十廣揄瞬卷然

課程名稱：稅務籌劃_____________

課程代碼2___________________________

開課系（部果會計系

修訂人：易茜____________

審核人J_____________________________

制定時間:_______________

廣東金融學院教務處制

一、課程簡介

課程類別：專業(yè)必修課

開課單俗.會計率

授課對象;宋科/次財務管理專業(yè)

學時與學分：36學時，2學分

使用教材：蓋地主編，《稅務籌劃一普通高等教育“十一五”國家級規(guī)劃教材》，高等教育出

版社，

二、教學目的與教學要求：

《稅務籌劃》課程是會計系開設的審計專業(yè)及財務管理專業(yè)的限定性專業(yè)選修課，稅務

籌劃是在合法合理的前提下，綜合運用一些方法，來實現(xiàn)企業(yè)總體稅負的最小化，節(jié)稅效益

的最大化和涉稅的零風險化，本課程的教學重點是稅務籌劃的基本理論和具體籌劃方法

通過本課程的學習，應要求學生：

1、了解稅務籌劃的基本概念、基本理論知識，熟悉稅務籌劃的基本技術的運用要點及

其特點；

2、掌握我國稅制中各主要稅種：增值稅、消費稅、關稅、出口退（免）稅、營業(yè)稅、

所得稅及其他稅的稅務籌劃；

3、掌握企業(yè)設立與經(jīng)營、籌資、投資、重組等經(jīng)濟活動的稅務籌劃，了解國際稅務籌

劃。

本課程的實戰(zhàn)性很強，因此，在教學過程中，應注重理論聯(lián)系實際，大量運用案例教學

法，加強學生對稅法知識的理解與運用稅法知識進行稅務籌劃的能力的培養(yǎng)。通過本課程的

教學，使學生在掌握我國稅收法律制度的基本原理和基本內容的基礎上，能根據(jù)稅法的原理、

方法進行系統(tǒng)的、基本的稅務籌劃實務工作。

第一篇稅務籌劃通論

第1次課2學時

本次課豹學重占.

稅務籌劃的基象通論和基本方法

本次課教學難點：

稅務籌劃相關概念的理解與辨析

本次課教學內容：

第一章稅務籌劃概述

第一節(jié)稅務籌劃的概念與意義

一、稅務籌劃的概念

稅務籌劃是納稅人依據(jù)所涉及的現(xiàn)行稅法（不限一地一國），遵循稅收國際慣例，在遵

守稅法、尊重稅法的前提下，運用納稅人的權利，根據(jù)稅法中的“允許”、“不允許”以及“非

不允許”的項目、內容等，對企業(yè)組建、經(jīng)營、投資、籌資等活動進行的旨在減輕稅負、有

利財務目標的謀劃與對策。

稅務籌劃有狹義與廣義之分。狹義的稅務籌劃僅指節(jié)稅，廣義的稅務籌劃既包括節(jié)稅、又包

括避稅和稅負轉嫁。本書所述稅務籌劃是廣義的稅務籌劃。

稅務籌劃的行為主體是納稅人（企業(yè)法人、自然人），其本身可以是稅務籌劃的行為人,

也可以不是稅務籌劃的行為人，而是聘請稅務顧問代理稅務籌劃。

二、稅務籌劃的意義

（-）稅務籌劃有助于提高納稅人的納稅意識

稅務籌劃與納稅意識的這種一致性關系體現(xiàn)在：

其一，稅務籌劃是企業(yè)納稅意識提高到一定階段的表現(xiàn)，是與經(jīng)濟體制改革發(fā)展到一定

水平相適應的。

其二，企業(yè)納稅意識強與企業(yè)進行的稅務籌劃具有共同點。

其三，設立完整、規(guī)范的財務會計賬表和正確進行會計處理是企業(yè)進行稅務籌劃的技術

基礎，會計賬表健全規(guī)范，其稅務籌劃的彈性應該會更大，它也為以后提高稅務籌劃效率奠

定基礎；同時，依法建賬也是企業(yè)依法納稅的基本要求。

（二）有助于實現(xiàn)納稅人財務利益的最大化

稅務籌劃可以降低納稅人的稅收費用，還可以防止納稅人陷入稅法陷阱（TaxTrap）,

稅法陷阱是稅法漏洞的對稱。

（三）有助于提高企業(yè)的財務與會計管理水平

資金、成本、利潤是企業(yè)經(jīng)營管理和會計管理的三大要素，稅務籌劃就是為了實現(xiàn)資金、

成本、利潤的最優(yōu)效果，從而提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。

企業(yè)進行稅務籌劃離不開會計，會計人員既要熟知會計準則、會計制度，更要熟知現(xiàn)行

稅法，要按照稅法要求設賬、記賬、編報財務會計報告、計稅和填報納稅申報表及其附表,

從而也有利于提高企業(yè)的財務與會計管理水平。

（四）有助于優(yōu)化產業(yè)機構和資源的合理配置

稅務籌劃有利于貫徹國家的宏觀調控政策。納稅人根據(jù)稅法中稅基與稅率的差別，根據(jù)

