1、當前文檔修改密碼：8362839 HYPERLINK / 新會計準則執(zhí)行中的重點難點問題第一部分：我國企業(yè)會計準則體系架構(gòu)及需要講明的問題一、我國企業(yè)會計準則體系的差不多架構(gòu)圖第一層次：差不多準則第二層次：具體準則和指南第三層次：解釋公告企業(yè)會計準則解釋第1號（2007年11月16日）（財會200814號）企業(yè)會計準則解釋第2號（2008年8月7日） （財會200811號）企業(yè)會計準則解釋第23號（2009年6月11日） （財會20098號）二、執(zhí)行過程中需要講明的問題1、執(zhí)行新準則體系的企業(yè)不再執(zhí)行原有準則和企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度，這在我國會計進展的歷史上依舊第一次，從會計規(guī)定的表現(xiàn)

2、形式上也實現(xiàn)了與國際準則的充分協(xié)調(diào)。問：公司目前尚不具備全部執(zhí)行新會計準則的條件，目前仍在執(zhí)行企業(yè)會計制度和原企業(yè)會計準則，我公司目前可否在現(xiàn)執(zhí)行企業(yè)會計制度和老準則的基礎上，再選擇部分適合我公司的新企業(yè)會計準則執(zhí)行？答：自2006年2月15日財政部頒布新企業(yè)會計準則（以下簡稱“新會計準則”或“新準則”）以來，依照財政部的規(guī)定，新會計準則將于2007年1月1日領先在上市公司實施，鼓舞其它企業(yè)執(zhí)行。從新會計準則實施的時刻表來看，自2007年1月1日起在上市公司施行，2008年在中央企業(yè)實施，2010年爭取全面推開，所有大中型國有企業(yè)全面實施。因此，企業(yè)不能在執(zhí)行現(xiàn)企業(yè)會計制度和舊準則（財政部20

3、06年往常發(fā)表的準則）的基礎上，選擇部分適合公司的新企業(yè)會計準則執(zhí)行。問：小企業(yè)是否執(zhí)行新企業(yè)會計準則體系？答：財政部于2004年4月27日以財會20042號文公布了小企業(yè)會計制度（以下簡稱本制度），并要求2005年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)執(zhí)行。另外，財政部表示今后會對小企業(yè)單獨制定會計準則。2、差不多準則的性質(zhì)：第一，它是準則的準則； 第二，它能為具體準則提供差不多概念并指引方向，因此，它是所有具體準則的基礎，為具體準則的制定提供理論上的依據(jù)； 第三，它不同于所有具體準則，兩者并不處于同一層次，差不多準則顯然高于具體準則，因為可用來指導、評估和進展具體準則； 第四，顯而易見，差不多準則既具有

4、上述特點，那么它就不是站在企業(yè)會計準則體系之外，而是在該體系之中，并處于頂尖地位，它不僅是法規(guī)，而且是比具體準則更重要、更差不多的法規(guī)。問：中國境內(nèi)企業(yè)設在境外的子公司在境外發(fā)生的有關(guān)交易或事項，境內(nèi)不存在且受相關(guān)法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作規(guī)范的，如何進行處理？是否能夠直接按國際財務報告準則進行核算？ 答：中國境內(nèi)企業(yè)設在境外的子公司在境外發(fā)生的交易或事項，境內(nèi)不存在且受法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作出規(guī)范的，能夠?qū)⒕惩庾庸静畈欢噙M行的會計處理結(jié)果，在符合企業(yè)會計準則-差不多準則的原則下，按照國際財務報告準則進行調(diào)整后，并入境內(nèi)母公司合并財務報表的相關(guān)項目。3

5、、會計科目和要緊賬務處理的定位更科學會計準則要緊規(guī)范會計要素的確認、計量和報告，應當嚴格執(zhí)行；在符合會計準則確認、計量和報告的前提下，會計記錄方法能夠靈活，包括會計科目的名稱以及要緊賬務處理，因此，將會計科目及要緊賬務處理作為指南的附錄。 目前的會計科目和要緊賬務處理，依據(jù)企業(yè)會計準則中確認和計量的原則制定，涵蓋了各類企業(yè)的交易或者事項。企業(yè)在不違反企業(yè)會計準則確認、計量和報告規(guī)定的前提下，可依照本企業(yè)的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目，關(guān)于不存在的交易或者事項可不設置相關(guān)會計科目。問：執(zhí)行企業(yè)會計準則后，企業(yè)的待攤費用和預提費用如何核算？在資產(chǎn)負債表中如何列示？ 答：資產(chǎn)負債觀要求不符合

6、資產(chǎn)、負債定義及其確認條件的資產(chǎn)、負債項目不能夠在資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)。“待攤費用”和“預提費用”有些不符合資產(chǎn)、負債的定義，因此， “待攤費用”和“預提費用”不再在資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)。企業(yè)會計準則應用指南中未單獨設置“待攤費用”、“預提費用”科目。然而，企業(yè)在日常核算過程中發(fā)生與預提和待攤性質(zhì)相關(guān)的支出，能夠依照需要自行增設這兩個科目。在編制資產(chǎn)負債表時，關(guān)于符合待攤和預提性質(zhì)科目的余額，應作為“其它流淌資產(chǎn)”或“其它流淌負債”列示。 方案二，原待攤費用也能夠通過“預付賬款”、“其它應收款”科目核算，原預提費用能夠通過“應付利息”、“其它應付款”等科目核算。例，對符合資產(chǎn)、負債定義的內(nèi)容，如預付的

