第七章投投資性房房地產學習目標：：掌握投資性性房地產的的概念、特特點、范圍圍及確認條條件；掌握投資性性房地產的的成本模式式；掌握投資性性房地產的的公允價值值模式。第一節投投資性房房地產概述述一、投資性性房地產的的概念及特特點（一）概念念投資性房地地產，是指指為賺取租租金或資本本增值，或或兩者兼有有而持有的的房地產。從性性質上來說說，是企業業的一項投投資。（二）特點點投資性房地地產具有以以下特點：：（1）目的是為為賺取租金金或資本增增值，或兩兩者兼有；；（2）應當能夠夠單獨計量量和出售。。二、投資性性房地產的的確認＊首先應當符符合投資性性房地產的的概念＊其次要同時時滿足投資資性房地產產的兩個確確認條件：：（1）與該投資資性房地產產有關的經經濟利益很很可能流入入企業；（2）該投資性性房地產的的成本能夠夠可靠地計計量。三、投資性性房地產的的范圍1、屬于投資資性房地產產的項目（1）已出租的的土地使用用權；（2）持有并準準備增值后后轉讓的土土地使用權權；（3）已出租的的建筑物。。2、不屬于投投資性房地地產的項目目（1）自用房地地產，即為為生產商品品、提供勞勞務或者經經營管理而而持有的房房地產產包括自用用建筑物（（固定資產產）和自用用土地使用用權（無形形資產）（2）作為存貨貨的房地產產。3、需要根據據具體情況況判斷的項項目（1）某項房地地產，部分分用于賺取取租金或資資本增值、、部分用于于生產商品品、提供勞勞務或經營營管理，能能夠單獨計計量和出售售的、用于于賺取租金金或資本增增值的部分分，應當確確認為投資資性房地產產；不能夠夠單獨計量量和出售的的、用于賺賺取租金或或資本增值值的部分，，不確認為為投資性房房地產。（2）企業將建建筑物出租租，按租賃賃協議向承承租人提供供的相關輔輔助服務在在整個協議議中不重大大的，如企企業將辦公公樓出租并并向承租人人提供保安安、維修等等輔助服務務，應當將將該建筑物物確認為投投資性房地地產。（3）企業擁有有并自行經經營的旅館館飯店，其其經營目的的主要是通通過提供客客房服務賺賺取服務收收入，該旅旅館飯店不不確認為投投資性房地地產。但如如果將其擁擁有的旅館館飯店部分分或全部出出租，且出出租的部分分能夠單獨獨計量和出出售的，出出租的部分分可確認為為投資性房房地產。＊企業代建的的房地產，，適用《企業會計準準則第15號——建造合同》；投資性房房地產的租租金收入和和售后租回回，適用《企業會計準準則第21號——租賃》，因此這兩兩個項目不不適用于《投資性房地地產準則》。四、投資性性房地產的的計量模式式1．成本模式式在成本模式式下，企業業應當按照照《企業會計準準則第4號——固定資產》和《企業會計準準則第6號——無形資產》的規定，對對投資性房房地產進行行后續計量量，計提折折舊或攤銷銷。采用成本模模式計量的的投資性房房地產存在在減值跡象象的，應當當按照《企業會計準準則第8號——資產減值》的規定進行行處理。2．公允價值值模式企業只有存存在確鑿證證據表明投投資性房地地產的公允允價值能夠夠持續可靠靠取得的，，才可以采采用公允價價值模式計計量。采用公允價價值模式計計量的投資資性房地產產，應當同同時滿足下下列條件：：（1）投資性房房地產所在在地有活躍躍的房地產產交易市場場。（2）企業能夠夠從活躍的的房地產交交易市場上上取得同類類或類似房房地產的市市場價格及及其他相關關信息，從從而對投資資性房地產產的公允價價值作出合合理的估計計。注意：＊在公允價值值模式下，，企業平時時不對投資資性房地產產計提折舊舊，也不進進行攤銷。。＊在公允價值值模式下投投資性房地地產不存在在減值的問問題。＊同一企業只只能采用一一種模式對對所有投資資性房地產產進行后續續計量，不不得同時采采用兩種計計量模式。。