1、實用標準作業成本法在服裝企業的應用研究一、作業成本法概述（一）研究作業成本法的意義自二十世紀八十年代作業成本法出現以來，理論界和實務界就開始探索其在企業的應用問題。近十多年來，作業成本法的理論研究也取得了一定的研究成果，但實務中企業對其應用卻少之又少。因此，研究與推廣作業成本法有著重大的理論和現實意義。作業成本法是一種全新的成本計算方法，能夠為企業的管理提供更為準確的成本信息，指導企業更準確進行成本核算。作業成本法使得每個產品的成本歸屬更加清晰，每個作業中心都能夠計算出該中心消耗的成本，使得費用分攤更加清晰合理，能夠更好的衡量各個中心的作業情況并予以相應的改進，使企業能夠更加清晰地管理側重的方

2、面，也能更好的對生產流程進行監控，使企業在日漸激烈的市場競爭中能夠勝出。（二）作業成本法的基本概念作業成本法簡稱ABC（activity-basedcost in g）法，是以作業為基礎對各種作業的間接費用采用不同的間接費用率來進行成本分配的成本計算方法。作業成本法的指導思想是：作業消耗資源，產品消耗作業。企業的全部經營活動是由一系列相互關聯的作業組成的，企業的每一項作業都要耗用一定的資源，產品的生產需要通過一系列作業完成。因此，產品的成本實際上就是企業全部作業所消耗資源的總和。企業通過對所有與產品相關聯作業活動的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業”，改進“增值作業”，優化“作業鏈”和“價值鏈

3、”， 增加“顧客價值”，“提供有用信息”，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、 控制的科學性和有效性，最終達到提高企業的市場競爭能力和盈利能力，增加企業價值的目文檔還提供了傳統成本計算制度的。作業成本法不僅提供了一個更準確地計算產品成本的基礎,所無法提供的關于作業成本方面的信息，為成本管理與控制提供了一種機制。（三）作業成本法較傳統成本法的優勢作業成本法的產生適應了時代的需要。作業成本法擴大了傳統成本法的成本核算范圍，通過成本動因來計算成本， 改進間接費用分配方法， 從而使企業得到更準確的成本信息。作業成本作為一種科學的成本計算方法有著傳統成本計算方法所沒有的特點：一是作業成本法能夠

4、正確地反映產品制造費用的關系，能夠較為準確的反映產品成本的信息。二是作業成本法作業中心的劃分可詳細分析企業制造費用增減變動原因，有利于管理者做出正確決策，便于企業采取措施加強對制造費用的控制。三是作業成本法將成本控制的中心點更多地集中于作業的發生、產品的設計，而不是產品的產量，這樣就便于了解產品成本發生的真正原因。四是對作業中心的考核拓寬了責任會計的運用范疇，按作業中心來劃分和考核各個責任中心的業績更為切實可行。二、服裝企業實施作業成本法的可行性分析隨著企業生產過程自動化程度的提高，使得直接費用比重大幅度下降，間接費用比重大幅度上升；國際、國內市場競爭更加激烈，使產品的合理定價成為關鍵。產品成

5、本結構的變 動，使得以人工工時、產品產量、機器能量等作為分配標準的傳統成本核算方法已不能精確 反映產品的消耗。 特別在全球經濟低迷的今天，要想既保持企業以及全行業在國際上有利的競爭地位，又要提高產品的利潤，保持價格優勢，企業就要實施正確的成本管理方法。（一）服裝企業引入作業成本法的必要性企業在競爭激烈的市場經濟條件下，想要生存或謀求發展壯大，除了技術領先、資本雄厚之外，管理在其中的作用越來越重要。而成本控制是企業管理活動中永恒的主題，只有不斷加強成本控制，才能提高企業的市場競爭能力和獲利水平，實現企業價值最大化。因此， 引入作業成本管理制度對服裝企業的發展具有重要的意義。第一，要適應服裝業轉型