7、報刊雜志費等能夠在“預付款項”進行反映。原企業(yè)短期借款利息的預提，新準則規(guī)定通過“應付利息”科目核算。三、資產(chǎn)負債表觀理念在新會計準則體系中的體現(xiàn)2006年財政部新頒布的企業(yè)會計準則，最核心的變化是核心價值理念由“配比收益”（配比收益=收入-費用-損失）轉(zhuǎn)變?yōu)椤叭媸找妗保ㄈ媸找?期末凈資產(chǎn)-期初凈資產(chǎn)-所有者分配或新投入資本），會計視角由“收入費用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負債觀”，核心報表亦由“利潤表”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負債表”。 1、何謂收入費用觀？利潤表觀要求準則制定者在準則制定中，首先考慮與某類交易相關(guān)的收入和費用的直接確認和計量。在利潤表觀下，資產(chǎn)負債表只是為了確認與合理計量收益的跨期攤配中介，

8、成為利潤表的附屬。利潤表觀認為，必須首先按照實現(xiàn)原則確認收入和費用，然后再依照配比原則，將收入和費用按其經(jīng)濟性質(zhì)上的一致性聯(lián)系起來確定收益。因此，收益收入費用。2、何謂資產(chǎn)負債觀？ （1）資產(chǎn)負債表觀是指會計準則制訂者在制定規(guī)范某類交易或事項的會計準則時，應首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負債的計量;然后，再依照所定義的資產(chǎn)和負債的變化來確認收益。在資產(chǎn)負債觀下，利潤表成為資產(chǎn)負債表的附屬產(chǎn)物。 （2）資產(chǎn)負債表觀認為，企業(yè)的收益是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長額，而凈資產(chǎn)又是由資產(chǎn)減去負債計算得到的，因此：收益=期末凈資產(chǎn)價值-期初凈資產(chǎn)價值-投資者投入+向投資者分配所有者權(quán)益變動表

9、體現(xiàn)企業(yè)綜合收益企業(yè)在某一期間與所有者之外的其它方面進行交易或發(fā)生其它事項所引起的凈資產(chǎn)變動，全面反映了企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績和財務業(yè)績綜合收益=凈利潤+直接計入所有者權(quán)益的利得和損失；其中：凈利潤=收入-費用+直接計入當期損益的利得和損失企業(yè)會計準則解釋第三號：七、利潤表應當作哪些調(diào)整？ 答：（一）企業(yè)應當在利潤表“每股收益”項下增列“其它綜合收益”項目和“綜合收益總額”項目。“其它綜合收益”項目，反映企業(yè)依照企業(yè)會計準則規(guī)定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅阻礙后的凈額。“綜合收益總額”項目，反映企業(yè)凈利潤與其它綜合收益的合計金額。“其它綜合收益”和“綜合收益總額”項目的序號在原有基礎上順延

10、。 （二）企業(yè)應當在附注中詳細披露其它綜合收益各項目及其所得稅阻礙，以及原計入其它綜合收益、當期轉(zhuǎn)入損益的金額等信息。 （三）企業(yè)合并利潤表也應按照上述規(guī)定進行調(diào)整。在“綜合收益總額”項目下單獨列示“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”項目和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項目。 （四）企業(yè)提供前期比較信息時，比較利潤表應當按照企業(yè)會計準則第30號財務報表列報第八條的規(guī)定處理。 3、“資產(chǎn)負債表觀”理念的實質(zhì)是，在分析企業(yè)的財務狀況、考核業(yè)績時，關(guān)鍵是看凈資產(chǎn)是否增加，即股東財寶是否增加。 在資產(chǎn)負債表觀下，利潤代表凈資產(chǎn)的增加，虧損代表凈資產(chǎn)的減少，企業(yè)會計準則第18號所得稅等準則中的理念即來

11、源于此。對現(xiàn)金流量的關(guān)注以及資產(chǎn)減值會計在一定程度上也體現(xiàn)了資產(chǎn)負債表觀，從理念角度要求不追求虛假利潤，要求將企業(yè)的進展落在實處，即企業(yè)凈資產(chǎn)的增加。4、新準則體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)負債表觀的會計政策（舉例）（1）CAS2 長期股權(quán)投資 *權(quán)益法VS成本法 一是與企業(yè)會計準則第33號合并財務報表的規(guī)定相協(xié)調(diào)。 二是能夠幸免在子公司實際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤之前,母公司墊付資金發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤等情況； 三是與國際財務報告準則的有關(guān)規(guī)定相協(xié)調(diào) （2）CAS4 固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn)成本考慮可能棄置費用因素。 棄置費用僅針對專門行業(yè)的專門固定資產(chǎn)，例如石油天然氣行業(yè)的油氣資產(chǎn)、核電站的核燃料等。這些行業(yè)均承擔了

12、環(huán)保法規(guī)規(guī)定的環(huán)境恢復義務，且金額較大（可能大于相關(guān)固定資產(chǎn)的購建支出）。中國石油：確認棄置義務 履行社會責任中國石油依據(jù)新準則將上市公司所擔負社會責任引入會計系統(tǒng)的最好體現(xiàn)。 2007年12月31日、 2007年6月30日、2006年12月31日、2005年12月31日和2004年12月31日，中國石油確認為可能負債的資產(chǎn)棄置義務分不為247.61億元、 191.86億元、184.81億元、141.87億元和0億元。2008年年報分析：1624家上市公司中，有9家上市公司依照準則規(guī)定對固定資產(chǎn)計提了棄置費用86.80億元，占9家上市公司資產(chǎn)總額的0.48%，占9家上市公司固定資產(chǎn)總額的1.3

