1、 高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 會(huì)計(jì)學(xué)院 王守海聯(lián)系方式 企業(yè)合并企業(yè)合并&合并報(bào)表合并報(bào)表外幣報(bào)表外幣報(bào)表折折 算算物價(jià)變動(dòng)物價(jià)變動(dòng)會(huì)會(huì) 計(jì)計(jì)衍生金融衍生金融工工 具具股票期權(quán)股票期權(quán)會(huì)會(huì) 計(jì)計(jì)新新 三三 大大 難難 題題老老 三三 大大 難難 題題 什么是高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)投資IAS 27合并與單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表合并與單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表IAS 28對(duì)聯(lián)屬企業(yè)的投資對(duì)聯(lián)屬企業(yè)的投資IFRS 3企業(yè)合并企業(yè)合并IFRS 5持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)和終止經(jīng)營(yíng)和終止經(jīng)營(yíng)IAS 39金融工具：確認(rèn)與計(jì)量金融工具：確認(rèn)與計(jì)量IAS 31對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資 IASBIASB關(guān)于投資的會(huì)計(jì)規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)

2、投資長(zhǎng)期股權(quán)投資新準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)子公司投資對(duì)子公司投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資其他投資其他投資成本法成本法權(quán)益法權(quán)益法成本法或成本法或第第2222號(hào)準(zhǔn)則號(hào)準(zhǔn)則投資情況分類情況后續(xù)計(jì)量方法對(duì)子公司投資（50）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資（50）長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資（20比例50）長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法參股投資對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資（20）長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法購買股票對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠

3、計(jì)量的權(quán)益性投資（20）交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)期末按公允價(jià)值計(jì)量股權(quán)投資的分類情況和后續(xù)計(jì)量方法長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理回顧1.長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量企業(yè)合并方式非企業(yè)合并方式2.長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量成本法權(quán)益法3.成本法與權(quán)益法之間轉(zhuǎn)換一個(gè)范圍、二個(gè)方法以及二個(gè)轉(zhuǎn)換準(zhǔn)則范圍準(zhǔn)則范圍Part II核算范圍核算范圍對(duì)子公司的投資對(duì)子公司的投資對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資營(yíng)企業(yè)的投資不具有共同控制或不具有共同控制或重大影響、在活躍重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資計(jì)量的權(quán)益性投資 企業(yè)持有的其他權(quán)益性及債權(quán)性企業(yè)持有的其

4、他權(quán)益性及債權(quán)性投資，應(yīng)當(dāng)按照投資，應(yīng)當(dāng)按照CAS20 金融工具金融工具確認(rèn)和計(jì)量確認(rèn)和計(jì)量的相關(guān)規(guī)定核算，包的相關(guān)規(guī)定核算，包括為交易目的持有的投資，以及對(duì)括為交易目的持有的投資，以及對(duì)被投資單位在重大影響以下、且在被投資單位在重大影響以下、且在活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠活躍市場(chǎng)中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資等可靠計(jì)量的權(quán)益性投資等 初始計(jì)量初始計(jì)量-投資成本的確定投資成本的確定合并取得合并取得非合并取得非合并取得非同一控制下非同一控制下同一控制下同一控制下按被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值賬面價(jià)值的份額，差額調(diào)整資本公積、留存收益初始投資成本初始投資成本取得方式取得方式實(shí)際支付的

5、價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理 付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值公允價(jià)值，不包括直接相關(guān)費(fèi)用，差額入當(dāng)期損益按照出資方式不同而不同，但都強(qiáng)調(diào)為付出的的公允價(jià)值公允價(jià)值，并包括直接相關(guān)費(fèi)用后續(xù)計(jì)量后續(xù)計(jì)量-成本法成本法成本法下持有期間有三件事：確認(rèn)投資收益、期末計(jì)提資產(chǎn)減值以及處置會(huì)計(jì)處理。1確認(rèn)投資收益（1）在成本法下，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)量，追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。（2）除取得投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利

6、潤(rùn)確認(rèn)投資收益，不管有關(guān)利潤(rùn)分配是屬于對(duì)取得投資前還是取得投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配。被投資單位宣告發(fā)放股利和支付股利時(shí)，投資企業(yè)的賬務(wù)處理如下：借：應(yīng)收股利 貸：投資收益借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利2期末計(jì)提減值 成本法下計(jì)提減值，執(zhí)行二個(gè)準(zhǔn)則：（1）對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值，執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值高于其可收回金額的差額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。 （2）對(duì)不具有重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值，執(zhí)行 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量，長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值高于其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的差額，計(jì)提減值準(zhǔn)備。借：資產(chǎn)減值損失

