1、新企業所得稅法稅收籌劃一、稅收籌劃點（一）利用納稅人的規定進行籌劃新稅法規范了居民企業和非居民企業概念。居民企業承擔全面納稅義務，就其境內外全部所得納稅；非居民企業承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內的所得納稅。新稅法采用了“登記注冊地標準”和“實際管理機構地標準”相結合的辦法。對居民企業和非居民企業作了明確界定：即依法在中國境內成立，或者依照外國地區法律成立但實際管理機構在中國境內的企業，都將構成中國的居民企業。這一新變化對外資企業影響非常大，如果企業不想成為中國的居民企業，就不能像過去那樣僅在境外注冊即可，還必須確保不符合“實際管理控制地標準” 。外資企業可利用好這一政策，選擇納稅身

2、份，達到節稅的目的。（二）稅率的籌劃原內資企業所得稅稅率為33(特區、高新技術企業為15全年應納稅所得額3萬元10萬元的為27，3萬元以下的為18)；外資企業所得稅稅率為30 ，外加3的地方所得稅。新企業所得稅法規定法定稅率統一為25，國家需要重點扶持的高新技術企業為1 5，小型微利企業為20，非居民企業(未在中國境內設立機構場所)為20。應對稅率的變化，具備條件的企業應努力向高新技術企業發展，用好用足新所得稅法的優惠政策。另外，小型微利企業應注意把握新所得稅實施細則對小型微利企業的認定條件，把握企業所得稅率臨界點的應用。（三）利用稅前扣除進行籌劃新企業所得稅法與原企業所得稅法相比，從總體上看

3、，新稅法放寬了成本費用的扣除標準和范圍，這讓企業擴大了納稅籌劃的空間。企業在進行納稅籌劃的過程中，要把握好這些變化，以便更好地設計納稅籌劃方案。新稅法在計稅工資、捐贈、廣告費用、研發費用等項目的稅前扣除上均做出了與以往不同的規定。1、取消了關于計稅工資的規定。原稅法采取計稅工資制度，稅前工資扣除限額為：人數×1600×12，不超過扣除限額的部分可以據實扣除，超過部分不予扣除。新稅法取消了原稅法中關于計稅工資的規定，真實合法的工資支出可以直接全額扣除。但也不是可以無條件的隨意列支，如果某企業某一納稅年度的工資支出遠遠超出了同行業的正常水平，稅務機關就要進行納稅評估，如果評估的

4、結果認定為“非合理支出”，稅務機關有權進行納稅調整。2、公益性捐贈扣除條件放寬。原稅法規定，企業的公益性、救濟性捐贈不超過年度應納稅額3%的部分，可以據實扣除，超過限額部分不予扣除。新企業所得稅法對公益救濟性捐贈扣除在年度利潤總額12%以內的部分，允許稅前扣除，超過部分不予扣除。如果企業存在大量的納稅調整項目，年度利潤總額與年度應納稅所得額就不相同，有可能差距還很大。企業應進行正確的計算，準確把握扣除數額。3、研發費用扣除幅度增加。原稅法規定企業研發費用可以據實扣除，對研發費用年增長幅度超過10%的，可以再按其實際發生額的50%抵扣當年應納稅所得額。新稅法取消了研發費用年增長幅度需超過10%這

5、一限制條件，規定企業研發費用可以按其實際發生額的150%抵扣當年應納稅所得額。這一方面有利于企業研發新產品，探索新領域，另一方面也體現了國家支持科研開發，鼓勵創新的政策導向。4、廣告費用的扣除有所調整。原稅法將廣告費用的扣除分為三種情況：高新技術企業據實扣除；糧食類白酒廣告費用不得稅前扣除；一般企業的廣告費用支出按當年銷售收入一定比例扣除，超過比例部分可結轉到以后年度扣除。而新稅法則未規定廣告費用的扣除比例，企業每一年度實際發生的符合條件的廣告費用支出均準予據實扣除。企業要注意廣告費用與贊助的區別，新稅法明確規定贊助支出不得稅前扣除。（四）稅收優惠政策的籌劃新稅法采取擴大、保留、替代、過渡和取

