1、1111購并日的合并財務報表Prepared by222Chapter 2:After studying this chapter you should be able to:.333合并范圍1.母公司擁有其半數以上權益性資本的被投資企業 (1)直接擁有50% (2)間接擁有50% (3)直接擁有和間接擁有合計50%2.被母公司控制的其他被投資企業 實質控制(1)與該被投資企業的其他投資者之間的協議,持有該被投資企業半數以上表決權. (2)根據章程或協議,有權控制該被投資企業的財務和經營政策. (3)有權任免董事會等類似權力機構的多數成員. (4)在董事會或類似權力機構會議上有半數以上投票權.

2、444不納入合并范圍 1.已準備關停并轉的子公司.2.按破產程序,已宣告被清理整頓的子公司.3.已宣告破產的子公司.4.準備近期售出而短期持有其半數以上權益性資本的子公司.5.非持續經營的OE為負數的子公司.6.受到所在國外匯管制及其他管制.不納入合并范圍555企業合并會計處理方法購買法（Purchase ethod）權益結合法（Pooling of Inerest Accounting）初始法或新開始法（Fresh-start ethod） 666 購買法購買法又稱為“購買會計”或“取得會計(acquisition accounting)”（統稱為“購買法”）。基于這樣的假設，即企業合并是一

3、個企業主體取得其它參與合并的企業凈資產的一種交易，這一交易與企業直接從外界購入機器設備、存貨等資產并無區別。理論依據 一種買賣行為 .77購買法的特點1.公允價值計價2.取得成本 凈資產公允價值 差額為商譽Goodwill 取得成本 凈資產公允價值 差額為負商譽Negative HTMTradeAFS88購買法的特點 3.合并相關費用(1)直接費用 登記和發行費用 沖減“資本公積” Registration and Issuance Costs 其他直接費用 增加“投資成本” Additional Direct Cost (eg.法律費、發起人報酬)(2)間接費用Indirect Cost 費

4、用Expense (eg.管理人員工資、租金)4.會計政策不一致時 不需調整一致公允價值的確定原則：活躍市場：市價無活躍市場，類似資產有活躍市場：類似資產的市價無活躍市場，無類似資產的活躍市場：折現值具體確定方法：四庫全書公允價值 Fair Value(1)有價證券 現行市價(2)非有價證券 按類似證券市盈率、股利率、預計增長率估計應收款項 按現時利率折算的現值 - 備抵壞帳 (3)存貨: 原材料 現時重置成本（CRC） 在產品 可變現凈值-合理利潤(Reasonable Profit) 產成品和商品存貨 可變現凈值NRV - RP(4)固定資產 已使用 類似生產能力固定資產的現時重置成本 短

5、期使用 CRC與NRV孰低 供出售 可變現凈值(NRV)(5)可辨認無形資產 估計價值 Appraisal Values(6)其他資產(土地、自然資源、非上市證券) 估計價值(7)負債 按現時利率折算的現值99購買法的特點實施合并公司的凈利潤（用NIc表示）包括存續公司當年實現的凈利潤（用NIp表示）以及其他參與合并公司的凈利潤，但僅限于企業合并日后的部分（用NIs表示），即NIc=NIp + NIs。合并留存利潤是存續企業的留存利潤，即合并時被并企業的留存利潤不能被合并。1010（1）所支付的價款 即為實現合并所支付的現金或所支付的其他資產及發行證券的公允價值。（2）為合并而發生的有關直接費

6、用 主要包括會計、法律咨詢費等（3）或有支付款項 所謂或有支付款項，是指視未來的情況而可能支付的款項。對于或有支付款項，如果是可能確定的，則應作為投資成本的一部分若在企業合并日，該或有支付款項是不可確定的，則應等其解決及支付時作為投資成本。 投資成本的確定11112000年12月28日，P公司采用購買法完成企業合并，取得了S公司的凈資產，在合并前S公司的資產和負債的賬面價值及公允價值如下:購買法舉例1212購買法舉例 項目 資產銀行存款應收賬款（凈）存貨土地固定資產（凈）無形資產專利權資產合計負債應付賬款 應付票據其他負債負債合計凈資產賬面價值60,000140,000180,00050,00

7、0550,000980,00060,000130,00040,000230,000750,000公允價值60,000130,000230,000100,000850,00050,0001,420,00060,000115,00045,000220,0001,200,0001313 假定P公司支付現金400,000元并發行面值為10元、市價為20元的普通股5,000股，來取得S公司的凈資產。2000年12月28日，P公司記錄這一合并分錄為：（1） 記錄投資成本時：借: 長期股權投資S公司 1,400,000 貸: 銀行存款 400,000 股本（5000010） 500,000資本公積 500,