7、貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備3.處置時(shí)的核算 處置長(zhǎng)期股權(quán)投資，核心問題是確定轉(zhuǎn)讓損益：應(yīng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。后續(xù)計(jì)量后續(xù)計(jì)量-權(quán)益法權(quán)益法投資成本的調(diào)整投資成本的調(diào)整投資損益的確認(rèn)投資損益的確認(rèn)超額虧損的確認(rèn)超額虧損的確認(rèn)所有者權(quán)益的其他變動(dòng)所有者權(quán)益的其他變動(dòng)四個(gè)方面問題四個(gè)方面問題當(dāng) 時(shí),不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。當(dāng) 時(shí),將差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本 投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額 投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各

8、項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。 在調(diào)整時(shí)，主要關(guān)注兩個(gè)方面： 固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額； 減值損失的金額。（以公允價(jià)值為基礎(chǔ)）減值損失的金額。（以公允價(jià)值為基礎(chǔ)） (3)抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益（4）會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)期間調(diào)整一致）會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)期間調(diào)整一致在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)：首先首先，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其次其次，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值不足以沖減時(shí)，應(yīng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益賬面價(jià)值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收

9、款項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。最后最后，經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。 被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，企業(yè)扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述相反的順序處理。對(duì)于凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，借記或貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資-公司（其他權(quán)益變動(dòng)）科目，貸記或借記資本公積-其他資本公積科目。后續(xù)計(jì)量后續(xù)計(jì)量-成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換成本法權(quán)益法成本法權(quán)益法長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值(成本、損益調(diào)整等明細(xì)科目）不需要進(jìn)行追溯調(diào)整：初始投資成本需要進(jìn)行追溯調(diào)整初始投資成本以及以前年度留存收益或營(yíng)

10、業(yè)外收入長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值賬面價(jià)值小于轉(zhuǎn)換時(shí)占被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額后續(xù)計(jì)量后續(xù)計(jì)量-資產(chǎn)減值資產(chǎn)減值 當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額可收回金額，減記的金額確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益（“資產(chǎn)減值損失”科目），同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備長(zhǎng)期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)一經(jīng)確認(rèn)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得不得轉(zhuǎn)回轉(zhuǎn)回處置處置按賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益投資收益）處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)

11、采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（投資收益投資收益）專題精解 分類 初識(shí)計(jì)量 后續(xù)計(jì)量 方法之間轉(zhuǎn)化一、分類問題例1：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2003年1月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元），2003年末乙公司實(shí)現(xiàn)150萬凈收益。假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價(jià)分別是每股8元、6元。則該投資如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？總結(jié)：分類

12、問題與金融資產(chǎn)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)1.重大影響以上的投資，則作為長(zhǎng)期股權(quán)投資來核算（一般持股比例在20%以上）。2.重大影響以下，公允價(jià)值不可計(jì)量的投資，也作為長(zhǎng)期股權(quán)投資來核算（一般持股比例在20%以下）。3.重大影響以下，公允價(jià)值可以獲得的投資，則作為金融資產(chǎn)(交易性金融資產(chǎn)或者可供出售金融資產(chǎn))來核算（一般持股比例在20%以下）。分類總結(jié) 企業(yè)購買的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其持股比例在20%以下（含20%），應(yīng)該按照以下順序進(jìn)行判斷和會(huì)計(jì)處理：首先看是否為了對(duì)其實(shí)施重大影響？如果是，則采用權(quán)益法核算；其次，該證券的公允價(jià)值是否可以容易得獲得？如果是，則在金融資產(chǎn)中作為交易性金融資產(chǎn)或者可供出售的金融資產(chǎn)來核算

13、；最后，如果沒有公允價(jià)值，則使用成本法進(jìn)行核算。二、初始計(jì)量 （一）手續(xù)費(fèi) （二）多次交易取得長(zhǎng)期股權(quán)投資（一）手續(xù)費(fèi)的問題 企業(yè)合并方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資 其他方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資 手續(xù)費(fèi)的含義手續(xù)費(fèi)總結(jié)1.以企業(yè)合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，無論是同一控制下還是非同一控制，發(fā)生的直接費(fèi)用如：審計(jì)費(fèi)稅、律師費(fèi)、評(píng)估費(fèi)、稅費(fèi)，記入“管理費(fèi)用”，不計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資成本中。借：管理費(fèi)用貸：銀行存款2.發(fā)行股票或者債券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，無論是同一控制還是非同一控制下，其傭金或手續(xù)費(fèi)，分別記入債券的成本：應(yīng)付債券（利息調(diào)整）和資本公積股本溢價(jià)（不足沖減，沖減盈余公積，未分配利潤(rùn)）。借：應(yīng)付債券利息調(diào)整貸