稅收的各項優(yōu)惠政策，進行投資決策、企業(yè)制度改造、產品結構調整等，盡管在主觀上是為

了減輕稅負，但在客觀上卻是在國家稅收的經(jīng)濟杠桿作用下，逐步走向了優(yōu)化產業(yè)結構和生

產力合理布局的道路，體現(xiàn)了國家的產業(yè)政策，有利于促進資本的流動和資源的合理配置

（五）有利于提高企業(yè)的競爭力

從長遠和整體看，稅務籌劃不僅不會減少國家的稅收總量，甚至可能增加國家的稅收總

量。企業(yè)進行稅務籌劃，減輕了企業(yè)的稅負，企業(yè)有了活力，競爭力提高，從長遠和整體上

看，企業(yè)發(fā)展了，收入和利潤增加了，稅源豐盈，國家的收入自然也會隨之增加。

（六）有利于不斷健全和完善稅制

稅務籌劃有的可能是利用現(xiàn)行稅制的疏漏和缺陷，這樣可以促使國家稅務當局及時改進

和修訂稅法，從而不斷健全和完善稅制。

三、稅務籌劃的風險與成本

（-）稅務籌劃的風險

一是投資扭曲風險。

二是經(jīng)營損益風險。

三是稅款支付風險。

（-）稅務籌劃成本

稅務籌劃成本是企業(yè)因進行稅務籌劃而增加的成本。稅務籌劃成本可分為顯性成本和隱

性成本。顯性成本是在稅務籌劃中實際發(fā)生的相關費用；隱性成本是納稅人因采用稅務籌劃

方案而放棄的潛在利益，因此，隱性成本是一種機會成本。企業(yè)在進行稅務籌劃時，更應該

關注后者。

第二節(jié)稅務籌劃的動因與目標

一、稅務籌劃是納稅人應有的權益

稅務籌劃是納稅人的一項基本權利。

稅務籌劃是企業(yè)對其資產、收益的正當維護，屬于企業(yè)應有的經(jīng)濟權利。

稅務籌劃是企業(yè)對社會賦予其權利的具體運用，屬于企業(yè)應有的社會權利。

企業(yè)稅務籌劃的權利與企業(yè)的其他權利一樣，都是有特定界限，超越（主動或被動）這

個界限就不再是企業(yè)的權利，而是違背企業(yè)的義務，就不再是合法，而是違法。企業(yè)的權利

與義務不僅互為條件、相輔相成，而且可以相互轉換。

二、稅務籌劃的主觀動因

企業(yè)主觀上減輕稅負的意識在很大程度上取決于政府對稅收杠桿的利用效果、征收稅款

能在多長時間、多大程度上給企業(yè)帶來直接或間接的利益增值。

三、稅務籌劃的客觀條件

客觀條件是指稅法、稅制的完善程度及稅收政策導向的合理性、有效性。

四、稅務籌劃的目標

1.恰當履行納稅義務

2.納稅成本最低化

3.稅收負擔最低化

第三節(jié)稅務籌劃的原則與特點

一、稅務籌劃的原則

（-）守法原則

（-）保護性原則

（三）時效性原則

（四）整體性原則

二、稅務籌劃的特點

（-）不違法性

（-）超前性

（三）目的性

（四）普遍性

（五）多變性

（六）專業(yè)性

第四節(jié)稅務籌劃的基本方法

一、節(jié)稅(TaxSaving)

(-)節(jié)稅的含義

節(jié)稅是在稅法規(guī)定的范圍內，當存在著多種稅收政策、計稅方法可供選擇時，納稅人以

稅負最低為目的，對企業(yè)經(jīng)營、投資、籌資等經(jīng)濟活動進行的涉稅選擇行為。

(二)節(jié)稅的特點

1.合法性

2.符合政府政策導向

3.普遍性

4.多樣性

(三)節(jié)稅方法

1.利用稅收照顧性政策、鼓勵性政策進行的節(jié)稅，這是最基本的節(jié)稅方法。

2.根據(jù)稅法的規(guī)定，在企業(yè)組建、經(jīng)營、投資與籌資過程中進行的旨在節(jié)稅的選擇。

3.在稅法規(guī)定的范圍內，選擇不同的會計政策、會計方法以求節(jié)稅。

二、避稅(TaxAvoidance)

(-)避稅的概念

避稅應是納稅人在熟知相關稅境的稅收法規(guī)的基礎上，在不直接觸犯稅法的前提下，利

用稅法等有關法律法規(guī)的疏漏、模糊之處，通過對籌資活動、投資活動、經(jīng)營活動等涉稅事

項的精心安排,達到規(guī)避或減輕稅負的行為。

(-)避稅的法律依據(jù)