6、消五種方式對現行稅收優惠政策進行了整合，實行“產業優惠為主、區域優惠為輔”的新稅收優惠體系。其具體規定如下：1、從事農、林、牧、漁業項目的所得，從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經營的所得，從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，符合條件的技術轉讓所得，按照稅法規定可以免征或減征企業所得稅。2、符合條件的小型微利企業，減按20%的稅率征稅。國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。3、創業投資企業采取股權投資方式投資于未上市的中小高新技術企業2年以上的（含2年），可按其對中小高新技術企業投資額的70%抵扣該創業投資企業的應納稅所得額。符合抵扣條件并在當年不足抵扣的

7、，可在以后納稅年度逐年延續抵扣。4、企業安排的殘疾職工，按實際支付給殘疾職工工資100%加計扣除。企業安排國家鼓勵安置的其他就業人員，按實際支付給該職工工資的50%加計扣除。國家鼓勵安置的其他就業人員是指勞動保障部門登記管理的未就業人員。5、由于科技進步，產品更新換代較快的設備以及常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。6、購置并實際使用節能環保設備或安全生產專用設備的，其設備投資額的10%可從企業當年的應繳納所得稅額中抵免，當年不足抵免的，可在以后5年內逐年延續抵免。7、企業以資源綜合利用目錄內的資源作為主要原材料，生產非國家限定產品所取得的收入，減按90

8、%計入收入總額。此外，民族自治地方的自治機關對本民族自治地方的企業應繳納的企業所得稅中屬于地方分享的部分，可以決定減征或者免征。8、取消了經濟特區以及高新技術開發區設立企業，享受減免稅以及低稅率的優惠。9、取消了再投資退稅、購買國產設備抵免企業所得稅等優惠措施。10、對“老企業”及特定區域的過渡性優惠措施，做好納稅籌劃，就要合理利用稅收優惠政策，這不僅有利于企業節約開支，實現財務管理目標，還有利于國家調節產業結構，優化資源配置。（五）應稅收入認定的籌劃原所得稅法規定應稅收入為企業的生產、經營所得和其他所得扣除稅法規定準予扣除的項目(納稅人取得與收入有關的成本、費用和損失)后的余額，為應納稅所得

9、額。新所得稅法則規定應稅收入為企業每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入(如財政撥款等)、免稅收入(國債利患等)、各項扣除(成本費用等)以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。新所得稅法下，應納稅所得額構成變動，所得稅申報表的內容也將跟著變化調整，企業應注意應納稅所得額計算內容的變動、有關項目計算口徑的變動、收入確定的變動以及稅前扣除內容的變動等準確把握，正確計算繳納所得稅，以免產生納稅風險。二、實證分析（一）從納稅人認定上進行納稅籌劃新稅法實行法人稅制，企業納稅人身份的確定由“在中國境內實行獨立經濟核算的企業或組織”變為“在中國境內具有法人資格的企業或組織”。實施法人稅制后，內外

10、資企業統一實行總、分機構匯總納稅。根據這點，目前存在虧損子公司的企業集體，可以通過工商變更，將子公司變更為分公司，匯總繳納所得稅，從而可以互相抵減，降低所得稅稅負。案例1：福喜來為總部設在廣州的一家連鎖經營企業，在全省共有十家營業機構。2008年，預計大部分營業機構獲利，有小部分機構因剛開設不久或經營不善的原因而未能實現盈利，預計具體盈利情況如表1所示（適用稅率為25）：表1 福喜來2008年各分支機構盈利額營業機構預計盈利額（萬元）A750B400C700D500E800F900G1000H300I200J950 方案一：將各營業機構均設立為獨立法人，則按照新稅法不可匯總納稅，則福喜來所需要

11、繳納的企業所得稅的總額為：750×25700×25800×25900×251000×25950×251275（萬元）方案二：將其設立為分公司，則可依法匯總納稅，實現盈虧互抵，匯總后的應納稅所得為：（7504007005008009001000300200950）×25925（萬元）通過對公司組織架構的籌劃，比較兩個方案，福喜來公司減輕稅負為1275925350（萬元）取得了明顯的效果。即使上述10 家機構均盈利，此時匯總納稅雖無節稅效應，但可降低企業的辦稅成本，提高管理效率。由此可見，是設立分公司還是法人公司，形成何種組織架