6、的需要。20世紀90年代以來，服裝企業推行以融合目標成本在內的產品設計、 技術革新、生產工藝流程，所以在服裝行業實施作業成本法和作業成本 管理可以使服裝企業在生產經營過程的作業鏈更加簡潔合理，大大降低資源消耗，保持成本優勢，從而提高企業綜合競爭力。第二，是整合服裝企業人力資源的需要。服裝行業是一個附加值不高的勞動密集型產業。長期以來“僧多粥少”、“工作效率低下”等現象是家常便飯，許多企業為了讓工人有事做， 設置了許多不必要的崗位，因人設事，因人設崗屢見不鮮。在新經濟環境下，通過深入的作 業研究，明確不必要的非增值作業并將其取消或壓縮，整合服裝企業的人力資源，對于增值作業也可加以資源耗費的約束，

7、從而提高服裝企業的人力資源效率，降低人力成本，從而降低企業的產品生產成本，提高經濟效益。第三，是提高服裝企業整體管理水平的需要。隨著科技的進步，服裝行業已經造就出一批技術實力雄厚、設備精良、人才聚集的大型企業，這些服裝企業具有相似的共同之處是制造費用比重較大，產品種類多，因此迫切需要作業成本法來實施準確的成本核算，以得到不同產品和客戶的盈利性等與決策相關的信息。同時通過作業成本的預測，進行準確的預算成本管理，實施有效的成本控制方法，以提高服裝企業的整體管理水平。（二）服裝企業引入作業成本法的可行性1、服裝企業能正確確定各項作業“作業”是指企業在經營活動中的各項具體活動，如材料采購、產品的生產、

8、質量檢驗、包裝、入庫等。其中每一項具體活動就是一項作業，執行任何一項作業都需要耗費一定的資源。根據服裝企業的生產經營活動特點和性質，可以確定出服裝的各項作業。2、服裝企業管理手段的現代化實施作業成本管理的方法相對復雜，工作量較大，需要有現代化的管理設備給予技術支持與保障。如今大多服裝企業已擁有了現代化管理設備，可根據作業成本管理的特點和要求，直接建立起相應的管理信息系統，如資料收集系統、分析系統、反饋系統等，為及時有效地 收集和反饋服裝加工過程中消耗的各種資源信息、成本庫的歸集、產品消耗作業量的信息提供技術支持，也使服裝企業實施作業成本管理在技術上變為可能。3、服裝企業經營模式的現代化服裝企業

9、現已從“少品種、大批量”模式逐漸向“多品種、小批量、高質量、快交貨” 的現代化模式轉化，由此對企業的管理要求也發生了變化，更加注重市場調研工作， 倡導“時尚、需求帶動生產”；更加注重產品質量、企業的高效運轉；更愿意顯示出產品引領時尚潮 流、更多更快搶占市場的能力。三、作業成本法在服裝企業應用的操作程序設計（一）作業成本系統操作程序設計的原則作業成本系統操作程序的成功設計，必須遵循一般的原則， 它是保證設計效果， 并使其 最終成功的不可或缺的條件。主要包括以下三原則：一是成本效益原則。所謂成本效益原則，是指在某一項工作上的總花費與最終的總收益 之間的關系。收益大于花費，則可行；反之，則不可行。因

10、為就收益本身而言，作業成本設 計越精細越好，原始數據越充分越好。 但是，這無疑使收集資料的工作量及相應的成本劇增， 導致最終的不經濟。因此在作業成本系統操作程序設計的過程中，要求設計人員時刻考慮成本效益原則，做出正確的選擇。二是穩定性與可修改性原則。在當今復雜多變的社會中，企業的組織結構和經營更是如 此，所以作業成本系統操作程序設計應能夠滿足今后可能發生的變動和調整。但是，一般情況下，作業確定后，不得輕易改動。因此，要做到穩定性與可修改性的結合，在對資源成本 進行分配時，面臨的是確定作業的問題。遵循此原則，要求設計人員權衡企業變動帶來的對 作業成本系統以及其產生成本信息正確性的影響程度，做出在

11、何種程度下應該作修改的判 斷。三是可操作原則。作業成本系統操作程序設計需要的原始數據，不僅包括財務數據， 也包括非財務數據，所以對系統所需要數據的收集和最終形式應表達明確，盡量減少估計和需要主觀判斷的內容， 而將判斷性的項目留給設計過程和高層的財會人員。為避免因個人主觀判斷失誤導致最終結果的不正確性，需要在設計的過程中解決判斷性的問題，使操作簡易貫穿整個作業成本系統操作程序設計。（二）服裝企業應用作業成本核算的一般程序服裝企業完全具備實行作業成本法的條件，完全可以結合自身的情況將作業成本法應用于企業的成本控制、 成本管理和經營決策當中，以更好地參與國際競爭。 服裝企業作業成本核算的一般程序為：

