1、高級財務會計第二章 合并財務報表重慶工商大學會計學院版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華本章要點本章要點第一節第一節合并財務報表概述合并財務報表概述第二節第二節與內部股權投資有關的抵消處理與內部股權投資有關的抵消處理第三節第三節與內部債權、債務有關的抵消處理與內部債權、債務有關的抵消處理第四節第四節與內部資產交易有關的抵消處理與內部資產交易有關的抵消處理第五節第五節與外幣報表折算差額有關的合并處理與外幣報表折算差額有關的合并處理第六節第六節合并現金流量表的編制合并現金流量表的編制核心知識點：核心知識點：合并財務報表的編合并財務報表的編制原理和方法制原理和方法版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華

2、1 合并財務報表的特點合并財務報表的特點2 2 合并財務報表的種類合并財務報表的種類3 3 如何確定合并范圍如何確定合并范圍4 4 如何理解合并報表工作底稿中的調整如何理解合并報表工作底稿中的調整處理、抵消處理原理處理、抵消處理原理一、合并財務報表的含義一、合并財務報表的含義二、合并報表的種類二、合并報表的種類三、合并范圍的確定三、合并范圍的確定四、合并財務報表的編制程序四、合并財務報表的編制程序第一節第一節 合并財務報表概述合并財務報表概述主要知識點主要知識點版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華 一、合并財務報表的含義一、合并財務報表的含義合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集

3、團整合并財務報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體的財務狀況、經營成果和現金流量情況的財務報表。體的財務狀況、經營成果和現金流量情況的財務報表。反映的對象不同反映的對象不同企業集團整體財務信息（非單個企業）企業集團整體財務信息（非單個企業）編制主體不同編制主體不同企業集團的控股公司或母公司企業集團的控股公司或母公司（非單個企業）（非單個企業）編制基礎不同編制基礎不同個別財務報表個別財務報表（非賬簿記錄資料）（非賬簿記錄資料）編制方法不同編制方法不同采用工作底稿，編制調整采用工作底稿，編制調整/抵消分錄抵消分錄（非按賬簿余（非按賬簿余額額/發生額填列）發生額填列）版權所有重慶工商大學

4、會計學院 趙青華二、合并會計報表的種類二、合并會計報表的種類按編制時間及目的按編制時間及目的分類分類按反映的具體內容不同分類按反映的具體內容不同分類合并資產負債表合并資產負債表合并利潤有合并利潤有合并所有者權益變動表合并所有者權益變動表合并現金流量表合并現金流量表 同一控制下的企業合并同一控制下的企業合并 非同一控制下的企業合并非同一控制下的企業合并股權取得日的合并報表股權取得日的合并報表股權取得后的合并報表股權取得后的合并報表版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華三、合并范圍三、合并范圍合合并并范范圍圍含義：是指納入合并報表的含義：是指納入合并報表的企業范圍企業范圍正確界定合并范圍的意義：正確

5、界定合并范圍的意義：完善合并會計的理論體系完善合并會計的理論體系避免實務中的主觀隨意性避免實務中的主觀隨意性提高合并報表信息相關性提高合并報表信息相關性確定基礎：確定基礎： 控制控制具體界定：具體界定： 母公司的全部子公司母公司的全部子公司版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（一）（一）“控制控制”的含義及其認定的含義及其認定 有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益的權利。有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益的權利。定義定義 實質重于形式實質重于形式認定原則認定原則 投資方擁有半數以上表決權因而能夠控制被投資方的情形投資方擁有半

6、數以上表決權因而能夠控制被投資方的情形 投資方持有半數以上股權但卻不能控制被投資方的情形投資方持有半數以上股權但卻不能控制被投資方的情形具體認定具體認定 持有股權與擁有表決權持有股權與擁有表決權 “潛在潛在”表決權表決權注意辨析注意辨析版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（二）母公司與子公司（二）母公司與子公司 甲公司甲公司 投資并控制投資并控制乙公司乙公司母公司母公司子公司子公司無論規模大小、無論經營性質是否與母公司無論規模大小、無論經營性質是否與母公司相同，母公司所控制的特殊目的實體相同，母公司所控制的特殊目的實體都要納入合并范圍都要納入合并范圍版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華四、合并

