第二章變動成本法2023/2/41主要內容成本的分類混合成本的分解變動成本法和完全成本法的比較2023/2/42管理會計起源于成本的控制與管理。成本觀念是管理會計中最基礎和最重要的觀念之一。

研究管理會計要首先從成本開始，要從成本的定義和分類開始。2023/2/43成本的定義財務會計下的成本概念

成本—就是指按某一種產品所歸集的費用，其本質屬性就是“對象性”和“歸屬性”。管理會計下的成本概念

成本—是指企業在生產經營過程中對象化的,以貨幣表現的為達到一定目的而應當或可能發生的各種經濟資源的價值犧牲或代價。2023/2/44成本的分類—按經濟用途分類按經濟用途分類（傳統分類）制造成本⑴直接材料⑵直接人工⑶制造費用期間費用

⑴管理費用⑵銷售費用⑶財務費用2023/2/45成本的分類—按生產經營流程分類直接材料＋直接人工＝主要成本＋間接材料＋間接人工＋其他制造費用＝制造費用＝制造成本在產成品與在制品之間分配在產品成本＋完工產品成本在庫存產品和銷售產品之間分配庫存產品成本＋產品銷售成本＋管理費用＋銷售費用＋財務費用＝期間費用＝總成本2023/2/46成本的分類—按照可追溯性進行分類直接成本：在核算、控制和分析時，可直接歸屬于某一發生部分的成本。間接成本：在核算、控制和分析時，不能或不便直接歸屬于某一特定部分的成本。所謂部分，通常系指產品、部門、組、顧客、銷售地區或成本中心而言。2023/2/47成本的分類—按在損益表上列示的時間進行分類產品成本：與產品的制造或取得有關而與期間無關。產品成本雖在某一期間發生，但只要該期間內產品未銷售，則就不計入當期費用，仍作為資產進行遞延，只有產品出售時，才列入當期費用。期間成本：與期間有關的成本，作為當期費用列入發生期的損益表。2023/2/48成本的分類—按性態分類按性態分類固定成本概念:是指其總額在一定期間和一定業務量范圍內，不受業務量變動的影響而保持不變的成本。特征：總額的不變性單位額的反比例變動性分類：約束性固定成本酌量性固定成本一般表現：以總額表現2023/2/49成本的分類—按性態分類變動成本概念：是指在一定期間和一定業務量范圍內，其總額隨著業務量變動的成正比例變動的成本。特征：總額的正比例變動性單位額的不變性分類：約束性變動成本酌量性變動成本一般表現：以單位額表現2023/2/410成本的分類—按性態分類混合成本概念：是兼具了固定成本和變動成本兩種不同性質的成本。在一定期間和一定業務量范圍內，其總額隨著業務量變動而變動但不成正比例。分類：階梯式混合成本（半固定成本）標準式混合成本（半變動成本）低坡式混合成本（延期變動成本）與固定成本和變動成本的關系：混合成本最終將通過成本性態分析分解為固定成本和變動成本兩大類。2023/2/411應注意的幾個問題相關范圍的概念和作用廣義相關范圍：是指不會改變固定成本、變動成本性態的有關期間和業務量的特定變動范圍。狹義相關范圍：是指業務量因素的特定變動范圍。相關范圍作用：只要在相關范圍內，不管時間多久、業務量增減變動幅度多大，固定成本總額的不變性和變動成本總額的正比例變動都將存在。2023/2/412應注意的幾個問題成本性態的特點相對性、暫時性、可轉化性所謂的變動和不變動都是相對的，它取決于管理決策、作業量的選擇和一定的攸關范圍。固定成本和變動成本之間是可以相互轉化的2023/2/413成本的分類—其他分類邊際成本機會成本沈入成本差量成本現支成本和非現支成本可控成本和非可控成本約定成本和意定成本可免成本和不可免成本主要用于決策和分析。2023/2/414成本分類小結成本分類的目的主要在于尋求成本形成和變化過程中的規律，在管理決策和管理活動中，遵循這些規律，利用這些規律，采取有效的措施，有效地提高管理效益。2023/2/415混合成本的分解成本性態分析成本性態分析是指在明確各種成本的性態的基礎上,按照一定的程序和方法,最終將全部成本分為固定成本和變動成本兩大類,并建立相應的成本函數模型的過程。產品成本構成公式Y=a+bx