企業對投投資性房地地產的計量量模式一經經確定，不不得隨意變變更。成本本模式轉為為公允價值值模式的，，應當作為為會計政策策變更，按按照《企業會計準準則第28號——會計政策、、會計估計計變更和差差錯更正》處理。已采采用公允價價值模式計計量的投資資性房地產產，不得從從公允價值值模式轉為為成本模式式。五、投資性性房地產的的后續支出出投資性房地地產發生有有關的后續續支出時，，如果該支支出將引起起的相關經經濟利益很很可能流入入企業而且且該支出的的成本能夠夠可靠計量量，則應該該將其資本本化，計入入投資性房房地產成本本；如果不不滿足上述述確認條件件的，應當當在發生時時直接計入入當期損益益。六、投資性性房地產的的披露企業應當在在附注中披披露與投資資性房地產產有關的下下列信息：：（1）投資性房房地產的種種類、金額額和計量模模式；（2）采用成本本模式的，，投資性房房地產的折折舊或攤銷銷，以及減減值準備的的計提情況況；（3）采用公允允價值模式式的，公允允價值的確確定依據和和方法，以以及公允價價值變動對對損益的影影響；（4）房地產轉轉換情況、、理由，以以及對損益益或所有者者權益的影影響；（5）當期處置置的投資性性房地產及及其對損益益的影響。。第二節投投資性房房地產的成成本模式一、成本模模式下投資資性房地產產的初始計計量投資性房地地產應當按按照成本進進行初始計計量，其成成本應通過過“投資性房房地產”科目進行核核算。（一）外購購的投資性性房地產1、確認時間間：自租賃開始始日或用于于資本增值值之日起企業外購的的房地產，，只有購入入房地產的的同時開始始對外出租租（自租賃賃開始日起起，下同））或用于資資本增值，，才能稱之之為外購的的投資性房房地產。企業購入房房地產，自自用一段時時間之后再再改為出租租或用于資資本增值的的，應當先先將外購的的房地產確確認為固定定資產或無無形資產，，自租賃開開始日或用用于資本增增值之日起起，再從固固定資產或或無形資產產轉換為投投資性房地地產。2、確認成本本：購買價款、、相關稅費費和可直接接歸屬于該該資產的其其他支出[例7.1]東升公司于于2007年3月10日以銀行存存款300萬元購入一一間商鋪并并于當日對對外出租，，同時支付付相關費用用5000元。要求：作出出東升公司司2007年3月10日的相關會會計分錄。。[例題解答]：借：投資性性房地產3005000貸：銀行存存款3005000（二）自行行建造的投投資性房地地產1、確認時間間：從自行建造造或開發活活動完成（（即達到預預定可使用用狀態）的的同時開始始對外出租租或用于資資本增值之之日起2、確認成本本：由建造該項項資產達到到預定可使使用狀態前前所發生的的必要支出出構成[例7.2]東升公司于于2007年1月1日開始興建建一幢寫字字樓，共耗耗用工程物物資600萬元，應付付人工費用用150萬元。該寫寫字樓于同同年10月1日完工并交交付使用，，公司于當當日將該寫寫字樓出租租給迅達公公司使用。。要求：作出出東升公司司的相關會會計分錄。。[例題解答]：（1）2007年1月1日借：在建工工程7500000貸：工程物物資6000000應付職工薪薪酬1500000（2）2007年10月1日借：投資性性房地產7500000貸：在建工工程7500000二、成本模模式下投資資性房地產產的后續計計量（一）成本本模式下投投資性房地地產的折舊舊或攤銷1、賬戶設置置：“投資資性房地產產累計折舊舊（攤銷））”2、賬務處理理：借：其他業業務成本貸：投資性性房地產累累計折舊（（攤銷）（二）成本本模式下投投資性房地地產的減值值1、賬戶設置置：投資性性房地產減減值準備2、賬務處理理：比照““固定資產產減值準備備”等科目目進行處理理（三）成本本模式下投投資性房地地產取得的的租金收入入記入“其他他業務收入入”科目或或“主營業業務收入””科目（投投資性房地地產作為企業主主營業務的的）[例7.3]東升公司于于2007年1月1日以銀行存存款2000萬元取得一一項土地使使用權并于于當日將其其對外出租租，每年獲獲得租金400萬元。