PAGEPAGE7眾所周知，信息披露的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整是股票市場規(guī)范運(yùn)作的前提。隨著2002年上市公司年報(bào)披露的開始，如何在2002年的年報(bào)中體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整成為市場各方人士關(guān)注的焦點(diǎn)。而此前，中國證監(jiān)會(huì)發(fā)布了新修訂的《年報(bào)準(zhǔn)則》，對上市公司的年報(bào)披露工作又進(jìn)行了更加詳細(xì)的規(guī)范。這也說明，我們的信息披露制度在逐步走向成熟。但是，與海外成熟證券市場比較，我國上市公司信息披露制度體系仍存在不可忽視的問題。本文作者從中外信息披露制度及實(shí)際效果比較會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面入手，比較全面的分析了我國會(huì)計(jì)信息披露中主要存在十方面的問題，具體而全面。從本文中，我們可以深刻的了解我國目前在信息披露制度方面存在的缺陷和解決之道，這對于信息披露制度的完善無疑是具有借鑒意義的。虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是經(jīng)營者夸大業(yè)績、討好投資者動(dòng)機(jī)使然，雖然有些上市公司在個(gè)別年度夸大虧損，但最終目標(biāo)仍然是投資者的"錢袋"；會(huì)計(jì)的技術(shù)處理為虛假財(cái)務(wù)報(bào)告面世提供了必不可少的支持。因此，會(huì)計(jì)應(yīng)"誠信為本、操守為重、堅(jiān)持準(zhǔn)則、不作假帳"。本文建議:我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)不斷完善、充實(shí)，使會(huì)計(jì)信息沿著準(zhǔn)則的規(guī)范更加真實(shí)、可靠；我國的上市公司應(yīng)強(qiáng)化治理結(jié)構(gòu)，約束經(jīng)營者的自利行為，監(jiān)督經(jīng)營者為全體股東利益最大化勤勉盡職。目前，我國會(huì)計(jì)信息披露中主要存在十方面的問題非貨幣性交易1999年6月公布的準(zhǔn)則與國際慣例基本一致，但在執(zhí)行過程中被一些上市公司利用公允價(jià)值虛增資產(chǎn)、夸大收益，給市場造出許多泡沫。2001年修改的準(zhǔn)則與國際慣例不一致，重要標(biāo)志為，不再劃分兩類不同性質(zhì)交易，一律視為交易過程沒有完成，不再以公允值作為入賬基礎(chǔ)，不再確認(rèn)交換收益(只確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益)。(1)換入應(yīng)收款的計(jì)價(jià)問題。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第八章"非貨幣性交易"第116條將交換中涉及應(yīng)收款項(xiàng)視同非貨幣性交易，116條第一段規(guī)定:當(dāng)換入應(yīng)收款原帳面值大于換出資產(chǎn)賬面值，按換入資產(chǎn)原帳面值作為換入應(yīng)收款入帳價(jià)值，與換出資產(chǎn)帳面值差額計(jì)入壞帳準(zhǔn)備。這將使企業(yè)通過資產(chǎn)互換加大"壞帳準(zhǔn)備"帳面余額，期末，利用沖減"壞帳準(zhǔn)備"，沖減本期"管理費(fèi)用"。(2)換出應(yīng)收款的計(jì)價(jià)問題。債務(wù)人可利用關(guān)聯(lián)方間的非貨幣性交易以巨額的不良債權(quán)換入實(shí)物資產(chǎn)，且按換出應(yīng)收款賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值。盡管制度已對高估非貨幣性資產(chǎn)設(shè)防，但畢竟"減值準(zhǔn)備"屬于會(huì)計(jì)估計(jì)行為，沒有硬性的控制標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)更有何為?建議(1)(針對問題1)對因換入應(yīng)收款所形成的"壞賬準(zhǔn)備"，不得在年末沖回，這可以糾正釋例2所產(chǎn)生的高估收益問題。(2)(針對問題2)對企業(yè)利用關(guān)聯(lián)方間的非貨幣性交易將巨額的不良債權(quán)換入實(shí)物資產(chǎn)，并按換出應(yīng)收款賬面價(jià)值作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值所帶來的問題，建議在換入非貨幣性資產(chǎn)原帳面價(jià)值小于換出應(yīng)收款賬面價(jià)值時(shí)，非貨幣性資產(chǎn)按原帳面價(jià)值入賬并立即確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。債務(wù)重組(1)1998年公布的準(zhǔn)則因公允價(jià)值產(chǎn)生的問題:利用債務(wù)重組掩蓋虧損。在《債務(wù)重組》舊準(zhǔn)則中，計(jì)量基礎(chǔ)為公允價(jià)值，債務(wù)重組收益計(jì)入利潤表。使ST公司實(shí)現(xiàn)摘帽、避免PT，連續(xù)虧損的企業(yè)可以通過一筆債務(wù)重組交易就實(shí)現(xiàn)扭虧為盈。債務(wù)重組收益屬于非經(jīng)常性損益，并非企業(yè)經(jīng)營所為，這種利潤不具可持續(xù)性，因此不能反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營獲利能力。投資者購買企業(yè)股票是購買企業(yè)的未來獲利能力，是通過企業(yè)的歷史與現(xiàn)實(shí)獲利情況推斷未來，當(dāng)投資者依據(jù)這種非經(jīng)常性收益推導(dǎo)企業(yè)的未來，錯(cuò)誤的決策將不可避免。(2)修訂后的新準(zhǔn)則作了若干成功的改進(jìn)首先，將計(jì)量基礎(chǔ)由"公允價(jià)值"修改為"帳面價(jià)值"，并且將債務(wù)人從債務(wù)重組中獲得的利益記入資產(chǎn)負(fù)債表(資本公積)，不影響當(dāng)期損益。其次，當(dāng)債務(wù)方以物抵債時(shí)要求債權(quán)人支付一定的補(bǔ)價(jià)，且大于公允值的25％，不能按貨幣性交易處理。理由:

