1、第十二章第十二章 終結審計與審計報告終結審計與審計報告第一節第一節 編制審計差異調整表和試算平衡表編制審計差異調整表和試算平衡表一、編制審計差異調整表一、編制審計差異調整表（一）審計差異的種類（一）審計差異的種類 1.1.核算差異核算差異 是因被審計單位對經濟業務進行了不恰當的會計處是因被審計單位對經濟業務進行了不恰當的會計處理而引起的差異，用審計重要性原則來衡量每一項核算理而引起的差異，用審計重要性原則來衡量每一項核算差異，又可分為建議調整的不符事項和不建議調整的不差異，又可分為建議調整的不符事項和不建議調整的不符事項；符事項； 2. 2.重分類差異重分類差異 是因被審計單位未按適用的會計準

2、則規定編制財務是因被審計單位未按適用的會計準則規定編制財務報表而引起的差異。報表而引起的差異。 為便于審計項目的各級負責人綜合判斷、分析和決為便于審計項目的各級負責人綜合判斷、分析和決定，也為了便于編制試算平衡表和被審計單位調整財務定，也為了便于編制試算平衡表和被審計單位調整財務報表，通常需要將這些事項匯總，編制審計報表，通常需要將這些事項匯總，編制審計調整分錄匯調整分錄匯總表總表、重分類分錄匯總表重分類分錄匯總表和和未調整不符事項匯總表未調整不符事項匯總表。（二）審計差異的評價與處理（二）審計差異的評價與處理 （1 1）匯總數超過重要性水平）匯總數超過重要性水平 提請被審計單位調整財務報表，

3、使調整后的匯總提請被審計單位調整財務報表，使調整后的匯總數低于重要性水平；如被審計單位同意采納，應獲取其數低于重要性水平；如被審計單位同意采納，應獲取其同意調整的書面確認函。同意調整的書面確認函。 如果被審計單位管理層不愿對已驗證的錯報或漏如果被審計單位管理層不愿對已驗證的錯報或漏報予以調整，或調整后的匯總數仍高于重要性水平，說報予以調整，或調整后的匯總數仍高于重要性水平，說明存在較大的審計風險，注冊會計師應當擴大實質性測明存在較大的審計風險，注冊會計師應當擴大實質性測試范圍，對錯報或漏報進行重新評估。如果重新評估后試范圍，對錯報或漏報進行重新評估。如果重新評估后的匯總數低于計劃重要性水平，那

4、么注冊會計師可以發的匯總數低于計劃重要性水平，那么注冊會計師可以發表無保留審計意見，否則注冊會計師應當發表保留或否表無保留審計意見，否則注冊會計師應當發表保留或否定的審計意見。定的審計意見。 （2 2）匯總數接近重要性水平）匯總數接近重要性水平 應當實施追加實質性程序或提請被審計單位調整，應當實施追加實質性程序或提請被審計單位調整，以降低審計風險并有助于形成恰當的審計意見。以降低審計風險并有助于形成恰當的審計意見。二、編制試算平衡表二、編制試算平衡表 試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未調試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未調整財務報表的基礎上，考慮調整分錄、重分類分錄等整財務報表的基

5、礎上，考慮調整分錄、重分類分錄等內容后所確定的已審計數和報表反映數的表式。在編內容后所確定的已審計數和報表反映數的表式。在編制完試算平衡表后，注冊會計師應注意核對相應的勾制完試算平衡表后，注冊會計師應注意核對相應的勾稽關系，并且以此作為同被審計單位最終簽署確認的稽關系，并且以此作為同被審計單位最終簽署確認的財務報表核對的依據。財務報表核對的依據。 利潤表試算平衡表利潤表試算平衡表項目項目 未審數未審數調整金額調整金額審定數審定數索引號索引號借方借方貸方貸方一一營業收入營業收入73,220,100.00471,000.0073,691,100.00H0181減：營業成本減：營業成本45,354,

6、170.0315,000.0045,369,170.03H016營業稅金及附加營業稅金及附加11,034,177.2011,034,177.20銷售費用銷售費用537,875.00537,875.00第二節第二節 與治理層和管理層的溝通與治理層和管理層的溝通一、與治理層的溝通一、與治理層的溝通（一）溝通事項（一）溝通事項 1 1審計工作中發現的問題審計工作中發現的問題（1 1）注冊會計師對被審計單位會計處理質量的看法）注冊會計師對被審計單位會計處理質量的看法（2 2）審計工作中遇到的重大困難）審計工作中遇到的重大困難（3 3）尚未更正的錯報，除非注冊會計師認為這些錯報明顯不）尚未更正的錯報，除

