財(cái)政研究論文-論和諧社會(huì)中財(cái)政立憲的基本要素【摘要】財(cái)政立憲的基本要素是構(gòu)成財(cái)政立憲的基本要件，這些要件可以從制度、主體和環(huán)境三個(gè)方面來(lái)概括。財(cái)政立憲的制度性要素包括稅收法定原則和預(yù)算法定原則。財(cái)政立憲的主體性要素包括納稅人、議會(huì)和政府。財(cái)政立憲的環(huán)境性要素包括稅收國(guó)家、民主憲政和納稅人意識(shí)。【關(guān)鍵詞】財(cái)政立憲；基本要素；稅收法定原則；預(yù)算法定原則【正文】財(cái)政立憲是在民主、憲政、法治以及和諧社會(huì)的背景下，在憲法上確立財(cái)政收入法定和財(cái)政支出法定原則，并建立相關(guān)的保障制度，以確保納稅人及其代表控制國(guó)家的財(cái)政收入和財(cái)政支出的制度建設(shè)。研究財(cái)政立憲必須首先明確財(cái)政立憲的基本構(gòu)成要素，這樣，一方面可以為財(cái)政立憲確定一個(gè)奮斗的目標(biāo)，另一方面，也可以為探討財(cái)政立憲的本質(zhì)特征奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。財(cái)政立憲的基本要素是構(gòu)成財(cái)政立憲的基本要件，這些要件可以從制度、主體和環(huán)境三個(gè)方面來(lái)概括。財(cái)政立憲首先是一項(xiàng)制度建設(shè)，它由一系列基本的制度和原則所組成；其次，財(cái)政立憲體現(xiàn)的是主體之間的關(guān)系，它由一系列主體之間的制衡關(guān)系所組成；第三，財(cái)政立憲是在一定的環(huán)境下存在和運(yùn)作的，它是一個(gè)大系統(tǒng)的一個(gè)有機(jī)組成部分。財(cái)政立憲的基本要素是財(cái)政立憲存在與運(yùn)作所不可缺少的組成部分，其中包括制度性要素、主體性要素和環(huán)境性要素。前兩者主要體現(xiàn)為內(nèi)部要素，后者主要體現(xiàn)為外部要素。一、財(cái)政立憲制度性要素財(cái)政立憲在制度上體現(xiàn)為兩大核心支柱：稅收法定原則和預(yù)算法定原則。1稅收法定原則也稱為稅收法定主義，基本含義是稅收的開(kāi)征應(yīng)當(dāng)通過(guò)法律明確規(guī)定，沒(méi)有法律依據(jù)不能開(kāi)征新稅。稅收作為一種“法定之債”，其是否存在有一些基本的構(gòu)成要件，這些要件被稱為稅收要素。因此，稅收法定原則也可以表述為稅收要素必須而且只能由法律明確規(guī)定。2從更深層次的含義來(lái)講，稅收法定原則就是稅收要素必須而且只能由納稅人及其代表來(lái)決定，即“無(wú)代表，不納稅”。由于現(xiàn)代國(guó)家均為稅收國(guó)家，稅收占據(jù)了財(cái)政收入的絕大部分。因此，稅收法定原則在一定程度上體現(xiàn)了財(cái)政收入法定原則。預(yù)算法定原則，基本含義是國(guó)家的年度財(cái)政收支，特別是財(cái)政支出必須由議會(huì)（國(guó)會(huì)，或者其他納稅人代表機(jī)關(guān)，下同）所通過(guò)的預(yù)算予以明確規(guī)定，沒(méi)有具有法律效力的預(yù)算作為依據(jù)，不能進(jìn)行任何財(cái)政支出。預(yù)算法定原則的實(shí)質(zhì)在于國(guó)家的財(cái)政支出應(yīng)當(dāng)由納稅人及其代表來(lái)決定。