1、第八章 資產產減值本章考情分析 本章內內容闡述資產產減值準則中中規范的資產產、資產組及及資產組組合合的確認、計計量和記錄問問題。近三年年考題分數適適中，屬于比比較重要章節節。 本章應應關注的主要要內容有：（1）資產可收收回金額的計計量；（2）資產組的的認定及減值值處理；（3）商譽減值值測試與處理理等。 學習本本章應注意的的問題：（1）商譽和使使用壽命不確確定的無形資資產每年年度度終了必須進進行減值測試試；（2）掌握資產組組的概念及其其確定；（3）掌握資產產組減值的會會計處理；（4）掌握總部部資產減值測測試的步驟；（5）掌握商譽譽減值的會計計處理等。近3年題型題量量分析表 年度題型2007年20

2、08年2009年（新新制度）2009年（原原制度）題量分值題量分值題量分值題量分值單項選擇題11計算分析題 11019合計1109 2010年教材材主要變化 本章內內容沒有變化化。本章基本結構框框架資產減值資產減值資產減值概述資產減值的跡象與測試 估計資產可收回金額的基本方法 資產減值損失的確認與計量資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產減值損失確認與計量的一般原則 資產組的認定及減值處理 資產減值損失的賬務處理 資產可收回金額的計量 資產減值的范圍 資產預計未來現金流量的現值的估計（重要）資產組的認定 資產組減值測試（重要）總部資產的減值測試（重要）商譽減值測試與處理 商譽減值測試的基

3、本要求商譽減值測試的方法與會計處理第一節 資產產減值概述 一、資資產減值的范范圍 資產減減值，是指資資產的可收回回金額低于其其賬面價值。本本章所指資產產，除特別說說明外，包括括單項資產和和資產組。 本章涉涉及的資產減減值對象主要要包括以下資資產：（1）對子公司司、聯營企業業和合營企業業的長期股權權投資；（2）采用成本模模式進行后續續計量的投資資性房地產；（3）固定資產產；（4）生產性生物資資產；（5）無形資產產；（6）商譽；（7）探明石油油天然氣礦區區權益和井及及相關設施等等。 本章不不涉及下列資資產減值的會會計處理：存存貨、消耗性性生物資產、建建造合同形成成的資產、遞遞延所得稅資資產、融資租

4、租賃中出租人人未擔保余值值，以及本書書金融資產所所涉及的金融融資產減值等等。 二、資資產減值的跡跡象與測試 企業應應當在資產負負債表日判斷斷資產是否存存在可能發生生減值的跡象象；對于存在在減值跡象的的資產，應當當進行減值測測試，計算可可收回金額，可可收回金額低低于賬面價值值的，應當按按照可收回金金額低于賬面面價值的差額額，計提減值值準備。（一）資產減值值跡象的判斷斷 資產可可能發生減值值的跡象主要要包括以下方方面：（1）資產的市市價當期大幅幅度下跌，其其跌幅明顯高高于因時間的的推移或者正正常使用而預預計的下跌；（2）企業經營營所處的經濟濟、技術或者者法律等環境境以及資產所所處的市場在在當期或者

5、將將在近期發生生重大變化，從從而對企業產產生不利影響響；（3）市場利率率或者其他市市場投資報酬酬率在當期已已經提高，從從而影響企業業計算資產預預計未來現金金流量現值的的折現率，導導致資產可收收回金額大幅幅度降低；（4）有證據表表明資產已經經陳舊過時或或者其實體已已經損壞；（5）資產已經經或者將被閑閑置、終止使使用或者計劃劃提前處置；（6）企業內部部報告的證據據表明資產的的經濟績效已已經低于或者者將低于預期期，如資產所所創造的凈現現金流量或者者實現的營業業利潤（或者者虧損）遠遠遠低于（或者者高于）預計計金額等；（7）企業所有有者權益（凈凈資產）的賬賬面價值遠高高于其市值；（8）其他表明明資產可能

6、已已經發生減值值的跡象。（二）資產減值值的測試 企業在在判斷資產減減值跡象以決決定是否需要要估計資產可可收回金額時時，應當遵循循重要性原則則。根據這一一原則企業資資產存在下列列情況的，可可以不估計其其可收回金額額。 1以以前報告期間間的計算結果果表明，資產產可收回金額額顯著高于其其賬面價值，之之后又沒有發發生消除這一一差異的交易易或者事項的的，資產負債債表日可以不不重新估計該該資產的可收收回金額。 2以以前報告期間間的計算與分分析表明，資資產可收回金金額相對于某某種減值跡象象反應不敏感感，在本報告告期間又發生生了該減值跡跡象的，可以以不因該減值值跡象的出現現而重新估計計該資產的可可收回金額。比