7、非注冊會計師認為這些錯報明顯不重要重要（4 4）審計中發現的、根據職業判斷認為重大且與治理層履行）審計中發現的、根據職業判斷認為重大且與治理層履行財務報告過程監督責任直接相關的其他事項財務報告過程監督責任直接相關的其他事項（5 5）根據職業判斷認為需要提請治理層注意的管理層書面聲）根據職業判斷認為需要提請治理層注意的管理層書面聲明明（6 6）已與管理層討論或書面溝通的、審計中發現的重大事項）已與管理層討論或書面溝通的、審計中發現的重大事項2 2注冊會計師的獨立性注冊會計師的獨立性 就審計項目組成員、會計師事務所其他相關人員保持就審計項目組成員、會計師事務所其他相關人員保持了獨立性作出聲明；了獨

8、立性作出聲明； 會計師事務所在財務報表涵蓋期間為被審計單位和受會計師事務所在財務報表涵蓋期間為被審計單位和受被審計單位控制的組成部分提供審計、非審計服務的收費總被審計單位控制的組成部分提供審計、非審計服務的收費總額；額； 為消除對獨立性的威脅或將其降至可接受的水平，已為消除對獨立性的威脅或將其降至可接受的水平，已經采取的相關防護措施。經采取的相關防護措施。3 3要求和商定溝通的其他事項要求和商定溝通的其他事項 法律法規和本準則以外的其他審計準則要求溝通的事法律法規和本準則以外的其他審計準則要求溝通的事項；項； 與治理層或管理層商定溝通的事項。與治理層或管理層商定溝通的事項。4 4補充事項補充事

9、項 已引起注冊會計師注意的事項；已引起注冊會計師注意的事項； 根據職業判斷認為與治理層的責任關系重大，并且管根據職業判斷認為與治理層的責任關系重大，并且管理層或其他人員尚未與治理層有效溝通的事項。理層或其他人員尚未與治理層有效溝通的事項。（二）（二）溝通的形式溝通的形式 溝通的形式涉及口頭或書面溝通、詳細或簡略溝通、正式溝通的形式涉及口頭或書面溝通、詳細或簡略溝通、正式或非正式溝通。或非正式溝通。 （三）溝通的時間（三）溝通的時間 注冊會計師應當及時與治理層溝通。注冊會計師應當及時與治理層溝通。 （四）溝通過程的充分性（四）溝通過程的充分性 注冊會計師應當評價其與治理層之間的雙向溝通是否足注冊

10、會計師應當評價其與治理層之間的雙向溝通是否足以實現審計目標。以實現審計目標。 （五）溝通的記錄（五）溝通的記錄 注冊會計師應當記錄與治理層溝通的重大事項。如果以注冊會計師應當記錄與治理層溝通的重大事項。如果以被審計單位編制的紀要作為溝通的記錄，注冊會計師應當確定被審計單位編制的紀要作為溝通的記錄，注冊會計師應當確定這些紀要恰當地記錄了溝通的內容，并將其副本形成審計工作這些紀要恰當地記錄了溝通的內容，并將其副本形成審計工作底稿。底稿。二、與管理層的溝通二、與管理層的溝通 CPACPA執業準則中并未規范，但在審計實務工作中，注冊會執業準則中并未規范，但在審計實務工作中，注冊會計師一般就財務報表審計

11、相關事項與管理層討論。計師一般就財務報表審計相關事項與管理層討論。第三節 復核審計工作一、復核已審計財務報表一、復核已審計財務報表 在審計結束時，應當由部門負責人和主任會計師復核經在審計結束時，應當由部門負責人和主任會計師復核經審計后的財務報表。復核人員應當運用分析程序對財務報表審計后的財務報表。復核人員應當運用分析程序對財務報表總體進行復核，同時分析所獲取的審計證據是否充分、適當。總體進行復核，同時分析所獲取的審計證據是否充分、適當。二、項目質量控制復核二、項目質量控制復核 項目質量控制復核，是指會計師事務所挑選不參與該業項目質量控制復核，是指會計師事務所挑選不參與該業務的人員，在出具報告前