東升升公司對該該投資性房房地產采用用成本模式式進行計量量，該土地地使用權價價值按20年分攤。2011年12月31日，該土地地使用權的的賬面余額額為1500萬元，計提提減值準備備為160萬元。要求：作出出東升公司司于2007年1月1日至2011年12月31日的相關會會計分錄。。[例題解答]：（1）2007年1月1日借：投資性性房地產——土地使用權權20000000貸：銀行存存款20000000（2）2007年至2011年每年確認認租賃收入入借：銀行存存款（應收收賬款）4000000貸：其他業業務收入4000000（3）2007年至2011年每年攤銷銷投資性房房地產賬面面價值借：其他業業務成本1000000貸：投資性性房地產累累計攤銷1000000（4）2011年12月31日提取減值值準備借：資產減減值損失1600000貸：投資性性房地產減減值準備1600000三．成本模模式下投資資性房地產產的處置＊在成本模式式下，企業業處置投資資性房地產產時，應按按實際收到到的金額，，借記“銀銀行存款””等科目，，貸記“其其他業務收收入”科目目。按該項項投資性房房地產的累累計折舊或或累計攤銷銷，借記““投資性房房地產累計計折舊（攤攤銷）”科科目，按該該項投資性性房地產的的賬面余額額，貸記““投資性房房地產”科科目，按其其差額，借借記“其他他業務成本本”科目。。已計提減減值準備的的，還應同同時結轉減減值準備。。＊投資性房地地產作為企企業主營業業務的，應應通過“主主營業務收收入”和““主營業務務成本”科科目核算相相關的損益益。[例7.4]沿用[例7.3]，若2012年1月1日東升公司司將該土地地使用權出出售，取得得收入1500萬元，款項項已存入銀銀行。在出出售過程中中以現金支支付清理費費8000元，同時按按售價的5%計算應繳納納的營業稅稅。要求：作出出相關會計計分錄。[例題解答]：（1）取得出售售收入借：銀行存存款15000000貸：其他業業務收入15000000（2）結轉賬面面價值借：投資性性房地產累累計攤銷5000000投資性房地地產減值準準備1600000其他業務成成本13400000貸：投資性性房地產——土地使用權權20000000（3）以現金支支付清理費費借：其他業業務成本8000貸：庫存現現金8000（4）計算應繳繳納的營業業稅借：其他業業務成本750000貸：應交稅稅費——應交營業稅稅750000第三節投投資性房房地產的公公允價值模模式一、公允價價值模式下下投資性房房地產的初初始計量采用公允價價值進行后后續計量的的投資性房房地產也應應當按照成成本進行初初始計量，，其成本應應通過“投投資性房地地產”科目目進行核算算。具體核核算方法同同成本模式式下的初始始計量。二、公允價價值模式下下投資性房房地產的后后續計量1、科目設置置：“投資性房房地產——成本”“投資性房房地產——公允價值變變動”2、會計處理理原則：企業應當以以資產負債債表日投資資性房地產產的公允價價值為基礎礎調整其賬賬面價值，，公允價值值與原賬面面價值之間間的差額計計入當期損損益。3、會計處理理方法：（1）投資性房房地產的公公允價值高高于其賬面面余額時：：借：投資性性房地產——公允價值變變動貸：公允價價值變動損損益（2）投資性房房地產的公公允價值低低于其賬面面余額時做相反的會會計分錄。。