1、注冊會計師復習資料記憶要點專題一：增值稅基本原理、征稅范圍以及與其他稅種的關系二、增值稅征稅范圍以及與其他稅種的關系 1增值稅的征稅范圍包括：（1）銷售或進口的貨物（有形動產）；（2）提供加工、修理修配勞務。 2增值稅與營業稅的關系差異方面增值稅營業稅征稅范圍以商品流轉額（銷售額、采購額）為主要征稅對象，包括（1）銷售或進口的貨物；（2）提供加工、修理修配勞務以非商品流轉額（勞務服務）為主要征稅對象征稅對象性質對增值額征稅對營業額征稅，營業額一般為全額，特殊情況下為差額與價格的關系增值稅屬于價外稅營業稅屬于價內稅稅收收入的歸屬進口環節海關征收的增值稅全部屬于中央；其他環節稅務機關征收的增值稅收

2、入由中央地方共享營業稅法規所列舉的大銀行總行、保險公司匯總繳納的營業稅由國稅局征收，銀行、保險、鐵道部匯總繳納的營業稅收入歸中央，其他營業稅由地方稅務局征收，收入歸地方 3增值稅與消費稅的關系 繳納增值稅的貨物并不都繳納消費稅，而繳納消費稅的貨物都是增值稅征稅范圍的貨物，且都屬于增值稅17%稅率的貨物的范圍，不涉及低稅率，但若是增值稅小規模納稅人，會涉及增值稅的征收率。差異方面增值稅消費稅征稅范圍（1）銷售或進口的貨物（2）提供加工、修理修配勞務（1）生產應稅消費品（2）委托加工應稅消費品（3）進口應稅消費品（4）零售應稅消費品（5）批發應稅消費品納稅環節多環節征收，同一貨物在生產、批發、零售

3、、進出口多環節征收納稅環節相對單一：在零售環節交稅的金銀首飾、鉆石、鉆石飾品在生產、批發、進口環節不交消費稅。其他在進口環節、生產（出廠環節；特殊為移送環節）交消費稅的消費品在之后批發、零售環節不再交納消費稅計稅依據計稅依據具有單一性，只有從價定率計稅計稅依據具有多樣性，包括從價定率計稅、從量定額計稅、復合計稅與價格的關系增值稅屬于價外稅消費稅屬于價內稅稅收收入的歸屬進口環節海關征收的增值稅的全部屬于中央；其他環節稅務機關征收的增值稅收入由中央地方共享消費稅屬于中央稅 消費稅與增值稅納稅環節對比：環節增值稅消費稅進口應稅消費品繳納繳納（金、銀、鉆除外）生產應稅消費品出廠銷售繳納繳納（金、銀、鉆

4、除外）將自產應稅消費品連續生產應稅消費品無無將自產應稅消費品連續生產非應稅貨物無繳納將自產應稅消費品用于投資、分紅、贈送、職工福利、個人消費、基建工程繳納繳納批發應稅消費品繳納繳納（2009年5月起限于卷煙）零售應稅消費品繳納繳納（僅限于金、銀、鉆） 【真題·多選題】下列各項中，屬于增值稅征收范圍的有（ ）。（2006年） A納稅人隨同銷售軟件一并收取的軟件培訓費收入 B納稅人受托開發的委托方擁有著作權的軟件所得的收入 C納稅人銷售貨物同時代辦保險而向購買方收取的保險費收入 D印刷企業接受出版單位委托印刷有國家統一刊號的圖書取得的收入【答案】AD 4增值稅與城建稅的關系 外商投資企業

5、和外國企業、外籍個人不繳納城建稅。城建稅的計稅依據是納稅人實際繳納的增值稅、消費稅、營業稅稅額，但是需要具體問題具體分析：增值稅繳納與退還的具體情況是否計征城建稅納稅人實際繳納的增值稅進口環節海關代征的增值稅不計征城建稅境內銷售環節稅務機關征收的增值稅計征城建稅納稅人退、免的增值稅出口退還的增值稅不退還城建稅因稅收優惠直接免征的增值稅免征城建稅因稅收優惠退還增值稅退還城建稅先征后返、先征后退、即征即退的增值稅一般不退（返）還城建稅出口免抵的增值稅計征城建稅 5增值稅與資源稅的關系差異方面增值稅資源稅征稅范圍（1）銷售或進口的貨物（2）提供加工、修理修配勞務原油、天然氣、煤炭、礦產品、鹽納稅環節

6、多環節征收，同一貨物在生產、批發、零售、進出口多環節征收具有單一環節一次課征的特點，只在開采后出廠銷售或移送自用環節繳納，其他批發、零售環節不再繳納計稅依據計稅依據具有單一性，只有從價定率計稅計稅依據具有單一性，只有從量定額計稅與價格的關系增值稅屬于價外稅資源稅屬于價內稅稅收收入的歸屬進口環節海關征收的增值稅的全部屬于中央；其他環節稅務機關征收的增值稅收入由中央地方共享海洋石油資源的資源稅歸屬于中央；其他資源的資源稅歸地方 資源稅很容易與增值稅混合出計算題。值得考生注意的是：（1）凡是需要同時計算資源稅和增值稅的礦產品，在計算2009年之后的增值稅時，大多使用17%的基本稅率，但是天然氣使用1