雖然預(yù)算是對(duì)國(guó)家的年度財(cái)政收入和支出所進(jìn)行的預(yù)先估算，但是，預(yù)算本身并不能作為開(kāi)征新稅的依據(jù)，也不能決定財(cái)政收入的多少，它所控制的主要是財(cái)政支出的數(shù)量及用途，因此，預(yù)算法定原則在一定程度上可以認(rèn)為是財(cái)政支出法定原則。財(cái)政立憲的實(shí)質(zhì)在于在憲法的層面上確立財(cái)政法定原則。完整的財(cái)政活動(dòng)包括財(cái)政收入和財(cái)政支出兩個(gè)部分，3因此，財(cái)政法定原則可以具體化為財(cái)政收入法定原則和財(cái)政支出法定原則。現(xiàn)代稅收國(guó)家的財(cái)政收入主要體現(xiàn)為稅收，因此，財(cái)政收入法定原則主要體現(xiàn)為稅收法定原則，而財(cái)政支出法定原則實(shí)質(zhì)就是預(yù)算法定原則。因此，稅收法定原則和預(yù)算法定原則就是財(cái)政立憲的兩大基本制度要素。（一）稅收法定原則關(guān)于稅收法定原則的內(nèi)容，學(xué)界通說(shuō)一般認(rèn)為包括三個(gè)具體原則：稅收要素法定原則、稅收要素明確原則以及征稅合法性原則。4也有學(xué)者把第三項(xiàng)原則界定為依法稽征原則，具體含義是基本相當(dāng)?shù)摹?本文所論述的基本要素與基本內(nèi)容并不是完全一致的，基本要素強(qiáng)調(diào)最基本的組成元件，基本內(nèi)容強(qiáng)調(diào)最基本的組成部分。前者強(qiáng)調(diào)微觀的元素，后者強(qiáng)調(diào)宏觀的部件。如果把稅收法定原則比喻為一個(gè)蘋(píng)果的話，前者強(qiáng)調(diào)的是蘋(píng)果中所含的各種營(yíng)養(yǎng)元素，如三大營(yíng)養(yǎng)元素（蛋白質(zhì)、脂肪、碳水化合物）、礦物質(zhì)（鈣、鐵、磷等）和維生素（B1、B2、E、胡蘿卜素等）等，而后者強(qiáng)調(diào)的是蘋(píng)果的組成部分，如果皮、果肉、種子等。本文將稅收法定原則分解為三大基本要素：性質(zhì)明確的稅收、議會(huì)制定的合憲法律以及稅收要素確定。1.性質(zhì)明確的稅收稅收法定原則的第一個(gè)要素就是“稅收”，這是稅收法定原則的出發(fā)點(diǎn)和針對(duì)的對(duì)象。如果不能確定稅收的含義和范圍，那么，所謂的稅收法定原則就是一紙空文。但是，從歷史發(fā)展的角度來(lái)看，似乎并沒(méi)有隨著稅收法定原則的確立而形成一個(gè)明確的稅收定義。稅收的含義和范圍是歷史形成的，它更多的是以一種傳統(tǒng)和慣例的形式而存在于人們的頭腦中，而不是以明確的定義的方式而存在的。就現(xiàn)代各國(guó)憲法中所確立的稅收法定原則而言，尚沒(méi)有在憲法中明確規(guī)定稅收含義的。但并不等于稅收法定原則在各國(guó)憲法中是一個(gè)空洞的原則，現(xiàn)代各國(guó)一般有三種方法來(lái)解決這一問(wèn)題。6第一，通過(guò)效力層次僅次于憲法的稅收基本法來(lái)對(duì)稅收的含義予以界定。如德國(guó)稅收通則法（Reichsabgabenordnung）第3條規(guī)定：“稱租稅者，謂公法團(tuán)體，為收入之目的，對(duì)所有該當(dāng)于規(guī)定給付義務(wù)之法律構(gòu)成要件之人，所課征之金錢給付，而非對(duì)特定給付之特定相對(duì)給付者；收入得為附隨目的。”