7、會計報表的編制程序四、合并會計報表的編制程序（一）（一） 編制原則編制原則（二）（二） 基礎工作基礎工作（三）（三） 編制步驟編制步驟（四）（四） 關于調整處理關于調整處理（五）（五） 關于抵消處理關于抵消處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（一）編制（一）編制原則原則 是真實性原則的要求是真實性原則的要求 解釋了為什么在合并日后的以后各期編報合并財務報表時解釋了為什么在合并日后的以后各期編報合并財務報表時需要在需要在 合并財務報表工作底稿中對合并財務報表工作底稿中對“期初未分配利潤期初未分配利潤”項目進行調整。項目進行調整。1.以個別報表為基礎原則以個別報表為基礎原則 在編制合并財務報表

8、時對集團內部交易和事項要予以抵銷在編制合并財務報表時對集團內部交易和事項要予以抵銷2.一體性原則一體性原則3.重要性原則重要性原則版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（二）（二） 基礎基礎工作工作1.1.統一會統一會計政策計政策2.2.統一會統一會計期間計期間3.3.提供必提供必備資料備資料版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（三）編制步驟（三）編制步驟開設工作開設工作底稿底稿將個別報將個別報表數據過表數據過入工作底入工作底稿稿加計合計加計合計數數編制調整編制調整分錄、抵分錄、抵消分錄消分錄計算合并計算合并數數將合并數將合并數抄入各合抄入各合并報表并報表版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（四

9、）關于調整處理（四）關于調整處理為統一會計政策、統一會計期間所作的調整為統一會計政策、統一會計期間所作的調整 實現抵銷前的數據基礎可比性實現抵銷前的數據基礎可比性對非同一控制下企業合并取得的子公司，將其可辨認凈對非同一控制下企業合并取得的子公司，將其可辨認凈資產按合并日公允價值為報告基礎進行調整資產按合并日公允價值為報告基礎進行調整 滿足所選擇的合并理念的要求滿足所選擇的合并理念的要求將母公司對子公司長期股權投資的成本法結果按權益法將母公司對子公司長期股權投資的成本法結果按權益法進行調整進行調整 滿足實務中長期以來對抵銷分錄編制基礎的慣性思維滿足實務中長期以來對抵銷分錄編制基礎的慣性思維版權所

10、有重慶工商大學會計學院 趙青華被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產賬面價值凈資產賬面價值 500萬萬被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產公允價值凈資產公允價值 520萬萬購買方支付的購買方支付的合并對價合并對價 550萬萬凈資產增值凈資產增值20萬萬商譽商譽30萬萬調整方法調整方法【例例】子公司凈資產按合并日公允價值為基礎報告子公司凈資產按合并日公允價值為基礎報告購買方購買被購購買方購買被購買方買方100股權股權假定只是固定資假定只是固定資產的評估增值產的評估增值例題例題版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華表表2-1合并報表工作底稿合并報表工作底稿項目項目個別報表個別報表調整、抵銷分錄調整、抵銷分

11、錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股東權益股東權益300200550060030010505001 420*調整調整調整調整5008006002020版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（五）關于抵銷處理（五）關于抵銷處理1 抵消處理的意義抵消處理的意義2 2 抵消處理的類別抵消處理的類別3 3 各類抵消處理與各種合并各類抵消處理與各種合并報表的編制的關系報表的編制的關系第一類：與內部股權投資有關的抵銷處理；第一類：與內部股權投資有關的抵銷處理；第二類：與內部債權、債務有關的抵銷處理；第二類：與內部債權、債務有

12、關的抵銷處理；第三類：與內部存貨交易、固定資產交易、無形第三類：與內部存貨交易、固定資產交易、無形資產交易等內部資產交易有關的抵銷處理；資產交易等內部資產交易有關的抵銷處理；第四類：與內部現金流動有關的抵銷處理。第四類：與內部現金流動有關的抵銷處理。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華第二節第二節 與與內部股權投資有關的抵消內部股權投資有關的抵消處理處理一、基本原理一、基本原理二、合并日合并報表工作底稿中的相關抵消處理二、合并日合并報表工作底稿中的相關抵消處理三、合并日后合并報表工作底稿中的相關抵消處理三、合并日后合并報表工作底稿中的相關抵消處理合并日合并報表與合并日后各期末合并日合并報表與合