7、3%的低稅率。（2）資源稅進口不征，出口不退。 6增值稅與企業所得稅的關系 （1）增值稅是價外稅，其繳納不直接影響企業所得稅，企業繳納的增值稅和允許抵扣的增值稅都屬于企業所得稅前不得扣除的稅金。 （2）增值稅（不含出口退稅）返還如未指明用途就應增加應納稅所得額。 （3）不允許抵扣的增值稅在發生當期計入相關資產的成本，在以后各期分攤扣除以資產折舊攤銷的形式，不以稅金的形式扣除。專題二：增值稅的稅率和征收率增值稅的稅率和征收率是CPA考試必考的知識點。考點1：我國增值稅稅率的基本規定稅率和征收率具體規定稅率基本稅率17%（1）納稅人銷售或者進口貨物，除使用低稅率和零稅率的外，稅率為 17%。（2）

8、納稅人提供加工、修理修配勞務（以下稱應稅勞務），稅率為17%。低稅率13%（1）糧食、食用植物油、鮮奶；（2）自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；（3）圖書、報紙、雜志；（4）飼料、化肥、農藥、農機、農膜；（5）國務院規定的其他貨物：農產品；音像制品；電子出版物；二甲醚。零稅率納稅人出口貨物，稅率為零；但是，國務院另有規定的除外。征收率小規模納稅人增值稅征收率為3%【重要提示1】增值稅應稅勞務的稅率不會涉及13%，只可能是17%的基本稅率或3%的征收率。【重要提示2】考生要判別印刷企業增值稅率的使用規則。印刷企業同時具備接受委托、購買紙張、統一刊號三個條件

9、的，用13%的圖書報刊雜志的低稅率，否則用17%的勞務的稅率。【重要提示3】考生要理順13% 低稅率的范圍，要與資源稅計算結合起來復習。2009年，天然氣使用13%的低稅率，其他原礦、原油、原煤使用17%的基本稅率。【重要提示4】考生要明確農產品稅率的使用規則。農業生產者銷售自產農產品免稅，其他單位銷售非自產的農業初級產品使用13%的低稅率。【重要提示5】考生要明確稅率與扣除率的關系【真題·單選題】下列各項中，既是增值稅法定稅率，又是增值稅進項稅額扣除率的是（ ）。（2004年）A7 B10 C13 D17【答案】C考點2：用征收率按照簡易辦法征收增值稅的有關規定特殊征收率適用情況注

10、意辨析小規模納稅人適用減按2%征收率征收計稅公式：銷售額=含稅銷售額/（1+3%）應納稅額=銷售額×2%適用于：（1）小規模納稅人（除其他個人外，下同）銷售自己使用過的固定資產（2）小規模納稅人銷售舊貨所稱舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。小規模納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品，應按3%的征收率征收增值稅。一般納稅人適用4%征收率減半征收計稅公式：銷售額=含稅銷售額/（1+4%）應納稅額=銷售額×4%/2適用情況：（1）一般納稅人銷售自己使用過的不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產（2）納稅人銷售

11、舊貨所稱舊貨，是指進入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。（1）一般納稅人銷售自己使用過的除固定資產以外的物品，應當按照適用稅率征收增值稅。（2）應開具普通發票，不得開具增值稅專用發票（3）一般納稅人銷售自己使用過的抵扣過進項稅額的固定資產，應當按照適用稅率征收增值稅。4%征收率計稅一般納稅人銷售貨物屬于下列情形之一的，暫按簡易辦法依照4%征收率計算繳納增值稅：（1）寄售商店代銷寄售物品（包括居民個人寄售的物品在內）；（2）典當業銷售死當物品；（3）經國務院或國務院授權機關批準的免稅商店零售的免稅品。可自行開具增值稅專用發票可選擇按照6%征

12、收率計稅一般納稅人銷售自產的下列貨物，可選擇按照簡易辦法依照6%征收率計算繳納增值稅：（1）縣級及縣級以下小型水力發電單位生產的電力。小型水力發電單位，是指各類投資主體建設的裝機容量為5萬千瓦以下（含5萬千瓦）的小型水力發電單位。（2）建筑用和生產建筑材料所用的砂、土、石料。（3）以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續生產的磚、瓦、石灰（不含粘土實心磚、瓦）。（4）用微生物、微生物代謝產物、動物毒素、人或動物的血液或組織制成的生物制品。（5）自來水。（6）商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產的水泥混凝土）。（1）可自行開具增值稅專用發票（2）一般納稅人選擇簡易辦法計算繳納增值稅后，36個月內不得

13、變更。【重要提示1】增值稅的征收率不僅僅小規模納稅人使用。【重要提示2】現行實際工作中，增值稅的征收率有3%、4%、6%、減按2%四種情況，小規模納稅人一般涉及3%、減按2%兩檔；增值稅一般納稅人在某些特殊情況下也使用征收率，涉及三種情況4%、6%、4%再減半。【重要提示3】使用征收率計稅就要求納稅人采用簡易征稅辦法繳稅，不能抵扣該項目相關的進項稅。【重要提示4】采用征收率計算的稅額，不能稱其為銷項稅，對于小規模納稅人直接就是應納稅額；對于一般納稅人，是其應納稅額的組成部分。專題3：增值稅計算的重要因素當期銷項稅額增值稅的當期銷項稅的確定直接受三個因素影響：（1）“當期”的時間性規范和行為性規