13、6%。其中，3家上市公司披露了棄置費用按折現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)成本。（3）CAS6 無形資產(chǎn) *開發(fā)支出部分資產(chǎn)化（4）CAS8 資產(chǎn)減值 *準確計量資產(chǎn)價值、防止資產(chǎn)虛增資產(chǎn)虛增利潤虛增超分配利潤原有資本金分配（5）CAS9 職工薪酬 新準則從資產(chǎn)負債表觀的角度動身,按照權(quán)責發(fā)生制的原則,規(guī)定當辭退打算滿足準則規(guī)定的可能負債確認條件時,應當確認一項可能負債;依照新準則規(guī)定，公司應當對首次執(zhí)行日之前符合辭退福利確認條件應給予的補償進行可能，減青年初股東權(quán)益，同時確認應付職工薪酬。 案例：中國銀行首次執(zhí)行日，計提內(nèi)退職員內(nèi)退期間的工資及福利義務，由此減少股東權(quán)益53.16億元(2006年12月31日

14、); 2007年12月31日,49.97億元。2008年報中“符合可能負債確認條件的辭退補償”項目涉及149家上市公司，調(diào)減年初股東權(quán)益114.39億元，占比為-0.28%。其中滬市計提辭退福利減少83億元。 （6） CAS11 股份支付 *按公允價值計量并計入成本費用第一；權(quán)益結(jié)算股份支付借：治理費用等 貸：資本公積其它資本公積第二；現(xiàn)金結(jié)算股份支付借：治理費用等 貸：應付職工薪酬股份支付（7）CAS13 或有事項 *充分確認可能負債第一,“現(xiàn)時”義務的含義是在當時條件下差不多承擔;第二,由法定義務擴展至推定義務原準則中所指義務只涵蓋了法定義務,不包括推定義務。新準則中規(guī)范的義務包括法定義務

15、和推定義務。第三,“推定義務”是本次新準則新引進的概念，是由于以往的適應或者公開的承諾、政策等使相關(guān)各方形成了企業(yè)會按此操作的合理預期;第四,新準則中將虧損合同、企業(yè)重組等作為重要內(nèi)容進行了規(guī)范。（8）CAS18 所得稅 *確認遞延所有稅費用，準確計量稅后利潤 新準則規(guī)定，上市公司均采納資產(chǎn)負債表債務法計算所得稅費用，不僅要計算當期的所得稅費用，還應確認以后年度資產(chǎn)實際發(fā)生損失時因稅前抵扣少交稅款而形成的遞延所得稅收益和遞延所得稅資產(chǎn)，由此增加了股東權(quán)益。 案例：S*ST通科（600862）原準則下的股東權(quán)益為-167萬元，實施新準則后，所得稅會計處理方法的改變增加股東權(quán)益1.17億元，該公司

16、不費吹灰之力便甩掉了資不抵債的帽子。借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用 第二部分：具體會計準則執(zhí)行過程中的重點難點CAS1-存貨一、周轉(zhuǎn)材料核算1、周轉(zhuǎn)材料，指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、治理用具、玻璃器皿、勞動愛護用品以及在經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的容器等低值易耗品和建筑承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其它周轉(zhuǎn)材料。然而，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應當作為固定資產(chǎn)處理。2、企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨的定義和確認條件的，按照使用次數(shù)分次計入成本費用，余額較小的，可在領用時一次計入成本費用，以簡化核算，但為加強實物治理，應當在備查簿上進

17、行登記。二、存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)對已售存貨計提了存貨跌價預備的，還應結(jié)轉(zhuǎn)已計提的存貨跌價預備，沖減當期主營業(yè)務成本或其它業(yè)務成本，實際上是按已售產(chǎn)成品或商品的賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本或其它業(yè)務成本。關(guān)注：已售存貨計提了存貨跌價預備的，在結(jié)轉(zhuǎn)成本的同時，應當按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應的存貨跌價預備。三、存貨跌價預備轉(zhuǎn)回條件：1、原先對該類存貨計提過跌價預備。2、阻礙往常期間對該類存貨計提跌價預備的因素差不多消除，例如價格回升或生產(chǎn)成本下降。3、在原先計提的跌價預備金額范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。CAS2-長期股權(quán)投資一、核算的范圍1、長期股權(quán)投資準則和金融工具確認和計量準則劃分問題股權(quán)性投資重大阻礙以上重大阻礙以下長期股權(quán)投資劃

18、分為成本法權(quán)益法操縱共同操縱重大阻礙公允價值能夠確定公允價值不能確定股改中持有的限售股其它限售股交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)適用第2號準則長期股權(quán)投資準則規(guī)范的權(quán)益性投資不包括風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體（如投資連接保險產(chǎn)品）持有的、在初始確認時按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者分類為交易性金融資產(chǎn)的投資。2、限售股權(quán)如何進行處理？限售股的存在是我國資本市場獨有的一種專門現(xiàn)象，會計處理涉及的要緊問題是如何分類以及如何確定其公允價值。在我國，企業(yè)持有上市公司的限售

19、股，形成緣故要緊有兩個：第一是股權(quán)分置改革，第二是上市公司IPO。企業(yè)會計準則解釋1號（財會200714號）文件中明確：問、企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán)如何進行處理？答：企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位在重大阻礙以上的股權(quán)，應當作為長期股權(quán)投資，視對被投資單位的阻礙程度分不采納成本法或權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位不具有操縱、共同操縱或重大阻礙的股權(quán)，應當劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應當追溯調(diào)整，計入資本公積。財政部企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見第三期（2008-1-21）其中明確：問：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)(不