13、并日后各期末合并報表的編制中，調整處理、抵合并報表的編制中，調整處理、抵消處理的內容和方式均有所不同消處理的內容和方式均有所不同主要關注點主要關注點版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華一、基本原理一、基本原理（一）合并日（即控股權取得日）的抵消處理（一）合并日（即控股權取得日）的抵消處理（二）合并日后（各報告期末）的抵消處理（二）合并日后（各報告期末）的抵消處理（三）少數股東權益（三）少數股東權益與內部股權投資相關的抵消處理的結果與內部股權投資相關的抵消處理的結果1理解這一類抵銷分錄的三個關鍵理解這一類抵銷分錄的三個關鍵2主要關注點主要關注點版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華二、合并日合并報

14、表工作底稿中的相關抵消處理二、合并日合并報表工作底稿中的相關抵消處理（一）同一控制（一）同一控制下的企業合并下的企業合并（二）非同一控（二）非同一控制下的企業合并制下的企業合并（三）分步實現（三）分步實現的企業合并的企業合并版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華合并資產負債表的編制要點合并資產負債表的編制要點合并日合并方與合并資產負債表有關的抵銷分錄為：合并日合并方與合并資產負債表有關的抵銷分錄為：借：股本借：股本 資本公積資本公積 子公司報告價值子公司報告價值 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 母公司對該子公司長股權投資報告價值母公司對該子公司長股權投資

15、報告價值 少數股東權益少數股東權益 子公司股東權益與少數股東持股比例之乘積子公司股東權益與少數股東持股比例之乘積（一）同一控制下的企業（一）同一控制下的企業合并合并版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華被合并方可辨認凈資產賬面價值被合并方可辨認凈資產賬面價值500萬，其中：股本萬，其中：股本400萬，留存收益萬，留存收益100萬。萬。合并方支付的合并對價合并方支付的合并對價450萬，取得被并方萬，取得被并方100%的控股權。的控股權。合并的賬務處理：合并的賬務處理：借：長期股權投資借：長期股權投資 500 貸：銀行存款貸：銀行存款 450 資本公積資本公積 50抵消分錄：抵消分錄：借：股本借：股

16、本 400 留存收益留存收益 100 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 500 合并報表工作底合并報表工作底稿中的處理稿中的處理同一控制下股權取得日合并資產負債表的編制同一控制下股權取得日合并資產負債表的編制版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（二）非同一控制下的企業（二）非同一控制下的企業合并合并 在合并日合并資產負債表里，因企業合并取得的被購買方各項在合并日合并資產負債表里，因企業合并取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債，應當以公允價值列示。可辨認資產、負債及或有負債，應當以公允價值列示。 合并成本與子公司可辨認凈資產公允價值份額之差合并成本與子公司可辨認凈資產公允價值份額之差確認

17、為確認為商譽，或計入留存收益商譽，或計入留存收益合并資產負債表的編制要點合并資產負債表的編制要點為什么對被購買方各項可辨認凈資產以公允為什么對被購買方各項可辨認凈資產以公允價值調整？價值調整？為什么將合并成本小于取得凈資產公允價值為什么將合并成本小于取得凈資產公允價值份額的差額計入留存收益？份額的差額計入留存收益？版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產賬面價值凈資產賬面價值 500萬萬被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產公允價值凈資產公允價值 520萬萬購買方支付的合購買方支付的合并對價并對價 450萬萬凈資產增值凈資產增值20萬萬商譽？商譽？工作底稿的編制工作底

18、稿的編制【例例】購買方購買被購買方購買方購買被購買方80股權（正商譽股權（正商譽)假定只是固定資假定只是固定資產的評估增值產的評估增值版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華表表2-2 合并報表工作底稿合并報表工作底稿項目項目個別報表個別報表調整、抵銷分錄調整、抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股本、資本公積股本、資本公積40020080060045006003001050500抵消抵消 4506001 4200349001 050調整調整確認確認 34調整調整抵消抵消 5202020少數股東權益少數股東權益

19、確認確認 104104版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產賬面價值凈資產賬面價值 500萬萬被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產公允價值凈資產公允價值 520萬萬購買方支付的合購買方支付的合并對價并對價400萬萬凈資產增值凈資產增值20萬萬商譽？商譽？工作底稿的編制工作底稿的編制【例例】購買方購買被購買方購買方購買被購買方80股權（股權（“負商譽負商譽”）假定只是固定資產假定只是固定資產的評估增值的評估增值被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產賬面價值凈資產賬面價值 500萬萬被購買方可辨認被購買方可辨認凈資產公允價值凈資產公允價值 520萬萬版權所有重慶工商大學會

