有關規(guī)定，對投資性房地產進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷；對投資性房地產計提折舊或進行攤銷時，借記“其他業(yè)務成本”科目，貸記“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目。3.收租----其他業(yè)務收入4.存在減值跡象的，還應當按照資產減值的有關規(guī)定進行處理?！咎崾尽客顿Y性房地產成本模式的帳務處理

1.折舊或攤銷時借：其他業(yè)務成本貸：投資性房地產累計折舊（攤銷）2.取得的租金收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入3.投資性房地產提取減值時借：資產減值損失貸：投資性房地產減值準備4.計算應交營業(yè)稅時借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費――應交營業(yè)稅【教材例題】甲公司將一棟寫字樓出租給乙公司使用，確認為投資性房地產，采用成本模式進行后續(xù)計量，假設這棟辦公樓的成本為72000000元，按照年限平均法計提折舊，使用壽命為20年，預計凈殘值為零。經(jīng)營租賃合同約定，乙公司每月等額支付甲公司租金400000元。要求：作出甲公司的會計處理。甲公司的賬務處理如下：（1）每月計提折舊每月計提的折舊＝（72000000÷20）÷12＝300000（元）借：其他業(yè)務成本——出租寫字樓折舊300000貸：投資性房地產累計折舊300000（2）每月確認租金收入借：銀行存款（或其他應收款）400000貸：其他業(yè)務收入——出租寫字樓租金收入400000二、采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產（一）采用公允價值模式的前提條件企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續(xù)計量。（二）采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理1．設置“投資性房地產”明細科目：“成本”、“公允價值變動”2.不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷3．資產負債表日，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。投資性房地產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產（公允價值變動）”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計分錄。4.投資性房地產取得的租金收入，確認為其他業(yè)務收入。注意：待處置該投資性房地產時，將其持有期間累計產生的“公允價值變動損益”轉入“其他業(yè)務成本”科目。

期末公允價值大于賬面價值時借：投資性房地產――公允價值變動貸：公允價值變動損益期末公允價值小于賬面價值時借：公允價值變動損益貸：投資性房地產――公允價值變動收取租金時借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入計算應交營業(yè)稅時借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費――應交營業(yè)稅另外，采用此模式形成的初始入賬成本應列入“投資性房地產――成本”。【例題】戊公司2006年7月1日與乙公司進行債務重組，重組當日的應收債權為3700萬元，雙方協(xié)議由乙公司以一幢樓房進行抵債，假定房產的公允價值也是3000萬元，債務解除手續(xù)于2006年10月1日辦妥，假定無其他稅費。戊公司將此樓房用于出租，于2006年10月1日與丁公司簽訂了租賃協(xié)議，租期為10年，年租金為120萬元，租金于每年年末結清。按照當?shù)氐姆康禺a交易市場的價格體系，該房產2006年末的公允價值為3200萬元，2007年末的公允價值為3120萬元。對此戊公司應作如下會計處理：（1）該投資性房地產的入賬成本＝3000（萬元）；（2）取得該樓房時：借：投資性房地產――成本3000營業(yè)外支出700貸：應收賬款3700（3）2006年末取得租金時：借：銀行存款30（120/12×3）貸：其他業(yè)務收入30（4）2006年末當房產的公允價值達到3200萬元時，此時的賬面價值為3000萬元，由此造成的增值200萬元應作為當年的投資收益，具體處理如下：借：投資性房地產――公允價值變動200貸：公允價值變動損益200（5）2007年末取得租金時：借：銀行存款120貸：其他業(yè)務收入120（6）2007年末當房產的公允價值達到3120萬元時，此時的賬面價值為3200萬元，由此造成的貶值80萬元應作為當年的投資損失，具體處理如下：借：公允價值變動損益80貸：投資性房地產――公允價值變動80【判斷題】（2008年試題）采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產，應根據(jù)其預計使用壽命計提折舊或進行攤銷。（）【答案】X【解析】采用公允價值模式計量的投資性房地產不計提折舊或進行攤銷。三、投資性房地產后續(xù)計量模式的變更1、要求規(guī)定：

（1）企業(yè)對投資性房地產的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（2）成本模式符合條件的情況下可以轉為公允價值模式，但公允價值模式不得轉為成本模式。

（3）企業(yè)對其所有投資性房地產后續(xù)計量模式的選擇要統(tǒng)一；同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