1、該項(xiàng)交易根據(jù)非貨幣性交易準(zhǔn)則指南第(一)條"只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)"，就債權(quán)人而言涉及大量貨幣性資產(chǎn)應(yīng)收款；

2、即使在互換中將應(yīng)收款視同非貨幣性資產(chǎn)，但現(xiàn)金補(bǔ)價(jià)大于25％。按照修改前的舊準(zhǔn)則，債務(wù)人有理由將此作為正常銷售處理。這樣就不便于界定債務(wù)重組與銷售，可以回避債務(wù)重組，確認(rèn)銷售利潤。而新修訂的《債務(wù)重組》準(zhǔn)則未將債權(quán)人不作出讓步的以物抵債排除在"債務(wù)重組"之外，因此該項(xiàng)交易不能確認(rèn)收入，新債務(wù)重組準(zhǔn)則堵住了這一漏洞。(3)目前存在的問題。①抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)是以重整債權(quán)賬面值減可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅作為入帳價(jià)值，當(dāng)債權(quán)帳面價(jià)值減可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅后高于存貨的成本和市價(jià)時(shí)，會(huì)高估資產(chǎn)。而且現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度和客觀實(shí)際很難保證期末對此項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備。②在以物抵債中，當(dāng)用以抵償債務(wù)的資產(chǎn)的帳面價(jià)值高于債務(wù)本身的帳面價(jià)值，債務(wù)人要求債權(quán)人支付補(bǔ)價(jià)時(shí)，由于債務(wù)人已經(jīng)收到了一部分補(bǔ)價(jià)(現(xiàn)金)，因此在債務(wù)金額之外的那部分資產(chǎn)交易已經(jīng)完成，按照《非貨幣性交易》準(zhǔn)則，應(yīng)該確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益。但《債務(wù)重組》準(zhǔn)則中沒有規(guī)定，這就造成了準(zhǔn)則之間的不協(xié)調(diào)。建議(1)(針對問題1)建議對償債資產(chǎn)采用按重組債權(quán)原賬面值減可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅后的金額與抵債資產(chǎn)原賬面值孰低入賬，差額確認(rèn)"債務(wù)重組損失"。這樣一來就不會(huì)造成期末計(jì)提減值準(zhǔn)備的混亂，也避免了高估資產(chǎn)。(2)(針對問題2)在以物抵債中，當(dāng)?shù)謧Y產(chǎn)的帳面價(jià)值高于債務(wù)的帳面價(jià)值，且債務(wù)人要求債權(quán)人予以補(bǔ)價(jià)時(shí)，抵債額以內(nèi)部分，按抵債資產(chǎn)帳面值抵債；對抵債額以外部分，債權(quán)人向債務(wù)人支付一定補(bǔ)價(jià)(無論補(bǔ)價(jià)多少)，只要補(bǔ)價(jià)由現(xiàn)金支付，就應(yīng)按照《非貨幣性交易》準(zhǔn)則確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益。會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正(1)對同類交易允許采用不同的會(huì)計(jì)政策，并允許自發(fā)性的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更。