20、包括股權(quán)分置改革持有的限售股權(quán)，下同)且對上市公司不具有操縱、共同操縱或重大阻礙的，應當如何進行會計處理？答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)且對上市公司不具有操縱、共同操縱或重大阻礙的，應當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定， 將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準則規(guī)定條件劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。關(guān)于首次執(zhí)行日之前持有的上市公司限售股權(quán)且對上市公司不具有操縱、共同操縱或重大阻礙的，企業(yè)應當在首次執(zhí)行日進行追溯調(diào)整。企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價值時，應當遵循企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的相關(guān)規(guī)定，關(guān)于存在活躍市場的，應當依照活躍市場的

21、報價確定其公允價值；不存在活躍市場的，應當采納估值技術(shù)確定其公允價值，估值技術(shù)應當是市場參與者普遍認同且被以往市場實際交易價格驗證具有可靠性的估值技術(shù)，采納估值技術(shù)時應當盡可能使用市場參與者在金融工具定價時所使用的所有市場參數(shù)。上市公司限售股權(quán)的公允價值通常應當以其公開交易的流通股股票的公開報價為基礎確定，除非有足夠的證據(jù)表明該公開報價不是公允價值的，應當對該公開報價作適當調(diào)整，以確定其公允價值。企業(yè)會計準則解釋第3號問：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)，對上市公司不具有操縱、共同操縱或重大阻礙的，應當如何進行會計處理？答：企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對上市公司不具

22、有操縱、共同操縱或重大阻礙的，應當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。企業(yè)在確定上市公司限售股權(quán)公允價值時，應當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量有關(guān)公允價值確定的規(guī)定執(zhí)行，不得改變企業(yè)會計準則規(guī)定的公允價值確定原則和方法。本解釋公布前未按上述規(guī)定確定所持有限售股權(quán)公允價值的，應當按照企業(yè)會計準則第28號會計政策、會計可能變更和差錯更正進行處理。二、成本法核算企業(yè)會計準則解釋第3號問：采納成本法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)取得被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應當如何進行會計處理？答：采納

23、成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。企業(yè)按照上述規(guī)定確認自被投資單位應分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應當考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在推斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應當關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應當按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應當計提減值預備。三、

24、權(quán)益法核算（一）權(quán)益法及其適用范圍1權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間依照投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。【提示】權(quán)益法下，是將投資企業(yè)與被投資單位作為一個整體對待。所謂看作一個整體，確實是長期股權(quán)投資要隨著被投資方所有者權(quán)益的變動而變動，這是權(quán)益法的精髓、要點。2.適用范圍投資企業(yè)對被投資單位具有共同操縱或重大阻礙的長期股權(quán)投資，應當采納權(quán)益法核算。2類型（二）權(quán)益法的會計處理1.投資成本（1）初始投資成本大于投資時應享有被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。借：長期股權(quán)投資成本 貸：銀行存款等（2）

25、初始投資成本投資時應享有被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額其差額應當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。借：長期股權(quán)投資成本貸：銀行存款等 營業(yè)外收入 （差額）【提示】初始投資成本調(diào)整應予關(guān)注的問題：該初始投資成本的調(diào)整僅適用于對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)投資.對子公司投資采納成本法核算，取得時不需要對初始投資成本進行調(diào)整（商譽或應計入損益的金額體現(xiàn)在合并報表中）。2.損益調(diào)整（1）權(quán)益法下，是將投資企業(yè)與被投資單位作為一個整體對待，作為一個整體其所產(chǎn)生的損益，應當在一致的會計政策基礎上確定，被投資企業(yè)采納的會計政策與投資企業(yè)不同的，投資企業(yè)應當基于重要性原則，按照本企業(yè)的會計政策對被投資單位的

26、損益進行調(diào)整。另外，投資企業(yè)與被投資單位采納的會計期間不同的，也應進行相關(guān)調(diào)整。被投資單位與投資企業(yè)采納不同的會計政策及會計期間的，應按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益，但應考慮重要性原則。（2）投資收益的確認應以取得投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值為基礎，即應按投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價，調(diào)整被投資單位凈利潤后，再按權(quán)益法確認投資收益。【提示】完全權(quán)益法下投資收益代表的是被投資單位資產(chǎn)、負債在公允價值計量的情況下在以后期間通過經(jīng)營產(chǎn)生的損益中歸屬于投資企業(yè)的部分。要緊的調(diào)整：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額減值預備金額A.調(diào)整被投資

27、方固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)折舊額或攤銷額應按投資時被投資單位該固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值，調(diào)整被投資單位凈利潤后，再按權(quán)益法確認投資收益。【例】甲股份有限公司于2007年1月1日取得對聯(lián)營企業(yè)D公司30%的股權(quán)，取得投資時D公司的固定資產(chǎn)公允價值為1000 萬元，賬面價值為500 萬元，固定資產(chǎn)的可能使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。D公司2007年度利潤表中凈利潤為600萬元。要求：計算甲公司2007年度對D公司投資應確認的投資收益。【答案】假定不考慮所得稅阻礙，按照D公司的賬面凈利潤計算確定的投資收益應為180（60030%）萬元。按該固定資產(chǎn)的公允價值應計提的折舊進行調(diào)整后的

28、凈利潤為550（600-50）萬元，甲公司按照持股比例計算2007年度應確認的投資收益應為165（55030%）萬元。B.調(diào)整被投資單位資產(chǎn)減值【例】2007.1.1 A公司取得B公司30%股權(quán)，取得時，某資產(chǎn)的賬面價值為80萬，A公司確認的公允價值為120萬，2007.12.31，該資產(chǎn)的可收回金額為60萬，B公司確認了20萬減值損失，2007年B公司凈利潤為500萬。【答案】A公司在確認投資收益時的調(diào)整為：應計提的減值為（120-60=60），補確認40萬，調(diào)整后的B公司凈利潤為500-40=460萬。應確認的投資收益為：460*30%=138萬。c. 調(diào)整存貨的銷售成本應按投資時被投資單