20、計學院 趙青華表表2-3 合并報表工作底稿合并報表工作底稿項目項目個別報表個別報表調整、抵銷分錄調整、抵銷分錄合并數合并數母公司母公司子公司子公司借借貸貸流動資產流動資產固定資產固定資產長期股權投資長期股權投資商譽商譽負債負債股本、資本公積股本、資本公積45020080060040006003001050500抵抵 4006501 420009001 050調整調整確認確認 16調整調整抵抵 5202020少數股東權益少數股東權益確認確認 104104留存收益留存收益0016版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華高級財務會計課程組27分步實現的同一控制下企業合并分步實現的同一控制下企業合并 合并

21、日合并報表工作底稿中的抵銷分合并日合并報表工作底稿中的抵銷分錄與前述通常情況下的同一控制下企錄與前述通常情況下的同一控制下企業合并合并日編制合并報表時的抵銷業合并合并日編制合并報表時的抵銷處理相同。處理相同。（三）分步實現的企業（三）分步實現的企業合并合并版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華（三）分步實現的企業（三）分步實現的企業合并合并分步實現的非同一控制下企業合并分步實現的非同一控制下企業合并 對于合并日之前已經持有的對被合并方的股權投資，按照其在合并日的公允對于合并日之前已經持有的對被合并方的股權投資，按照其在合并日的公允價值進行重新計量，公允價值與賬面價值之差，計入當期投資收益。價值進

22、行重新計量，公允價值與賬面價值之差，計入當期投資收益。 合并日之前持有的被合并方股權于合并日的公允價值，加上合并日新購入股合并日之前持有的被合并方股權于合并日的公允價值，加上合并日新購入股權所支付對價的公允價值，兩者之和作為合并日合并報表中的合并成本。權所支付對價的公允價值，兩者之和作為合并日合并報表中的合并成本。 比較合并成本與合并日被合并方可辨認凈資產公允價值中合并方應享有的份比較合并成本與合并日被合并方可辨認凈資產公允價值中合并方應享有的份額，確定合并日應確認的合并商譽或應計入當期損益的金額（負商譽）。額，確定合并日應確認的合并商譽或應計入當期損益的金額（負商譽）。 合并方對于合并日之前

23、持有的被合并方股權涉及的其他綜合收益中合并方應合并方對于合并日之前持有的被合并方股權涉及的其他綜合收益中合并方應享有的部分，轉為合并日所屬當期投資收益。享有的部分，轉為合并日所屬當期投資收益。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華分步交易實現非同一控制下企業合并示例分步交易實現非同一控制下企業合并示例甲公司于甲公司于20205 5年年7 7月初用銀行存款月初用銀行存款2 5002 500萬元取得乙公司萬元取得乙公司2020的股份，當日的股份，當日乙公司可辨認凈資產賬面價值為乙公司可辨認凈資產賬面價值為9 8009 800萬元、公允價值為萬元、公允價值為10 00010 000萬元。萬元。取得投資

24、后甲公司派人參與乙公司的生產經營決策，對該投資采用取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產經營決策，對該投資采用權益法權益法核核算。算。20205 5年下半年乙公司實現凈利潤年下半年乙公司實現凈利潤1 5001 500萬元，甲公司確認投資收益萬元，甲公司確認投資收益300300萬萬元（假定本例中投資時被投資方可辨認凈資產公允價值與賬面價值之差對權元（假定本例中投資時被投資方可辨認凈資產公允價值與賬面價值之差對權益法下投資收益的確定沒有產生影響）；在此期間，乙公司未宣告發放現金益法下投資收益的確定沒有產生影響）；在此期間，乙公司未宣告發放現金股利或利潤。股利或利潤。20206 6年年1 1月，甲公司

25、支付月，甲公司支付6 8006 800萬元進一步購入乙公司萬元進一步購入乙公司4040的股份，從而因的股份，從而因擁有乙公司擁有乙公司60%60%的表決權資本實現了與乙公司的合并。購買日乙公司可辨認凈的表決權資本實現了與乙公司的合并。購買日乙公司可辨認凈資產的賬面價值資產的賬面價值11 30011 300萬元、公允價值為萬元、公允價值為15 00015 000萬元。萬元。假定乙公司凈資產公允價值高于賬面價值的屬于固定資產的評估增值。假定乙公司凈資產公允價值高于賬面價值的屬于固定資產的評估增值。不考慮相關稅費及其他會計事項。不考慮相關稅費及其他會計事項。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華與個別