7、比如，當期市市場利率或市市場投資報酬酬率上升，對對計算資產未未來現金流量量現值采用的的折現率影響響不大的，可可以不重新估估計資產的可可收回金額。【提示】因企業業合并形成的的商譽和使用用壽命不確定定的無形資產產，無論是否否存在減值跡跡象，都應當當至少于每年年年度終了進進行減值測試試。【例題1單選選題】下列資資產項目中，每每年末必須進進行減值測試試的是（ ）。 A使使用壽命有限限的無形資產產 B投資性房房地產C使用壽命不不確定的無形形資產 D固定資產產【答案】C【解析】企業應應當在資產負負債表日判斷斷資產是否存存在減值的跡跡象。只有存存在資產可能能發生減值的的跡象時，才才進行減值測測試，計算資資產

8、的可收回回金額。可收收回金額低于于賬面價值的的，應當按照照可收回金額額低于賬面價價值的金額，計計提減值準備備。但因企業業合并所形成成的商譽和使使用壽命不確確定的無形資資產，無論是是否存在減值值跡象，每年年年度終了都都應當進行減減值測試。第二節 資產產可收回金額額的計量 一、估估計資產可收收回金額的基基本方法 估計資資產可收回金金額的基本方方法如下圖所所示：公允價值減去處置費用后的凈額公允價值減去處置費用后的凈額資產預計未來現金流量現值兩者較高者可收回金額【例題2多選選題】關于資資產可收回金金額的計量，下下列說法中正正確的有（ ）。 A可可收回金額應應當根據資產產的銷售凈價價減去處置費費用后的凈

9、額額與資產預計計未來現金流流量的現值兩兩者之間較高高者確定 B可可收回金額應應當根據資產產的銷售凈價價減去處置費費用后的凈額額與資產預計計未來現金流流量的現值兩兩者之間較低低者確定 C可可收回金額應應當根據資產產的公允價值值減去處置費費用后的凈額額與資產預計計未來現金流流量的現值兩兩者之間較高高者確定 D資資產的公允價價值減去處置置費用后的凈凈額與資產預預計未來現金金流量的現值值，只要有一一項超過了資資產的賬面價價值，就表明明資產沒有發發生減值，不不需再估計另另一項金額 E資資產的公允價價值減去處置置費用后的凈凈額如果無法法可靠估計的的，應當以該該資產預計未未來現金流量量的現值作為為其可收回金

10、金額【答案】CDEE 【解析】估估計的基礎是是公允價值而而不是銷售凈凈價。 二、資產的的公允價值減減去處置費用用后的凈額的的估計 資產的的公允價值減減去處置費用用后的凈額，通通常反映的是是資產如果被被出售或者處處置時可以收收回的凈現金金收入。 如何確確定資產的公公允價值？ （1）銷銷售協議價格格 （2）資資產的市場價價格（買方出出價） （3）熟熟悉情況的交交易雙方自愿愿進行公平交交易愿意提供供的交易價格格如果企業無法可可靠估計資產產的公允價值值減去處置費費用后的凈額額的，應當以以該資產預計計未來現金流流量的現值作作為其可收回回金額。 三、資資產預計未來來現金流量現現值的估計 資產預預計未來現金

11、金流量現值的的估計如下圖圖所示：資產持續使用過程中預計產生的現金流入資產持續使用過程中預計產生的現金流入為實現現金流入所必需的預計現金流出資產使用壽命結束時,處置資產所收到或者支付的凈現金流量資產預計未來現金流量折現率資產預計未來現金流量的現值資產的使用壽命 資產預預計未來現金金流量的現值值，應當按照照資產在持續續使用過程中中和最終處置置時所產生的的預計未來現現金流量，選選擇恰當的折折現率對其進進行折現后的的金額加以確確定。因此，預預計資產未來來現金流量的的現值，主要要應當綜合考考慮以下三個個方面的因素素：（1）資產的預預計未來現金金流量；（2）資產的使使用壽命；（3）折現率。其其中，資產使使

12、用壽命的預預計與固定資資產、無形資資產準則等規規定的使用壽壽命預計方法法相同。以下下為預計資產產未來現金流流量和折現率率的具體要求求。（一）資產未來來現金流量的的預計 1.預預計資產未來來現金流量的的基礎 為了預預計資產未來來現金流量，企企業管理層應應當在合理和和有依據的基礎礎上對資產剩剩余使用壽命命內整個經濟濟狀況進行最最佳估計，并并將資產未來來現金流量的的預計，建立立在經企業管管理層批準的的最近財務預預算或者預測測數據之上。 2.資資產預計未來來現金流量應應當包括的內內容 預計的的資產未來現現金流量應當當包括下列各各項：（1）資產持續續使用過程中中預計產生的的現金流入； （2）為為實現資產