14、：銀行存款借（或貸）：資本公積-股本溢價(jià)貸：銀行存款 3.以企業(yè)合并以外的方式取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，購買過程中發(fā)生的手續(xù)費(fèi)等必要的支出，包括在長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本中。 4.手續(xù)費(fèi)主要包括：直接相關(guān)成本包括律師費(fèi)、會(huì)計(jì)費(fèi)用和咨詢費(fèi)用，咨詢費(fèi)用是指支付給投資銀行和其他機(jī)構(gòu)和個(gè)人的用來調(diào)查被投資企業(yè)情況，幫助制定合并價(jià)格及其為合并提供其他服務(wù)的費(fèi)用。發(fā)行股票和債券作為合并對(duì)價(jià)的，證券登記費(fèi)和發(fā)行費(fèi)用并不是企業(yè)合并成本的組成部分，它們?cè)谧C券發(fā)行收益中抵消。參與談判相關(guān)人員的工資等間接費(fèi)用也不能作為企業(yè)合并成本的組成部分，它們直接計(jì)入當(dāng)期損益. 金融資產(chǎn)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)是怎樣規(guī)定的？ 2007年12.31日，甲公

15、司合并了乙公司，甲公司發(fā)行了15000股每股面值為10元的普通股（公允價(jià)值為25原）給乙公司股東，以換取乙公司的無面值，宣稱價(jià)為10元的100000股流通股。此外甲公司支付了下列有關(guān)的合并費(fèi)用： 對(duì)目標(biāo)企業(yè)的調(diào)查費(fèi)用：5000 甲公司普通股在證交所的登記費(fèi)用：6000 用于企業(yè)合并的法律費(fèi)用：10000 用于普通股在證交所登記的法律費(fèi)用：50000 咨詢費(fèi)用：51250 證券的印刷費(fèi)和證交所的登記表費(fèi)：23750 總費(fèi)用合計(jì)：200000 乙公司在合并前，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為3100000（所有者權(quán)益的組成為：股本1000000，資本公積700000，留存收益為1400000），其公允價(jià)值

16、為3700000。則：該長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理？ 非同一控制下的企業(yè)合并 屬于企業(yè)合并發(fā)生的直接費(fèi)用=5000+10000+51250=66250 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 375000 管理費(fèi)用 66250 貸：股本 150000 資本公積股本溢價(jià) 225000 銀行存款 66250 屬于發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)=6000+50000+23750=79750 借：資本公積股本溢價(jià) 79750 貸：銀行存款 79750同一控制下的企業(yè)合并假設(shè)甲乙是同一控制下的：假設(shè)甲取得乙100%股權(quán)屬于企業(yè)合并發(fā)生的直接費(fèi)用=5000+10000+51250=66250借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3100000管理費(fèi)用 66250

17、貸：股本 150000 資本公積股本溢價(jià) 2950000 銀行存款 66250屬于發(fā)行股票的手續(xù)費(fèi)=6000+50000+23750=79750借：資本公積股本溢價(jià) 79750 貸：銀行存款 79750 甲公司在2007年2月以現(xiàn)金200萬元和經(jīng)評(píng)估的無形資產(chǎn)價(jià)值2600萬元（該無形資產(chǎn)賬面價(jià)值為0）以及相關(guān)的直接費(fèi)用100萬，共計(jì)2900萬元投資收購關(guān)聯(lián)關(guān)系的乙公司，取得乙公司40%的股權(quán)，收購時(shí)點(diǎn)乙公司凈資產(chǎn)的評(píng)估值為5000萬元，購買時(shí)點(diǎn)乙公司所有者權(quán)益為4000萬元。其中，甲乙公司同受丙公司控制。 則如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？（二）多次交易取得長(zhǎng)期股權(quán)投資1.同一控制下p67：對(duì)于被合并方賬面

