1、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法中租賃業(yè)務(wù)處理規(guī)定的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法中租賃業(yè)務(wù)處理規(guī)定的差異【摘要】企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)租賃規(guī)定了企業(yè)對(duì)租賃業(yè)務(wù)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，我國(guó)稅法中也有關(guān)于租賃業(yè)務(wù)如何納稅的規(guī)定，兩者之間存在一定差異，本文針對(duì)融資租賃、經(jīng)營(yíng)租賃、售后租回對(duì)此差異進(jìn)行分析。【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃所得稅一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于融資租賃處理的差異2.承租人未確認(rèn)融資費(fèi)用處理規(guī)定的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)1.承租人融資租入資產(chǎn)入賬價(jià)值確認(rèn)的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間采用實(shí)際利率法計(jì)算確規(guī)定，租賃期開(kāi)始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用并進(jìn)行分?jǐn)偂６惙ㄒ?guī)定，融資租賃發(fā)生的價(jià)值與最低

2、租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入租賃費(fèi)不得直接扣除，承租方支付的手續(xù)費(fèi)以及安裝交付使賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(zhǎng)期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差用后支付的利息等可在支付時(shí)直接扣除。兩者存在明顯差異：額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資費(fèi)用，計(jì)過(guò)程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、入財(cái)務(wù)費(fèi)用或在建工程予以資本化。稅法則規(guī)定融資租賃的印花稅等初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。稅法規(guī)定，租賃費(fèi)不得直接扣除。對(duì)此差異，企業(yè)應(yīng)在進(jìn)行所得稅納稅申以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確報(bào)時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。仍以上面

3、的資料，可編制如下未確認(rèn)融資定的價(jià)款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)以及投入使用費(fèi)用攤銷(xiāo)表（單位：元）。前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等費(fèi)用之后的價(jià)值計(jì)價(jià)。兩者確認(rèn)的融資應(yīng)付本金本金余額存在明顯差異：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)年租金淵1冤日期費(fèi)用淵2冤越期減少額淵3冤淵4冤越上年初淵4冤伊6豫=淵1冤-淵2冤淵4冤-淵3冤值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬2007年1月1日500000價(jià)值，稅法則對(duì)承租人融資租入固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)不考慮最低2007年8><#004699'>12月31日118708300008870841<#004699&

4、#39;>1292租賃付款額現(xiàn)值。2008年<#004699'>12月31日1187082467894030317262例1：2007年1月，A公司以融資租賃方式從B公司租入一2009年<#004699'>12月31日1187081903699672217590臺(tái)設(shè)備，該設(shè)備成本為510000元（假定與公允價(jià)值相同），合2010年<#004699'>12月31日11870813055105653111937同規(guī)定A公司每年年末應(yīng)支付租金118708元，租賃期限5年，鄢2011年<#004699'>12月31日

5、11870867711119370租賃期滿(mǎn)該設(shè)備歸A公司所有，B公司租賃內(nèi)含利率為6豫。合計(jì)593540935405000000（1）A公司會(huì)計(jì)處理：租賃開(kāi)始日，租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為注院鄢表示尾數(shù)調(diào)整遙510000元，最低租賃付款額現(xiàn)值為500000元118708伊（P/A，6%，5），以?xún)烧咧休^低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，因此2007年<#004699'>12月31日，A公司支付第一期租金應(yīng)作如下會(huì)計(jì)確認(rèn)租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為500000元，最低租賃付款額為處理：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款118708元；貸：銀593540元（118708伊5），未確認(rèn)融資費(fèi)用為93540元

6、（593540原行存款118708元。借：財(cái)務(wù)費(fèi)用利息30000元；貸：未確認(rèn)500000）。會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)融資費(fèi)用30000元。500000元，未確認(rèn)融資費(fèi)用93540元；貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款應(yīng)企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，將計(jì)入付融資租賃款593540元。租賃期滿(mǎn)，借：固定資產(chǎn)專(zhuān)用財(cái)務(wù)費(fèi)用的未確認(rèn)融資費(fèi)用30000元調(diào)增應(yīng)納稅所得額，以設(shè)備500000元；貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)500000后各年年底支付租金和進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)均按此進(jìn)行會(huì)元。計(jì)和稅務(wù)處理。（2）稅法規(guī)定，對(duì)以融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，應(yīng)按3.出租人租賃收入處理規(guī)定的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)

7、定，租照租賃協(xié)議確定的價(jià)款計(jì)價(jià)，該租入的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為賃期開(kāi)始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日最低租賃收款額與初593540元（118708伊5），將來(lái)租賃期滿(mǎn)該設(shè)備的入賬價(jià)值也始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，同時(shí)記錄為593540元。會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理出現(xiàn)差異93540元。對(duì)此差異應(yīng)未擔(dān)保余值。將最低租賃收款額、初始直接費(fèi)用及未擔(dān)保余值設(shè)置臺(tái)賬進(jìn)行記錄，并對(duì)以后各期計(jì)提固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行序之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。未實(shí)現(xiàn)融時(shí)調(diào)整。資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配，出租人應(yīng)當(dāng)采用援財(cái)會(huì)月刊淵會(huì)計(jì)冤窯69窯陰實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資收入。而現(xiàn)行稅法對(duì)融資租元；貸：銀