12、第一，服裝企業的作業識別。定義組織中生產和服務的作業，是構造作業成本法系統的基礎。定義作業首先要進行識別，需要對龐雜的作業信息，運用系統的思想去觀察，運用科學合理的方式、方法去分析。服裝行業的生產工藝流程是按照材料采購一一服裝加工一一 服裝檢驗一一服裝包裝一一成品出庫這一順序展開的。將服裝生產過程進行作業分解，分 離出相互獨立的作業，完成作業成本體系設計的第一步基礎工作一一作業識別。服裝企業的作業清單可大致分為11項，如表1。表1作業清單序號作業名稱對作業的簡要描述1樣板制作服裝用料的設計和裁剪樣板制作2生產準備每批產品投產前的生產線和設備的調整3裁剪布料用電剪將布料裁成裁片4機器縫前后片使用

13、縫紉機將衣服的前后片縫制在一起5機器上領使用縫紉機上衣領6機器上袖使用縫紉機上衣袖7釘扣用手工釘紐扣8鎖扣眼用手工鎖扣眼9檢驗對產品質量進行逐批逐件檢驗10包裝對產品進行逐批逐件包裝11車間管理組織和管理車間生產、提供維持生產條件（注：為了便于說明問題，清單中所列作業僅為部分項目，實際上可能遠遠不止上表中所羅列的11項。）第二，資源費用的歸集。在定義了各項作業后，就需要衡量各項作業消耗的資源費用。在歸集資源費用時，應堅持以下原則：第一、注重價值高的資源。因為高價值資源費用的分配不當容易造成最終產品成本巨大的誤差。第二、注重差異性大的資源，即注意那些消耗量隨產品類型不同而變化巨大的資源。第三、集

14、中注意那些需求方式與傳統的分配基準不相關的資源。同時，在收集費用數據時，應充分利用企業原有的成本信息系統。服裝行業的費用歸集，主要是對所識別的若干項作業所消耗的資源進行歸集，通過將資源分配進作業中來實現作業歸集與分攤。第三，作業中心的建立。 為了建立合理可行的系統，需要把大量的作業按照一定的原則合并，建立作業中心，若干個作業中心成本還可以按照一定規則歸并為一個作業成本庫。在實際操作中由于不同設計者在為各項作業選擇作業中心、歸集作業中心成本為作業成本庫時的思路和方法不同， 最終設計的作業中心和作業成本庫的數量會有所不同。因此，必須尋找辦法合理的確定作業中心和作業成本庫的數目，必須根據服裝企業的生

15、產工藝流程，并結合相關技術人員的建議，建立作業中心，依據成本效益原則合理確定作業中心的數目。第四，成本動因的確定及成本動因率的計算。在建立了作業中心，歸集同質作業成本為作業成本庫后，需要從作業成本庫的多個作業成本動因中選擇出恰當的作業成本動因作為該 成本庫的代表成本動因，并計算成本動因分配率。我們將利用分析判斷的方法，把資源價值 量大、具有典型代表性的作業成本動因選出來，作為成本庫的代表成本動因。選擇和確定成本動因的過程中，需要向相關管理和技術人員征求意見，這樣可以提高所選成本動因的可靠性。在確定成本動因后，計算成本動因率。第五，服裝企業成本的分配。服裝企業成本的再次分配是服裝企業所特有的。這

16、一分配過程是建立在成本動因確定和成本動因率的計算基礎之上的，服裝企業根據計算出來的成本動因率和統計出的各類服裝各自消耗的作業量，將作業中心成本分配至各類服裝產品中。四、作業成本法在XXX服裝公司的應用（一）XXX服裝公司概況及成本核算現狀1、XXX服裝有限公司概況xxx服裝有限公司位于上海市 xx區xxx鎮內，公司占地面積 7000平方米，1998年成 立，公司專注于生產和營銷各類服裝產品，公司還加工運動服、休閑褲、T恤、睡衣、嬰兒和兒童服飾等各類產品，其中大部分銷往日本、美國、英國等國家的服裝零售商，品牌包括 鱷魚、紐巴倫、GAP、P&j等，公司正積極尋找新的利潤增長點。2、xxx服裝公司成