2.處理：成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，要進行追溯調整，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益（盈余公積、利潤分配——未分配利潤）。借：投資性房地產——成本（變更日的公允價值）投資性房地產累計折舊（攤銷）投資性房地產減值準備貸：投資性房地產（賬面余額）利潤分配——未分配利潤[（公允價值—賬面價值）×90%，或借記]盈余公積[（公允價值—賬面價值）×10%，或借記]【單選題】（2011年試題）投資性房地產的后續(xù)計量從成本模式轉為公允價值模式的，轉換日投資性房地產的公允價值高于其賬面價值的差額會對下列財務報表項目產生影響的是（）。

A.資本公積B.營業(yè)外收入

C.未分配利潤D.投資收益【答案】C

【單選題】關于投資性房地產后續(xù)計量模式的轉換，下列說法中正確的是（）。A．成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計估計變更B．已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式C．已采用成本模式計量的投資性房地產，不得從成本模式轉為公允價值模式D．企業(yè)對投資性房地產的計量模式可以隨意變更【答案】B【解析】企業(yè)對投資性房地產的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，按照《企業(yè)會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理。已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。第四節(jié)投資性房地產的轉換和處置一、房地產的轉換（一）房地產轉換形式及轉換日

1．轉換形式“非投資性房地產”與“投資性房地產”的轉換。

2．轉換日“非投資性房地產”轉換為“投資性房地產”——租賃期開始日或用于資本增值的日期。“投資性房地產”轉換為“非投資性房地產”——房地產達到自用狀態(tài)日期或用于對外銷售的日期。（二）房地產轉換的會計處理【多選題】關于投資性房地產轉換日的確定，下列說法中正確的有（）。

A．作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為租賃期開始日

B．投資性房地產轉為自用房地產，其轉換日為房地產達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產用于生產商品、提供勞務或者經(jīng)營管理的日期C．自用土地使用權停止自用，改用于資本增值，其轉換日為自用土地使用權停止自用后確定用于資本增值的日期D．作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為承租人支付的第一筆租金的日期【答案】ABC【解析】作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，其轉換日為租賃期開始日，而不是承租人支付的第一筆租金的日期或合同簽訂日。1.成本模式下的轉換要點：對應結轉，不確認損益；涉及存貨的，不確認減值準備。對應結轉：指無論是投資性房地產轉換為非投資性房地產，還是非投資性房地產轉換為投資性房地產，應將相應的科目對應結轉。

（1）投資性房地產轉換為非投資性房地產：

（2）非投資性房地產轉換為投資性房地產：【例題】大信公司2010年7月末將出租在外的廠房收回，8月1日開始用于本企業(yè)的商品生產，該廠房相應由投資性房地產轉換為自用房地產。該項房地產在轉換前采用成本模式計量，截至2010年7月31日，賬面價值為37650000元，其中，原價50000000元，累計已計提折舊12350000元。要求：作出大信公司的會計處理。

【答案】大信公司2010年8月1日的賬務處理如下：借：固定資產50000000投資性房地產累計折舊12350000貸：投資性房地產——××廠房50000000累計折舊12350000【單選題】某企業(yè)的投資性房地產采用成本計量模式。2010年1月1日，該企業(yè)將一項投資性房地產轉換為固定資產。該投資性房地產的賬面余額為100萬元，已提折舊20萬元，已經(jīng)計提的減值準備為10萬元。該投資性房地產的公允價值為75萬元。轉換日固定資產的賬面價值為（）萬元。A.100

B.80

C.70

D.75

【答案】C【解析】在成本模式下，將投資性房地產轉為自用房地產，計入“固定資產”科目的金額為100萬元，但固定資產的賬面價值為70萬元。2．公允價值模式

（1）投資性房地產→非投資性房地產（投資性房地產轉換為自用房地產、存貨）

無論公允價值高或低，公允價值與原賬面價值的差額都計入“公允價值變動損益”科目。

轉換日會計處理：

借：固定資產/無形資產等（投資性房地產的公允價值）

貸：投資性房地產——成本

——公允價值變動（或借記）

公允價值變動損益（或借記，金額倒擠）

【例題】2010年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，準備作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。2010年12月1日，該寫字樓正式開始自用，相應由投資性房地產轉換為自用房地產，當日的公允價值為4800萬元。該項房地產在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為4750萬元，其中，成本為4500萬元，公允價值變動為增值250萬元。要求：作出甲公司的會計處理。【答案】甲企業(yè)的賬務處理如下：借：固定資產4800