從法律的角度分析，避稅行為分為順法意識避稅和逆法意識避稅兩種類型。順法意識避

稅活動及其產生的結果，與稅法的法意識相一致，它不影響或削弱稅法的法律地位，也不影

響或削弱稅收的職能作用，如納稅人利用稅收的起征點避稅等。逆法意識的避稅是與稅法的

法意識相悖的，它是利用稅法的不足進行反制約、反控制的行為，但并不影響或削弱稅法的

法律地位。

(三)避稅的分類

1.按避稅涉及的稅境分類

(1)國內避稅。

(2)國際避稅。

2.按避稅針對的稅收法規(guī)制度分類

(1)利用選擇性條款避稅。

(2)利用伸縮性條款避稅。

(3)利用不明確條款避稅。

(4)利用矛盾性條款避稅。

(四)避稅的基本方法

1,稅境移動法

2.價格轉讓法

3.利用國際稅收協(xié)定

4.成本(費用)調整法

5.融資(籌資)法

6.租賃法

7.低稅區(qū)避稅法

(五)避稅的發(fā)展趨勢

1.國內避稅與國際避稅相互交織、相互促進，使避稅實踐、避稅理論將有長足發(fā)展。

2.因各種歷史和現(xiàn)實的原因而產生的避稅港、低稅區(qū)，日漸被納稅人認識和利用，從而使

避稅具有國際普遍性特征。

3.由于避稅活動越來越普遍，又因各國政府的反避稅措施越來越有力，避稅不再只是由

納稅人自己來運作，而是要借助社會中介力量。

4.因此，單純以財務會計為手段的避稅已經(jīng)變?yōu)樨攧諘嬍侄闻c非財務會計手段并用，

避稅日漸成為企業(yè)的一種經(jīng)營行為。

三、稅負轉嫁

(一)稅負轉嫁概念

1.稅負轉嫁。納稅人在繳納稅款之后，通過種種途徑將自己的稅收負擔轉移給他人的

過程。

2.稅負歸宿。稅收負擔的最終歸著點或稅負轉嫁的最后結果。

(二)稅負轉嫁的特點

稅負轉嫁是在納稅人之間進行的，因此，它不會減少國家的稅收總收入；稅負轉嫁一般

僅適用于流轉稅，而不適用于其他稅。

(三)稅負轉嫁方法

1.前轉(ForwardShifting),亦稱“順轉”、“下轉”。

2.后轉(BackwardShifting),亦稱“逆轉”、“上轉”。

3.消轉(DiffusedShifting),亦稱"稅收轉化"。

4.稅收資本化(CapitalizationofTaxation),亦稱"資本還原"。

第五節(jié)稅收法律責任與稅務代理

一、稅收法律責任

(-)稅務違法種類

1.未按規(guī)定登記、申報及進行賬證管理的行為

2.違反發(fā)票管理的行為

3.偷稅行為

4.欠稅行為

5.騙取行為

6.抗稅行為

7.阻礙稅務人員執(zhí)行公務行為

8.編造虛假計稅依據(jù)行為

9.未按規(guī)定履行扣繳義務

(-)稅務違法責任

稅務違法責任是指稅務法律關系中的違法主體由于其行為違法，按照法律規(guī)定必須承擔

的消極法律后果。

根據(jù)稅務違法的情節(jié)輕重，稅務違法處罰分為行政處罰和刑事處罰兩種類型。

二、稅務代理

(一)稅務代理及其意義

稅務代理是稅務代理人在法律規(guī)定的范圍內，受納稅人、扣繳義務人的委托，代為辦理

稅務事宜的行為。

稅務代理作為會計師、稅務師事務所的專長，企業(yè)可以通過由其提供的稅務代理服務來

減輕內部負擔，可以將主要精力集中在企業(yè)的生產、經(jīng)營方面，從而達到有效節(jié)約成本，提

高企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的目的。

稅務代理可以有效地維護納稅人的權益。

稅務中介機構可以從專業(yè)角度分析確定企業(yè)的具體情況，并參考市場公平價格協(xié)助企業(yè)