其中：y—總成本

a—固定成本

b—單位變動成本

x—業務量方法主要有：歷史成本法、賬戶分析法和工程分析法2023/2/416成本性態分析的方法—歷史成本法歷史成本法

就是根據以往若干時期的數據所表現出來的實際成本和業務量之間的依存關系來描述成本的狀態，并以此來確定決策所需要的歷史數據。

主要方法有：高低點法、散布圖法和回歸直線法。2023/2/417高低點法運算過程選取高點---業務量最大的點(X2,Y2)

選取低點---業務量最小的點(X1,Y1)b=Y2－Ｙ1

X2－X1a=Y2－bX2=Y1－bX1

確定成本線性方程：Y＝a+bx2023/2/418例1月份產量(件)電費(元)月份產量(件)電費(元)18002,00076001,70029002,25081,0002,55038002,15091,1002,75041,0002,460101,0002,52059002,320117001,95061,1002,650121,2002,900某工廠200X年內各月份產量和電力費用的有關數據如下表所示：請運用高低點法，求電費成本的數學模型。2023/2/419解：

從上表可以看出，該企業200X年最高產量是12月份的1200件；最低產量是7月份的600件。按高低點法，則：2900＝a+1200b1700＝a+600b

解得：b=2（元／件）a=500（元）

電力費用的成本函數為：y＝500+2x2023/2/420高低點法的優缺點優點計算簡單，工作量小。缺點由于計算時所選取的高點和低點是相關范圍的兩個極點，成本函數的適應性存在問題。偶然性較大，成本函數的精度差。有時候需要修正。2023/2/421散布圖法基本過程畫散點圖目測一直線,確定a找出直線上一點(Xi,Yi)求b=(Yi－a)/Xi確定成本線性方程：Y＝a+bx2023/2/422例2運用例1的數據300050010001500200025000100200300400500600100700800900100011001200aY-a2023/2/423在平面直角坐標系中標出電費成本的散布點。通過目測，畫出一條能反映電費成本平均變動趨勢的直線。確定固定成本(a)。計算單位變動成本(b)。得出成本函數y=a+bx本例成本函數為y=600+1.975x2023/2/424散布圖法的優缺點優點由于在確定成本函數是使用了所有數據，因此避免了高低點法偶然性大的缺點。計算簡便。缺點成本直線靠目測來確定，不夠精確。2023/2/425回歸直線法（最小平方法）計算公式∑x2×∑y2－∑x×∑xy

a=n∑x2－(∑x)2n∑xy－∑x×∑yb=n∑x2－(∑x)2

根據歷史數據列表、計算a，計算b，確定成本線性方程：Y＝a+bx2023/2/426例3月份n產量（件）x電費（元）y

xiyixi2180020001600000640000290022502025000810000380021501720000640000410002460246000010000005900232020880008100006110026502915000121000076001700102000036000081000255025500001000000911002750302500012100001010002520252000010000001170019501365000490000121200290034800001440000∑11100282002676800010610000利用例1的數據，列表如下：2023/2/427計算a和b將上表中的數據代入公式計算a和b。∑x2×∑y2－∑x×∑xya=n∑x2－(∑x)210610000×28200－11100×26768000=12×10610000－123210000=1.99（元／件）2023/2/428計算a和b將上表中的數據代入公式計算a和b。

n∑xy－∑x×∑yb=n∑x2－(∑x)212×26768000－11100×28200=12×10610000－123210000=505.40（元）2023/2/429確定成本函數根據計算出來的a和b，可以確定電費成本函數如下：y=505.4+1.99x2023/2/430回歸直線法的優缺點優點由于在確定成本函數中使用了所有數據，因此避免了高低點法偶然性大的缺點。成本函數是通過計算得出的，比較精確。缺點計算相對繁瑣。受所選擇數據質量的影響。2023/2/431成本性態分析方法－賬戶分析法賬戶分析法根據各個成本、費用帳戶的內容，直接判斷其與業務量之間的依存關系，從而確定其成本形態的一種成本分解方法。2023/2/432成本性態分析方法－工程分析法工程分析法運用工業工程的研究方法來研究影響各有關成本項目數額大小的每個因素，并在此基礎上估算出固定成本和變動成本的一種成本分解方法。步驟：⑴確定研究的成本項目；⑵對生產過程進行觀察和分析；⑶確定生產過程的最佳操作方法；⑷以最佳操作方法為標準方法，測定成本項目的每一構成內容，并按成本性態分別確定固定成本和變動成本。2023/2/433變動成本法定義變動成本法又稱直接成本法，是指在組織常規的成本計算過程中,以成本性態分析為前提條件,只將變動生產成本作為產品成本的構成內容,而將固定生產成本及非生產成本作為期間成本,并按貢獻式損益確定程序計量損益的一種成本計算模式。2023/2/434變動成本法的特點以成本性態分析為前提計算產品成本強調不同的制造成本在補償方式上存在著差異性強調銷售環節對企業利潤的貢獻2023/2/435完全成本法定義完全成本法是指在組織常規的成本計算過程中,不僅將產品生產過程中所消耗的直接材料、直接人工計入產品成本，同時還包括了生產過程中發生的全部制造費用。2023/2/436完全成本法的特點符合公認的會計準則的要求強調成本補償上的一致性強調生產環節對企業利潤的貢獻2023/2/437變動成本法和完全成本法的比較兩者的差別