18、所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在考慮以下幾個(gè)因素的基礎(chǔ)上計(jì)算確定形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本 。(1)被合并方與合并方的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間是否一致。 (2)被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對(duì)最終控制方而言的賬面價(jià)值價(jià)。(3)如果被合并方本身編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益的價(jià)值應(yīng)當(dāng)以其合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)確定。 (4)同一控制企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時(shí)確定的資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的，合并方應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。 例2 A公司是上市公司，其60%股權(quán)由甲企業(yè)控制，B公司、C公司同為甲

19、公司的子公司，其中C公司為大型企業(yè)集團(tuán)。2009年至2010年有以下業(yè)務(wù)： （1）2009年1月10日A公司向甲企業(yè)定向增發(fā)股票1 000萬股（每股1元），購買甲企業(yè)持有的B公司80%的股權(quán)，B公司股權(quán)的賬面價(jià)值為3 000萬元，A公司增發(fā)股票的市場(chǎng)價(jià)值為3200萬元； （2）2009年5月6日A公司以銀行存款2 500萬元購買C公司60%股權(quán)并能夠?qū)公司實(shí)施控制，C公司個(gè)別報(bào)表上所有者權(quán)益為3 800萬元，C公司合并報(bào)表上所有者權(quán)益為4 000萬元； （3）A公司2009年12月31日以4 600萬元購入與本集團(tuán)無關(guān)的W公司100%的股權(quán)，購買日W公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值4 000萬元，公

20、允價(jià)值4 500萬元，差額為一項(xiàng)尚需折舊5年的固定資產(chǎn)所致。2010年12月31日甲公司以5 000萬元收購了A公司持有W公司股權(quán)，該日W公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為4 800萬元，除實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外W公司沒有發(fā)生其他所有者權(quán)益的變動(dòng)。不考慮其他因素。 要求（1）計(jì)算各項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始確認(rèn)金額，包括： A公司向甲企業(yè)定向增發(fā)股票； A公司購買C公司60%股權(quán)； 2009年A公司購買W公司股權(quán)； 2010年甲公司購買A公司持有的W公司股權(quán)。（2）寫出2010年12月31日甲公司和A公司就W公司股權(quán)交易的會(huì)計(jì)分錄。 （2）同一控制下多次交易取得長(zhǎng)期股權(quán)投資 通過多次交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并

21、的，在個(gè)別報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以持股比例計(jì)算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。初始投資成本與其原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日取得進(jìn)一步股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。 例3 A公司和B公司均為甲公司的全資子公司。205年1月5日，A公司支付1 000萬元從甲公司處取得B公司10%的股權(quán)，對(duì)B公司不具有重大影響，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照成本法核算。206年1月8日，A公司以一項(xiàng)新研發(fā)的非專利技術(shù)作為合并對(duì)價(jià)，又從甲公司處取得B公司50%的股權(quán)，從而能夠控制B公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。該非專利技術(shù)入

22、賬價(jià)值為4 000萬元，公允價(jià)值為5 000萬元，尚未進(jìn)行攤銷。206年1月8日，B公司賬面所有者權(quán)益為12 000萬元。假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。A公司對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。不考慮其他因素。要求：完成A公司206年1月8日賬務(wù)處理 2.非同一控制下多次交易取得長(zhǎng)期股權(quán)投資(無需進(jìn)行追溯調(diào)整) 企業(yè)通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理： 個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表 初始投資成本（長(zhǎng)期股權(quán)投資）=購買日之前所持被購買方股權(quán)投資的賬面價(jià)值+購買日新增投

23、資成本； 原權(quán)益法下涉及被購買方其他綜合收益的份額（資本公積其他資本公積）在合并日不作處理。應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益（例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的部分，下同）轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。 例4： A公司于208年以12 000萬元取得B公司20%的股權(quán)，并能對(duì)B公司施加重大影響，采用權(quán)益法核算該項(xiàng)股權(quán)投資， 當(dāng)年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益450萬元。假定A公司在取得對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資后，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。209年4月1日, A公司又斥資20 000萬元自C公司取得B公司另外40%股權(quán)。A公司按凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。 A公司對(duì)該該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資未計(jì)提任

24、何減值準(zhǔn)備。A公司與C公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 例5： A公司有關(guān)投資業(yè)務(wù)如下： （1）2009年1月1日，A公司以銀行存款1 200萬元投資于B公司，持股比例為10%。當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為10 000萬元，公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。 （2）2009年1月1日至2010年12月31日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)800萬元，其他綜合收益增值200萬元。 （3）2011年1月1日，A公司以銀行存款10 000萬元，從B公司其他股東處購買了B公司的60%的股權(quán)。 （4）2011年1月1日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值總額為11 000萬元（其中股本為2 000萬元、資本公積為3 200萬元、盈余公積