制定一個合理的價格范圍。

將稅務事宜外包給會計師、稅務師事務所不僅可以降低企業(yè)稅負，對政府加強稅收征管,

也有積極意義。

（二）稅務代理人

（三）稅務代理人的權利與義務

（四）稅務代理的業(yè)務范圍

（五）稅務代理的法律責任

1.委托方的法律責任

2.受托方的法律責任

3.屬于共同法律責任的處理

教學組織：

1、首先需要明確區(qū)分與稅務籌劃相關的若干概念，理解稅務籌劃的合法性、合理性、事

前性。

2、以幾個不同的案例說明逃稅、避稅、籌劃的差異。

作業(yè)布置：

預習第二章的案例

本次課推薦和參考文獻

1.方衛(wèi)平，《稅收籌劃》，上海財經(jīng)大學出版社，2001；

2.張中秀，《納稅籌劃》，機械工業(yè)出版社，2000；

3.朱洪仁，《國際稅收籌劃》，上海財經(jīng)大學出版社，2000；

4.蘇春林，《納稅籌劃實務》，中國人民大學出版社，2005；

5.陳企盛，《圖解版企業(yè)稅收籌劃》，中國紡織出版社，2006。

第2、3次課4學時

本次課教學重點：

根據(jù)收益:應來分類，稅務籌劃原理歸納為絕對收益籌劃原理和相對收益籌劃原理，學

握這兩種籌劃原理的要點。扣除技術、稅率差異技術、分割技術、會計政策選擇技術。在方

案涉及與選擇的步驟，如何計算相關系數(shù)，如何涉及組合籌劃技術方案。

本次課教學難點：

間接受益籌劃原理的內涵。分割技術、會計政策選擇技術的運用要點。組合籌劃方案設

計與選擇。

本次課教學內容：

第二章稅務籌劃的基本原理

第一節(jié)稅務籌劃原理概述

一、根據(jù)收益效應分類

根據(jù)收益效應分類，可以將稅務籌劃原理基本歸納為兩大類：絕對收益籌劃原理和相對

收益籌劃原理。

二、根據(jù)著力點分類

根據(jù)籌劃的著力點的不同，可以把稅務籌劃原理分為稅基籌劃原理、稅率籌劃原理和稅

額籌劃原理。

第二節(jié)絕對收益籌劃原理與相對收益籌劃原理

一、絕對收益籌劃原理

（-）直接收益籌劃原理

直接收益籌劃原理是指通過稅務籌劃直接減少納稅人的納稅絕對額而取得的收益。

（二）間接收益籌劃原理

間接收益籌劃原理指通過在相關納稅人之間轉移應納稅所得，以便適用于最低的邊際稅

率（或是取得最小的總稅額），某一個納稅人的納稅絕對額沒有減少，但課稅對象所負擔的

稅收絕對額減少，間接減少了另一個或另一些納稅人納稅絕對額的籌劃。

二、相對收益籌劃原理

相對收益籌劃原理是指納稅人一定時期內的納稅總額并沒有減少，但某些納稅期的納稅

義務遞延到以后的納稅期實現(xiàn)，取得了遞延納稅額的時間價值，從而取得了相對收益。

第三節(jié)稅基籌劃原理與稅率籌劃原理

一、稅基籌劃原理

稅基籌劃原理是指納稅人通過縮小稅基來減輕稅收負擔甚至免除納稅義務的原理。

1.稅基遞延實現(xiàn)

稅基總量不變，稅基合法遞延實現(xiàn)。在一般情況下可遞延納稅，等于取得了資金的時間

價值，取得了無息貸款，節(jié)約融資成本；在通貨膨脹的情況下，稅基遞延等于降低了實際應

納稅額；在適用累進稅率的情況下，有時可以防止稅率的爬升。

2.稅基均衡實現(xiàn)

稅基總量不變，稅基在各納稅期之間均衡實現(xiàn)。在有免征額或稅前扣除定額的情況下，

可實現(xiàn)免征額或者稅前扣除的最大化;在適用累進稅率的情況下，可實現(xiàn)邊際稅率的最小化。

3.稅基即期實現(xiàn)