變動成本法和完全成本法最主要的差別在于對固定性制造費用的不同處理。產品成本及期間成本的構成內容不同銷貨成本及存貨成本的水平不同各期確定的損益不同所提供的信息用途不同2023/2/438產品成本及期間成本的構成內容變動成本法 產品成本： 直接材料 直接人工 變動性制造費用期間成本： 固定性制造費用 管理費用 銷售費用完全成本法產品成本： 直接材料 直接人工 變動性制造費用 固定性制造費用期間成本： 管理費用 銷售費用2023/2/439銷貨成本及存貨成本的水平不同變動成本法

存貨成本中包括直接材料、直接人工和變動制造費用。完全成本法

存貨成本中除包括直接材料、直接人工和變動制造成本外，還包括固定制造費用。可見，變動成本法下的存貨成本必然低于完全成本法下的存貨成本。銷貨成本＝期初存貨成本＋本期生產成本－期末存貨成本因此，變動成本法下的存貨成本必然低于完全成本法下的存貨成本。2023/2/440各期損益不同

⑴產銷平衡時變動成本法利潤＝銷售收入－銷貨成本－期間費用＝銷售收入－（直接材料＋直接人工＋變動性制造費用）－（固定性制造費用＋管理費用＋銷售費用＋財務費用）完全成本法利潤＝銷售收入－銷貨成本－期間費用＝銷售收入－（直接材料＋直接人工＋變動性制造費用＋固定性制造費用）－（管理費用＋銷售費用＋財務費用）結論：在產銷平衡的情況下，兩種方法計算的利潤是相同的。2023/2/441各期損益不同

⑵產銷不平衡時—產大于銷變動成本法固定性制造費用全部從本期損益中扣除。完全成本法固定性制造費用在已銷產品和未銷產品之間分攤，由于產大于銷，一部分固定性制造費用計入了期末存貨中，使得本期扣除的固定性制造費用減少。結論：在產大于銷的情況下，完全成本法計算的利潤大于變動成本法計算的利潤。2023/2/442各期損益不同

⑶產銷不平衡時—銷大于產變動成本法固定性制造費用全部從本期損益中扣除。完全成本法

由于銷大于產，本期銷售的產品不僅包括本期生產的產品，而且包括了上期結存產品。可見，本期銷售成本不僅包括本期發生的全部固定性制造費用，還包括了上期產品成本中所包含的固定性制造費用。結論：在銷大于產的情況下，完全成本法計算的利潤小于變動成本法計算的利潤。2023/2/443所提供的信息用途不同變動成本法用于企業內部，為企業管理當局提供成本信息，主要用以進行短期決策。完全成本法用于企業外部，為企業外部各方面利益相關人士提供產品成本信息，以滿足他們的需要。2023/2/444例1甲公司生產A產品，銷售價格為20元／每件。2003年9月份共生產A產品10000件，成本資料如下：單位材料消耗3元，單位人工成本2元；本月共發生制造費用3萬元，其中固定性制造費用2萬元；本月管理費用為2萬元，銷售費用1萬元。