12、，對項目組作出的重大判斷和在準務的人員，在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備報告時形成的結論作出客觀評價的過程。備報告時形成的結論作出客觀評價的過程。 對上市公司進行財務報表審計時，為了保證特定業務執對上市公司進行財務報表審計時，為了保證特定業務執行的質量，除了需要項目組實施組內復核外，會計師事務所行的質量，除了需要項目組實施組內復核外，會計師事務所還應當對特定業務實施項目質量控制復核。還應當對特定業務實施項目質量控制復核。第四節第四節 審計報告的種類與基本內容審計報告的種類與基本內容 審計報告是注冊會計師根據審計報告是注冊會計師根據中國注冊會計師執業準中國注冊會計師執業準則則的規定，

13、在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報的規定，在實施審計工作的基礎上對被審計單位財務報表發表審計意見的書面文件。表發表審計意見的書面文件。一、審計報告的種類一、審計報告的種類 （一）審計報告按其格式和措辭的規范性，可分為（一）審計報告按其格式和措辭的規范性，可分為規范規范性審計報告性審計報告和和特殊性審計報告特殊性審計報告 （二）審計報告按其是否增加解釋說明的事項，可分為（二）審計報告按其是否增加解釋說明的事項，可分為標準審計報告標準審計報告和和非標準審計報告非標準審計報告 （三）審計報告按其使用的目的，可分為（三）審計報告按其使用的目的，可分為公布目的審公布目的審計報告計報告和和非公布目的

14、審計報告非公布目的審計報告 （四）審計報告按其詳略程度，可分為（四）審計報告按其詳略程度，可分為簡式審計報告簡式審計報告和和詳式審計報告詳式審計報告二、審計報告的基本內容二、審計報告的基本內容（一）標題（一）標題（二）收件人（二）收件人（三）引言段（三）引言段（四）管理層對財務報表的責任段（四）管理層對財務報表的責任段（五）注冊會計師的責任段（五）注冊會計師的責任段.ppt.ppt（六）審計意見段（六）審計意見段.ppt.ppt（七）其他報告責任段（七）其他報告責任段 （八）注冊會計師簽名并蓋章（八）注冊會計師簽名并蓋章（九）會計師事務所的名稱、地址和公章（九）會計師事務所的名稱、地址和公章（

15、十）報告日期（十）報告日期第五節第五節 標準無保留意見審計報告標準無保留意見審計報告一、標準無保留意見審計報告的簽發條件一、標準無保留意見審計報告的簽發條件 必須必須同時滿足同時滿足下列條件：下列條件： （1 1）財務報表已經在所有重大方面按照適用的財）財務報表已經在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制，公允反映了被審計單位的財務務報告編制基礎編制，公允反映了被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。狀況、經營成果和現金流量。 （合法、公允）（合法、公允） （2 2）注冊會計師已經按照中國注冊會計師審計準）注冊會計師已經按照中國注冊會計師審計準則的規定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受

16、到則的規定計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。限制。 （審計范圍未受到重大限制）（審計范圍未受到重大限制） （3 3）沒有必要在審計報告中增加）沒有必要在審計報告中增加強調事項段或其他事項段。強調事項段或其他事項段。 （無需說明的問題）（無需說明的問題）二、評價財務報表合法性和公允性時應考慮的內容二、評價財務報表合法性和公允性時應考慮的內容（1 1）評價是否）評價是否“合法合法”時應考慮的問題時應考慮的問題 財務報表是否充分披露了選擇和運用的重要會計政策；財務報表是否充分披露了選擇和運用的重要會計政策； 選擇和運用的會計政策是否符合適用的財務報告編制基礎，并適選擇和運用的會計政策是否符

17、合適用的財務報告編制基礎，并適合于被審計單位的具體情況；合于被審計單位的具體情況； 管理層作出的會計估計是否合理；管理層作出的會計估計是否合理； 財務報表列報的信息是否具有相關性、可靠性、可比性和可理解財務報表列報的信息是否具有相關性、可靠性、可比性和可理解性；性； 財務報表是否作出充分披露，使財務報表預期使用者能夠理解重財務報表是否作出充分披露，使財務報表預期使用者能夠理解重大交易和事項對財務報表所傳遞的信息的影響；大交易和事項對財務報表所傳遞的信息的影響； 財務報表使用的術語是否適當。財務報表使用的術語是否適當。（2 2）評價是否）評價是否“公允公允”時應考慮的問題時應考慮的問題 財務報表