26、報表有關的賬務處理與個別報表有關的賬務處理（1）20X5年年7月初進行股權投資時月初進行股權投資時借：長期股權投資借：長期股權投資 2500 貸：銀行存款貸：銀行存款 2500（2）20X5年確認投資收益時：年確認投資收益時：借：長期股權投資借：長期股權投資 300 貸：投資收益貸：投資收益 300（3）20X6年年1月追加投資時：月追加投資時：借：長期股權投資借：長期股權投資 6800 貸：銀行存款貸：銀行存款 6800至此，購買日甲公司對乙公司的長期股權投資初始成本為至此，購買日甲公司對乙公司的長期股權投資初始成本為9600萬元。萬元。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華與合并報表有關的調

27、整與抵銷處理與合并報表有關的調整與抵銷處理（1）重新計算原有股權投資：）重新計算原有股權投資：公允價值份額公允價值份額=1500020%=3 000（萬元）（萬元）應調整金額應調整金額=3 000-（2 500+300）=200（萬元）（萬元）（2）計算合并成本：）計算合并成本：合并成本合并成本=3 000+6 800=9 800（萬元（萬元）（3）計算合并商譽：）計算合并商譽：合并商譽合并商譽=9 800-15 00060%=800（萬元）（萬元）（4）合并報表工作底稿中的有關調整與抵）合并報表工作底稿中的有關調整與抵銷分錄：銷分錄：首先，將原投資調整至公允價值：首先，將原投資調整至公允價值

28、：借借：長期股權投資：長期股權投資 200 貸：投資收益貸：投資收益 200其次，將母公司股權投資與子公司股東權其次，將母公司股權投資與子公司股東權益相抵銷：益相抵銷：借：股本等股東權益借：股本等股東權益 11300 固定資產固定資產 3700 商譽商譽 800 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 9800 少數股東權益少數股東權益 6000版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華案例案例情況情況如果如果20X5年下半年乙公司確認其年下半年乙公司確認其他資本公積他資本公積200萬元，從而甲公萬元，從而甲公司確認司確認40萬元的其他資本公積萬元的其他資本公積重新重新計算原有股權投資應調整計算原有股權投

29、資應調整金金額額=3 000-（2 500+300+40）=160（萬元（萬元）調整與調整與抵銷抵銷借：長期股權投資借：長期股權投資 160 貸：投資收益貸：投資收益 160借借：股本等股東權益：股本等股東權益 11300 固定資產固定資產 3700 商譽商譽 800 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 9800 少數股東權益少數股東權益 6000借：其他資本公積借：其他資本公積 40 貸：投資收益貸：投資收益 40與合并報表有關的調整與抵銷處理與合并報表有關的調整與抵銷處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華三、三、合并日后合并報表工作底稿中的相合并日后合并報表工作底稿中的相關抵消處理關抵消處

30、理（一）與資產負債表項目有關的抵消處理（一）與資產負債表項目有關的抵消處理（二）與利潤表、所有者權益變動表項目有關的抵消處理（二）與利潤表、所有者權益變動表項目有關的抵消處理 是否需要將子公司可辨認凈資產按合并日公允價值為是否需要將子公司可辨認凈資產按合并日公允價值為基礎進行調整；基礎進行調整； 是否需要確認合并商譽？是否需要確認合并商譽？同一控制下與非同一控制下企業合并的主要區別：同一控制下與非同一控制下企業合并的主要區別：區分將母公司對子公司長期股權投資由成本法結果調區分將母公司對子公司長期股權投資由成本法結果調整到權益法結果與否，對抵銷分錄的不同影響整到權益法結果與否，對抵銷分錄的不同影

31、響主要關注點主要關注點版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消處理抵消處理歸納歸納1.將子公司股東權益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母將子公司股東權益各項目余額中按母公司持股比例計算的份額與母公司對該子公司權益性資本投資余額相抵銷；確認少數股東權益公司對該子公司權益性資本投資余額相抵銷；確認少數股東權益 （這個抵消分錄涉及到資產負債表項目）（這個抵消分錄涉及到資產負債表項目）借：股本借：股本 資本公積資本公積 盈余公積盈余公積 未分配利潤未分配利潤 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 母公司對子公司股權投資權益法調整后價值母公司對子公司股權投資權益法調整后價值 少數股東權益少數股東權益

