增值稅的轉型與轉型中的增值稅增值稅的轉型與轉型中的增值稅增值稅的轉型與轉型中的增值稅 增值稅的轉型與轉型中的增值稅

從2009年1月1日起,我國開始實施新修訂的《增值稅暫行條例》。其中最令人矚目的變化是,消費型增值稅取代實行了15年之久的生產型增值稅。但是,由于融資租賃業經濟活動的特殊性,尚無法直接適用新的消費型增值稅制,亟待制定專門的配套制度。就稅制自身特點而言,增值稅具有不可替代的“環環相扣”、稅不重征等諸多優點,這是營業稅無法比擬的。因此,如果從全面建立消費型增值稅的角度來看,稅制轉型也仍未完成。

一、稅制轉型路線回顧隨著改革開放的深入發展,在發揮應有的積極效應的同時,生產型增值稅的缺陷也開始暴露出來,焦點集中在生產型增值稅不允許抵扣外購固定資產進項稅額,這極大地限制了企業技術革新的積極性,而且客觀上也存在重復征稅的問題。當然,生產型增值稅也有一定優勢,比如有利于保障財政收入、抑制通貨膨脹等。基于此,從1994年到2003年,我國普遍實行生產型增值稅。從2004年開始,增值稅在局部地區開始轉型試點。2008年下半年以來,受美國次貸危機的消極影響,全球爆發了自1929年以來最大的金融危機。歷史經驗證明,擴大內需是應對經濟危機的主要良策之一。而消費型增值稅恰恰可以極大地減輕企業的投資負擔,有利于拉動內需。2008年11月5日,國務院第34次常務會議通過了新修訂的《增值稅暫行條例》,其第10條刪去了1993年《增值稅暫行條例》第10條“購進固定資產”的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣的規定,從而實現了增值稅從生產型向消費型的轉變。

回顧2004--2008年增值稅轉型改革,可以發現,稅制轉型不是一蹴而就的,而是一個循序漸進的穩健過程,其中包含了三個層面的具體轉變。

首先,從區域優惠政策到統一標準稅制的轉變。改革開放以來,我國國民經濟體系中區域經濟特色十分突出,與此相適應稅收優惠政策也往往成為促進區域經濟發展的一個重要政策措施。在探索增值稅轉型過程中,允許實行消費型增值稅就成為中央給予地方的一項新型的重要稅收優惠政策。從2004年到2008年,消費型增值稅就以稅收優惠政策的形式在東北、中部、內蒙古東部、汶川地震災區率先實施。經過5年在以上4個區域的試點,中央對增值稅轉型積累了必要的經驗,為在全國推行統一的消費型增值稅奠定了堅實基礎。最后,從控制退稅到全額退稅的轉變。增值稅轉型的核心問題就是固定資產進項稅額的抵扣退稅,為了控制轉型帶來的對財政收入的消極影響,中央采取了謹慎的“四步走”策略:新增增值稅內抵扣-新增增值稅內退稅-入庫增值稅內計算退稅-全額退稅。新增增值稅內抵扣和退稅政策的目的就是控制增值稅減收規模,確保增值稅不出現負增長。此舉可以保障財政收入的基本規模,但是也在一定程度上限制了消費型增值稅潛在的激勵功能。實行入庫增值稅內計算退稅政策,雖然可能對財政收入構成一定沖擊,但是由于加大了退稅力度,對納稅人可以起到較顯著的誘導、扶持作用。全額退稅政策則徹底落實了消費型增值稅的立法初衷,可以在最大限度內促進企業購置新設備,加快技術改造的步伐。但是,有一點還是毋庸置疑的:即使是謹慎的(甚至是保守的)抵退政策,在實踐中仍然發揮了強大的激勵功能,對地方稅收收入的整體增長起到了積極作用。

二、稅制轉型利弊分析

從理論上講,增值稅從生產型轉變為消費型,對所有行業都應當是利好消息。但是,在普遍的叫好聲音之外,融資租賃業卻沒辦法高興起來。在生產型增值稅時期,所有企業購進固定資產都不得抵扣進項稅額,其中自然包括融資租賃企業。增值稅轉型之后,機器制造業等企業購進的固定資產就可以依法抵扣進項稅額,而由于融資租賃行業中處于購入固定資產的出租方的“出租”行為卻沒有被依法認定為“視同銷售”,不能向承租方開具增值稅專用發票;承租方的“租賃”行為也沒有被依法認定為“購進”,自然也不能抵扣相應的由于租賃(事實上為購進)固定資產發生的進項稅額。這就意味著,在其他行業順利過渡到消費型增值稅時,融資租賃行業卻仍然在執行著事實上的生產型增值稅政策。

但是,如果就此下結論說,我國稅法沒有對融資租賃行業給予特殊扶持政策,就是大錯特錯了。2000年7月7日,國家稅務總局頒布的《關于融資租賃業務征收流轉稅問題的通知》規定:對經人民銀行等批準經營融資租賃業務的單位,無論租賃貨物的所有權是否轉讓給承租方,均征收營業稅,不征增值稅;其他單位從事的融資租賃業務,租賃貨物的所有權轉讓給承租方的,征收增值稅;未轉讓給承租方的,征收營業稅。其立法宗旨不僅不是對融資租賃行業的歧視或者漠視,而且是給予了一種特別的稅收優惠政策——經批準的融資租賃企業征收營業稅(稅率為5%);其他未經批準的融資租賃企業則征收增值稅(稅率為17%)。在生產型增值稅時代,上述政策扶持融資租賃行業的立場可以說是鮮明的,而且在實踐中也起到了推動融資租賃業快速發展的積極作用。

三、轉型之后話轉型

從國際經驗來看,增值稅的適用范圍極其廣泛,基本涵蓋了所有貨物和勞務領域。①以法國為例,二戰結束后,法國開始改革國內商品稅制。1948年,法國政府開始允許生產企業制造商品時扣除中間投入物,然后再對產成品收稅,此即增值稅的雛形。1954年,法國政府將稅前扣除范圍擴大到了固定資產已納稅款,消費型增值稅正式誕生。同時,也宣告了營業稅的終結。不久,法國政府將增值稅的調節范圍從工業擴大到了商業、服務業、交通運輸業、農業等各個行業。至此,法國建立起了一套系統的、徹底的消費型增值稅。從法國增值稅的實踐來看,呈現出諸多優越之處,比如稅基寬廣、抵扣徹底、銜接嚴密,并且符合稅收中性原則。法國增值稅制改革的成功經驗,對其他國家增值稅制的構建和改革產生了重要影響。因此,可以得出一個初步的結論:新的消費型增值稅制具有重大積極意義,但是其本身蘊含的巨大優越性沒有得到充分釋放。其原因在于我國現行流轉稅制結構設計不科學。具體而言