29、位該存貨的公允價值，調(diào)整被投資單位凈利潤后，再按權(quán)益法確認投資收益。【提示】a.不管公允價值高于依舊低于賬面價值，都需要對凈損益調(diào)整b.不管被投資方實現(xiàn)盈利依舊出現(xiàn)虧損，且公允價值和賬面價值不同，都需要對凈虧損進行調(diào)整c.假如投資方無法合理取得被投資方各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值，則按照賬面凈利潤確認投資收益（3）關(guān)于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益(有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售)應予以抵銷。【處理原則】不管投資企業(yè)賣產(chǎn)品給被投資企業(yè)（順流的交易），依舊被投資企業(yè)賣產(chǎn)品給投資企業(yè)（逆流的交易），這兩方向的交易都會出現(xiàn)未實現(xiàn)的損益，都要進行抵銷；投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生

30、的內(nèi)部交易損失，按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應當全額確認；投資企業(yè)關(guān)于納入其合并范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易損益，也應當按照上述原則抵銷，在此基礎上確認投資損益。第一種情形：逆流交易的處理逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。關(guān)于逆流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采納權(quán)益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的阻礙。當投資方自聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時，在將該資產(chǎn)出售給外部獨立的第三方之前，不應確認聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該項交易產(chǎn)生的

31、損益中本企業(yè)應享有的部分。待投資企業(yè)以后出售該資產(chǎn)實現(xiàn)內(nèi)部交易損益時，再確認這部分的投資收益。然而所轉(zhuǎn)讓的該資產(chǎn)產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應予以抵消。【例】甲公司于2007年1月3日以銀行存款2000萬元購入A公司40%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大阻礙。假定取得該項投資時，被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值等于賬面價值，雙方采納的會計政策、會計期間相同。2007年6月5日，A公司出售商品一批給甲公司，商品成本為400萬元，售價為600萬元，甲公司購入的商品作為存貨。至2007年末，甲公司已將從A公司購入商品的50%出售給外部獨立的第三方。A公司2007年實現(xiàn)凈利潤1200萬元。假定

32、不考慮所得稅因素。甲公司2007年應確認對A公司的投資收益為（）萬元。【解析】甲公司2007年應確認對A公司的投資收益1200（600400）50%40%440（萬元），會計分錄：借：長期股權(quán)投資A公司（損益調(diào)整） 440貸：投資收益 440第二種情形：順流交易的處理順流交易是指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)。關(guān)于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨立第三方出售），投資企業(yè)在采納權(quán)益法計算確認應享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的阻礙，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值。當

33、投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方因投出或出售資產(chǎn)應確認的損益僅限于與聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其它投資者交易的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認。講解教材：被投資方實現(xiàn)凈利潤時，關(guān)于未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應先進行抵銷，投資方按調(diào)整后的凈利潤確認投資收益。若投資方有子公司，期末應編制抵銷分錄。在編制抵銷分錄之前，因投資方與合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)之間的內(nèi)部交易使得投資方存貨的賬面價值增加，因此應先編制調(diào)整分錄，調(diào)減投資方的存貨項目。【難點問題

34、分析】合并財務報表的調(diào)整投資企業(yè)假如有子公司，需要編制合并財務報表時，那么在合并財務報表中，因該內(nèi)部未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應該在合并報表中予以調(diào)整：逆流交易中合并報表中的調(diào)整分錄為借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整貸：存貨順流交易中合并報表中的調(diào)整分錄為借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本 投資收益應講明的是，在合并財務報表中進行調(diào)整實際上是實體觀的體現(xiàn)。也確實是把合并財務報表的會計主體看作包含聯(lián)營、合營企業(yè)中母公司所占權(quán)益份額在內(nèi)的一個完整主體，但聯(lián)營、合營企業(yè)因為對其沒有操縱，不能采納常規(guī)的合并報表方式進行處理，只能采納“單行合并”處理。相當于先把聯(lián)營、合營企業(yè)凈資產(chǎn)和凈利潤（抵銷內(nèi)部交易前）的份額（分不以長期股權(quán)

35、投資和投資收益代表）加總到合并工作底稿中，然后再將內(nèi)部交易中對應于母公司持股比例的部分予以抵銷。抵銷時，關(guān)于母公司一方仍使用正常的會計科目，但關(guān)于聯(lián)營、合營企業(yè)一方則以“長期股權(quán)投資”和“投資收益”分不取代其聯(lián)營、合營企業(yè)報表上的“凈資產(chǎn)類”和“損益類”的具體會計科目。(4)超額虧損的處理投資企業(yè)確認應分擔被投資單位發(fā)生凈虧損的損失，應當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其它實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。其它實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應收項目，如企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收打算且在可預見的以后

36、期間不預備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。但不包括企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務等日常活動所產(chǎn)生的長期債權(quán)。投資企業(yè)確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：首先，減記長期股權(quán)投資的賬面價值。其次，在長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零的情況下，關(guān)于未確認的投資損失，應當以其它實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限接著確認投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。注意：不包括企業(yè)與被投資單位之間因銷售商品、提供勞務等日常活動所產(chǎn)生的長期債權(quán)。第三，在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔額外義務的，應按可能承擔的義務確認可能負債，計入當期投資損失。第