稅基總量不變，稅基合法提前實現(xiàn)，在減免稅期間，可以實現(xiàn)減免稅的最大化。

4.稅基最小化

稅基總量合法減少，可以減少納稅或者避免多納稅。

二、稅率籌劃原理

稅率籌劃原理指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負擔的原理。

1.籌劃比例稅率

2.籌劃累進稅率

3.籌劃定額稅率

三、稅額籌劃原理

稅額籌劃原理是指納稅人通過直接減少應納稅額的方式來減輕稅收負擔或者解除納稅

義務的原理，常常與稅收優(yōu)惠中的減免稅、退稅相聯(lián)系。

1.籌劃減免稅

2.籌劃其他稅收優(yōu)惠政策

第三章稅務籌劃的基本技術

第一節(jié)減免稅技術

一、減免稅的概念

減免稅是指國家為了照顧國民經(jīng)濟中某些特殊情況，運用稅收調節(jié)職能，對某些納稅人

或征稅對象給予的減輕或免除稅收負擔的一種鼓勵或照顧措施。

按照具體內容劃分，減免稅可分為政策性減免稅和照顧困難減免稅。

二、稅務籌劃的減免稅技術

(-)減免稅技術概念

減免稅技術是指在不違法和合理的情況下，使納稅人成為免稅人，或使納稅人從事免稅

活動，或使征稅對象成為免稅對象而免納稅收的稅務籌劃技術。

(二)減免稅技術特點

1.運用絕對收益籌劃原理。

2.主要運用稅額籌劃原理。

3.適用范圍狹窄。

4.技術簡單。

(三)減免稅技術要點

1.盡量爭取更多的減免稅待遇。

2.盡量使減免稅期最長化。

3.減免稅必須有法律、法規(guī)的明確規(guī)定。

4.企業(yè)所得稅法中規(guī)定的減免稅優(yōu)惠措施,對一個企業(yè)可能會有減免稅政策交叉的情

況，在具體執(zhí)行時，可選擇使用其中一項最優(yōu)惠的政策，但不能兩項或者幾項優(yōu)惠政策累加

執(zhí)行。

第三節(jié)分割技術

一、分割的概念

分割是指把一個納稅人的應稅所得分成多個納稅人的應稅所得，或者把一個納稅人的應

稅所得分割成適用不同稅種、不同稅率和減免稅政策的多個部分的應稅所得。

二、稅務籌劃的分割技術

(-)分割技術的概念

分割技術是指在不違法和合理的情況下，使所得在兩個或更多個納稅人之間，或者在適

用不同稅種、不同稅率和減免稅政策的多個部分之間進行分割的稅務籌劃技術。

（二）分割技術特點

1.應用絕對收益籌劃原理。

2.應用稅基籌劃原理。

3.適用范圍狹窄。

4.技術較為復雜。

（三）分割技術要點

1.分割合理化。

2.分割不違法。

3.收益最大化。

第三節(jié)扣除技術

一、扣除的概念

扣除是指從應稅收入中減去各種準予扣除項目的金額以求出應納稅所得額。企業(yè)的應納

稅所得額為納稅人每一納稅年度的收入總額減去準予扣除項目金額后的余額。

二、稅務籌劃的扣除技術

（―）扣除技術的概念

扣除技術是指在不違法和合理的情況下，使扣除額增加而直接節(jié)減稅額，或調整扣除額

在各個應稅期的分布而相對節(jié)減稅額的稅務籌劃技術。

（-）扣除技術的特點

1.可用于絕對收益籌劃和相對收益籌劃。

2.采用稅基籌劃原理和稅率籌劃原理。

3.技術較為復雜。

4.適用范圍較大。

（三）扣除技術要點

1.扣除項目最多化。

2.扣除金額最大化。

3.扣除最早化。

第四節(jié)稅率差異技術

一、稅率差異的概念

稅率差異是指對不同征稅對象適用的稅率不同，或者相同的征稅對象適用的稅率不同。

二、稅務籌劃的稅率差異技術

（一）稅率差異技術概念

稅率差異技術是指在不違法和合理的情況下，利用稅率的差異而直接節(jié)減稅款的稅務

籌劃技術。稅率越低，節(jié)減的稅額越多。

（-）稅率差異技術特點

1.運用絕對收益籌劃原理。

2.運用稅率籌劃原理。

3.技術較為復雜。

4.適用范圍較大。

5.具有相對確定性。

（三）稅率差異技術要點

1.盡量尋求稅率最低化。

2.與企業(yè)的經(jīng)營活動有機地結合起來。

第五節(jié)抵免技術

一、稅收抵免的概念

稅收抵免是指從應納稅額中扣除稅收抵免額,包括避免雙重征稅的稅收抵免和作為稅收

優(yōu)惠或獎勵的稅收抵免。

二、稅務籌劃的抵免技術

（-）抵免技術的概念

抵免技術是指在不違法和合理的情況下，使稅收抵免額增加的稅務籌劃技術。稅收抵免

額越大，沖抵應納稅額的數(shù)額就越大，應納稅額則越少，從而節(jié)減的稅額就越大。

（二）抵免技術的特點

1.運用絕對收益籌劃原理。

2.運用稅額籌劃原理。

3.技術較為簡單。

4.適用范圍較寬。

（三）抵免技術要點

1.抵免項目最多化。

2.抵免金額最大化。

3.抵免時間盡早。

第六節(jié)退稅技術

一、退稅的概念

退稅是稅務機關按規(guī)定對納稅人已納稅款的退還.

二、稅務籌劃的退稅技術

（-）退稅技術概念

退稅技術是指在不違法和合理的情況下，使稅務機關退還納稅人已納稅款的稅務籌劃技

術。

（二）退稅技術特點

1.運用絕對收益籌劃原理。

2.運用稅額籌劃原理。

3.技術有難有易。

4.適用范圍較小。

（三）退稅技術要點

1.盡量爭取退稅項目最多化。

2.盡量使退稅額最大化。

第七節(jié)延期納稅技術

一、延期納稅的概念

延期納稅是指納稅人按照國家有關延期納稅規(guī)定延緩一定時期后再繳納稅收。

二、稅務籌劃的延期納稅技術

(-)延期納稅技術的概念

延期納稅技術是指在不違法和合理的情況下，使納稅人延期繳納稅收而取得相對收益的

稅務籌劃技術。

(-)延期納稅技術特點

1.運用相對收益籌劃。

2.運用稅額籌劃原理。

3.技術復雜。

4.適用范圍大。

(三)延期納稅技術要點

1.延期納稅項目最多化。

2.延長期最長化。

第八節(jié)會計政策選擇技術

一、會計政策的概念

會計政策是指企業(yè)在會計核算時所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計處理方

法。

二、稅務籌劃的會計政策選擇技術

(-)會計政策選擇技術的概念

會計政策選擇技術是指在不違法和合理的情況下，采用適當?shù)臅嬚咭詼p輕稅負或延

緩納稅的稅務籌劃技術。

1.存貨計價

2.折舊計提

3.費用列支

4.營業(yè)收入的確認

(-)會計政策選擇技術的特點

1.技術復雜。

2.適用范圍較廣。

3.受其他因素影響較大。

(三)會計政策選擇技術的要點

1.注意會計利潤和應稅利潤的差異。

2.注意稅法規(guī)定對會計政策選擇的限制。

第四章稅務籌劃的基本步驟

一、收集外部信息

（-）稅收法規(guī)

（-）其他政策法規(guī)

（三）主管稅務機關的觀點

二、收集內部信息

（-）納稅人的身份

（-）組織形式

（三）注冊地點

（四）所從事的產業(yè)