17、本核算現狀該公司在成本控制和管理方面，仍局限于傳統成本管理觀念，認為成本管理就是管產品生產成本，只注重產品生產過程的成本管理，忽視對生產經營全過程的成本管理；同時，成本管理的方法落后于市場經濟的要求，企業長期偏重于成本的事后核算，忽視事前，事中的成本預測，計劃和成本控制，加上企業財會人員素質不高，先進的成本管理方法和手段在企業中應用非常少。 公司目前主要采用傳統的標準成本法進行核算，計算各產品制造成本，并以此為基礎進行產品盈利能力分析。xxx主打產品是T恤、運動服、家居服，客戶比較穩定，產品的原材料全部從外部購入，生產過程為半自動化， 需要人工釘扣鎖眼。 隨著服裝加工制造行業的競爭者增多，服裝

18、生產商之間的競爭變得異常激烈，服裝產品的價格不斷下降，原材料的上漲，服裝企業盈利水平逐漸降低，部分產品已經處于保本點水平，而管理者要求分析產品盈利能力、成本分析能及時準確核算。（二）三種服裝產品的核算比較分析2012年2月份xxx公司只生產了三種產品服飾，根據xxx服裝公司2012年2月各種費用的原始記帳憑證，該月生產三種服裝的匯總成本如表2。表2 2012年2月生產成本匯總表單位：元成本項目家居服產品（5000 件）夏裝套裝產品（3000 件）運動服產品（4200 件）合計直接材料17200087000145600404600樣板制作人員工資2400024000裁剪人員工資160001600

19、0縫紉人員工資（直接人工）25000120002520062200釘扣、鎖眼人員工資1600016000檢驗、包裝人員工資3360033600工廠管理（后勤）2580025800辦公費1200012000車間折舊2200022000機器折舊5000050000機器修理84008400動力電36003600熱和照明1200012000其他90009000合計6992001、傳統成本核算方法xxx服裝有限公司采用傳統成本核算方法分配制造費用，企業通常把縫紉人員工資作為 直接人工，按工件數及工藝復雜程度分配：家居服 5元/件，夏裝套裝 4元/件，運動服6 元/件。其他成本均作為制造費用，按統一標準進

20、行分配。將不包括縫紉人員工資的其他費用作為制造費用，共計232400元，在分配生產部門費用時，采用直接人工（縫紉人員工資）作為分配基礎，計算三種產品的制造費用。分配率=232400 +62200=3.7363元，單價：58.08元/件元，單價：47.95元/件元，單價：63.08元/件家居服的制造費用 =25000 X3.1236=93408夏裝套裝的制造費用 =12000 X3.1236=44836運動服的制造費用 =25200 X3.1236=94156表3傳統成本法核算方法計算表單位：元成本項目家居服產品（5000件）夏裝套裝產品（3000件）運動服產品（4200件）直接材料172000

21、87000145600直接人工250001200025200制造費用934084483694156合計290408143836264956產品單價58.0847.9563.082、作業成本法核算方法按作業成本法核算，確定各作業中心。作業中心1生產準備作業。 生產準備作業主要由樣板制作和裁剪兩項工作組成，家居服產品分S、M、L、XL、XXL五個型號，夏裝套裝分 S、M、L三個型號，運動服產品 S、 M、L三個型號，每種型號的產品平均每月消耗一套樣板，且每一種樣板的制作費大致相同，裁剪工作一般按制作的樣板由機器下料。三種產品耗費該項作業的比例依次是：5: 3 : 3。作業中心2縫紉作業。縫紉采用人