37、四，按上述順序確認投資損失后仍有未確認的虧損分擔額，應在賬外備查登記。被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認的虧損分擔額后，應按與上述順序相反的順序處理，即：先沖減原已確認的可能負債；再恢復長期權(quán)益的賬面價值；最后恢復長期股權(quán)投資的賬面價值。三、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換（一）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法1.增資：因追加投資導致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大阻礙或?qū)嵤┕餐倏v的（1）原持有的長期股權(quán)投資的處理初始投資成本的調(diào)整原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額之間的差額：A.屬于通過投資作價體現(xiàn)的商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資

38、的賬面價值；B.屬于原取得投資時因投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，一方面應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。 初始投資日至再投資日的權(quán)益的調(diào)整原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動相關(guān)于原持股比例的部分：A.屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有份額的，一方面應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益或投資收益，其中本年度的調(diào)整投資收益，往常年度的調(diào)整留存收益。B.屬于其它緣故導致的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動中應享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應當計入“資本公積其它資本公積”。提示：那個地點

39、“資本公積”既含被投資單位差不多在所有者權(quán)益中確認的部分，也含被投資單位沒有在所有者權(quán)益中確認的可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動。會計分錄：借：長期股權(quán)投資（被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動數(shù)初始投資比例）貸：投資收益（本年度年初至再投資日被投資方實現(xiàn)凈損益初始投資比例）盈余公積（往常年度被投資方實現(xiàn)凈損益初始投資比例 10% ）利潤分配（往常年度被投資方實現(xiàn)凈損益初始投資比例 90% ）資本公積（差額）（2）新增長期股權(quán)投資的處理關(guān)于新取得的股權(quán)部分，應比較新增投資的成本與取得該部分投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，其中投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，不

40、調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，應調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當期的營業(yè)外收入。提示：商譽、留存收益和營業(yè)外收入的確定應與投資整體相關(guān)。【例】A公司于207年2月取得B公司10%的股權(quán),成本為600萬元,取得投資時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為5600萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大阻礙且無法可靠確定該項投資的公允價值,A公司對其采納成本法核算。本例中A公司按照凈利潤的10%提取盈余公積。208年1月2日,A公司又以1200萬元的價格取得B公司12%的股權(quán),當日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8

41、000萬元。取得該部分股權(quán)后,按照B公司章程規(guī)定,A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策,對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采納權(quán)益法核算。本例中假定A公司在取得對B公司10%股權(quán)后至新增投資日，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部及交易，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為600萬元,未派發(fā)覺金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外,未發(fā)生其它計入資本公積的交易或事項。(l)208年1月2日,A公司應確認對B公司的長期股權(quán)投資 借:長期股權(quán)投資12 000 000 貸:銀行存款12 000 000關(guān)于新取得的股權(quán),其成本為1200萬元,與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額960萬元(8000

42、l2%)之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽,該部分商譽不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。(2)對長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整 確認該部分長期股權(quán)投資后,A公司對B公司投資的賬面價值為1800萬元。關(guān)于原10%股權(quán)的成本600萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額560萬元(5600l0%)之間的差額40萬元,屬于原投資時體現(xiàn)的商謄,該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。關(guān)于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動(80005600)相關(guān)于原持股比例的部分240萬元,其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分60萬元(60010%),應調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面

43、余額,同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其它緣故導致的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動180萬元,應當調(diào)整追加長期股權(quán)投資的賬面余額,同時計入資本公積(其它資本公積)。針對該部分投資的賬務處理為:借:長期股權(quán)投資2 400 000 貸:資本公積其它資本公積1 800 000 盈余公積 60 000 利潤分配未分配利潤 540 0002.減資：因?qū)ψ庸就顿Y因出售股權(quán)等導致對被投資單位的阻礙能力由操縱轉(zhuǎn)為具有重大阻礙或?qū)嵤┕餐倏v的應將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法（1）首先，應按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應終止確認的長期股權(quán)投資成本，并確認出售股權(quán)損益（2）其次，比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例

44、計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額：屬于投資作價中體現(xiàn)商譽部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；屬于投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應調(diào)整留存收益。（3）然后，關(guān)于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實現(xiàn)凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中按照持股比例計算應享有份額，一方面應調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整投資收益和留存收益。關(guān)于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其它變動應享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應當計入“資本公積其它資本公積” 。提示：那個地點“資本公積”僅為被投資企業(yè)差

45、不多在賬面所有者權(quán)益中確認的部分。【例】A公司原持有B公司60%的股權(quán),其賬面余額為6000萬元,未計提減值預備。209年1月6日,A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè),出售取得價款3600萬元,當日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為16000萬元。A公司原取得B公司60%股權(quán)時,B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為9000萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前,B公司實現(xiàn)凈利潤5000萬元。其中，自A公司取得投資日與209年年初實現(xiàn)凈利潤4000萬元。假定B公司一直未進行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外,B公司未發(fā)生其它計入資本公

46、積的交易或事項。本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。在出售20%的股權(quán)后,A公司對B公司的持股比例為40%,在被投資單位董事會中派有代表,但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施操縱。對B公司長期股權(quán)投資應由成本法改為按照權(quán)益法核算。(1)確認長期股權(quán)投資處置損益 借:銀行存款36000000貸:長期股權(quán)投資20000000 投資收益16000000(2)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值 剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為4000萬元,與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額400萬元(4000900040%)為商譽,該部分商譽的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整。處置投資以后按照持股比

47、例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實現(xiàn)的凈損益為2000萬元(500040%),應調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值,同時調(diào)整留存收益。企業(yè)應進行以下賬務處理:借:長期股權(quán)投資20000000 貸:盈余公積1600000利潤分配未分配利潤 14400000投資收益 4000000（二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法1.增資：因追加投資等導致原持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸镜耐顿Y的應將權(quán)益法改為成本法。（需要進行追溯調(diào)整）（1）應對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整為最初成本。（2）在此基礎上加上購買日為取得進一步的股份新支付的對價的公允價值作為購買