（五）財務情況

（六）對風險的態(tài)度

（七）稅務情況

第二節(jié)目標分析

一、納稅人的要求

（一）要求增加所得還是資本增值

（-）投資要求

二、目標的限定

（-）納稅成本與經(jīng)濟效益的選擇

1.稅務籌劃與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的選擇。

2.稅務籌劃目標與財務管理目標的選擇。

（-）稅種間的限定

1.考慮整體稅負的輕重。

2.全面考察相關年度的課稅情況。

（三）經(jīng)濟活動參與者的稅負情況

（四）特定稅種的影響

第三節(jié)方案設計與選擇

一、風險籌劃方案設計與選擇

風險籌劃設計是指一定時期和一定環(huán)境條件下，把風險降低到最小程度去獲取超過一般

籌劃所節(jié)減的稅額。風險籌劃設計主要是考慮了籌劃的風險價值，是在絕對收益籌劃方案、

相對收益籌劃方案的基礎上加入了對風險的考慮。

二、組合籌劃方案設計與選擇

（-）組合籌劃方案設計要考慮各種籌劃技術的相互影響

組合籌劃要考慮各種籌劃技術的相關性。

其次，組合籌劃方案設計要計算多種籌劃技術的組合收益期望值（率）

（二）兩種負相關籌劃技術的組合籌劃

（三）兩種正相關籌劃技術的組合籌劃

（四）組合籌劃方案的選擇

第四節(jié)實施與反饋

教學組織：

1、每一種稅務籌劃技術需結合恰當?shù)陌咐齺斫榻B.