貸：投資性房地產——寫字樓——成本4500

——寫字樓——公允價值變動250

公允價值變動損益50（2）非投資性房地產→投資性房地產（自用土地使用權、固定資產、存貨轉換為投資性房地產）◆轉換日的公允價值大于賬面價值的，差額貸記“資本公積――其他資本公積”科目；◆轉換日的公允價值小于賬面價值的，差額借記“公允價值變動損益”科目。轉換日會計處理：

借：投資性房地產——成本（轉換日的公允價值）累計折舊（或累計攤銷）固定資產減值準備（或無形資產減值準備）公允價值變動損益（或貸記資本公積——其他資

本公積）（差額，倒擠）

貸：固定資產（或無形資產）【例題】2010年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準備將其出租，以賺取租金收入。2010年10月，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。2010年12月，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2011年1月1日，租賃期限為3年。由于該辦公樓處于商業(yè)區(qū)，房地產交易活躍，該企業(yè)能夠從市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，假設甲企業(yè)對出租的辦公樓采用公允價值模式計量。假設2011年1月1日，該辦公樓的公允價值為350000000元，其原價為500000000元，已提折舊142500000元。要求：作出甲公司的會計處理。甲企業(yè)2011年1月1日的賬務處理如下：當日的賬面價值＝500000000—142500000＝357500000（元），公允價值為350000000元，公允價值小于賬面價值的差額7500000元計入公允價值變動損益。借：投資性房地產——××辦公樓（成本）350000000公允價值變動損益7500000累計折舊142500000貸：固定資產500000000【例題】承上例，假設轉換日辦公樓的公允價值為360000000元。甲企業(yè)2011年1月1日的賬務處理如下：借：投資性房地產——××辦公樓——成本360000000

累計折舊142500000

貸：固定資產

500000000

資本公積——其他資本公積

2500000【單選題】（2010年考題）自用房地產轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，轉換日該房地產公允價值大于賬面價值的差額，正確的會計處理是（）。A.計入資本公積B.計入期初留存收益C.計入營業(yè)外收入D.計入公允價值變動損益【答案】A【解析】自用房地產轉換為公允價值模式計量的投資性房地產時，轉換日公允價值大于賬面價值的差額計入“資本公積——其他資本公積”科目?！締芜x題】A房地產開發(fā)商于2012年1月，將作為存貨的商品房轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，轉換日的商品房賬面余額為1000萬元，已計提跌價準備200萬元，該項房產在轉換日的公允價值1500萬元，則轉換日記入“投資性房地產”科目的金額是（）萬元。A．1500B．800C．700D．1700【答案】A【解析】應按轉換日的公允價值計量。二、投資性房地產的處置當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發(fā)生投資性房地產毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益（將實際收到的處置收入計入其他業(yè)務收入，所處置投資性房地產的賬面價值計入其他業(yè)務成本）。（一）采用成本模式計量處置投資性房地產時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。按該項投資性房地產的累計折舊或累計攤銷，借記“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目，按該項投資性房地產的賬面余額，貸記“投資性房地產”科目，按其差額，借記“其他業(yè)務成本”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。（二）采用公允價值模式計量處置投資性房地產時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務收入”科目。按該項投資性房地產的賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”科目，貸記“投資性房地產（成本）”科目、貸記或借記“投資性房地產（公允價值變動）”科目；同時，按該項投資性房地產的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“其他業(yè)務成本”科目。按該項投資性房地產在轉換日記入資本公積的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記“其他業(yè)務成本”科目?！居嬎惴治鲱}】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認為投資性房地產。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價款為200000000元，乙公司已用銀行存款付清。假設這棟寫字樓原采用成本模式計量。出售時，該棟寫字樓的成本為180000000元，已計提折舊20000000元，不考慮相關稅費。要求：作出甲公司的會計處理。

【答案】借：銀行存款200000000貸：其他業(yè)務收入200000000

借：其他業(yè)務成本160000000投資性房地產累計折舊20000000貸：投資性房地產——寫字樓180000000【例題】甲企業(yè)是從事房地產開發(fā)業(yè)務的企業(yè)，2009年3月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2009年4月15日。2009年4月15日，該寫字樓的賬面價值為45000元，未計提存貨跌價準備，轉換后采用公允價值模式計量。2009年4月15日該寫字樓的