14、范；（2）銷售額的準確完整性；（3）稅率使用的正確性。 上述三個因素的正確運用，可計算出當期銷項稅額。考點1： “當期”作為時間性的規范由納稅義務發生時間決定。（一）納稅義務發生時間基本規定（1）銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。（2）進口貨物，為報關進口的當天。（3）增值稅扣繳義務發生時間為納稅人增值稅納稅義務發生的當天。增值稅由稅務機關征收，進口貨物的增值稅由海關代征。（二）納稅義務發生時間具體規定（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；（2）采取托收承付和委托銀行收款方

15、式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天；（6）銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天；（7）納稅人發生視同銷售貨物行為，為貨物移送的

16、當天。【解釋】納稅義務發生時間是計算銷項稅額的法定時限。2009年新的增值稅條例，對納稅義務發生時間進行了進一步的規范，主要體現在：（1）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，突出了“合同約定”的重要地位有合同的依照合同約定收款日；沒合同的根據發貨行為；（2）采取預收貨款方式銷售貨物，一般為貨物發出的當天，但是有特殊情況預收款或合同約定收款日。考點2：特殊行為規范兼營和混合銷售混合銷售行為和兼營行為的劃分規定（重點）經營行為分類和特點稅務處理原則兼營納稅人兼營不同稅率應稅項目要劃清收入，按各收入對應的稅率計算納稅。對劃分不清的，一律從高從重計稅納稅人兼營增值稅應稅項目與非應稅項目要劃清收入，按各收入

17、對應的稅種、稅率計算納稅。對劃分不清的，由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額納稅人兼營免稅、減稅項目應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額；未分別核算銷售額的，不得免稅、減稅混合銷售概念：一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物，又涉及非應稅勞務特點：銷售貨物與提供營業稅勞務之間存在因果關系和內在聯系基本規定：按企業主營項目的性質劃分應納稅種。一般情況下，交納增值稅為主的企業的混合銷售交增值稅，交納營業稅為主的企業的混合銷售交營業稅特殊規定：納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額，并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅；未分

18、別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額：（1）銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的行為（2）財政部、國家稅務總局規定的其他情形【特別提示1】兼營行為之間沒有內在聯系和因果關系。兼營行為的稅務處理原則是分清收入，按照各自所對應的稅種、稅率計算納稅。對于兼營收入劃分不清的，同稅種劃不清的要運用從高從重原則；不同稅種劃不清收入要運用利益兼顧原則。【特別提示2】注意兼營行為增值稅進項稅的抵扣規則。【特別提示3】混合銷售分為增值稅混合銷售和營業稅混合銷售兩類。考點3：銷售額的準確完整性（一）一般方式下的銷售額 銷售額包括向購買方收取的全部價款和價外費用。【重要疑點歸納】需要作含稅與不含稅換算的情況歸納

19、：（1）商業企業零售價（2）普通發票上注明的銷售額（一般納稅人和小規模納稅人都有這種情況）（3）價稅合并收取的金額（4）價外費用一般為含稅收入（5）包裝物押金一般為含稅收入（6）建筑安裝合同上的貨物金額（主要涉及銷售自產貨物并提供建筑業勞務的合同）（二）特殊銷售方式下的銷售額（1）采取折扣方式銷售折扣銷售（商業折扣）銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明的，可按折扣后的余額計算銷項稅；折扣銷售限于價格折扣，不能是實物折扣。銷售折扣（現金折扣）折扣額不得從銷售額中減除。（2）采取以舊換新方式銷售一般按新貨同期銷售價格確定銷售額，不得減除舊貨收購價格。金銀首飾以舊換新按銷售方實際收到的不含增值稅的全

20、部價款征稅。（3）采取還本銷售方式銷售銷售額就是貨物的銷售價格，不能扣除還本支出。（4）采取以物易物方式銷售【特別提示】面對以物易物題目是要注意以下三點：（1）一定有銷項稅；（2）進項稅可能有也可能沒有，看是否互開增值稅專用發票和換進貨物的用途而定；（3）換出貨物和換入貨物很可能適用不同的增值稅率。（5）包裝物押金是否計入銷售額一年以內且未過企業規定期限，單獨核算者，不做銷售處理（黃酒、啤酒之外的酒類包裝物押金除外）；一年以內但過企業規定期限，單獨核算者，做銷售處理（黃酒、啤酒之外的酒類包裝物押金除外）；一年以上，一般做銷售處理（特殊放寬期限的要經稅務機關批準）（黃酒、啤酒之外的酒類包裝物押金

21、除外）；酒類包裝物押金，收到就做銷售處理（黃酒、啤酒除外）。（6）銷售自己使用過的固定資產（作為固定資產管理提過折舊的固定資產）應區分不同情形征收增值稅：銷售自己使用過的增值稅轉型以后購進或者自制的固定資產（規定可以抵扣進項稅的固定資產）按照適用稅率征收增值稅納稅人銷售自己使用過的增值稅轉型以前購進或者自制的固定資產，按照4%征收率減半征收增值稅應納稅額=銷售額÷（1+4%）×4%/2無法確定銷售額的，以固定資產凈值為銷售額。【特別提示】2009年之后購入的企業自用的小轎車、摩托車、游艇等不能抵扣進項稅，轉讓時按照征稅率計稅再減半。這一點與其他固定資產不一樣。（三）視同銷售

