1、一起集團重組“打包轉讓”稅務籌劃案例編者按：眾所周知，重組對于企業來說屬于重大的經營決策，在重組前除了要權衡橫向與縱向的利弊、產業鏈的影響外，尤其要對重組過程所涉及的稅負情況有清晰的認識。本文華稅律師將以近期代理的一起真實案例簡要介紹單獨轉讓與打包轉讓的稅負差別。一、案例背景A教育集團成立于1999年，注冊資本為58396萬元，重組前A集團與重組各方的組織結構圖如下：圖1 本次重組前各方結構圖2008年，A教育集團投資興建新校區并于2012年基本建成。2010年起A集團陸續做出決議進行重大重組，重組步驟如下：1、新校區與B學院老校區進行置換；2、將置換來的老校區的資產轉讓給工商學院和附屬中專；

2、3、將附屬中專注資給H文化公司；4、轉讓D教育公司給T女士。下圖為重組后的各方結構圖：圖2本次重組后各方結構圖二、籌劃中的稅法分析本例中新校區固定資產（房屋建筑物）合計約為52995萬元，轉移至工商學院的老校區資產凈值合計約為46189萬元，若為資產的單獨轉讓，僅從上述兩個數據來看，按照銷售貨物的增值稅稅率17%來估算，企業將會面臨極大的增值稅負擔。但在本例中涉及的資產置換并非資產的單獨轉讓，具體轉讓內容包括：第一，A集團將新校區移交至B學院，相關債權債務一并轉移，同時轉移的還有29名員工；第二，A集團將老校區部分資產、債權債務及相關人員（229人）一并作價3.9億，轉讓給工商學院。資產重組不

3、同于資產轉讓。首先，從交易的要素來看，二者的轉讓標的不同。資產轉讓的標的為資產，但資產重組的標的不僅包括資產，也包括與資產相關的權益（包括但不限于債權、債務及勞動力）；其次，從交易的實質來看，二者的交易目的不同。資產轉讓的目的僅為轉讓資產的所有權，但資產重組的目的不僅為讓渡資產的所有權，還包括轉讓與業務相關的其他權益，側重于業務經營的持續性。因此，綜合來看，可以將本次重組分成三個部分：資產重組、股權轉讓和增資入股。其中，資產重組部分又可以分為“A集團以新校區資產及相關權益置換B學院的老校區資產及相關權益”和“A集團將老校區部分資產及相關權益一并轉讓給工商學院”兩個部分。根據中華人民共和國增值稅

4、暫行條例第一條的規定，在中華人民共和國境內銷售貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅。根據中華人民共和國營業稅暫行條例第一條的規定，在中華人民共和國境內轉讓無形資產或者銷售不動產的單位，為營業稅的納稅人，應當繳納營業稅。但由于本次重組的標的為資產及與其相關的債權債務及勞動力等權益，并非單純的“轉讓無形資產或者銷售不動產”或“銷售貨物”行為，因此不適用這一規定。國家稅務總局關于納稅人資產重組有關營業稅問題的公告（國家稅務總局公告201151號）（以下簡稱“國家稅務總局公告201151號”）對這一問題作出了明確，“納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全

5、部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、債務和勞動力一并轉讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業稅征收范圍，其中涉及的不動產、土地使用權轉讓，不征收營業稅。”國家稅務總局關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告（國家稅務總局公告2011年第13號）（以下簡稱“國家稅務總局公告2011年第13號”）規定，“納稅人在資產重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉讓，不征收增值稅。”本次資產重組不同于一般意義上的轉讓無形資產、銷售不動產或者銷售貨物行為。新、老校區置換和A集團向工商學院轉讓部分老校區資產及相關權益分別為通過置換和出售方式，將全部和部分實物資產轉讓，且一并轉讓與資產相關聯的債權、債務和勞動力。符合國家稅務總局公告201151號文及國家稅務總局公告2011年第13號文的規定。對本次重組不征收營業稅及增值稅具有充分的法律依據。因此本例中的打包轉讓過程不征收營業稅及增值稅，企業稅負明顯降低。總結：本例中打包轉讓固然比單獨轉讓的稅負低很多，但是也不能絕對的認為打包轉讓就一定是企業最明智的選擇，企業也應根據自身實際情況