25、為580萬元、未分配利潤(rùn)為5 220萬元），公允價(jià)值為11 700萬元（一項(xiàng)固定資產(chǎn)評(píng)估增值700萬元）。 （5）原持有10%的股權(quán)投資的公允價(jià)值為2 000萬元。2010年末計(jì)算可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，原持有10%的股權(quán)投資的按照收盤價(jià)格計(jì)算的公允價(jià)值為1 900萬元 要求：分別按照上述三種個(gè)別報(bào)表情況，編制2010年12月31日A公司追加投資時(shí)的會(huì)計(jì)分錄，及合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理方法。 三、后續(xù)計(jì)量（一）權(quán)益法與成本法（二）順流與逆流交易（一）權(quán)益法與成本法權(quán)益法成本法入賬價(jià)值的調(diào)整比較初始投資成本與應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額不調(diào)整期末確認(rèn)投資收益借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整

26、貸：投資收益不進(jìn)行帳務(wù)處理宣告現(xiàn)金股利借：應(yīng)收股利 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 借：應(yīng)收股利 貸：投資收益 其他權(quán)益變動(dòng)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng) 貸：資公其他資本公積不進(jìn)行帳務(wù)處理權(quán)益法案例 A公司對(duì)B公司進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資，有關(guān)資料如下：（1）A公司于2010年1月1日用廠房投資于B公司，取得B公司30的股權(quán)，對(duì)B公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策具有重大影響。投出廠房的賬面原價(jià)為3000萬元，已提折舊500萬元，未計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；該廠房在投資日的公允價(jià)值為3200萬元，假如該筆交易符合非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定的按公允價(jià)值計(jì)量的條件。 取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值20000萬元，負(fù)債公允價(jià)值8000萬

27、元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為12000萬元。 取得投資時(shí)，B公司的無形資產(chǎn)（土地）公允價(jià)值為1000萬元，賬面價(jià)值為500萬元，按50年攤銷。除此以外，其他資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值與公允價(jià)值沒有差異。（2）B公司2010年5月分配2009年利潤(rùn)，對(duì)投資者分配利潤(rùn)共計(jì)400萬元。（3）B公司2010年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為2010萬元，按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積。假設(shè)本年度投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間沒有內(nèi)部交易。（4）2011年6月分配2010年利潤(rùn)500萬元。（5）2011年4月8日，B公司將其成本為800萬元的商品以1000萬元的價(jià)格出售給A公司，A公司將取得的商品作為存貨。至2011年資產(chǎn)負(fù)債表日

28、，A公司仍未對(duì)外出售該存貨。 2011年B公司發(fā)生虧損1290萬元；2011年B公司由于可供出售金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)增加資本公積200萬元。 假定不考慮所得稅因素。【要求】編制A公司2010年和2011年與投資有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄（假定長(zhǎng)期股權(quán)投資未發(fā)生減值）。【答案】A公司有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄：投資時(shí)：a.確定初始投資成本：借：固定資產(chǎn)清理 2500 累計(jì)折舊 500 貸：固定資產(chǎn) 3000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(成本) 3200 貸：固定資產(chǎn)清理 2500 營(yíng)業(yè)外收入 （32002500） 700 b.調(diào)整初始投資成本：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司（成本）400 貸：營(yíng)業(yè)外收入（12000303200）40

29、02010年5月分配利潤(rùn)借：應(yīng)收股利 （40030） 120 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(成本) 120借：銀行存款 120 貸：應(yīng)收股利 1202010年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，A公司確認(rèn)投資收益：先調(diào)整B公司的凈利潤(rùn)2010（10005050050）2010102000（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(損益調(diào)整)600 貸：投資收益(200030%) 6002011年6月B公司宣告發(fā)放股利借：應(yīng)收股利 （50030） 150 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(損益調(diào)整) 150借：銀行存款 150 貸：應(yīng)收股利 150 2011年B公司虧損1500萬元，A公司確認(rèn)投資損失：調(diào)整B公司的凈利潤(rùn)1290（10005