（3）取得的租租金收入時時借：銀行存存款貸：其他業業務收入（（或主營業業務收入））[例7.5]東升公司于于2007年1月1日以銀行存存款2000萬元取得一一項土地使使用權并于于當日將其其對外出租租，每年獲獲得租金400萬元。東升升公司對該該投資性房房地產采用用公允價值值計量模式式。2007年12月31日，經測算算，該土地地使用權的的公允價值值為2200萬元。2008年12月31日該土地使使用權的公公允價值為為2100萬元。要求：作出出相關會計計分錄。[例題解答]：（1）2007年1月1日借：投資性性房地產——成本20000000貸：銀行存存款20000000（2）每年確認認租賃收入入借：銀行存存款（應收收賬款）4000000貸：其他業業務收入4000000（3）2007年12月31日借：投資性性房地產——公允價值變變動2000000貸：公允價價值變動損損益2000000（4）2008年12月31日借：公允價價值變動損損益1000000貸：投資性性房地產——公允價值變變動1000000三、公允價價值模式下下投資性房房地產的處處置1、實際收到到處置收入入時：借：銀行存存款貸：其他業業務收入2、結轉處置置投資性房房地產的賬賬面余額借：其他業業務成本貸：投資性性房地產——成本貸或借：投投資性房地地產——公允價值變變動3、同時將該該項投資性性房地產的的公允價值值變動轉入入當期損益益借或貸：公公允價值變變動損益貸或借：其其他業務收收入＊投資性房地地產作為企企業主營業業務的，應應通過“主主營業務收收入”和““主營業務務成本”科科目核算相相關的損益益。[例7.6]沿用例7.5，若東升公公司2009年1月1日將該土地地使用權出出售，取得得收入1500萬元，款項項已存入銀銀行。在出出售過程中中以現金支支付清理費費8000元，同時按按售價的5%計算應繳納納的營業稅稅。要求：作出出相關會計計分錄。[例題解答]：（1）取得出售售收入借：銀行存存款15000000貸：其他業業務收入15000000（2）結轉賬面面價值及損損益借：其他業業務成本21000000貸：投資性性房地產——成本20000000投資性房地地產——公允價值變變動1000000借：公允價價值變動損損益1000000貸：其他業業務收入1000000（3）以現金支支付清理費費借：其他業業務成本8000貸：庫存現現金8000（4）計算應繳繳納的營業業稅借：其他業業務成本750000貸：應交稅稅費——應交營業稅稅750000第四節投投資性房房地產的轉轉換一、投資性性房地產轉轉換的條件件投資性房地地產的轉換換，實質上上是因房地地產的用途途發生改變變而對房地地產進行的的重新分類類。企業有確鑿鑿證據表明明房地產用用途發生改改變，滿足足下列條件件之一的，，應當將投投資性房地地產轉換為為其他資產或或者將其他他資產轉換換為投資性性房地產：：（1）投資性房房地產開始始自用；（2）作為存貨貨的房地產產，改為出出租；（3）自用土地地使用權停停止自用，，用于賺取取租金或資資本增值；；（4）自用建筑筑物停止自自用，改為為出租。二、投資性性房地產轉轉換日的確確定1、投資性房房地產開始始自用，是是指投資性性房地產轉轉為自用房房地產。其其轉換日為為房地產達達到自用狀狀態，企業業開始將房房地產用于于生產商品品、提供勞勞務或者經經營管理的的日期。2、作為為存貨貨的房房地產產改為為出租租，或或者自自用建建筑物物、自自用土土地使使用權權停止止自用用改為為出租租，其其轉換換日為為租賃賃期開開始日日。3、自用用土地地使用用權停停止自自用，，改為為用于于資本本增值值。轉轉換日日是指指已停停止將將該項項土地地使用用權用用于生生產商商品、、提供供服務務或經經營管管理，，且該該土地地使用用權能能夠單單獨計計量和和轉讓讓的日日期。。