18、的整體列報、結構和內容是否合理；財務報表的整體列報、結構和內容是否合理； 財務報表（包括相關附注）是否公允地反映了相關交易和事項。財務報表（包括相關附注）是否公允地反映了相關交易和事項。三、標準無保留意見審計報告的關鍵措辭三、標準無保留意見審計報告的關鍵措辭 標準無保留意見審計報告范例標準無保留意見審計報告范例（P197P197）第六節第六節 非標準審計報告非標準審計報告一、帶強調事項段的無保留意見的審計報告一、帶強調事項段的無保留意見的審計報告 強調事項段，是指審計報告中含有的一個段落，該強調事項段，是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及段落提及已在已在財務報表中恰當列報或披露的事項，根據

19、財務報表中恰當列報或披露的事項，根據注冊會計師的職業判斷，該事項對財務報表使用者理解注冊會計師的職業判斷，該事項對財務報表使用者理解財務報表至關重要。財務報表至關重要。 應當增加強調事項段的應當增加強調事項段的兩種情形兩種情形： （1 1）存在可能導致對）存在可能導致對持續經營能力產生重大疑慮的持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況事項或情況，但不影響已發表的審計意見。，但不影響已發表的審計意見。 （2 2）存在可能對財務報表產生）存在可能對財務報表產生重大影響的不確定事重大影響的不確定事項（持續經營除外）項（持續經營除外），但不影響已發表的審計意見。，但不影響已發表的審計意見。 帶強調事項段的

20、無保留意見審計報告的帶強調事項段的無保留意見審計報告的實例實例（P199P199）二、帶其他事項段的審計報告二、帶其他事項段的審計報告 其他事項段，是指審計報告中含有的一個段落，該其他事項段，是指審計報告中含有的一個段落，該段落提及段落提及未在未在財務報表中列報或披露的事項，根據注冊會財務報表中列報或披露的事項，根據注冊會計師的職業判斷，該事項與財務報表使用者理解審計工作、計師的職業判斷，該事項與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或審計報告相關。注冊會計師的責任或審計報告相關。 審計準則中要求增加其他事項段的具體情況有：審計準則中要求增加其他事項段的具體情況有： （1 1）上期財務報

21、表已由前任注冊會計師審計；）上期財務報表已由前任注冊會計師審計； （2 2）前任注冊會計師發表的意見的類型（如果是非無）前任注冊會計師發表的意見的類型（如果是非無保留意見，還應當說明發表非無保留意見的理由）；保留意見，還應當說明發表非無保留意見的理由）； （3 3）前任注冊會計師出具的審計報告的日期。）前任注冊會計師出具的審計報告的日期。 （4 4）如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重）如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大不一致，注冊會計師應當在審計報告中增加其他事項段，大不一致，注冊會計師應當在審計報告中增加其他事項段，說明重大不一致。說明重大不一致。 三、保留意見審計報告三、

22、保留意見審計報告 （一）簽發保留意見審計報告的條件（一）簽發保留意見審計報告的條件 當存在下列情形之一時，注冊會計師應當發表保留當存在下列情形之一時，注冊會計師應當發表保留意見：意見： 1. 1.在獲取充分、適當的審計證據后，注冊會計師認在獲取充分、適當的審計證據后，注冊會計師認為為錯報單獨或累計起來對財務報表影響重大錯報單獨或累計起來對財務報表影響重大，但不具，但不具有廣泛性；有廣泛性； 2. 2.注冊會計師注冊會計師無法獲取無法獲取充分、適當的審計證據以作充分、適當的審計證據以作為形成審計意見的基礎，但認為未發現的錯報（如存為形成審計意見的基礎，但認為未發現的錯報（如存在）對財務報表可能產

23、生的影響重大，但不具有廣泛在）對財務報表可能產生的影響重大，但不具有廣泛性。性。 （二）保留意見審計報告的基本內容與專業術語（二）保留意見審計報告的基本內容與專業術語 保留意見的審計報告（審計范圍受到限制）保留意見的審計報告（審計范圍受到限制）范例范例 （P201P201）三、否定意見審計報告三、否定意見審計報告（一）簽發否定意見審計報告的條件（一）簽發否定意見審計報告的條件 在獲取充分、適當的審計證據后，如果認為錯報單在獲取充分、適當的審計證據后，如果認為錯報單獨或累計起來對財務報表的影響重大且具有廣泛性，注獨或累計起來對財務報表的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發表否定意見。冊會計師應