13、持持續使用過程程中產生的現現金流入所必必需的預計現現金流出（包包括為使資產產達到預定可可使用狀態所所發生的現金金流出）； 對于在在建工程、開開發過程中的的無形資產等等，企業在預預計其未來現現金流量時，應應當包括預期期為使該類資資產達到預定定可使用（或或者可銷售）狀狀態而發生的的全部現金流流出數。 （3）資資產使用壽命命結束時，處處置資產所收收到或者支付付的凈現金流流量。 每期凈現金流量量=該期現金流流入-該期現金流流出【例題3計算算題】甲公司司管理層2010年年末批準的的財務預算中中與產品W生產線預計計未來現金流流量有關的資資料如下表所所示（有關現現金流量均發發生于年末，各各年末不存在在與產品

14、W相關的存貨貨，收入、支支出均不含增增值稅）： 單位：萬元元項目2011年2012年2013年產品W銷售收入入1000900800上年銷售產品WW產生應收賬賬款本年收回回05080本年銷售產品WW產生應收賬賬款將于下年年收回50800購買生產產品WW的材料支付付現金500450400以現金支付職工工薪酬200190150其他現金支出 12011090處置生產線凈現現金流入 50 根據上上述資料，計計算甲公司各各年度的凈現現金流量。 甲公司司會計處理如如下： （1）22011年凈現金流流量=（1000-50）-500-200-1120=1330（萬元）； （2）22012年凈現金流流量=（900

15、+550-80）-450-190-1110=1220（萬元）；（3）20133年凈現金流量=（800+880）-400-150-990+50=290（萬元）。 3.預預計資產未來來現金流量應應當考慮的因因素 企業預預計資產未來來現金流量，應應當綜合考慮慮下列因素： （1）以以資產的當前前狀況為基礎礎預計資產未未來現金流量量； （2）預預計資產未來來現金流量不不應當包括籌籌資活動和所所得稅收付產產生的現金流流量； （3）對對通貨膨脹因因素的考慮應應當和折現率率相一致；（4）涉及內部部轉移價格的的需要作調整整。 【例題44多選題】下下列各項中，屬屬于固定資產產減值測試時時預計其未來來現金流量不不應

16、考慮的因因素有（ ）。 A與與所得稅收付付有關的現金金流量 B籌籌資活動產生生的現金流入入或者流出 C與與預計固定資資產改良有關關的未來現金金流量D與尚未作作出承諾的重重組事項有關關的預計未來來現金流量 E內內部轉移價格格 【答案】ABCD 【解析】企企業預計資產產未來現金流流量，應當以以資產的當前前狀況為基礎礎，不應當包包括與將來可可能會發生的的、尚未作出出承諾的重組組事項或與資資產改良有關關的預計未來來現金流量；不應當包括括籌資活動和和所得稅收付付產生的現金金流量等；涉涉及內部轉移移價格的需要要作調整。4.預計資產未未來現金流量量的方法（1）單一的未未來每期預計計現金流量 預計資資產未來現

17、金金流量，通常常應當根據資資產未來每期期最有可能產產生的現金流流量進行預測測。它使用的的是單一的未未來每期預計計現金流量和和單一的折現現率計算資產產未來現金流流量的現值。 （2）期期望現金流量量如果影響資產未未來現金流量量的因素較多多，不確定性性較大，使用用單一的現金金流量可能并并不能如實反反映資產創造造現金流量的的實際情況。在在這種情況下下，采用期望望現金流量法法更為合理的的，企業應當當采用期望現現金流量法預預計資產未來來現金流量。在在期望現金流流量法下，資資產未來每期期現金流量應應當根據每期期可能發生情情況的概率及及其相應的現現金流量加權權計算求得。 教材PP157【例8-2】沿用【例8-

18、1】，假定利利用固定資產產生產的產品品受市場行情情波動影響大大，企業預計計未來3年每年的現現金流量情況況如表8-1所示。表8-1 各年現金流流量概率分布布及發生情況況年份產品行情好（330%的可能性）產品行情一般（60%的可能性）產品行情差（110%的可能性）第1年15010050第2年805020第3年20100在這種情況下，采采用期望現金金流量法比傳傳統法就更為為合理。在期期望現金流量量法下，資產產未來現金流流量應當根據據每期現金流流量期望值進進行預計，每每期現金會計計流量期望值值按照各種可可能情況下的的現金流量與與其發生概率率加權計算。按按照表8-1提供的情況況，企業應當當計算資產每每年