⑴試按照變動成本法和完全成本法計算A產品的產品成本和期間成本。2023/2/445⑴計算產品成本和期間成本變動成本法產品成本＝直接材料＋直接人工＋變動性制造費用＝3×10000＋2×10000＋（30000－20000）＝60000（元）單位產品成本＝60000÷10000＝6（元）期間成本＝固定性制造費用＋管理費用＋銷售費用＝20000＋20000＋10000＝50000（元）2023/2/446⑴計算產品成本和期間成本完全成本法產品成本＝直接材料＋直接人工＋制造費用＝3×10000＋2×10000＋30000＝80000（元）單位產品成本＝80000÷10000＝8（元）期間成本＝管理費用＋銷售費用＝20000＋10000＝30000（元）2023/2/447生產成本的比較由例題可以看出，變動成本法計算的生產成本為60000，而完全成本法計算的生產成本為80000。因此，變動成本計算的成本小于完全成本法計算的成本。2023/2/448⑵假如9月份甲公司期初沒有庫存產品，本月生產的10000件A產品全部銷售出去時，請分別用變動成本法和完全成本法計算甲公司本期利潤以及A產品期末成本。2023/2/449⑵本期利潤與期末存貨成本的計算變動成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×10000－6×10000－50000＝90000（元）完全成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×10000－8×10000－30000＝90000（元）期末產品成本為零。2023/2/450產銷平衡從例題可以看出，在產銷平衡的情況下，變動成本法和完全成本法計算的利潤都是90000元，兩者是相同的。2023/2/451⑶假如9月份甲公司期初沒有庫存產品，本月生產的10000件A產品，只銷售出去9000件時，請分別用變動成本法和完全成本法計算甲公司本期利潤以及A產品期末成本。2023/2/452⑶本期利潤與期末存貨成本的計算變動成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×9000－6×9000－50000＝76000（元）期末存貨成本＝期初存貨成本＋本期產品成本－本期銷售成本＝0+60000－6×9000＝6000（元）2023/2/453⑶本期利潤與期末存貨成本的計算完全成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×9000－8×9000－30000＝78000（元）期末存貨成本＝期初存貨成本＋本期產品成本－本期銷售成本＝0+80000－8×9000＝8000（元）2023/2/454產大于銷由例題可以看出，變動成本法計算的利潤為76000，而完全成本法計算的利潤為78000。因此，當產大于銷時，變動成本計算的利潤小于完全成本法計算的利潤。2023/2/455⑷假如9月份甲公司期初有庫存A產品1000件，本月生產10000件A產品，本月銷售11000件。請分別用變動成本法和完全成本法計算甲公司本期利潤以及A產品期末成本。2023/2/456⑷本期利潤與期末存貨成本的計算變動成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×11000－6×11000－50000＝104000（元）完全成本法利潤＝銷售收入－銷售成本－期間費用 ＝20×11000－8×11000－30000＝102000（元）期末產品成本為零。2023/2/457銷大于產由例題可以看出，變動成本法計算的利潤為104000，而完全成本法計算的利潤為102000。因此，當銷大于產時，變動成本計算的利潤大于完全成本法計算的利潤。2023/2/458例2—銷量相同而產量不同某企業從事A產品的生產，連續三年銷售量都為1000件，而三年的產量分別為1000件、1200件和800件。A產品銷售價格為200元，單位變動成本（包括直接材料、直接人工和變動性制造費用）為90元；固定性制造費用為20000元；管理費用和銷售費用均為固定成本，每年均為50000元。請分別用變動成本法和完全成本法計算各年的利潤。2023/2/459解—變動成本法項目第一年第二年第三年合計生產量銷售量銷售收入1000×200銷售成本1000×90貢獻毛益固定成本固定性制造費用管理費用和銷售費用固定費用小計利潤合計1000100020000090000110000200005000070000400001200100020000090000110000200005000070000400008001000200000900001100002000050000700004000030003000600000270000330000600001500002100001200002023/2/460解—完全成本法項目第一年第二年第三年合計生產量銷售量銷售收入1000×20銷售成本期初存貨成本本期完工成本期末存貨成本本期銷售成本毛利管理費用和銷售費用利潤合計100010002000000110000011000090000500004000012001000200000012800021333106667933335000043333800100020000021333920000113333866675000036667300030006000003300003300002700001500001200002023/2/461銷量相同而產量不同在變動成本法下，由于銷量相同所以利潤相同。而在完全成本法下，雖然銷量相同但由于產量的不同使得各期的利潤不同。2023/2/462例3—產量相同而銷量不同某企業從事A產品的生產，連續三年生產量都為8000件，而三年的銷售量分別為8000件、7000件和9000件。A產品銷售價格為12元，單位變動成本（包括直接材料、直接人工和變動性制造費用）為5元；固定性制造費用為24000元；管理費用和銷售費用均為固定成本，每年均為25000元。請分別用變動成本法和完全成本法計算各年的利潤。2023/2/463解—變動成本法項目第一年第二年第三年合計生產量銷數量銷售收入銷售量×12銷售成本銷售量×5貢獻毛益固定成本固定性制造費用