22、行為的銷售額納稅人銷售價格明顯偏低并無正當理由或者有視同銷售貨物行為而無銷售額者，在計算時，視同銷售行為的銷售額要按照如下規定的順序來確定，不能隨意跨越次序：（1）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定（2）按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定（3）按組成計稅價格確定組價公式一：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）公式中的成本是指：銷售自產貨物的為實際生產成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。用這個公式組價的貨物不涉及消費稅，公式里的成本利潤率使用國家稅務總局規定的成本利潤率。組價公式二：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）+消費稅屬于應征消費稅的貨物，其組

23、成計稅價格中應加計消費稅額，這里的消費稅額包括從價計算、從量計算、復合計算的全部消費稅額。公式中的成本利潤率要按照消費稅一章國家稅務總局規定的成本利潤率確定。專題四：增值稅的當期進項稅額復習思路： 憑票抵扣增植稅專用發票；海關專用繳款書。 可抵扣 計算抵扣農產品；運輸費（含運費和建設基金） 直接不抵增值稅進項稅額 不可抵扣 進項稅額轉出直接計算、還原計算和比例計算可抵扣與不可抵扣進項稅的分攤計算“當期”的限定這也是一組CPA考試必考的知識點群。這部分內容要求考生做到：（1）正確判別在計算增值稅應納稅時可抵扣的進項稅和不可抵扣的進項稅；（2）對于用分攤的方式計算不可抵扣的方法的運用；（3）對于不

24、可抵扣的進項稅，判別是當期發生時就不可抵扣還是對以抵扣過的進項稅作進項稅額轉出。考點1：區分可抵扣的進項稅和不可抵扣的進項稅增值稅的進項稅可從銷項稅額中抵扣不可從銷項稅額中抵扣憑票抵扣計算抵扣不得抵扣的項目：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費（含交際應酬消費）的購進貨物或者應稅勞務；非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品（如應征消費稅的摩托車、汽車、游艇）；上述四項規定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。增值稅專用發票海關進口增值稅專用繳款書購進農業產品進項稅額=

25、買價×扣除率（13%）運輸費用進項稅額=運輸費用金額×扣除率（7%）不得抵扣的具體處理：購入時不予抵扣的，直接計入購貨的成本。已抵扣后改變用途、發生損失、規定不得抵扣的，作進項稅轉出處理。【真題·單選題】由于麥收季節快要來臨，根據市場的需求情況，某汽車制造廠決定動用前三個月購買的已抵扣過進項稅的鋼材X噸，用于首批聯合收割機的生產。為此，增值稅的進項稅應進行以下處理（ ）。（1998考題變形）A.將X噸鋼材的進項稅額從本月發生的銷項稅額中扣減B.將X噸鋼材的進項稅額，在本月由其購買價的17%改為購買價的13%扣減C.不改變賬面X噸鋼材所發生的進項稅額D.從前三個月的

26、進項稅額中，按B的方式扣減【答案】C考點2：區分不得抵扣進項稅的行為與視同銷售行為貨物來源貨物去向職工福利、個人消費、非增值稅應稅項目投資、分紅、贈送購入不計銷項（不可抵進項）計銷項（可抵進項）自產或委托加工計銷項（可抵進項）計銷項（可抵進項）考點3：收購免稅農產品和煙葉的增值稅進項稅計算收購免稅農產品需要按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算進項稅額。收購農產品的買價，包括納稅人購進農產品在農產品收購發票或者銷售發票上注明的價款和按規定繳納的煙葉稅。【命題套路歸納】煙葉收購進項稅的抵扣要與進一步加工生產卷煙的計算結合起來復習。如果將收購的煙葉送往另一家企業加工成

27、煙絲，煙絲的消費稅組成計稅價格中的材料成本金額為：收購實際支付價款+實際支付價外補貼+實際支付煙葉稅+實際運費-計算收購煙葉的進項稅-計算運輸費（和建設基金）的進項稅。其中兩個項目的簡易計算方法：收購煙葉可抵扣的進項稅額可簡化計為收購價款的17.16%；煙葉稅可簡化計為收購價款的22%。考點4：運輸費的進項稅計算購進或者銷售貨物以及在生產經營過程中支付運輸費用的，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算的進項稅額。這里所稱的準予抵扣的貨物運費金額是指在運輸單位開具的貨票上注明的運費、建設基金，但不包括隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費。準予計算進項稅額扣除的貨運發票種類。

28、不包括一般納稅人取得的國際貨物運輸代理業發票和國際貨物運輸發票。【知識點歸納】取得合規運輸發票的前提下，關于運輸費抵扣進項稅問題的歸納: 具體業務能否抵扣進項稅納稅人購買貨物（非免稅、不得抵扣的貨物）支付的運輸費可計算抵扣納稅人銷售產品（非免稅）支付的運輸費可計算抵扣納稅人購買生產經營設備的運輸費可計算抵扣納稅人購買自用小轎車、摩托車的運輸費不得計算抵扣進項納稅人代墊運費符合不計入銷售額條件的代墊運費不計銷項稅,不得計算抵扣進項作為價外費用計入銷售額的代墊運費計算銷項稅,可計算抵扣進項稅【重要提示】上述自行計算抵扣進項稅，是按規定的發票、憑證上的規定項目所列金額直接乘扣除率計算出來的，計算抵扣