2、留給學生思考提問的時間，自己分析那些稅法規(guī)定可以運用相應的籌劃技術，例如稅

率技術的籌劃空間。

作業(yè)布置：

復習《稅法》中學習的有關增值稅知識，主要包括：

兩類納稅人的劃分標準及應納增值稅額的計算：特殊銷售方式下銷售額的確定；納稅義務

發(fā)生時間的確認；稅收優(yōu)惠政策；特殊行為如兼營、混合銷售、視同銷售的稅務處理。

本次課推薦和參考文獻

1.方衛(wèi)平，《稅收籌劃》，上海財經(jīng)大學出版社，2001；

2.張中秀，《納稅籌劃》，機械工業(yè)出版社，2000；

3.朱洪仁，《國際稅收籌劃》，上海財經(jīng)大學出版社，2000；

4.蘇春林，《納稅籌劃實務》，中國人民大學出版社，2005；

5.陳企盛，《圖解版企業(yè)稅收籌劃》，中國紡織出版社，2006。

第4、5次課4學時

本次課教學重點：

通過學習，了解增值稅的稅務籌劃的基本思路，熟悉兩類納稅人的稅務籌劃方法，尤其

是增值率籌劃法，銷售方式的選擇和購進價格、抵扣時間的籌劃。重點是不同角度的增值稅

稅務籌劃，主要基于稅負均衡點的計算，重點要理解這種籌劃的思路。

本次課教學難點：

增值率均看點、銷售舊貨的增值率均衡點的推導計算。

本次課教學內容：

第五章增值稅的稅務籌劃

第一節(jié)兩類納稅人的稅務籌劃

一般而言，小規(guī)模納稅人的稅負重于一般納稅人，但實際上并非完全如此。從進項稅額

看，一般納稅人進項稅額可以抵扣，小規(guī)模納稅人的進項稅額只能計入成本，這是一般納稅

人的優(yōu)勢：從銷售看，由于增值稅是價外稅，銷貨方在銷售時，除了向買方收取貨款外，還

要收取一筆增值稅款，其稅額要高于向小規(guī)模納稅人收取的稅額。

雖然收取的銷項稅額可以開出專用發(fā)票由購貨方抵扣，但對于不需專用發(fā)票或不能抵扣

進項稅額的購貨方而言，就寧愿從小規(guī)模納稅人購貨，在商品零售環(huán)節(jié)尤其如此。所以，有

時小規(guī)模納稅人比-一般納稅人的銷售情況會好些；從稅負上看，由于增值稅是間接稅，稅法

預期稅負會轉嫁給最終消費者。當增值稅可以完全轉嫁出去的情況下，納稅人是可以不考慮

其增值稅稅負的；如果不能完全轉嫁或只能轉嫁一部分時，納稅人是要承擔增值稅稅負的。

【例5-1］某企業(yè)為一般納稅人，當期購進不含稅價格為20000元的原材料，加工成不含

稅價格為30000元的產品，加工環(huán)節(jié)的其他成本費用為7000元。假設該產品當期全部售

出，并將購進貨物所支付的3400元進項稅額和銷售產品的應納增值稅額1700元都加在

產品的價格上，以35100元的價格銷售給消費者。

當期購進貨物支付的進項稅額=20000X17%=3400（元）

當期銷售產品的應納增值稅額=30000X17%-3400=1700（元）

當期收益額=35100-（20000+7000）-（3400+1700）=3000（元）

二、兩類納稅人類別的稅務籌劃

在一般情況下，增值稅小規(guī)模納稅人的稅負略重于一般納稅人，但也不是在任何情況下

都是如此。企業(yè)為了減輕增值稅稅負，可以事先從不同的角度計算兩類納稅人的稅負平衡點，

通過稅負平衡點，就可以合理合法地選擇稅負較輕的增值稅納稅人身份。

（一）增值率籌劃法

增值額是指納稅人在生產經(jīng)營過程中新創(chuàng)造的價值，是商品價值扣除生產經(jīng)營過程中消

耗的生產資料的轉移價值之后的余額，即銷售商品價款與購進貨物價款之間的差額。

【例5-4】某企業(yè)為生產企業(yè)，當年被核定為小規(guī)模納稅人，其購進的含17%增值稅的原材

料價稅額為50萬元，實現(xiàn)含稅銷售額為90萬元，次年1月份主管稅局開始新年度納稅人認

定工作，企業(yè)依據(jù)稅法認為雖然經(jīng)營規(guī)模達不到一般納稅人的銷售額標準，但會計制度健全,

能夠按照會計制度和稅務機關的要求準確核算銷項稅額、進項稅額和應納稅額，能提供準確

的稅務資料，并且年應稅銷售額不低于30萬元的，經(jīng)主管稅務機關批準，可以被認定為一

般納稅人。因此，該企業(yè)既可以選擇小規(guī)模納稅人（繳納率6%）,也可以選擇一般納稅人（適

用稅率17%）,該企業(yè)應當如何進行納稅人類別的稅務籌劃。

該企業(yè)含稅增值率=90-50/90=44.44%

實際含稅增值率為44.44%,大于兩類納稅人含稅平衡點的增值率38.96%,選擇一般納

稅人的增值稅稅負將重于小規(guī)模納稅人，因此，該企業(yè)維持小規(guī)模納稅人身份更為有利。

若為一般納稅人的應納增值稅額=90/（1+17%）-50/（1+17%）=5.81（萬元）

若為小規(guī)模納稅人的應納增值稅額=90/（1+6%）X6%=5.09（萬元）

選擇小規(guī)模納稅人的增值稅稅負降低額=5.81-5.09=0.72（萬元）

（二）抵扣率籌劃法

抵扣額是指納稅人在生產經(jīng)營過程中消耗的生產資料的轉移價值，即符合增值稅抵扣條

件的購進貨物價款。

【例5-5］某科研所為非企業(yè)性單位，所研制的產品科技含量較高，當年預計不含稅銷售額

2000萬元，購進不含增值稅的原材料價款為800萬元，該科研所如何進行納稅人類別的稅

務籌劃？

稅法規(guī)定年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的個人、非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應稅

行為的企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人，即該科研所作為非企業(yè)性單位，只能被認定為小規(guī)模納稅

人（適用稅率6%）。但該科研所可以將該部分獨立出去，通過注冊成立一個企業(yè)，即可申請

為一般納稅人（適用稅率17%）o

該科研所預計抵扣率=800/2000=40%

預計抵扣率為40%,小于兩類納稅人平衡點的抵扣率64.71%,注冊企業(yè)并申請為一般納

稅人后的增值稅稅負將重于小規(guī)模納稅人，因此，該科研所應選擇小規(guī)模納稅人身份更為有

利。

若為一般納稅人的應納增值稅額=2000X17%-800X17%=204（萬元）

若為小規(guī)模納稅人的應納增值稅額=2000X6%=120（萬元）

選擇小規(guī)模納稅人的增值稅稅負降低額=204-120=84（萬元）

（三）成本利潤率籌劃法

在稅法對視同銷售貨物的銷售額的確認方法中，組成計稅價格等于成本X（1+成本利潤

率），因此，成本利潤率成為兩類納稅人稅務籌劃的又一依據(jù)。成本利潤率是指納稅人在生

產經(jīng)營過程中實現(xiàn)的利潤與銷售成本的比值。

【例5-6］某企業(yè)為商業(yè)企業(yè)，下設A、B兩個批發(fā)部，預計當年A批發(fā)部不含稅銷售收入

為160萬元，銷售成本為120萬元；B批發(fā)部不含稅銷售收入為110萬元，銷售成本為80

萬元。如果將兩個批發(fā)部由企業(yè)統(tǒng)一核算，符合一般納稅人的條件，適用稅率17版如果將

兩個批發(fā)部分別注冊為企業(yè)，實行獨立核算，則A、B分別為小規(guī)模納稅人，繳納率為4%。

該企業(yè)應如何進行選擇。

該企業(yè)成本利潤率=（160+110）-（120+80）/（120+80）=35%

企業(yè)預計成本利潤率為35%,大于兩類納稅人稅負平衡點的成本利潤率30.77%,A、B分

別注冊為企業(yè)獨立核算小規(guī)模納稅人后的增值稅稅負將輕于統(tǒng)一作為一般納稅人核算的稅

負，因此，該企業(yè)選擇將A、B兩個批發(fā)部獨立為兩個小規(guī)模納稅人企業(yè)較為合適。

若統(tǒng)一核算的應納增值稅額=270X17%-200X17%=11.9（萬元）

若分別獨立核算的應納增值稅額=160X4%+110X4%=10.8（萬元）

選擇獨立核算的增值稅稅負降低額=11.9-10.8=1.1（萬元）

第二節(jié)購銷業(yè)務的稅務籌劃

由于企業(yè)應納增值稅額等于當期銷項稅額與當期進項稅額之差，企業(yè)在進行購銷業(yè)務的

稅務籌劃時，總體原則是盡可能地縮小銷項稅額，擴大進項稅額。銷項稅額是納稅人銷售貨

物或應稅勞務，就銷售額依照規(guī)定的稅率計算的稅額，其稅務籌劃應當從縮小銷售額和降低

稅率兩個方面進行，前者主要通過對不同的銷售方式、結算方式、結算工具的選擇來實現(xiàn);