24、當發表否定意見。 否定意見說明被審計單位的財務報表不能信賴，因否定意見說明被審計單位的財務報表不能信賴，因此，無論是注冊會計師，還是被審計單位都不希望發表此，無論是注冊會計師，還是被審計單位都不希望發表此類意見。此類意見。（二）否定意見審計報告的基本內容與關鍵措辭（二）否定意見審計報告的基本內容與關鍵措辭 否定意見的審計報告范例（否定意見的審計報告范例（P203P203）四、無法表示意見審計報告四、無法表示意見審計報告 （一）簽發無法表示意見審計報告的條件（一）簽發無法表示意見審計報告的條件 如果無法獲取充分、適當的審計證據以作為形成審如果無法獲取充分、適當的審計證據以作為形成審計意見的基礎，

25、但認為未發現的錯報（如存在）對財務計意見的基礎，但認為未發現的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應報表可能產生的影響重大且具有廣泛性，注冊會計師應當發表無法表示意見。當發表無法表示意見。 典型的審計范圍受到限制的情況有：典型的審計范圍受到限制的情況有： （1 1）未能對存貨進行監盤；）未能對存貨進行監盤； （2 2）未能對應收賬款進行函證；）未能對應收賬款進行函證； （3 3）未能取得被投資企業的財務報表）未能取得被投資企業的財務報表 （4 4）內部控制極度混亂，會計記錄缺乏系統性和完）內部控制極度混亂，會計記錄缺乏系統性和完整性。整性。 （二）（二）無法表示意

26、見審計報告的基本內容和專業術語無法表示意見審計報告的基本內容和專業術語 無法表示意見的審計報告范例（無法表示意見的審計報告范例（P205P205）第七節第七節 含有已審計財務報表的文件中的其他信息含有已審計財務報表的文件中的其他信息 一、其它信息一、其它信息 其它信息其它信息是指根據法律、法規的規定或慣例，在被是指根據法律、法規的規定或慣例，在被審計單位年度報告、招股說明書等文件中包含的除已審審計單位年度報告、招股說明書等文件中包含的除已審計財務報表和審計報告以外的其他財務信息和非財務信計財務報表和審計報告以外的其他財務信息和非財務信息。息。 其他信息主要包括：其他信息主要包括： （1 1）被

27、審計單位管理層或治理層的經營報告；）被審計單位管理層或治理層的經營報告； （2 2）財務數據摘要；）財務數據摘要； （3 3）就業數據；）就業數據； （4 4）計劃的資本支出；）計劃的資本支出； （5 5）財務比率；）財務比率； （6 6）董事和高級管理人員的姓名；）董事和高級管理人員的姓名； （7 7）擇要列示的季度數據。）擇要列示的季度數據。二、重大不一致二、重大不一致 不一致，是指其它信息與已審計財務報表中的信息不一致，是指其它信息與已審計財務報表中的信息相矛盾。相矛盾。 不一致的事項主要有三類：不一致的事項主要有三類： （1 1）數據和文字表述上相關信息不一致；）數據和文字表述上相關信

28、息不一致； （2 2）編制基礎不一致；）編制基礎不一致； （3 3）對數據影響的解釋不一致。）對數據影響的解釋不一致。 如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大不一致，并且需要不一致，并且需要對已審計財務報表作出修改對已審計財務報表作出修改，但管理，但管理層拒絕作出修改，那么注冊會計師應當在審計報告中發層拒絕作出修改，那么注冊會計師應當在審計報告中發表非無保留意見。表非無保留意見。 如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大如果在審計報告日前獲取的其他信息中識別出重大不一致，并且需要不一致，并且需要對其他信息作出修改對其他信息作出修改，但管理層

29、拒絕，但管理層拒絕作出修改，注冊會計師應當就該事項與治理層進行溝通。作出修改，注冊會計師應當就該事項與治理層進行溝通。三、對事實的重大錯報三、對事實的重大錯報 對事實的重大錯報，是指在其它信息中對已審計財對事實的重大錯報，是指在其它信息中對已審計財務報表所反映事項不相關的重要信息作出了不正確的表務報表所反映事項不相關的重要信息作出了不正確的表述或列報。述或列報。 對事實的重大錯報可能損害含有已審計財務報表的對事實的重大錯報可能損害含有已審計財務報表的文件的可信性。如果認為在其他信息中存在對事實的重文件的可信性。如果認為在其他信息中存在對事實的重大錯報，但管理層拒絕作出修改，注冊會計師應當將對大錯報，但管理層拒絕作出修改，注冊會計師應當將對其他信息的疑慮告知治理層，并征詢法律意見，規避法其他信息的疑慮告知治理層，并征詢法律意見，規避法律訴訟。律訴訟。四、審計報告日后獲取的其他信息四、審計報告日后獲取的其他信息 當需要修改已審計財務報表時，當需要修改