48、日長期股權(quán)投資的成本。按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理，要將原持股比例部分由權(quán)益法調(diào)整為成本法。2.減資：因減少投資等緣故導致對被投資單位不再具有共同操縱或重大阻礙，同時在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的（1）轉(zhuǎn)換時應以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。（2）以后期間，分得現(xiàn)金股利時應分不情況處理自被投資單位分得的現(xiàn)金股利未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，應沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益。自被投資單位分得的現(xiàn)金股利超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面可供分配利潤中本企業(yè)享有份額的，確認為投資收益。【提示】成本法變權(quán)益法，權(quán)益法變成本

49、法，整個過程中大的原則一般都必須是追溯調(diào)整，只有一個不是追溯調(diào)整，除此之外，因收回投資等緣故導致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)法轉(zhuǎn)換為成本法的，應以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎（不用追溯調(diào)整）。四、不喪失操縱權(quán)情況下處置部分對子公司投資會計處理財政部關(guān)于不喪失操縱權(quán)情況下處置部分對子公司投資會計處理的復函 財會便200914號 證監(jiān)會會計部： 你部“關(guān)于處置子公司長期股權(quán)投資（不喪失操縱權(quán)）會計處理有關(guān)問題”的來函收悉，就其中涉及的會計處理問題，經(jīng)研究，我們的意見為： 母公司在不喪失操縱權(quán)的情況下部分處置對子公司的長期股權(quán)投資，在合并財務報表中處置價款與處置長期股權(quán)投資相對應享

50、有子公司凈資產(chǎn)的差額應當計入所有者權(quán)益。同時發(fā)行A股及H股的企業(yè)，在境內(nèi)外財務報告中對該交易事項原則上應當采納相同的會計政策。 CAS3-投資性房地產(chǎn)一、投資性房地產(chǎn)的范圍原規(guī)定：企業(yè)打算用于出租但尚未出租的建筑物，不作為投資性房地產(chǎn)修訂后：對企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物，如董事會或類似機構(gòu)作出書面決議，明確表示將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也應視為投資性房地產(chǎn)。二、作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的時點原規(guī)定：租賃期開始日修訂后：企業(yè)自行建筑或開發(fā)完成但尚未使用的建筑物，且企業(yè)董事會或類似機構(gòu)正式作出書面決議，明確表示其自行建筑或開發(fā)產(chǎn)品用于經(jīng)營

51、出租、持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，應在企業(yè)董事會或類似機構(gòu)作出書面決議時轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。三、自行建筑投資性房地產(chǎn)，在建期間土地使用權(quán)攤銷的處理原規(guī)定：未作明確規(guī)定修訂后：自行建筑的投資性房地產(chǎn)，相關(guān)土地使用權(quán)在建筑期間的攤銷額應當計入所建筑投資性房地 產(chǎn)的成本。四、投資性房地產(chǎn)的改擴建原規(guī)定：未予明確修訂后：企業(yè)對投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)，繼后仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間不計 提折舊或攤銷。五、采納公允價值計量投資性房地產(chǎn)的企業(yè)，首次取得某項投資性房地產(chǎn)、公允價值不能可靠取得時原規(guī)定：未涉及（規(guī)定一個企業(yè)僅能采納一種模式計量投資性房地產(chǎn)）修訂后：對該投資性房地產(chǎn)采納成本模式計量直

52、至處置，同時假設無殘值。六、確定公允價值的方法原規(guī)定：參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場價格修訂后：參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場價格；無法取得同類或類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場價格的,應當參照最近交易價格,并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素作出可能；也可基于可能以后獲得的租金收益和有關(guān)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計量。七、以FV計量的投資性房地產(chǎn)，處置時的處理原規(guī)定：將投資性房地產(chǎn)累計公允價值變動損益及原計入資本公積的部分轉(zhuǎn)入其它業(yè)務收入修訂后：將投資性房地產(chǎn)累計公允價值變動損益及原計入資本公積的部分轉(zhuǎn)入其它業(yè)務成本。CAS4-固定資產(chǎn)一、成本的確定原規(guī)定：購買固定資產(chǎn)超過正常信用條件，通常在

53、3年以上，固定資產(chǎn)成本按照現(xiàn)值計量修訂后：不再對正常信用期限規(guī)定具體的推斷標準業(yè)依照經(jīng)濟實質(zhì)進行推斷。二、安全生產(chǎn)費業(yè)務類型2008年1月1日之前財會函200860號財會20098號提取安全生產(chǎn)費借記成本費用科目，貸記“長期應付款”科目。借記“利潤分配提取專項儲備”科目，貸記“盈余公積專項儲備”科目借記成本費用科目，貸記“專項儲備”科目。發(fā)生不形成固定資產(chǎn)的支出借記“長期應付款”科目，貸記“銀行存款”等科目。借記“治理費用”科目，貸記“銀行存款”科目。同時，借記“盈余公積專項儲備”科目，貸記“利潤分配未分配利潤”科目。借記“專項儲備”科目，貸記“銀行存款”等科目。發(fā)生形成固定資產(chǎn)的支出建設時借

54、記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目。借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目。借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目。確認固定資產(chǎn)時借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目；同時按確認的固定資產(chǎn)全額，借記“長期應付款”科目，貸記“累計折舊”科目。借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目；同時按確認的固定資產(chǎn)全額，借記“盈余公積專項儲備”科目，貸記“利潤分配未分配利潤”科目。借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目；同時按確認的固定資產(chǎn)全額，借記“專項儲備”科目，貸記“累計折舊”科目。固定資產(chǎn)后續(xù)計量無分期計提固定資產(chǎn)折舊，借記成本費用科目，貸記“累計折舊”科目無列報方法