7第二，通過(guò)排除的方法來(lái)限定稅收的范圍，即雖然沒(méi)有明確規(guī)定稅收是什么，但明確規(guī)定了哪些不屬于稅收。如約旦哈西姆王國(guó)憲法第111條規(guī)定：“稅捐不包括國(guó)庫(kù)根據(jù)政府部門為公眾提供服務(wù)而征收的各種費(fèi)用，也不包括國(guó)有產(chǎn)業(yè)上繳國(guó)庫(kù)的收益。”這里通過(guò)把行政規(guī)費(fèi)和國(guó)有企業(yè)上繳利潤(rùn)排除在稅收的范圍之外，一方面表明這些財(cái)政收入不受稅收法定原則的約束，8另一方面也在某種程度上從反面闡明了稅收的一些基本特征，如具有對(duì)價(jià)性質(zhì)的負(fù)擔(dān)（如行政規(guī)費(fèi)）不屬于稅收，依據(jù)所有權(quán)取得的收入（如國(guó)有企業(yè)上繳利潤(rùn)）不屬于稅收。第三，通過(guò)把與稅收相類似的財(cái)政收入均納入法定原則之中來(lái)確保稅收法定原則的實(shí)施。立法機(jī)關(guān)或行政機(jī)關(guān)擱置或架空稅收法定原則的主要方法是通過(guò)征收費(fèi)或其他財(cái)政收入的形式來(lái)規(guī)避稅收法定原則，這些財(cái)政收入形式往往僅僅在名稱上不同于稅收，但實(shí)質(zhì)就是一種稅收，但由于其采用了不同于稅收的名稱，因此，就可以規(guī)避稅收法定原則的約束。針對(duì)這種情況，有些國(guó)家的憲法在確定稅收法定原則的同時(shí)，還相應(yīng)確定了行政收費(fèi)和其他財(cái)政收入形式法定的原則。這樣，立法機(jī)關(guān)與行政機(jī)關(guān)就無(wú)法規(guī)避稅收法定原則的適用了。如巴林國(guó)憲法第88條規(guī)定：“未經(jīng)法律規(guī)定，不得開(kāi)征任何新稅、修改或取消舊稅。除非法律有規(guī)定，任何人不得全部或部分免除納稅。除非法律有規(guī)定者外，不得要求任何人額外納稅、付費(fèi)或強(qiáng)行攤派。法律規(guī)定征收捐稅、費(fèi)用及其他公共基金的規(guī)則以及稅款、基金支出的程序。”縱觀上述三種方法，可見(jiàn)第三種方法是最實(shí)用的，也是最能實(shí)現(xiàn)稅收法定原則最初的宗旨的。無(wú)論國(guó)家運(yùn)用什么方式和名義，只要國(guó)家“不支付對(duì)價(jià)”（或者“無(wú)償”）地“剝奪”人民的“財(cái)產(chǎn)”，就應(yīng)當(dāng)受到法定原則的約束，無(wú)論是稅收法定原則還是其他的法定原則。通過(guò)法律明確規(guī)定稅收是什么實(shí)際上是無(wú)濟(jì)于事的，9正如德國(guó)稅收通則法的規(guī)定一樣，它無(wú)法防止政府以征收非稅收的名義開(kāi)征新稅。對(duì)于人民而言，無(wú)論是征收什么，只要是無(wú)償?shù)貜淖约菏种腥∽吡吮緛?lái)屬于自己的財(cái)產(chǎn)，就應(yīng)當(dāng)受法定原則的約束。2.議會(huì)制定的合憲法律稅收法定原則中的“法”顯然是指最高立法機(jī)關(guān)所通過(guò)的狹義的法律，如果把行政機(jī)關(guān)所制定的規(guī)范性文件也納入這里的“法”的范疇，那么，稅收法定原則就失去了其應(yīng)有的控制政府征稅權(quán)的功能。10從歷史來(lái)看，稅收法定原則在英國(guó)一直就是指議會(huì)擁有征稅權(quán)，而這里的“法”就是