12、構，至關重要。此外，長期以來我國為優化產業結構，對生產性外商投資企業、高新技術企業、產品出口企業、舉辦知識密集型項目及基礎設施的企業享受一定的稅收優惠政策。這些優惠政策主要包括：國務院批準的高新技術產業開發區的高新技術企業的稅務優惠；為農業生產產前、產中、產后服務行業的優惠；科研單位和大專院校等從事技術服務企業的優惠；興辦第三產業的優惠；新辦的勞動就業服務企業的優惠；國家對鄉鎮企業的優惠；利用“三廢”產品的優惠及專門為吸引外商投資的各種稅收優惠政策。若企業投資方向符合上述要求，就能充分享受國家的稅收優惠政策。新企業所得稅法稅收優惠政策由地區優惠更多地轉向產業優惠。企業在選擇投資方向時，應考慮高

13、新技術企業、農林牧漁業、基礎設施投資、資源綜合利用等領域。  （二）利用虧損結轉進行納稅籌劃根據企業所得稅法第18條的規定，企業納稅年度發生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過5年。彌補虧損期限，是指納稅人某一年納稅年度發生虧損，準予用以后年度的應納稅所得彌補，一年彌補不足的，可以逐年連續彌補，彌補期最長不得超過5年，5年內不論是盈利或虧損，都作為實際彌補年限計算。這一規定為納稅人進行納稅籌劃提供了空間，納稅人可以通過對本企業投資和收益的控制來充分利用虧損結轉的規定，將能夠彌補的虧損盡量彌補。這里有兩種方法可以采用，如果某年度發生了虧損，企業應當盡

14、量使得鄰近的納稅年度獲得更多的收益，也就是盡可能早地將虧損予以彌補。可以運用的第二種方法是，如果企業已經沒有需要彌補的虧損或者企業剛剛組建，而虧損在最近幾年又是不可避免的，那么，應該盡量先安排企業虧損，然后再安排企業盈利。案例2：豪好公司2002年度發生年度虧損100萬元，假設該企業20022008納稅年度各年應納稅所得額如表1.1所示： 表1 豪好公司20022008年度應納稅所得額 單位：萬元年度2002200320042005200620072008應納稅所得額100101020301060計算該企業2008年度應當繳納的企業所得稅，并提出納稅籌劃方案。【籌劃方案】根據稅法關于虧損結轉的

15、規定，該企業2002年的100萬元虧損，可分別用20032007年的應納稅所得額來彌補，由于2003年到2007年應納稅所得額之和為80萬元，低于2002年的虧損。這樣，從2002年到2007年，該企業都不需要繳納一分錢的企業所得稅。在2008年度，該年度的應納稅所得只能彌補5年內的虧損，也就是說，不能彌補2002年的虧損。由于2003年以來該企業一直都沒有虧損，因此，2008年度應當繳納企業所得稅：60×2515（萬元）。從該企業各年度的應納稅所得額來看，該企業的生產經營一直都是朝好的方向發展的，2007年度之所以應納稅所得額比較少，可能主要因為增加了投資或者增加了各項費用的支出，

16、或者是進行了公益捐贈等。由于2002年仍有未彌補完的虧損，因此，如果企業能夠在2007年度進行納稅籌劃，壓縮成本和支出，盡量增加企業的收入，將2007年度應納稅所得額提高到30萬元，2007年度壓縮的成本和支出可以在2008年度予以支出，這樣，2007年度的應納稅所得為30萬元，2008年度的應納稅所得額為40萬元。根據稅法虧損彌補的相關規定，該企業在2007年度的應納稅所得額可以用來彌補2002年度的虧損，而2008年度的應納稅所得額則要全部計算繳納企業所得稅。這樣，該企業在2008年度應當繳納企業所得稅：40×2510萬元。減少企業所得稅應納稅額為：15105（萬元）。減輕稅收負

17、擔（少繳稅款除以原應當繳納的稅款）33.3。（三）企業捐贈中的納稅籌劃企業所得稅法第9條規定：“企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。”這里所謂公益性捐贈是指納稅人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關向教育、民政等公益事業和遭受自然災害地區、貧困地區的捐贈。納稅人直接向受贈人的捐贈不允許扣除。案例3：某工業企業2008年度預計可以實現應納稅所得額（即稅法上所說的利潤）1000萬元，企業所得所得稅稅率為25。企業為提高其產品的知名度及競爭力，樹立良好的社會形象，決定向有關單位捐贈200萬元。企業自身提出兩套方案，第一套方案：進行非公益性捐贈或不通