55、在資產(chǎn)負債表上作為負債（長期負債）列報。在資產(chǎn)負債表上作為所有者權(quán)益（盈余公積）列報。在資產(chǎn)負債表上作為所有者權(quán)益（專項儲備）列報。按照解釋第3號進行會計處理的分錄是：計提時：借： 制造費用（治理費用）等貸：專項儲備發(fā)生日常費用支出時： 借 ：專項儲備 貸： 銀行存款形成資產(chǎn)的：借： 在建工程貸： 銀行存款轉(zhuǎn)固時：借： 固定資產(chǎn)貸：在建工程借;：專項儲備貸：累計折舊【例】某金屬礦山企業(yè)屬井下礦山，該礦山企業(yè)安全費用依據(jù)開采的原礦產(chǎn)量按月提取，提取標準井下礦山為每噸8元，原礦產(chǎn)量10000噸/月。2009年6月10日，經(jīng)有關(guān)部門批準，該企業(yè)購入一批需要安裝用于完善和改造礦井運輸?shù)陌踩雷o設備，價

56、款為100000元，增值稅進項稅額為17000元，安裝過程中支付人工費30000元，6月26日安裝完成。該同類設備采納年限平均法計提折舊，殘值率為5%，可能使用年限為5年。2009年6月27日，該企業(yè)另支付安全生產(chǎn)檢查費用12000元，安全技能培訓及進行應急救援演練支出13000元。會計分錄如下：（1）企業(yè)提取安全生產(chǎn)費用：10000880000（元）。借：制造費用800000貸：專項儲備800000（2）動用安全儲備支付費用性支出：120001300025000（元）。借：專項儲備25000貸：銀行存款25000（3）動用安全儲備購置安全設備等固定資產(chǎn)借：在建工程100000應交稅費應交增值

57、稅（進項稅額）17000貸：銀行存款117000（4）支付安裝費借：在建工程30000貸：銀行存款30000（5）達到預定可使用狀態(tài)時借：固定資產(chǎn)130000貸：在建工程130000（6）按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊借：專項儲備130000貸：累計折舊130000三、固定資產(chǎn)定期檢查相關(guān)的大修理費用原規(guī)定：大修理費用于發(fā)生時直接計入當期損益修訂后：企業(yè)對固定資產(chǎn)進行定期檢查發(fā)生的大修理費用，有確鑿證據(jù)表明符合固定資產(chǎn)確 認條件的，能夠計入固定資產(chǎn)成本，不符確認條件的，應予費用化。四、劃分為持有待售非流淌資產(chǎn)的條件原規(guī)定：資產(chǎn)實物

58、狀態(tài)、極有可能出售（如合同）修訂后：一是企業(yè)已就處置作出決議；二是企業(yè)差不多與受讓方簽訂了不可撤銷的協(xié)議；三是該項轉(zhuǎn)讓專門可能在一年內(nèi)完成包括單項資產(chǎn)和處置組，適用所有非流淌資產(chǎn)。劃分為持有待售以后的處理：不再計提折舊；按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低計量五、持有待售非流淌資產(chǎn)不再符合持有待售條件原規(guī)定：未涉及修訂后：停止劃分為持有待售，按以下兩項孰低：原賬面價值-折舊或攤銷與決定不再出售之日的可收回金額； 原則上如存在差額應計入當期損益。其它非流淌資產(chǎn)比照固定資產(chǎn)原則處理，但不含遞延所得稅資產(chǎn)、22號規(guī)范的金融資產(chǎn)、以FV計量的投資性房地產(chǎn)、保險合同中產(chǎn)生的合同權(quán)利CAS6-無

59、形資產(chǎn)一、購買正在進行當中的研發(fā)項目原規(guī)定：未涉及修訂后：企業(yè)購買正在進行中的研發(fā)項目，購買價款資本化 借：研發(fā)支出資本化支出 貸：銀行存款等二、不能作為無形資產(chǎn)確認的項目原規(guī)定：未明確涉及修訂后：客戶關(guān)系、人力資源等，因企業(yè)無法操縱其帶來的以后經(jīng)濟利益不應確認為無形資產(chǎn) 內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名、刊頭、客戶名單和實質(zhì)上類似項目的支出不應確認為無形資產(chǎn)CAS14-收入一、托收承付下的收入確認原規(guī)定：辦妥托收手續(xù)時確認收入修訂后：一般應在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時確認收入，但假如發(fā)出商品專門可能由于質(zhì)量等問題發(fā)生退貨的，表明所有權(quán)上的要緊風險和酬勞沒有轉(zhuǎn)移，不應確認收入。二、具有融資性質(zhì)的分期收款銷

60、售的處理原規(guī)定：按照實際利率法攤銷與直線法攤銷差不不大，可采納直線法攤銷修訂后：關(guān)于具有融資性質(zhì)的商品銷售，原則上只同意采納實際利率法攤銷，不能采納直線法攤銷。三、銷售商品、提供勞務時授予客戶獎勵積分的處理原規(guī)定：未涉及修訂后：差不多原則取得的價款或應收款在銷售收入與獎勵積分的公允價值間進行分配，獎勵積分的公允價值確認為遞延收益。獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得授予企業(yè)的商品或服務，在客戶兌換獎勵積分時，應將原計入遞延收益與所兌換積分相關(guān)的部分確認為收入四、提供廣告服務易貨交易的處理原規(guī)定：未涉及修訂后：以廣告服務換取廣告服務的，只有在所交換的廣告服務不相同或不相似，而且符合收入確認條件