30、050050）2001500（萬元）借：投資收益 （1500萬30%） 450 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(損益調(diào)整) 450調(diào)整B公司資本公積變動(dòng)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資B公司(其他權(quán)益變動(dòng)) （20030）60 貸：資本公積其他資本公積 60 長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量基本與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同國(guó)際準(zhǔn)則下：（1）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面上，原則上都采用權(quán)益法；（2）在與合并財(cái)務(wù)報(bào)表一同報(bào)送的單獨(dú)報(bào)表中，采用成本法或者公允價(jià)值法（基金類主體）；（3）僅僅是聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資，采用權(quán)益法我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則： （1）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面上，都采用權(quán)益法； （2）在個(gè)別報(bào)表層面上，對(duì)子公司采用成本法，而對(duì)重大影響的投資采用權(quán)

31、益法； 我國(guó)沒有單獨(dú)報(bào)表的概念綜合案例8（1）甲2009年1月10日以3 300萬元購入乙公司股權(quán)的30%，與A公司、B公司共同控制乙公司，取得投資日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9 000萬元，除下表項(xiàng)目外，乙公司當(dāng)日其他資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。項(xiàng)目存貨固定資產(chǎn)賬面原值7501800已折舊0360賬面價(jià)值7501440公允價(jià)值10502400預(yù)計(jì)年限原20，剩余16 （2）乙公司上述存貨在2009年已經(jīng)全部對(duì)外銷售； （3）2009年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為1 000萬元，其中包含當(dāng)期向甲公司銷售產(chǎn)品的凈利潤(rùn)100萬元，該產(chǎn)品在2009年12月31日仍為甲公司庫存商品沒有實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售； 假定甲

32、公司擁有子公司需要編制合并報(bào)表，不考慮其他因素 要求：（1）計(jì)算甲公司2009年合并報(bào)表上對(duì)乙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額；（2）計(jì)算甲公司2009年合并報(bào)表上對(duì)乙公司投資收益的金額；（3）寫出2009年甲公司會(huì)計(jì)處理分錄及合并報(bào)表調(diào)整分錄；四、成本法與權(quán)益法之間轉(zhuǎn)換（一）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法 2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法 （二）權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法 2.因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法 （一）成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法 總體處理原則：視同初次投資就采用權(quán)益法一樣進(jìn)行追溯調(diào)整；兩次投資產(chǎn)生的商譽(yù)或者營(yíng)

33、業(yè)外收入需要綜合考慮，兩投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值之差都需要調(diào)整。 原持股比例相對(duì)應(yīng)的商譽(yù)或是應(yīng)計(jì)入留存收益的金額與新取得投資過程中體現(xiàn)的商譽(yù)與計(jì)入當(dāng)期損益的金額應(yīng)綜合考慮，在此基礎(chǔ)上確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或是因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額應(yīng)計(jì)入留存收益或是損益的金額。 A公司于205年2月取得B公司10的股權(quán)，成本為900萬元，取得時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8 400萬元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，A公司對(duì)其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤(rùn)的10提取盈余公積。 206年1月1日，A公司又以1 80

34、0萬元取得B公司12的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12 000萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定A公司在取得對(duì)B公司10的股權(quán)后，雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為900萬元。未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外，未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。(1)206年1月1日，A公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 18 000 000 貸：銀行存款 18 000 000(2)對(duì)原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整 （3）公允價(jià)值之差借：長(zhǎng)

35、期股權(quán)投 3 600 000 貸：資本公積其他資本公積 2 700 000 盈余公積 90 000 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 810 000（4）新增投資的調(diào)整 兩次投資產(chǎn)生的商譽(yù)或者營(yíng)業(yè)外收入需要綜合考慮 如果上述案例改為第一種情況：追加投資“1 800萬元”改為1 000萬元，其他不變。（1）追加投資對(duì)價(jià)的處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 1 000 貸：銀行存款 1 000（2）對(duì)原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整 （3）公允價(jià)值變動(dòng)之差調(diào)整借：長(zhǎng)期股權(quán)投 3 600 000 貸：資本公積其他資本公積 2 700 000 盈余公積 90 000 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 810 000（4）追加投資時(shí)的整體調(diào)整

36、整體差額（900840）（1 0001 440）60（440）380（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 380 貸：營(yíng)業(yè)外收入 380 第二種情況：追加投資“1 800萬元”改為1 400萬元，其他不變。（1）追加投資對(duì)價(jià)的處理 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 1 400 貸：銀行存款 1 400（2）對(duì)原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整 （3）公允價(jià)值變動(dòng)之差調(diào)整 借：長(zhǎng)期股權(quán)投 3 600 000 貸：資本公積其他資本公積 2 700 000 盈余公積 90 000 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 810 000 （4）追加投資時(shí)的整體調(diào)整整體差額（900840）（1 4001 440）60（40）20（萬元）無需調(diào)整長(zhǎng)期