三、投投資性性房地地產轉轉換的的計量量（一））投資資性房房地產產轉換換為自自用房房地產產＊在將投投資性性房地地產轉轉換為為自用用房地地產時時，其其轉換換后資資產的的計量量應根根據其其轉換前前采用的的計量量模式式分別別加以以處理理。1、轉換換前采采用成成本模模式計計量的的（1）會計計處理理原則則：將轉換換前投投資性性房地地產的的賬面面價值值作為為轉換換后資資產的的入賬賬價值值（2）會計計處理理方法法：借：固固定資資產投資性性房地地產累累計折折舊投資性性房地地產減減值準準備貸：投投資性性房地地產累計折折舊固定資資產減減值準準備[例7.7]東升公公司于于2007年1月1日將原原采用用成本本計量量模式式計價價的一一幢出出租廠廠房收收回并并作為為公司司的一一般性性固定定資產產處理理。在在出租租收回回前，，該廠廠房賬賬面原原值為為900萬元，，已提提折舊舊400萬元，，提取取的減減值準準備為為80萬元。。要求：：作出出相關關會計計分錄錄。[例題解解答]：借：固固定資資產9000000投資性性房地地產累累計折折舊4000000投資性性房地地產減減值準準備800000貸：投投資性性房地地產——廠房9000000累計折折舊4000000固定資資產減減值準準備8000002、轉換換前采采用公公允價價值模模式計計量（1）會計計處理理原則則：以轉換換當日日的公公允價價值作作為自自用房房地產產的賬賬面價價值，，公允允價值值與原原賬面面價值值的差差額計計入當當期損損益。。（2）會計計處理理方法法：借：固固定資資產貸：投投資性性房地地產——成本投資性性房地地產——公允價價值變變動借或貸貸：公公允允價值值變動動損益益[例7.8]東升公公司于于2007年1月1日將原原采用用公允允價值值計量量模式式計價價的一一幢出出租廠廠房收收回并并作為為公司司的一一般性性固定定資產產處理理。在在出租租收回回前，，該廠廠房賬賬面原原值為為900萬元，，其中中成本本為800萬元，，公允允價值值變動動為100萬元。。轉換換當日日該廠廠房的的公允允價值值為950萬元。。要求：：作出出相關關會計計分錄錄。[例題解解答]：借：固固定資資產9500000貸：投投資性性房地地產——成本8000000投資性性房地地產——公允價價值變變動1000000公允價價值變變動損損益500000[例題解解答]：（續））若轉換換當日日該廠廠房的的公允允價值值為850萬元，，則借：固固定資資產8500000公允價價值變變動損損益500000貸：投投資性性房地地產——成本8000000投資性性房地地產——公允價價值變變動1000000（二））自用用房地地產或或存貨貨等轉轉換為為投資資性房房地產產＊在將自自用房房地產產或存存貨等等轉換換為投投資性性房地地產時時，應應根據據轉換后后的投資資性房房地產產所采采用的的計量量模式式分別別加以以處理理。1、轉換換后采采用成成本模模式計計量的的（1）會計計處理理原則則：將轉換換前的的資產產的賬賬面價價值直直接作作為轉轉換后后的投投資性性房地地產的的入賬賬價值值（2）會計計處理理方法法：①將作為為存貨貨的房房地產產轉換換為投投資性性房地地產的的借：投投資性性房地地產貸：開開發產產品[例7.9]假設東東升公公司是是從事事房地地產開開發業業務的的企業業，2007年3月1日，東東升公公司與與迅達達公司司簽訂訂了租租賃協協議，，將其其開發發的一一棟寫寫字樓樓整體體出租租給迅迅達公公司使使用，，租賃賃期開開始日日為2007年3月15日，出出租后后采用用成本本模式式計量量。2007年3月15日該寫寫字樓樓的賬賬面余余額為為6500萬元，，未計計提存存貨跌跌價準準備。。要求：：作出出東升升公司司2007年3月15日出租租的相相關會會計分分錄。。