29、時的計算基礎不必進行價稅分離。考點5：平銷返利的涉稅處理2004年7月1日起，對商業企業向供貨方收取的各種返還收入，應區別不同情況進行處理。這里實際上又涉及到了增值稅與營業稅的劃分問題：凡與商品銷售量、銷售額無必然聯系，且商業企業向供貨方提供一定勞務的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應按營業稅的適用稅目稅率征收營業稅。凡與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅額，不征收營業稅。【解釋】取得的返還收入不是采取計算銷項稅的辦法，而是采取沖減進項稅的方法

30、：    當期應沖減進項稅額=當期取得的返還資金/（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率商業企業向供貨方收取的各種收入，即便繳納增值稅，也一律不得開具增值稅專用發票。考點6：進項稅的分攤抵扣方法如果外購貨物既用于應稅貨物生產，又用于免稅貨物或非應稅貨物生產，其發票注明的進項稅需要用分攤的方法計算出可以抵扣的進項稅和不得抵扣的進項稅。不得抵扣的進項稅額當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計。考點7：進項稅轉出的計算（一）對于已經抵扣過進項稅的貨物用于如下4個

31、方面的需要作進項稅額轉出：（1）用于免稅項目。（2）用于非應稅項目。（3）發生非正常損失。注意，2009年起，不得抵扣進項稅的非正常損僅限定于管理不善造成的非正常損失。（4）出口貨物因增值稅退稅率低于征稅率而發生的不得抵扣進項稅。 （二）進項稅額轉出分為直接計算、還原計算和比例計算三種計算方法第一種方法，直接計算進項稅轉出的方法適用于材料的非正常損失進項稅轉出=需轉出進項稅的材料的賬面成本×適用稅率【案例】某企業將數月前外購的一批生產用材料改變用途，用于職工福利，賬面成本10000元，則需要做進項稅轉出10000×17%=1700（元）。【案例】某食品企業將數月前向糧食購銷

32、企業購入的一批作為原材料的糧食改變用途，用于職工福利，賬面成本10000元，則需要做進項稅轉出10000×13%=1300（元）。第二種方法，還原計算進項稅轉出的方法適用于免稅農產品、運費的非正常損失已抵扣過進項稅的運費、農產品的項目發生毀損，需要還原成原有的計稅基礎，如毀損貨物運費，用賬面值除（1-7%）還原成原有的計稅基礎；毀損農產品用賬面值除（1-13%）還原成原有的計稅基礎。進項稅轉出=需轉出進項稅的免稅農產品的賬面成本/（1-13%）×13%進項稅轉出=需轉出進項稅的運輸費的賬面成本/（1-7%）×7%。【真題·計算題】月末盤存發現上月購進的原

33、材料被盜，金額50000元（其中含分攤的運費4650元）；計算其進項稅轉出的數額。（2001年考題綜合題中一個步驟）【答案及解析】庫存材料被盜要做進項稅轉出。其中材料成本按17%的稅率計算進項稅轉出，成本中所含運費部分的進項稅，按7%的比例轉出，并以還原成原計算抵扣時的數額為基礎。進項稅轉出=（50000-4650）×17%+4650 ÷（1-7%）×7% = 8059.5（元）。【例題·計算題】某企業將一批以往向農民收購的大麥毀損，賬面成本12465元（含運費465元），計算該企業不能抵扣的進項稅額。【答案及解析】不能抵扣的進項稅為： （12465-4

34、65）/（1-13%）×13%+465÷（1-7%）×7%=1793.1+ 35=1828.1（元）。第三種方法，比例計算進項稅轉出的方法適用于半成品、產成品的非正常損失由于產成品、半成品的成本中包含外購項目和非外購項目，發生非正產損失時，需要轉出其耗用外購項目的進項稅。進項稅轉出=半成品、產成品的賬面成本×外購比例×適用稅率【案例】某服裝廠外購比例60%，在6月，一批成衣因保管不善毀損，賬面成本30000元，則需要轉出進項稅30000×60%×17%=3060（元）。考點8：進項稅 “當期”的含義12010年1月1日以后的

35、進項稅抵扣時限規定（新增內容）（1）增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的增值稅專用發票、公路內河貨物運輸業統一發票和機動車銷售統一發票，應在開具之日起180日內到稅務機關辦理認證，并在認證通過的次月申報期內，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。（2）實行海關進口增值稅專用繳款書（以下簡稱海關繳款書）“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的海關繳款書，應在開具之日起180日內向主管稅務機關報送海關完稅憑證抵扣清單（包括紙質資料和電子數據）申請稽核比對。未實行海關繳款書“先比對后抵扣”管理辦法的增值稅一般納稅人取得2010年1月1日以后開具的海關繳款書，應

36、在開具之日起180日后的第一個納稅申報期結束以前，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。22009年12月31日之前的進項稅抵扣時限規定（開具之日起90日內）。專題五 消費稅的稅目和稅率和消費稅的抵稅規定（一）關于消費稅稅目稅率的四個考點考點1：屬于或不屬于消費稅稅目的特殊項目的辨析屬于消費稅稅目的特殊項目不屬于消費稅稅目的特殊項目1果啤屬于啤酒稅目2化妝品稅目含高檔護膚類化妝品3汽車輪胎含汽車與農用拖拉機、收割機等通用輪胎4每只在10000元（不含增值稅售價）以上的手表5游艇只含機動游艇6實木地板含各類規格的實木、實木指接、實木復合地板及用于裝飾墻壁、天棚的側端面為榫、槽的實木裝飾板、未經涂飾的素