18、過我國境內非營利的團體作公益性的捐贈；第二套方案：通過我國境內非營利的社會團體進行公益性的捐贈，并且在當年全部捐贈。對上述兩套方案進行評析，并提出納稅籌劃方案。【籌劃方案】第一種方案不符合稅法規定的公益性捐贈條件，捐贈額不能在稅前扣除。該企業2008年度應當繳納企業所得稅：1000×25250萬元。第二種方案，捐贈額在法定扣除限額內的部分可以據實扣除，超過的部分不能扣除。企業應納所得稅為：（10001000×12）×25220萬元。為了最大限度地將捐贈支出予以扣除，企業可以將該捐贈分兩次進行，2008年底一次捐贈100萬元，2009年度再捐贈100萬元。這樣，該2

19、00萬元的捐贈支出同樣可以在計算應納稅所得額時予以全部扣除。該納稅籌劃方案比第二種方案少繳企業所得稅：（2001000×12）×2520萬元。企業捐贈是一種支出，但有時候捐贈時機選擇得好，相當于一種廣告，并且這種廣告效益比一般的廣告要好得多，特別有利于樹立企業良好的社會形象。因此，大企業往往利用捐贈獲得節稅和做廣告的雙重利益，中小企業同樣可以利用捐贈進行納稅籌劃。但新稅法對捐贈在稅前扣除有相應規定，中小企業在捐贈時應加以注意。 企業所得稅法第九條規定：“企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。”這里的公益性捐贈，是指企業通過公益性社會團體或者縣級

20、以上人民政府及其部門，用于中華人民共和國公益事業捐贈法規定的公益事業的捐贈。對于企業自行直接發生的捐贈以及非公益性捐贈不得在稅前扣除。此外，中小企業在對外捐贈時還應注意時機。以下案例4說明中小企業通過捐贈進行納稅籌劃的操作技術。 【案例4】某中小企業2008年和2009年預計會計利潤分別為100萬元和100萬元，企業所得稅率為25%，該企業為提高其產品知名度及競爭力，樹立良好的社會形象，決定向貧困地區捐贈20萬元。現提出三套方案，第一套方案是2008年底直接捐給某貧困地區；第二套方案是2008年底通過省級民政部門捐贈給貧困地區；第三套方案是2008年底通過省級民政部門捐贈10萬元，2009年初

21、通過省級民政部門捐贈10萬元。從納稅籌劃角度來分析，其區別如下： 方案1：該企業2008年直接向貧困地區捐贈20萬元不得在稅前扣除，當年應納企業所得稅為25萬元（100×25%）。 方案2：該企業2008年通過省級民政部門向貧困地區捐贈20萬元，只能在稅前扣除12萬元（100×12%），超過12萬元的部分不得在稅前扣除，當年應納企業所得稅為22萬元（100-100×12%）×25% 。 方案3：該企業分兩年進行捐贈，由于2008年和2009年的會計利潤均為100萬元，因此每年捐贈的10萬元均沒有超過扣除限額12萬元，均可在稅前扣除。2008年和2009年

22、每年應納企業所得稅均為22.5萬元（100-10）×25% 。 通過比較，該企業采取第三種方案最好，盡管都是對外捐贈20萬元，但方案三與方案二相比可以節稅2萬元（8×25%），與方案一比較可節稅5萬元（20×25%）（四）從稅率變化上進行納稅籌劃原內資企業所得稅稅率為33%，新稅法規定法定稅率為25%，國家需要重點扶持的高新技術企業為15%，小型微利企業為20%，非居民企業（未在中國境內設立機構場所）為20%。應對稅率的變化，具備條件的企業應努力向高新技術企業發展，把握新稅法的優惠政策。對于小型微利企業應注意把握新所得稅實施細則對小型微利企業的認定條件，掌握企業所