22、工流水線進行加工，每個工人只完成制作服裝的一部分，完成整件服裝的工人工資由生產件數和工藝復雜程度決定。縫紉人員工資采用計件方式。作業中心3釘扣、鎖眼作業。按三種服裝每件服裝釘扣、鎖眼的個數進行分配，家居服5個/件，夏裝套裝2個/件，運動服4個/件。三種產品耗費該項作業的比例依次是：125 : 30 : 84作業中心4檢驗、包裝作業。檢驗、包裝工作采用計時工資， 該作業根據本月檢驗， 包裝三種產品使用時間分配，三種服裝檢驗、包裝人工工時比例依次是9 : 5 : 7。作業中心5車間管理作業。車間管理是一項維持性作業，難以化清為那種產品所消耗。可以以三種產品的機器工時分配該作業。三種產品機器工時比例

23、依次是5: 4 : 5。表4作業成本分配表項目作業中心1作業中心2作業中心3作業中心4作業中心5合計作業動因作業成本發生額40000622001600033600142800294600產品型號11計件工資62200釘扣、鎖眼的個數239人工工時21工藝復雜程度14分配率3636.36175.47160010200家居服耗用的作業動因52500012595夏裝套裝耗用的作業動因3120003054運動服耗用的作業動因3252008475家居服181822500083681440051000116950夏裝套裝1090912000200880004080073717運動服109092520056

24、241120051000103933根據上表計算結果，加上直接材料成本可以得出:家居服的總成本=172000+116950=288950元，單價：57.79元/件夏裝套裝的總成本 =87000+73717=160717元，單價：53.57元/件運動服的總成本=145600+103933=249533元，單價：59.41元/件（三）兩種算法計算結果差異分析用作業成本法計算，家居服的總成本為288950元，傳統成本法下家居服的總成本為290408元，相差-1458元；作業成本法下夏裝套裝的總成本為160717元，傳統成本法下夏裝套裝的總成本為143836元，相差16881元；作業成本法下運動服的總

25、成本為249533元，傳統成本法下運動服的總成本為264956元，相差-15423元。由核算結果可知兩種算法應用于以上三種產品所獲結果的差異，最大差額表現在夏裝套裝產品，單位差額為5.62元；差額最小表現在家居服產品，單位差額為0.29元。家居服和運動服在作業成本法核算的單位成本低于傳統成本法核算的單位成本。傳統成本法與作業成本法下三種產品單位成本圖傳統成本法 =1作業成本法圖2三種產品傳統成本法與作業成本法單位成本計算差異圖造成以上差距的原因是制造費用的分配率不同。傳統算法中將除縫紉人員工資外的其他 費用都作為制造費用，按直接人工（縫紉人員工資）作為分配基礎，分配制造費用，沒有考慮成本動因。

26、這種不同產品之間成本的扭曲，使得出的成本指標不能如實反映不同產品生產耗費的基本面貌，這種錯誤信息必然影響到產品毛利差異。而作業成本法所獲結果中三種產品按各作業中心主要成本動因作為分配基礎，分配制造費用。作業成本法采用不同層面的、 主要的成本動因進行成本分配，分配結果更符合企業實際情況。隨著企業的制造費用在總生產成本中所占比例不斷提高，所生產的產品有更大差異。而作業成本法根據成本動因分配制 造費用，核算結果真實可靠，有利于企業調整產品結構，有利于企業進行成本控制，實現企 業效益最大化。當間接費用在總生產成本中所占比例達到一定程度，所生產的產品有更大差異時，作業成本法的優勢即能顯現，并且隨著間接費

27、用的增加及生產品種的增多其優勢也更加突出。而生產品種增多，機器費用、基礎成本增加，也正是目前大部分國內服裝生產企業 的發展趨勢。作業成本法分析結果突出了該產品在企業產品構成中獲利能力最高的地位，對于xxx服裝有限公司調整產品構成具有指導意義。五、服裝企業實施作業成本法應注意的問題作業成本法是一種較切合現代高新技術生產環境的成本計算方法，糾正了傳統的完全成本法扭曲產品成本的現象， 計算出來的產品成本較準確地反映產品與其所耗資源之間的因果 關系，接近于真實成本。在高度自動化的生產環境與日益加劇的市場競爭情況下，更能為企業計劃、控制和決策提供準確可靠的成本信息。在實際應用中，服裝公司實施作業成本法時還應注意以下一些問題：第一，實施作業成本法應遵循成本一一效益原則。任何一個成本系統并不