37、板1調味料酒2舞臺、戲劇、影視化妝用的上妝油、卸妝油、油彩3普通護膚護發品4體育用的發令紙、鞭炮藥引線5農用拖拉機、收割機等專用輪胎6大客車、大貨車、電動汽車以及沙灘車、雪地車、卡丁車、高爾夫車7每只在10000元（不含增值稅售價）以下的手表8非機動游艇考點2：注意幾個稅目的辨析（1）煙分為三個子目：卷煙；雪茄煙；煙絲。雪茄煙與卷煙不是一個概念。（2）飲食業、娛樂業自制啤酒繳納消費稅（按照甲級稅率計稅）和營業稅（飲食業自制啤酒用5%的營業稅稅稅率；娛樂業自制啤酒用省級人民政府規定的稅率）。（重要考點）（3）貴重首飾和珠寶玉石分兩大類，分別使用不同的稅率。考點3：消費稅稅率的運用（1） 2009

38、年5月1日以后的煙稅目稅率狀況：稅目稅率一、煙1.卷煙工業（1）甲類卷煙調撥價70元（不含增值稅，含70元）/條以上56%加0.003元/支（2）乙類卷煙調撥價70元（不含增值稅）/條以下36%加0.003元/支商業批發5%2雪茄煙36%3煙絲30%【特別提示】這部分學習中要特別注意兩方面的問題：第一，只有卷煙在商業批發環節繳納消費稅，雪茄煙、煙絲以及其他應稅消費品在商業批發環節只繳納增值稅，不繳納消費稅。第二，新的消費稅條例將工業、進口、委托加工環節卷煙分為甲類和乙類。注意甲類乙類稅目計復合稅率的換算和運用：適用新制度的稅目比例稅率定額稅率每支每標準條（200支）每標準箱（5萬支）甲類56%

39、0.003元/支0.6元/條150元/箱乙類36%0.003元/支0.6元/條150元/箱（2）白酒的稅率白酒復合計稅，要學會白酒從量部分的計量單位的換算：計量單位500克或500毫升1公斤（1000克）1噸（1000公斤）單位稅額0.5元1元1000元（3）貴重首飾及珠寶玉石分類及規定稅率納稅環節金、銀和金基、銀基合金首飾，以及金、銀和金基、銀基合金的鑲嵌首飾、鉆石及鉆石飾品5%零售環節與金、銀和金基、銀基、鉆無關的其他首飾10%生產、進口、委托加工提貨環節考點4：按照最高稅率征稅的特殊情況如果存在下列情況時，應按適用稅率中最高稅率征稅：（1）未分別核算；（2）成套組合。（二）關于已納消費稅

40、扣除的計算的四個考點考點1：允許扣稅的項目允許抵扣稅額的稅目從大類上看不包括酒類、小汽車、高檔手表、游艇。（子目上也有不允許抵扣的項目，如成品油中的部分項目。）可用排他的方法記憶允許抵扣的項目。允許扣稅的只涉及同一大稅目中的購入應稅消費品的連續加工，不能跨稅目抵扣（石腦油例外）。具體的項目見課本！考點2：按生產領用量計算抵扣消費稅已納稅額的抵扣是要按照生產領用量來計算抵扣，不同于增值稅的購進扣稅。（1）外購應稅消費品扣稅計算公式如下：當期準予扣除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品（當期生產領用數量）買價×外購應稅消費品適用稅率當期準予扣除的外購應稅消費品買價=期初

41、庫存的外購應稅消費品買價+當期購進的應稅消費品買價-期末庫存的外購應稅消費品的買價買價是指發票上的銷售額，不包括增值稅稅額（2）委托加工的應稅消費品扣稅計算公式如下：當期準予扣除的委托加工應稅消費品已納稅款期初庫存的委托加工應稅消費品已納稅款+當期收回的委托加工應稅消費品已納稅款-期末庫存的委托加工應稅消費品已納稅款考點3：允許扣稅的消費品要遵循“未征不扣”的原則允許扣稅的應稅消費品只限于從工業企業購進的和進口的應稅消費品，對從境內商業企業購進的應稅消費品的已納稅款一律不得扣除。考點4：批發和零售環節的應納消費稅不得抵扣已含生產、進口等環節的已納消費稅【例題·單選題】下列可抵扣委托加

42、工收回已納消費稅的有（ ）。A首飾廠將委托加工收回的已稅玉珠拋光打孔串成玉珠項鏈B化妝品廠將委托加工收回的已稅酒精作為生產護膚品的材料之一C首飾廠將委托加工收回的已稅戒面制成22K黃金鑲嵌項墜D首飾店將委托加工收回的鉆戒銷售【答案】A專題六：消費稅計稅銷售額的一般規定和特殊規定消費稅從價計稅的計稅依據是銷售額，復合計稅中從價部分的計稅依據也是銷售額。消費稅的銷售額是納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用，包括消費稅但不包括增值稅。所謂價外費用，是指價外收取的基金、集資費、返還利潤、補貼、違約金(延期付款利息)和手續費、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊

43、款項以及其他各種性質的價外收費。不包括符合條件的代墊運費和符合條件的代為收取的政府性基金或行政事業收費。【基本歸納】在一般情況下，從價計算消費稅的銷售額與計算增值稅銷項稅的銷售額是同一個數字。增值稅和消費稅計稅依據在兩種情況下有所不同： 一是以物易物、以物抵債、投資的，消費稅用最高價格，增值稅用平均價格。二是納稅環節引起的計價差異。一、消費稅從價計稅銷售額的一般規定考點1：不含增值稅的銷售額 一般情況下與計算增值稅銷項稅的銷售額一致計算消費稅的價格中如含有增值稅稅金時，應換算為不含增值稅的銷售額。換算公式為：應稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額（以及價外費用）÷（1+增值稅的稅率或征

44、收率）如果消費稅納稅人屬于增值稅一般納稅人，就按17的增值稅稅率使用上述換算公式計算；如果屬于小規模納稅人，按規定不得開具增值稅專用發票，就要按3%的征收率使用換算公式。我們可以這樣理解：在一般情況下，從價計算消費稅的銷售額與計算增值稅銷項稅的銷售額是同一個數字。消費稅價內稅的性質，使其核算使用“主營業務稅金和附加”賬戶。企業在進行消費稅會計處理時，與增值稅聯系起來看分兩個步驟：第一步：收入實現的會計分錄： 借：銀行存款、應收賬款 全價全稅 貸：主營業務收入 不含增值稅金額（含消費稅） 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 第二步：計提消費稅稅金的分錄：借：主營業務稅金及附加 計算出來的消費稅 貸：

45、應交稅費應交消費稅 計算出來的消費稅對于用于在建工程、內部機構等所得稅不視同銷售的情況，消費稅不通過銷售收入和銷售稅金及附加核算，而是作如下處理：借：固定資產、在建工程、銷售費用 成本加消費稅加增值稅 貸：產成品、自制半成品 成本 貸：應交稅費應交消費稅 貸：應交稅費應交增值稅考點2：包裝物的押金的計稅問題包裝物計稅規則見下圖：計稅方式包裝物狀態直接并入銷售額計稅應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，也不論在會計上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中征收消費稅。對酒類產品生產企業銷售酒類產品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還及會計上如何核算，均應并入酒類產品銷售額中征收消費稅

46、。逾期并入銷售額計稅對收取押金（酒類以外）的包裝物，未到期押金不計稅。但對逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取12個月以上的押金，應并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率征收消費稅。【相關鏈接】關于增值稅、消費稅包裝物押金處理的幾個常見問題圖示：不同押金的處理增值稅處理消費稅處理啤酒（啤酒的包裝物押金不包括供重復使用的塑料周轉箱的押金）未到期押金不計稅。但對逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取12個月以上的押金，應價稅分離計入啤酒、黃酒的銷售額計算銷項稅。從量計征，消費稅計算與押金沒有直接關系，但是由于啤酒有兩檔稅率，要把押金并入銷售額測定啤酒適用稅率。確定稅率后，押金不再參與稅額計

47、算。黃酒從量計征，消費稅計算與押金無關。白酒等其他酒無論押金是否返還及會計上如何核算，均應并入酒類產品銷售額中征收增值稅。已稅包裝物到期沒收押金的，不再重復計算增值稅；未到期收回的押金，不再退還增值稅。無論押金是否返還及會計上如何核算，均應并入酒類產品銷售額中征收消費稅。已稅包裝物到期沒收押金的，不再重復計算消費稅；未到期收回的押金，不再退還消費值稅。除酒類之外的其它應稅貨物未到期押金不計稅。但對逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取12個月以上的押金，應價稅分離確定銷售額，按照所包裝貨物的稅率計算銷項稅。未到期押金不計稅。但對逾期未收回的包裝物不再退還的和已收取12個月以上的押金，應應價稅分離

48、并入應稅消費品的銷售額，按照應稅消費品的適用稅率征收消費稅。二、消費稅銷售額的特殊規定在確定消費稅應稅銷售額時還要注意兩個方面：考點1：非獨立核算門市部銷售納稅人通過非獨立核算門市部銷售的自產應稅消費品，應按門市部對外銷售額或者銷售數量征收消費稅。考點2：以物易物的銷售額納稅人用于換取生產資料、消費資料、投資入股、抵償債務的應稅消費品，按照同類應稅消費品的最高銷售額計算消費稅。【相關鏈接】在這種情況下的增值稅計算平均銷售額，不采用最高銷售額。增值稅、消費稅、企業所得稅收入對比：行為增值稅消費稅企業所得稅將自產應稅消費品連續生產應稅消費品 不計不計不計將自產應稅消費品連續生產非應稅消費品不計計收

49、入征稅不計將自產應稅消費品用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等計收入征稅計收入征稅計收入征稅將自產應稅消費品用于在建工程、管理部門等在建工程：計收入征稅管理部門：具體問題具體分析計收入征稅不計將自產應稅消費品以物易物、用于投資入股、抵償債務按同類平均價計收入征稅按同類最高價計收入征稅按公允價計收入征稅專題7：營業稅的稅目辨析營業稅的征稅項目，涉及到營業稅、增值稅的不同征稅范圍劃分，也涉及到營業稅項目之間的范圍劃分。考點1：交通運輸業與服務業的業務劃分（1）交通運輸業包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸、裝卸搬運。凡與運營業務有關的各項勞務活動（如航空地面服務、系解纜等），均