37、股權(quán)投資的賬面價(jià)值。練習(xí) 初始投資“900萬元”改為400萬元，其他不變。 追加投資“1 800萬元”改為1 000萬元，初始投資“900萬元”改為600萬元，其他不變。追加投資時(shí)的整體調(diào)整整體差額（400840）（1 8001 440）（440）360 80（萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 80 貸：盈余公積 8 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 72盈余公積和未分配利潤(rùn)80萬元，即上年?duì)I業(yè)外收入 追加投資時(shí)的整體調(diào)整整體差額（600840）（1 0001 440） （240） （440）680 （萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 680 貸：營(yíng)業(yè)外收入 440 盈余公積 24 利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn) 216 案例研究

38、9 （1）2009年1月1日，A公司以銀行存款1 000萬元投資于B公司。當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為10 000萬元（與賬面價(jià)值相等）。持股比例為8%，采用成本法核算。雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，不考慮所得稅因素。 （2）B公司2009年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬元。假定A、B公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。（3）B公司2009年因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加100萬元（4）2010年3月B公司宣告分配現(xiàn)金股利400萬元。 （5）B公司2010年1月至6月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)800萬元。假定A、B公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。 （6）2010年7月1日，A公司又以銀行存款3 000萬元，從B公司其他股東

39、處購買了B公司的22%的股權(quán)。當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為11 200萬元。當(dāng)日B公司一項(xiàng)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值的差額為100，剩余使用年限均為10年，采用直線法攤銷。 （7）B公司2010年7月至12月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬元。假定A、B公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易. 案例研究10 M公司和N公司2007年和2008年有關(guān)投資業(yè)務(wù)有關(guān)資料如下： 1M公司以銀行存款方式于2007年初購得N公司10%的股權(quán)，成本為650萬元，取得投資時(shí)N公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，M公司對(duì)其采用成本法

40、核算。 2。2008年初，M公司以一批產(chǎn)品換入甲公司持有N公司20%的股權(quán)，換出產(chǎn)品的公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格為1100萬元，成本為800萬元，另支付補(bǔ)價(jià)113萬元。當(dāng)日N公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為7200萬元。取得該部分股權(quán)后，按照N公司章程規(guī)定，M公司能夠派人參與N公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定M公司在取得對(duì)N公司10%股權(quán)后至新增投資日，N公司通過生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為800萬元，因自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)使資本公積增加200萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。 2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法會(huì)計(jì)處理原則：（1）個(gè)別報(bào)表的賬務(wù)處理第一，處置投資時(shí)，按照

41、普通處置長(zhǎng)期股權(quán)投資的原則進(jìn)行處理；第二，剩余股權(quán)投資改按權(quán)益法核算，對(duì)剩余股權(quán)投資的初始投資成本進(jìn)行調(diào)整；第三，按照權(quán)益法下確認(rèn)投資損益、宣告現(xiàn)金股利和被投資方其他權(quán)益變動(dòng)的處理原則，對(duì)剩余股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整。 值得注意的是，此處的“被投資方其他權(quán)益變動(dòng)” （被投資方自初始投資日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)價(jià)值份額初始投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額）計(jì)入損益調(diào)整的金額。 （2）合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，調(diào)整金額計(jì)入投資收益。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差

42、額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。（1）甲公司個(gè)別報(bào)表的處理（209年1月8日）確認(rèn)部分股權(quán)處置損益 處置部分的賬面價(jià)值600萬元60%360萬元借：銀行存款 4 800 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3 600 000 投資收益 1 200 000 注：剩余40%股權(quán)投資的成本為240萬元。剩余股權(quán)投資對(duì)剩余40%股權(quán)投資，按權(quán)益法追溯調(diào)整。考慮是否要按權(quán)益法調(diào)整剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。剩余投資成本2 40萬元應(yīng)享有原投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額200萬元（500萬元40%），無需調(diào)整剩余長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。對(duì)剩余

43、40%股權(quán)投資的追溯調(diào)整：50萬的凈利潤(rùn)調(diào)整留存收益，其他權(quán)益變動(dòng)調(diào)整資本公積。其他權(quán)益變動(dòng) （被投資方自初始投資日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)價(jià)值份額初始投資日被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額）計(jì)入損益調(diào)整的金額=675-600-50=25借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 30 貸：盈余公積 2 未分配利潤(rùn) 18 資本公積 10經(jīng)過上述調(diào)整之后，個(gè)別報(bào)表上長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為600*40%+30=270 （2）甲公司合并報(bào)表的處理處理原則是視同出售子公司，然后比較與個(gè)別報(bào)表之間差異進(jìn)行調(diào)整。合并報(bào)表的抵銷調(diào)整：比較合并報(bào)表的應(yīng)有處理與個(gè)別報(bào)表中的現(xiàn)有處理，差異即為需要調(diào)整抵銷的處理。調(diào)整40%股權(quán)投資至公允價(jià)值（注意合