[例題解解答]：借：投投資性性房地地產——XX寫字樓樓65000000貸：開開發產產品65000000②將自用用的土土地使使用權權或建建筑物物等轉轉換為為投資資性房房地產產的借：投投資性性房地地產——廠房累計折折舊固定資資產減減值準準備貸：固固定資資產投資性性房地地產累累計折折舊投資性性房地地產減減值準準備[例7.10]東升公公司于于2007年4月10日將自自用的的一幢幢廠房房作為為投資資性房房地產產對外外出租租，出出租后后采用用成本本模式式計量量。在在出租租前該該廠房房賬面面原值值為900萬元，，已提提折舊舊400萬元，，提取取的減減值準準備為為80萬元。。要求：：作出出相關關會計計分錄錄。[例題解解答]：借：投投資性性房地地產——廠房9000000累計折折舊4000000固定資資產減減值準準備800000貸：固固定資資產9000000投資性性房地地產累累計折折舊4000000投資性性房地地產減減值準準備8000002、轉換換后采采用公公允價價值模模式計計量的的（1）會計計處理理原則則：按照轉轉換當當日的的公允允價值值計價價，轉轉換當當日的的公允允價值值小于于原賬賬面價價值的，其其差額額計入入當期期損益益；轉轉換當當日的的公允允價值值大于于原賬賬面價價值的的，其其差額作為為資本本公積積（其其他資資本公公積）），計計入所所有者者權益益。（2）會計計處理理方法法：①將作為為存貨貨的房房地產產轉換換為投投資性性房地地產的的當轉換換當日日的公公允價價值小小于原原賬面面價值值時：：借：投投資性性房地地產——XX寫字樓樓公允價價值變變動損損益貸：開開發產產品當轉換換當日日的公公允價價值大大于原原賬面面價值值時：：借：投投資性性房地地產——XX寫字樓樓貸：開開發產產品資本公公積——其他資資本公公積[例7.11]沿用例例7.9，假設設出租租后采采用公公允價價值模模式計計量，，3月15日該寫寫字樓樓的公公允價價值為為6100萬元元。。要求求：：作作出出東東升升公公司司2007年3月15日出出租租的的相相關關會會計計分分錄錄。。[例題題解解答答]：借：：投投資資性性房房地地產產———XX寫字字樓樓61000000公允允價價值值變變動動損損益益4000000貸：：開開發發產產品品65000000若3月15日該該寫寫字字樓樓的的公公允允價價值值為為70000000元，，則則借：：投投資資性性房房地地產產———XX寫字字樓樓70000000貸：：開開發發產產品品65000000資本本公公積積———其他他資資本本公公積積5000000②將自自用用的的建建筑筑物物等等轉轉換換為為投投資資性性房房地地產產的的當轉轉換換當當日日的的公公允允價價值值小小于于原原賬賬面面價價值值時時：：借：：投投資資性性房房地地產產———成本本累計計折折舊舊固定定資資產產減減值值準準備備公允允價價值值變變動動損損益益貸：：固固定定資資產產當轉轉換換當當日日的的公公允允價價值值大大于于原原賬賬面面價價值值時時：：借：：投投資資性性房房地地產產———XX寫字字樓樓貸：：開開發發產產品品資本本公公積積———其他他資資本本公公積積[例7.12]沿用用例例7.10，假假設設出出租租后后采采用用公公允允價價值值模模式式計計量量。。4月10日該該廠廠房房的的公公允允價價值值為為520萬元元。。要求求：：作作出出相相關關會會計計分分錄錄。。[例題題解解答答]：借：：投投資資性性房房地地產產———成本本5200000累計計折折舊舊4000000固定定資資產產減減值值準準備備800000貸：：固固定定資資產產9000000資本本公公積積———其他他資資本本公公積積1000000若出出租租當當日日該該廠廠房房的的公公允允價價值值為為400萬元元，，則則借：：投投資資