32、 A少數股權比例少數股權比例子公司股東權益調整后期末余額子公司股東權益調整后期末余額 A同一控制下同一控制下企業合并企業合并前提：已進行前提：已進行相關調整處理相關調整處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消處理抵消處理歸納歸納非同一控制非同一控制下企業合并下企業合并前提：已進行前提：已進行相關調整處理相關調整處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消處理歸納抵消處理歸納2.將內部股權投資收益與內部股利分配相抵銷；確認少數股東損益將內部股權投資收益與內部股利分配相抵銷；確認少數股東損益 （這個抵消分錄涉及到利潤表、所有者權益變動表項目）（這個抵消分錄涉及到利潤表、所有者權益變動表項目）借

33、：投資收益借：投資收益 調整后子公司當年凈利潤調整后子公司當年凈利潤母公司持股比例母公司持股比例 少數股東損益少數股東損益 調整后子公司當年凈利潤調整后子公司當年凈利潤少數股東持股比例少數股東持股比例 未分配利潤未分配利潤期初期初 子公司期初未分配利潤子公司期初未分配利潤 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 子公司當年分配數子公司當年分配數 應付普通股股利應付普通股股利 子公司當年分配數子公司當年分配數 未分配利潤未分配利潤期末期末 調整后子公司期末未分配利潤調整后子公司期末未分配利潤版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華示例示例 股本為股本為200萬元的母公司萬元的母公司2007年初出資年初出資

34、80萬元對甲子公司進行股權投萬元對甲子公司進行股權投資，持股比例為資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權益為，投資時甲子公司股東權益為100萬元（均為股萬元（均為股本）；本）； 投資當年甲子公司實現凈利潤投資當年甲子公司實現凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，萬元，分配現金股利分配現金股利5萬元，母公司未分配現金股利；萬元，母公司未分配現金股利； 假設未發生其他業務。假設未發生其他業務。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華示例解析（示例解析（20072007抵銷分錄）抵銷分錄）成本法調整到權益法成本法調整到權益法借：長期股權投資借：長期股權投資 12 貸：

35、投資收益貸：投資收益 12與資產負債表項目有關的與資產負債表項目有關的抵消分錄抵消分錄借：股本借：股本 100 盈余公積盈余公積 2 未分配利潤未分配利潤期末期末 13 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 92 少數股東權益少數股東權益 23與利潤表和所有者權益表與利潤表和所有者權益表動表項目有關的抵消分錄動表項目有關的抵消分錄借：投資收益借：投資收益 16 少數股東損益少數股東損益 4 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 2 應付普通股股利應付普通股股利 5 未分配利潤未分配利潤期末期末 13版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華綜合示例綜合示例 股本為股本為200萬元的母公司萬元的母公司2007

36、年初出資年初出資80萬元對甲子公司進行股權投萬元對甲子公司進行股權投資，持股比例為資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權益為，投資時甲子公司股東權益為100萬元（均為股萬元（均為股本）；本）； 投資當年甲子公司實現凈利潤投資當年甲子公司實現凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，萬元，分配現金股利分配現金股利5萬元；萬元； 2008年子公司實現凈利潤年子公司實現凈利潤30萬元，提取盈余公積萬元，提取盈余公積3萬元，分派現金股萬元，分派現金股利利8萬元；萬元； 母公司未分配現金股利；母公司未分配現金股利； 其他業務略。其他業務略。版權所有重慶工商大學會計學院 趙

37、青華示例解析（示例解析（20082008抵銷分錄）抵銷分錄）成本法調整到權益法成本法調整到權益法借：長期股權投資借：長期股權投資 29.6 貸：投資收益貸：投資收益 17.6 未分配利潤未分配利潤期初期初 12涉及到資產負債表項目的抵涉及到資產負債表項目的抵消分錄消分錄借：股本借：股本 100 盈余公積盈余公積 5 未分配利潤未分配利潤期末期末 32 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 109.6 少數股東權益少數股東權益 27.4涉及到利潤表、所有者權益涉及到利潤表、所有者權益變動表項目的抵消分錄變動表項目的抵消分錄借：投資收益借：投資收益 24 少數股東損益少數股東損益 6 未分配利潤未分配