8、000有商譽1414有商譽（1） 按公允價值把投資成本分配可辨認的資產和負債，并記錄商譽： 借: 銀行存款 60,000應收賬款（凈） 130,000存貨 230,000土地 100,000固定資產（凈） 850,000無形資產專利權 50,000無形資產商譽 200,000 貸: 應付款 60,000 應付票據 115,000 其他負債 45,000 長期股權投資S公司 1,400,0001515假定為取得S公司凈資產，P公司發行了40000股每股面值10元、市價為20元的普通股，并簽發一張3個月到期、年利率為10%、票面金額為200,000元的應付票據。在購買法下，P公司合并分錄為：（1）

9、2000年12月28日記錄投資成本時：借: 長期股權投資S公司 1,000,000 貸 :股本（4000010） 400,000 資本公積 400,000 應付票據 200,000有負商譽1616有負商譽（2）計算負商譽，把投資成本按公允價值分配給流動資產和負債以及將公允價值大于投資成本的差額按公允價值的相對比例分配給非流動資產。負商譽=1,000,0001,200,000=200,000這個負商譽由非流動資產承擔，其分配率為：200,000/1,000,000=20%1717土地固定資產無形資產專利權合計有負商譽非流動資產分配金額 (3)=(1)(2)非流動資產公允價值(1)100,0008

10、50,00050,0001,000,000扣減金額(2)10000020%=20,00085000020%=17,0005000020%=10,000200,000非流動資產分配金額80,000680,00040,000800,0001818有負商譽 借: 銀行存款 60,000 應收賬款(凈) 130,000 存貨 230,000 土地 80,000 固定資產(凈) 680,000 無形資產專利權 40,000貸: 應付賬款 60,000 應付票據 115,000 其他負債 45,000 長期股權投資S公司 1,000,0001919（1） 企業合并的會計方法，即購買法；（2） 被并企業的名

11、稱及簡介；（3）被并企業的經營成果納入施并企業損益表的期間；（4）為實現合并，已發行或可能發行股份的數額以及每股的公允價值；（5）或有事項的性質及會計處理；（6） 企業合并時所出現的商譽及其攤銷（攤銷方法及攤銷期限）；（7）合并后企業本期和前期備考經營成果（Pro forma operating results），即假定合并發生在上期的期初、上期和本期會產生怎樣的經營成果。購買法合并在財務報表中的披露20201.理論依據 OE的結合2.特點(1)帳面價值計價(2)無商譽(3)合并相關費用 全部作為“費用”(4)會計政策不一致時 調整一致（5）無論合并發生在會計年度的哪一時點，參與合并企業的逐個

12、年度的損益要全部包括在合并后的企業，同樣，參與合并企業的整個留存利潤均應轉入合并后的企業 權益結合法(Pooling of Interest)2121類別1 參與合并企業的性質2 合并權益的方式3 合并完成后事項安排權益結合法的適用條件條件（1） 自主性（兩年規定）（2） 獨立性（10%規定）（1） 單一交易（或計劃開始后一年內完成）（2） 普通股的交換（至少90%的大部分股權）（3） 不得因合并而有權益的變更（4） 購回股份必須基于合并以外的原因（5） 未改變權益比例（6） 股東表決權可立即行使（7） 有關事項已在完成日解決（1） 發行公司不得同意購回股票（2） 發行公司不得圖利原股東（3）

13、 發行公司不得計劃在兩年內處置重要資產222290%測試例如,假定儲能公司與大華公司于2000年5月1日開始進行企業合并的計劃.儲能公司發行1股新股以換取大華公司2股流通在外的股票,約定的股票交換比率為0.5:1.合并計劃開始時,大華公司流通在外的股數為10,000股,而儲能公司持有其中的200股.合并計劃開始后,儲能公司又以現金向大華公司直接取得另外的200股;而大華公司也以現金向儲能公司的股東取得200股儲能公司股票.2000年7月1日,儲能公司發行4,500股股票交換大華公司9,000股股票,合并即告完成,大華公司原先的股東仍持有600股股票.232390%測試 測試大部分股權,首先必須

14、計算被合并公司的交換股數,其公式如下.合并完成日被合并公司流通在外股數 = 被合并公司已發行股數 - 庫藏股數合并完成日被合并公司流通在外股數減:合并開始日發行公司持有被合并公司股數 合并開始后發行公司購進被合并公司股數 被合并公司持有發行公司股票換算成被合并公司的股數 合并完成后被合并公司流通在外股數 合并完成時被合并公司的交換股數24245/1 7/190%測試換股比率=0.5：1252590%測試其次,需計算符合權益結合法大部分股權測試所規定的交換股數,其公式如下. 規定的交換股數 = 合并完成日被合并公司流通在外股數 90% 最后,將合并完成時被合并公司的交換股數與規定的交換股數相比較,如果前者小于后者,則不符合權益結合法的條件,反之,則符合交換90%以上普通股的規定2626交換股數的計算 2000.7.1大華公司流通在外股數10,000減:發行公司持有被合并公司的股數: 2000.5.1儲能公司持有大華公司的股數 -20