50、屬此稅目的征稅范圍。（2）遠洋運輸業的程租、期租和航空運輸業的濕租業務與光租、干租業務辨析。考點2：建筑業勞務與增值稅業務的劃分（1）營業稅的建筑業包括建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業。不動產、構筑物的修繕屬于營業稅的建筑業稅目；對有形動產的修理屬于增值稅的征稅范圍。（2）報裝環節一次收取的管道煤氣集資費按建筑業稅目繳納營業稅；但燃氣公司在售氣或提供應稅勞務時代有關部門收取的管道煤氣集資費要作為增值稅的價外收費繳納增值稅。（3）提供建筑業勞務的同時銷售自產貨物的行為，應當分別核算應稅勞務的營業額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業額繳納營業稅，貨物銷售額繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關

51、核定其應稅勞務的營業額和銷售額。考點3：金融保險業要注意與服務業以及增值稅業務的劃分（1）金融業的征稅范圍包括貸款、融資租賃、金融商品轉讓、信托業和其他金融業務。要注意經批準的融資租賃不屬于服務業。批準狀況融資租賃貨物最終所有權繳納稅種所屬項目央行和對外貿易經濟合作部（現為商務部）批準的從事融資租賃業務的單位從事融資租賃業務所有權未轉讓給承租方 營業稅金融業所有權轉讓給承租方其他單位從事融資租賃業務 所有權未轉讓給承租方租賃業所有權轉讓給承租方增值稅銷售貨物（2）金銀買賣業務，不征收營業稅而征收增值稅。（3）貨物期貨，不征收營業稅而征收增值稅。（4）注意金融保險業其他征免稅項目的劃分行業征稅范

52、圍的相關規定金融業（1）存款或購入金融商品行為，不征收營業稅。（2）人民銀行對金融機構的貸款業務不征營業稅，人民銀行對企業貸款或委托金融機構貸款的業務應當征收營業稅。（3）對金融機構的出納長款收入，不征營業稅。保險業（1）對保險企業取得的追償款不征收營業稅。（2）出口信用業務、出口信用擔保業務不征收營業稅。（3）境內保險機構為出口貨物提供的保險產品免征營業稅。（4）保險企業的攤回分保費用不征營業稅。【例題·單選題】下列關于金融保險業營業稅征稅范圍不正確的是（ ）。A非金融機構貸款業務不征營業稅B存款行為不征收營業稅C購入金融商品行為不征收營業稅D對保險企業取得的追償款不征收營業稅【答

53、案】A 考點4：郵電通信業與金融業、服務業以及增值稅的業務劃分（1）郵政儲蓄業務屬于郵政業，不屬于金融業。自2008年1月1日至2010年12月31日免征營業稅。（2）注意郵政業務中報刊發行、郵務物品銷售與增值稅征稅范圍的區別。（3）注意電信業務里電信物品銷售與增值稅征稅范圍的劃分。（4）單位和個人的快遞業務屬于郵電通信業而不屬于服務業。考點5：文化體育業與服務業、建筑業的劃分（了解）（1）文化業指從事文化活動的業務，包括表演、播映、其他文化業。（2）體育業指舉辦各種體育比賽和為體育比賽或體育活動提供場所的業務。以租賃方式為體育比賽提供場所的業務，屬于“服務業租賃業”征稅范圍。考點6：娛樂業項

54、目辨析娛樂業征稅范圍包括：歌廳、舞廳、卡拉0K歌舞廳、音樂茶座、臺（桌）球、高爾夫球、保齡球、游藝、網吧。2009年起，娛樂業適用稅率在5%20%的幅度內由各省、自治區、直轄市人民政府確定。考點7：服務業的稅目辨析服務業征稅范圍包括：代理業、旅店業、飲食業、旅游業、倉儲業、租賃業、廣告業、其他服務業。行業征稅范圍的相關規定代理業指代委托人辦理受托范圍內的業務，包括代銷貨物、代辦進出口、介紹服務、其他代理服務。（1）無船承運業務應按照“服務業代理業”稅目征收營業稅。（2）金融經紀業不按本稅目征稅，屬于“金融保險業”征稅范圍。旅店業指提供住宿服務的業務。飲食業指經營飲食服務的業務。旅游業指為旅游者安排食宿、交通工具和提供導游等旅游服務的業務。對單位和個人在旅游景區經營旅游索道、游船、觀光電梯、觀光電車、景區環保客運車所取得的收入應按“服務業旅游業”征收營業稅。倉儲業指利用倉庫、貨場或其他場所代客貯放、保管貨物的業務。租賃業指出租人將場地、房屋、物品、設備或設施等租給承租人使用的業務。（1）融資租賃，不按本稅目征稅，屬于“金融保險業”征稅范圍。（2）酒店產權式經營業主按照約定取得的固定收入和分紅收入均應視為租金收入，按照“服務業租賃業”征收營業稅。（3）交通部門有償轉讓高速公路收費權行為，屬于營業稅征收范圍，應按“服務業”稅目中的“租賃”項目征收