38、利潤期初期初 13 貸：提取盈余公積貸：提取盈余公積 3 應付普通股股利應付普通股股利 8 未分配利潤未分配利潤期末期末 32版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華也可以將前述兩類抵消分錄合編（以非同一控制下企業合并為例）也可以將前述兩類抵消分錄合編（以非同一控制下企業合并為例）抵消處理歸納抵消處理歸納借：股本、資本公積、盈余公積借：股本、資本公積、盈余公積 調整后子公司相關項目期末余額調整后子公司相關項目期末余額 商譽商譽 投資收益投資收益 調整后子公司當年凈利潤調整后子公司當年凈利潤母公司持股比例母公司持股比例 少數股東損益少數股東損益 調整后子公司當年凈利潤調整后子公司當年凈利潤少數股東持

39、股比例少數股東持股比例 未分配利潤未分配利潤期初期初 子公司期初未分配利潤子公司期初未分配利潤 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 母公司對子公司股權投資權益法調整后價值母公司對子公司股權投資權益法調整后價值 少數股東權益少數股東權益 調整后子公司股東權益期末余額調整后子公司股東權益期末余額少數股權比例少數股權比例 提取盈余公積提取盈余公積 子公司當年分配數子公司當年分配數 應付普通股股利應付普通股股利 子公司當年分配數子公司當年分配數前提：已進行前提：已進行相關調整處理相關調整處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消處理抵消處理歸納歸納 與內部股權投資有關的其他資本公積的抵銷與內部股權投資

40、有關的其他資本公積的抵銷 與內部股權投資有關的減值準備的抵銷與內部股權投資有關的減值準備的抵銷與內部股權投資有關的其他抵銷處理與內部股權投資有關的其他抵銷處理前提：已進行前提：已進行相關調整處理相關調整處理版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華第三節第三節 與與內部債權、債務有關的抵消內部債權、債務有關的抵消處理處理一、內部債權、債一、內部債權、債務的抵銷務的抵銷二、相關利息收益、二、相關利息收益、利息費用的抵銷利息費用的抵銷三、相關壞賬準備、三、相關壞賬準備、減值準備的抵銷減值準備的抵銷版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消處理抵消處理歸納歸納內部債權、債務的抵消內部債權、債務的抵消借：應付

41、賬款借：應付賬款 貸：應收賬款貸：應收賬款內部應收票據與應付票據的抵消、內部預付內部應收票據與應付票據的抵消、內部預付賬款與預收賬款的抵銷、內部應收股利與應賬款與預收賬款的抵銷、內部應收股利與應付股利的抵銷、內部其他應收款與其他應付付股利的抵銷、內部其他應收款與其他應付款的抵銷分錄，基本與之相同。款的抵銷分錄，基本與之相同。相關利息收益、利息費用相關利息收益、利息費用的抵消的抵消借：投資收益借：投資收益 貸：財務費用貸：財務費用內部應收帳款上已提壞賬內部應收帳款上已提壞賬準備的抵消準備的抵消借：應收賬款借：應收賬款 內部應收賬款上壞賬準備期末余額內部應收賬款上壞賬準備期末余額 貸：資產減值損失

42、貸：資產減值損失 內部應收賬款上壞賬準備當期計提數內部應收賬款上壞賬準備當期計提數 未分配利潤未分配利潤期初期初 內部應收賬款上壞賬準備期初余額內部應收賬款上壞賬準備期初余額 內部交易形成的存貨、固定資產、投資等資產，其已提跌價準備或減值準備的抵消處理，內部交易形成的存貨、固定資產、投資等資產，其已提跌價準備或減值準備的抵消處理，原理同上。原理同上。版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華示例示例資料：資料：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應收賬款余額的母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應收賬款余額的0.5%計提計提壞賬準備。壞賬準備。2007年末母公司應收賬款余額年末母公司應收賬款余額30 000

43、元為應向子公司收取的銷元為應向子公司收取的銷貨款，貨款，2008年末母公司應收賬款余額年末母公司應收賬款余額50 000元全部為子公司的元全部為子公司的應付賬款。應付賬款。兩年中子公司各年末應付賬款余額分別為兩年中子公司各年末應付賬款余額分別為35 000、60 000元。元。其他業務略。其他業務略。上述資料對單獨報表的影響及抵銷分錄的編制見表上述資料對單獨報表的影響及抵銷分錄的編制見表4。 版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華第四節第四節 與與內部資產交易有關的抵消內部資產交易有關的抵消處理處理一、內部存貨交易一、內部存貨交易二、內部固定資產交易二、內部固