這種作法的初衷是使上市公司具有靈活的理財(cái)自主權(quán)并提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更相關(guān)、更可靠的信息。但是，一些上市公司卻鉆自發(fā)性會(huì)計(jì)政策變更的空子，隨意變更會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)，為滿足不同目的之需將盈虧調(diào)前、調(diào)后。上市公司會(huì)計(jì)選擇和會(huì)計(jì)變更的彈性空間很大。(2)我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在允許自發(fā)性會(huì)計(jì)政策變更的同時(shí)，規(guī)定對其影響采用追溯調(diào)整法，并將累積影響數(shù)從最早期間的留存收益期初數(shù)中調(diào)整。這種作法為企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策選擇制造虛假收益，提供了逃逸通道(變更)。一方面企業(yè)以前年度連續(xù)盈利；另一方面以后年度的會(huì)計(jì)政策變更將虛計(jì)的利潤從股東權(quán)益中卸掉包袱。(3)我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對會(huì)計(jì)估計(jì)變更要求采用未來適用法，并要求在難以分清會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)變更時(shí)，應(yīng)按會(huì)計(jì)估計(jì)處理。這就給上市公司混淆會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的變更，以調(diào)節(jié)盈虧造成可乘之機(jī)。(4)利用會(huì)計(jì)差錯(cuò)的跨期更正，利用追溯調(diào)整對以前年度差錯(cuò)只調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表不調(diào)整損益表，不影響當(dāng)期損益，而前期損益表已完成其使命，后期資產(chǎn)負(fù)債表為開脫前期的差錯(cuò)提供了方便。變更折舊方法與折舊年限是上市公司粉飾經(jīng)營業(yè)績常用的手段之一。這主要是由于:

1、在上市公司主營業(yè)務(wù)成本和營業(yè)費(fèi)用中，折舊費(fèi)用一般都占有較大的比重，其變化對營業(yè)利潤有顯著的影響；而且，這種影響具有杠桿作用或放大效應(yīng)，折舊率較小的變化會(huì)引起折舊費(fèi)用較大的變化，這種杠桿作用在固定資產(chǎn)的比重高的上市公司表現(xiàn)得尤其突出。

2、固定資產(chǎn)折舊受技術(shù)進(jìn)步等諸多微妙因素的影響，上市公司很容易為自己找到變更折舊政策的理由。

3、變更折舊方法與折舊年限的操作方法簡單，不必像資產(chǎn)重組那樣要經(jīng)過煩瑣的手續(xù)。變更壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提方法或提取比例與變更存貨的計(jì)價(jià)方法也是上市公司粉飾經(jīng)營業(yè)績的重要手段。利用會(huì)計(jì)政策變更的追溯調(diào)整法，將減值損失調(diào)整到以前年度。建議(1)(針對問題2)嚴(yán)格限制追溯調(diào)整法，防止企業(yè)利用追溯調(diào)整卸掉以往年度虛計(jì)利潤的包袱。(2)(針對問題3)將追溯調(diào)整的累積影響數(shù)，計(jì)入變更當(dāng)期凈利潤。以便:①讓投資者在利潤表中直接看到變更會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響，以期對公司的股價(jià)作出靈活的而不是機(jī)械的判斷；②使前期制造虛假利潤者產(chǎn)生"遲早暴露"的后顧之憂；③約束隨意變更行為，不同會(huì)計(jì)政策對利潤的正反方向影響在利潤表中作清算式揭示；④不