8、行存款90000元。借：管理費(fèi)用180000元；貸：其他賃業(yè)務(wù)發(fā)生后，出租人如何確認(rèn)租賃收入以及配比成本沒(méi)有應(yīng)收款180000元。做出明確規(guī)定。筆者認(rèn)為，應(yīng)對(duì)稅法進(jìn)行補(bǔ)充完善，根據(jù)確定根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則，每年應(yīng)對(duì)租金支出按性原則，規(guī)定出租人應(yīng)在收取租金的權(quán)利成立時(shí)確認(rèn)租賃收直線法進(jìn)行攤銷(xiāo)，即每月分?jǐn)?5000元（180000衣<#004699'>12）。由于會(huì)入，并按配比原則結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的融資租出固定資產(chǎn)成本。計(jì)和稅法規(guī)定一致，企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)，對(duì)上述會(huì)仍以上面的資料，2007年1月，B公司對(duì)應(yīng)收融資租賃款計(jì)處理不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。以及未實(shí)現(xiàn)融資收益確認(rèn)的會(huì)

9、計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期應(yīng)收2.經(jīng)營(yíng)租賃出租人業(yè)務(wù)處理的差異。對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租款應(yīng)收融資租賃款593540元；貸：融資租賃資產(chǎn)500000金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期元，未實(shí)現(xiàn)融資收益93540元。損益。出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。或有租2007年<#004699'>12月，收到第一期租金時(shí)，會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。而稅法則要求根據(jù)確定款118708元；貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款118708性原則，按照租賃合同規(guī)定的時(shí)間確認(rèn)收入。會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)元。借：未實(shí)現(xiàn)融資收益30000元；貸：租賃收入30000元。定不一

10、致，可能會(huì)出現(xiàn)差異，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，在收到仍以上面的資料，2007年1月，B公司會(huì)計(jì)處理為：借：銀租金時(shí)確認(rèn)租賃收入118708元，同時(shí)按配比原則結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的行存款180000元；貸：其他應(yīng)付款180000元。融資租出固定資產(chǎn)成本100000元（500000衣5）。2007年年底，B公司會(huì)計(jì)處理為：借：其他應(yīng)付款1800004.未擔(dān)保余值處理規(guī)定的差異。有證據(jù)表明未擔(dān)保余值元；貸：租賃收入180000元。借：銀行存款90000元；貸：其他已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，將由此引起的租賃應(yīng)付款90000元。投資凈額的減少計(jì)入當(dāng)期損益。以后各期根據(jù)修正

11、后的租賃2008年年底，B公司會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款90000元；投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。已確認(rèn)貸：其他應(yīng)付款90000元。借：其他應(yīng)付款180000元；貸：租賃損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額收入180000元。內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租即會(huì)計(jì)上在2007年和2008年分別確認(rèn)租賃收入180000賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。稅法元，稅法則要求B公司在2007年和2008年分別確認(rèn)租賃收入則要求遵循確定性原則，對(duì)會(huì)計(jì)擔(dān)保余值不允許作稅前扣除。270000元和90000元。會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理出現(xiàn)時(shí)間性差異，在

12、二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于經(jīng)營(yíng)租賃處理的差異所得稅納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，2007年應(yīng)增加應(yīng)納稅所1.經(jīng)營(yíng)租賃承租人業(yè)務(wù)處理的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)得額90000元，2007年應(yīng)減少應(yīng)納稅所得額90000元。于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法關(guān)于售后租回處理的差異線法計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。承租人發(fā)生的初始直接會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將售后租回交易認(rèn)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)定為融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃。售后租回交易認(rèn)定為融資租賃的，期損益。稅法規(guī)定，納稅人以經(jīng)營(yíng)租賃方式從出租方取得固定售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應(yīng)當(dāng)予以遞延

13、，并按照該項(xiàng)資產(chǎn)，其符合獨(dú)立納稅人交易原則的租金可根據(jù)受益時(shí)間，均租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用的調(diào)整。售后租勻扣除，但稅前扣除應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則（即納稅人應(yīng)在回交易認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額費(fèi)用發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除）、配比原則（即納應(yīng)當(dāng)予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金費(fèi)用一致的方稅人發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)在費(fèi)用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報(bào)扣除）、法進(jìn)行分?jǐn)偅鳛樽饨鹳M(fèi)用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售相關(guān)性原則（即納稅人可扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之取得應(yīng)稅收入相關(guān)）等原則。兩者相比較，可以發(fā)現(xiàn)對(duì)于經(jīng)營(yíng)間的差

14、額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。稅法規(guī)定，企業(yè)以銷(xiāo)售方式轉(zhuǎn)讓租賃的租金，承租人在會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理上可以一致，即在其生產(chǎn)、開(kāi)發(fā)的房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，又通過(guò)租賃方式從買(mǎi)租賃期內(nèi)將租金按照直線法平均計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損受人處租回該資產(chǎn)的，企業(yè)無(wú)論采取何種租賃方式，均應(yīng)將售益。后租回業(yè)務(wù)分解為銷(xiāo)售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行稅務(wù)處理。例2：2007年1月，A公司與B公司簽訂一項(xiàng)租賃合同，租用企業(yè)銷(xiāo)售或轉(zhuǎn)讓有關(guān)不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的收入與該被轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)B公司一棟辦公樓，租期兩年，年租金180000元，租賃開(kāi)始日產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的成本、費(fèi)用的差額，應(yīng)作為業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)期的損A公司支付租金總額的50豫，以后分別在2007年年底和2008年益，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。年底各支付25豫，租賃期滿(mǎn)，B公司收回辦公樓。主要參考文獻(xiàn)2007年1月，A公司會(huì)計(jì)處理為：借：其他應(yīng)收款1800001.張煒.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和現(xiàn)行稅法差異比較及應(yīng)用.北京院中元；貸：銀行存