44、定資產交易關注關注 與內部固定資產交易相關的遞延所得稅的與內部固定資產交易相關的遞延所得稅的處理同與內部存貨交易相關的遞延所得稅處理同與內部存貨交易相關的遞延所得稅的處理有何不同的處理有何不同重要提示重要提示版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華一、內部存貨一、內部存貨交易交易抵消以前年度內部存貨交抵消以前年度內部存貨交易未實現損益對期初未分易未實現損益對期初未分配利潤的影響配利潤的影響借：未分配利潤借：未分配利潤期初期初 以前年度內部以前年度內部 存貨交易未實現損益存貨交易未實現損益 貸：營業成本貸：營業成本 A抵消當年發生內部存貨交抵消當年發生內部存貨交易對收入、費用的影響易對收入、費用的影

45、響借：營業收入借：營業收入 內部交易銷售收入內部交易銷售收入 貸：營業成本貸：營業成本 B抵消期末存貨價值中包含抵消期末存貨價值中包含的未實現損益的未實現損益借：營業成本借：營業成本 A、B中未實現的部分中未實現的部分 存貨存貨 期末存貨價值中包含的未實現內期末存貨價值中包含的未實現內部交易損益部交易損益未實現損未實現損益的抵銷益的抵銷版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華一、內部存貨一、內部存貨交易交易（二）遞延所得稅的調整（二）遞延所得稅的調整確認合并報表中內部交易存貨的暫時性差異對未來的納稅影響確認合并報表中內部交易存貨的暫時性差異對未來的納稅影響（三）內部交易存貨計提的跌價準備的抵消（三

46、）內部交易存貨計提的跌價準備的抵消借：遞延所得稅資產抵消的內部存貨交易未實現利潤借：遞延所得稅資產抵消的內部存貨交易未實現利潤所得稅率所得稅率借或貸：所得稅費用借或貸：所得稅費用 本期應調整遞延所得稅本期應調整遞延所得稅貸：未分配利潤貸：未分配利潤期初期初 前期已調整遞延所得稅前期已調整遞延所得稅版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華內部存貨交易的內部存貨交易的抵消示例抵消示例如果采用資產負債表債務法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價值中如果采用資產負債表債務法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價值中包含的未實現利潤導致合并資產負債表中存貨的賬面價值與其計稅基包含的未實現利潤導致合并資產負債表中存貨的

47、賬面價值與其計稅基礎之間出現差額。這時，需要調整遞延所得稅。礎之間出現差額。這時，需要調整遞延所得稅。資料：資料： 母公司將母公司將800萬元的商品按萬元的商品按1000萬元銷售給子公司，子公司將其萬元銷售給子公司，子公司將其作為存貨，尚未售出企業集團。作為存貨，尚未售出企業集團。 所得稅率所得稅率25%。 及其他業務略。及其他業務略。 僅與此例有關的數據見表僅與此例有關的數據見表6。 版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華二、內部固定資產二、內部固定資產交易交易（一）未實現損益的抵銷（一）未實現損益的抵銷抵消固定資產價值中抵消固定資產價值中包含的未實現損益及

48、包含的未實現損益及其產生過程其產生過程借：營業收入借：營業收入 內部交易銷售收入內部交易銷售收入 貸：營業成本貸：營業成本 內部交易銷售成本內部交易銷售成本 固定資產固定資產原價原價 內部交易未實現利潤內部交易未實現利潤抵消當年按未實現利抵消當年按未實現利潤計提的折舊費潤計提的折舊費借：固定資產借：固定資產累計折舊累計折舊 當年多提折舊當年多提折舊 貸：管理費用等貸：管理費用等交易當年交易當年版權所有重慶工商大學會計學院 趙青華抵消固定資產價值中包含抵消固定資產價值中包含的未實現損益及其對期初的未實現損益及其對期初未分配利潤的影響未分配利潤的影響借：未分配利潤借：未分配利潤期初期初 貸：固定資產貸：固定資產原價原價 內部交易未實現利潤內部交易未實現利潤抵消當年按未實現利潤計抵消當年按未實現利潤計提的折舊費提的折舊費借：固定資產借：固定資產累計折舊累計折舊 當年多提折舊當年多提折舊 貸：管理費用等貸：管理費用等抵消以前年度累計按未實抵消以前年度累計按未實現利潤計提的折舊費現利潤計提的折舊費借：固定資產借：固定資產累計折舊累計折舊 以