19、的預計未未來現金流量量如下：第1年的預計現現金流量（期期望現金流量量）：150330%+100060%+50110%=1110（萬元）第2年的預計現現金流量（期期望現金流量量）：80300%+5060%+22010%=56（萬元）第3年的預計現現金流量（期期望現金流量量）：2030%+11060%+0100%=12（萬元）應當注意的是，如如果資產未來來現金流量的的發生時間是是不確定的，企企業應當根據據資產在每一一種可能情況況下的現值及及其發生概率率直接加權計計算資產未來來現金流量的的現值。 【例題55單選題】某某公司采用期期望現金流量量法估計未來來現金流量，2010年A設備在不同同的經營情況況

20、下產生的現現金流量分別別為：該公司司經營好的可可能性是40，產生的的現金流量為為100萬元；經營營一般的可能能性是50，產生的的現金流量是是80萬元，經營營差的可能性性是10，產生的現現金流量是40萬元，則該該公司A設備2010年預計的現現金流量為（ ）萬元。 A.884 B.1100 C.880 D.400 【答案】A 【解析】A設備2010年預計的現現金流量=10040%+88050%+44010%=884（萬元）。 （二）折折現率的預計計 為了資資產減值測試試的目的，計計算資產未來來現金流量現現值時所使用用的折現率應應當是反映當當前市場貨幣幣時間價值和和資產特定風風險的稅前利利率。 折現

21、率率的確定，應應當首先以該該資產的市場場利率為依據據。如果該資資產的市場利利率無法從市市場上獲得的的，可以使用用替代利率估估計折現率。企業在估計資產產未來現金流流量現值時，通通常應當使用用單一的折現現率。但是，如如果資產未來來現金流量的的現值對未來來不同期間的的風險差異或或者利率的期期限結構反應應敏感的，企企業應當在未未來各不同期期間采用不同同的折現率。 （三）資資產未來現金金流量現值的的預計在預計資產的未未來現金流量量和折現率的的基礎上，企企業將該資產產的預計未來來現金流量按按照預計折現現率在預計期期限內予以折折現后，即可可確定該資產產未來現金流流量的現值。教材P158【例8-3】XYZ航運

22、公公司于200年末對一一艘遠洋運輸輸船只進行減減值測試。該該船舶賬面價價值為1.66億元，預計計尚可使用年年限為8年。該船船舶的公允價價值減去處置置費用后的凈凈額難以確定定，因此，企企業需要通過過計算其未來來現金流量的的現值確定資資產的可收回回金額。假定定公司當初購購置該船舶用用的資金是銀銀行長期借款款資金，借款款年利率為15%，公司認認為15%是該資產產的最低必要要報酬率，已已考慮了與該該資產有關的的貨幣時間價價值和特定風風險。因此，在在計算其未來來現金流量現現值時，使用用15%作為其折折現率（稅前前）。公公司管理層批批準的財務預預算顯示：公公司將于2005年更新新船舶的發動動機系統，預預計

23、為此發生生資本性支出出1 5000萬元，這一支支出將降低船船舶運輸油耗耗、提高使用用效率等，因因此，將提高高資產的運營營績效。為了計算船舶在在200年末末未來現金流流量的現值，公公司首先必須須預計其未來來現金流量。假假定公司管理理層批準的2200年末末的該船舶預預計未來現金金流量如表8-2所示。表8-2 未來現金流流量預計表 單位：萬元元年份預計未來現金流流量（不包括括改良的影響響金額）預計未來現金流流量（包括改改良的影響金金額）2012 5002022 4602032 3802042 3602052 3902062 4703 2902072 5003 2802082 5103 300根據資產

24、減值準準則的規定，在在200年末末預計資產未未來現金流量量時，應當以以資產當時的的狀況為基礎礎，不應考慮慮與該資產改改良有關的預預計未來現金金流量。表8-3 現值的計算 金額單位：萬元年份預計未來現金流流量（不包括改良的的影響金額）以折現率為155%的折現系系數預計未來現金流流量的現值2012 5000.86962 1742022 4600.75611 8602032 3800.65751 5652042 3600.57181 3492052 3900.49721 1882062 4700.43231 0682072 5000.37599402082 5100.3269821合計10 965由