23、得稅率臨界點的應用。借鑒國際通行的做法，按照便于征管的原則，企業所得稅法實施條例規定了小型微利企業的標準：工業企業年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；其他企業，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。在這些標準中，最重要的是應納稅所得額標準。過去的規定是10萬元，過了10萬元就要按33%繳納企業所得稅；新規定提高到30萬元，30萬元以內按20%的稅率計稅，超過30萬元才按25%稅率繳納企業所得稅。這些都體現了國家對微型企業的支持。案例5：索普實業公司是設在廣州市花都區的一家生產性企業，預計其2008年度應

24、納稅所得額為35萬元，若該公司不進行納稅籌劃，其企業所得稅的應納稅額35×258.75萬元。如果索普公司進行了納稅籌劃，在12月31日之前購買了一些辦公用品支出了5萬元，則索普公司應納稅所得額為30萬元，屬于小型微利企業，適用20的稅率，其所得稅的應納稅額30×206萬元。經比較我們發現，通過納稅籌劃，在獲得充足的辦公用品的同時，獲得節稅收益8.75萬元6萬元2.75萬元。納稅籌劃效果明顯。（五）運用投資于農、林、牧、漁項目進行稅務籌劃新企業所得稅法規定，企業從事下列項目的所得，免征企業所得稅：1、 蔬菜、谷物、薯類、油科、豆類、棉花、麻類、糖料、水果的種植；-2、 3、4

25、、5、6、7、8、企業從事下列項目的所得，減半征收企業所得稅：（1）花卉、茶及其它飲料作物和香料作物的種植，（2）海水養殖等例：某大型農場從事種植業，2008年該農場全部土地用來種植棉花和大豆，當年能實現所得額560萬元。農場擬定擴大種植規模，但在種植糧食作物（小麥）還是種植花卉上難以決斷。假定，種植小麥或種植各種花卉均能實現所得額180萬元。分析：依照新企業所得稅法規定，企業種植棉花、大豆的所得560萬元免征企業所得稅。（1）企業選擇種植小麥，種植小麥的所得應全額征收企業所得稅。企業所得稅=180×25%=45（萬元）（2）企業選擇種植花卉、種植花卉的所得可以減半征收企業所得稅。企

26、業所得稅=180×25%×50%=22.5（萬元）農場通過投資于免稅的農業項目，減輕稅務負擔22.5萬元。當然，在籌劃中要注意，對實現的不同種植項目作物的所得必須要獨立和核算，不能把征稅作物、減稅作物和免稅作物的所得混在一起，否則就要就高征稅。（六）運用投資于高新技術企業進行稅務籌劃例：某高新技術企業2006年10月經工商管理機關登記注冊，并于當年實現所得26萬元，預計2007年可以實現所得額160萬元，2008年可以實現所得240萬元。享受自獲利年度起兩年內免征所得稅稅收優惠。分析：稅法規定，自2008年1月1日起，原享受企業所得稅定期減免稅優惠的企業，新稅法實施后繼續按

27、原稅收法律、行政法規及相關文件規定的優惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優惠的，其優惠期限從2008年起計算。享受上述過渡優惠政策的企業，指在2007年3月16日前經工商登記管理機關登記設立的企業。 該高新技術企業2006年10月登記以來，符合享受上述優惠的條件。其成立當年（2006年）的實際經營期不足6個月，可選擇當年所得減征或推遲到第二年減免。（1）企業是高新技術企業，可以享受按照15%稅率繳納所得稅的優惠。第一：企業同時選擇開業當年享受稅收優惠。應納所得稅稅額為：2006年的26萬元所得、2007年的160萬元所得可以免稅、免稅額為27.9萬元。2008年應納所得稅額=240×15%=36（萬元）第二：企業選擇開業次年享受稅收優惠。應納所得稅額為：2006年應納所得稅額=26×15%=3.9（萬元）2007年的160萬元所得、2008年的240萬元所得可以免稅，免稅額為60萬元。（2）假如企業不符合高新技術企業的認定條件，就只能作為普通企業按照25%的稅率繳納企業所得稅，應納所得稅稅額=（26+160+240）×25%=106.5（萬元）從以上兩個方案看，企業投資于高新技術領域并被認定為高新技術企業的，無論是選擇開業當年還是次年度開始享受所得稅優惠，都比作為普通企業會取得更好的稅務籌劃效