44、并報(bào)表上都已經(jīng)調(diào)整為權(quán)益法）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 320 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 270（675*40%） 投資收益 50對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的部分處置收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上采用權(quán)益法，所以出售60%股權(quán)對(duì)應(yīng)的以前期間損益調(diào)整30萬（50*60%）本應(yīng)作為以前期間投資收益，現(xiàn)在看來作為未分配利潤(rùn)處理。借：投資收益 300 000 貸：未分配利潤(rùn) 300 000調(diào)整未出售的40%股權(quán)的差異合并報(bào)表中，應(yīng)將40%股權(quán)也予以出售，出售時(shí)應(yīng)將相應(yīng)的資本公積10萬元（25萬元40% ）轉(zhuǎn)入投資收益；而個(gè)別報(bào)表中并未出售。因此，應(yīng)補(bǔ)記本分錄：借：資本公積 100 000 貸：投資收益 100 000 注

45、意，比較教材例4-17與例4-18，前者兩次投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值之差需要全部調(diào)整，而后者僅僅是部分調(diào)整。 在例4-18中，假設(shè)本例題目已知：209年1月8日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為800萬元。賬務(wù)處理不變。 關(guān)注兩次投資時(shí)點(diǎn)公允價(jià)值的變化，導(dǎo)致可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變化的原因主要有以下幾點(diǎn)組成：（1）投資期間被投資單位實(shí)現(xiàn)了凈利潤(rùn)；（2）投資期間被投資單位除了凈利潤(rùn)之外的其他引起所有者變動(dòng)的項(xiàng)目，比如以下項(xiàng)目： 1）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)等； 2）有效現(xiàn)金流量套期中產(chǎn)生的利得或損失有效現(xiàn)金流量套期中產(chǎn)生的利得或損失 3)股份支付，以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工股份支付，以權(quán)益結(jié)算的股份支付

46、換取職工或其他方或其他方 服務(wù)的，在未行權(quán)之前，暫時(shí)在服務(wù)的，在未行權(quán)之前，暫時(shí)在“資本公積資本公積”核算。核算。 4)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時(shí)產(chǎn)生的差額投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時(shí)產(chǎn)生的差額 5)持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)間的轉(zhuǎn)持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)間的轉(zhuǎn)換換（3）被投資單位評(píng)估增值（1）增資的時(shí)候，從成本法到權(quán)益法，比如例4-17。上述三者引起公允價(jià)值變動(dòng)的事項(xiàng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資都相應(yīng)地進(jìn)行調(diào)整。（2）減資的時(shí)候，從成本法到權(quán)益法，比如例4-18。只有前兩者引起公允價(jià)值變動(dòng)的事項(xiàng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資才相應(yīng)地進(jìn)行調(diào)整，不考慮資產(chǎn)評(píng)估增值。理解上述不同的關(guān)鍵就是“購買日”！ 購買日是取得控制權(quán)，本書大凡

47、涉及投資有關(guān)的題都會(huì)圍繞購買日設(shè)下種種障礙讓你跳。其次教材的長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算的理論基礎(chǔ)是購買法。 購買日之前的所有公允價(jià)值變動(dòng)都調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資，但購買日之后的公允價(jià)值變動(dòng)，長(zhǎng)期股權(quán)投資僅僅調(diào)整前兩項(xiàng)。（新準(zhǔn)則就是基于從投資方的角度在購買日時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)來進(jìn)行核算的，其他時(shí)點(diǎn)的評(píng)估增值部分不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這是遵循歷史成本原則的結(jié)果。）練習(xí)題A公司原持有B公司60的股權(quán)，其賬面余額為9000萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2011年1月1日，A公司將其持有的對(duì)B公司20的股權(quán)出售給某企業(yè)，出售取得價(jià)款5 400萬元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為24000萬元。A公司原取得對(duì)B公司60股權(quán)時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為13500萬元(假定可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。自取得對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資后至處置投資前，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)7500萬元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤(rùn)分配。除所實(shí)現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。假設(shè)A公