25、于在2000年末，船舶舶的賬面價值值（尚未確認認減值損失）為16 000萬元，而其可收回金額為10 965萬元，賬面價值高于其可收回金額，因此，應當確認減值損失，并計提相應的資產減值準備。應確認的減值損失為：16 000-10 965=5 035（萬元）。假定在2011204年間該船舶舶沒有發生進進一步減值的的跡象，因此此，不必再進進行減值測試試，無需計算算其可收回金金額。205年發生了1 500萬元的資本本性支出，改改良了資產績績效，導致其其未來現金流流量增加，但但由于我國資資產減值準則則不允許將以以前期間已經經確認的資產產減值損失予予以轉回，因因此，在這種種情況下，也也不必計算其其可收回金

26、額額。 【例題66單選題】2010年12月31日，甲公司司預計某生產產線在未來4年內每年產產生的現金流流量凈額分別別為200萬元、200萬元、300萬元、300萬元，2015年產生的現現金流量凈額額以及該生產產線使用壽命命結束時處置置形成的現金金流量凈額合合計為400萬元；假定定按照5的折現率率和相應期間間的時間價值值系數計算該該生產線未來來現金流量的的現值；該生生產線的公允允價值減去處處置費用后的的凈額為1200萬元。2010年12月31日計提減值值準備前該生生產線的賬面面價值為1260萬元。已知知部分時間價價值系數如下下：項目1年2年3年4年5年5%的復利現值值系數0.95240.9070

27、0.86380.82270.7835 要求：根據上述資資料，不考慮慮其他因素，回回答下列第（1）至第（2）題。 （1）該該生產線2010年12月31日未來現金金流量現值為為（ ）萬元。 A11191.223 B877.883 CC1400 D1000 （2）該該生產線2010年12月31日應計提的的減值準備為為（ ）萬元。 A88.77 B60 C0 D68.777 【答案】（1）A；（2）B 【解析】 （1）該該生產線未來來現金流量現現值=2000.95224+20000.90770+30000.86338+30000.82227+40000.78335=11991.23（萬元）。 （2）該

28、該生產線未來來現金流量現現值為1191.23萬元，而公公允價值減去去處置費用后后的凈額為1200萬元，所以以，該生產線線可收回金額額為1200萬元，應計計提減值準備備=12600-12000=60（萬元）。 （四）外外幣未來現金金流量及其現現值的預計 首先應應當以該資產產所產生的未未來現金流量量的結算貨幣幣為基礎預計計其未來現金金流量,并按照該貨幣適適用的折現率率計算資產的的現值。 然后將將該外幣現值值按照計算資資產未來現金金流量現值當當日的即期匯匯率進行折算算,從而折現成成按照記賬本本位幣表示的的資產未來現現金流量的現現值。最后在該現值基基礎上,將其與資產產公允價值減減去處置費用用后的凈額相

29、相比較,確定其可收收回金額,根據可收回回金額與資產產賬面價值相相比較,確定是否需需要確認減值值損失以及確確認多少減值值損失。【例題7計算算題】甲公司司為一物流企企業，經營國國內、國際貨貨物運輸業務務。由于擁有有的貨輪出現現了減值跡象象，甲公司于208年12月31日對其進行行減值測試。相相關資料如下下： （1）甲甲公司以人民民幣為記賬本本位幣，國內內貨物運輸采采用人民幣結結算，國際貨貨物運輸采用用美元結算。 （2）貨貨輪采用年限限平均法計提提折舊，預計計使用20年，預計凈凈殘值率為5。208年12月31日，貨輪的的賬面原價為為人民幣38 0000萬元，已計計提折舊為人人民幣27 0775萬元，賬

30、面面價值為人民民幣10 9225萬元。貨輪輪已使用15年，尚可使使用5年，甲公司司擬繼續經營營使用貨輪直直至報廢。 （3）甲甲公司將貨輪輪專門用于國國際貨物運輸輸。由于國際際貨物運輸業業務受宏觀經經濟形勢的影影響較大，甲甲公司預計貨貨輪未來5年產生的凈凈現金流量（假假定使用壽命命結束時處置置貨輪產生的的凈現金流量量為零，有關關現金流量均均發生在年末末）如下表所所示。 單位：萬美美元 年份業務好時(200的可 能性)業務一般時(660的 可能性性)業務差時(200的 可能性性) 第1年年 5000 4000 2000 第2年年 4800 3600 1500 第3年年 4500 3500 1200 第4年年 4800 3800 1500 第5年年 4800 4000 1800 （4）由由于不存在活活躍市場，甲甲公司無法可可靠估計貨輪輪的公允價值值減去處置費費用后的凈額額。 （5）在在考慮了貨幣幣時間價值和和貨輪特定風風險后，甲公公司確定10為人民幣幣適用的折現現率，確定12為美元適適用的折現率率。相關復利利現值系數如如下： （PSS，10，1）=0.90091；（PS，12，