后者，由于增值稅稅率的檔次較少，企業(yè)籌劃的余地不大。進項稅額是購進貨物或應稅勞務

已納的增值稅額，其稅務籌劃主要是通過對不同購進價格、不同抵扣時間的選擇來實現(xiàn)。

一、銷售方式的稅務籌劃

在目前競爭激烈的市場經(jīng)濟環(huán)境中，許多企業(yè)為了維持或擴大自己所生產或銷售商品的

市場份額，往往采取多種多樣的銷售方式，以達到促銷的目的，而且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，其

形式也將越來越多。目前，除了普通的銷售形式外，還有許多新型的銷售形式如郵寄銷售、

網(wǎng)上銷售等。但是，這里所說的銷售方式是指根據(jù)稅法，有不同計繳增值稅規(guī)定的幾種銷售

方式。

（-）折扣銷售方式

折扣銷售是指銷售方為達到促銷的目的，在向購貨方銷售貨物或提供應稅勞務時，給予

購貨方一定優(yōu)惠價格的銷售形式。折扣銷售往往是相對短期的、有特殊條件的和臨時性的，

如：季節(jié)性折扣、批量性折扣、清倉性折扣等等。由于折扣是在實現(xiàn)銷售時同時發(fā)生的，因

此，稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額作為銷售

額計算增值稅；

如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在會計上如何處理，均不得從銷售額中抵減折扣額。另

外，折扣銷售僅限于貨物價格的折扣，如果銷貨者將自產、委托加工和購買的貨物用于實物

折扣的，則該實物款額不能從貨物銷售額中扣除，且該實物應按增值稅條例“視同銷售貨

物”中的“贈送他人”計算繳納增值稅。

（二）銷售折扣方式

銷售（現(xiàn)金）折扣是指企業(yè)在銷售貨物或提供應稅勞務行為發(fā)生后，為盡快收回資金，

而給予購貨方一定的價格上的優(yōu)惠的形式。企業(yè)在銷售貨物或應稅勞務后，為了鼓勵購貨方

及早償還貨款，而協(xié)議許諾給購貨方的一種折扣優(yōu)惠（如在10天內付款，貨款折扣2%；20

天內付款，折扣現(xiàn)；30天內全價付款）。銷售折扣是在實現(xiàn)銷售之后，實際付現(xiàn)時確認的，

是企業(yè)進行融資的理財費用。因此，稅法規(guī)定，現(xiàn)金折扣不得從銷售額中抵減。

（三）銷售折讓方式

銷售折讓是指貨物銷售后，由于產品質量、性能或規(guī)格等方面的原因，購貨方雖沒有退

貨，但要求給予的一種價格上的優(yōu)待。銷售折讓可以從貨物或應稅勞務的銷售額中扣除，以

其余額計繳增值稅

（四）還本銷售方式

還本銷售方式是指納稅人在銷售貨物達到一定期限后，將其貨物價款的全部或部分一次

或分次退還給購貨方。這種方式實質上是一種籌資，以貨物換取資金的使用價值，到期還本

不付息的方法，因而稅法規(guī)定，其銷售額就是貨物的銷售價格，不得從銷售額中扣除還本支

出。

（五）以舊換新銷售方式

以舊換新銷售方式是指納稅人在銷售自己的貨物時，有償收回舊貨物的行為，稅法規(guī)定，

采取以舊換新方式銷售貨物的，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得扣減舊貨物的

收購價格，因為銷售貨物與收購貨物是兩個不同的業(yè)務活動，銷售額與收購額不能相互抵減。

在商品或勞務的銷售過程中，企業(yè)有必要對銷售方式進行自主選擇。因為，銷售方式不同，

往往適用不同的稅收政策，也就存在稅收待遇差別的問題；另外，銷售方式依據(jù)是否收到貨

款或銷售收入的實現(xiàn)時間不同，表現(xiàn)為現(xiàn)銷和賒銷兩種方式，所以銷售方式的籌劃可以與銷

售收入實現(xiàn)時間的籌劃結合起來，如果企業(yè)銷售方式的劃分以結算方式為標準，則銷售方式

決定了產品銷售收入的實現(xiàn)時間，而產品銷售收入的實現(xiàn)時間又在很大程度上決定了企業(yè)納

稅義務發(fā)生的時間，納稅義務發(fā)生時間的早晚又為減輕稅負提供了籌劃機會。

【例5-7】某大型商場為增值稅一般納稅人，決定在春節(jié)期間進行商品促銷，商場經(jīng)理擬定

了三種促銷方案：一是商品八折銷售；二是購物滿100元贈送價值30元的商品；三是購物

滿100元，返還20元的現(xiàn)金。假定該商場商品毛利率為30%,銷售額為100元的商品，其

成本為70元，消費者同樣購買100元的商品，商場選擇哪一方案最有利。

方案1：商品八折銷售時，價值100元的商品售價80元，成本70元。

應納增值稅額=80/（1+17%）X17%-70/（1+17%）X17%=1.45（元）

方案2：贈送商品時，商品售價100元，成本70元；贈送商品不同于捐贈，實為有償銷售,

其銷項稅額隱含在銷售商品售價中，因此，不應單獨計算其銷項稅額。

銷售商品應納增值稅額=100/（1+17%）X17%-70/（1+17%）X17%==4.36（元）

方案3：返還現(xiàn)金時，價值100元的商品售價100元，成本70元。

應納增值稅額=100/（1+17%）X17%-70/（1+17%）X17%==4.36（元）

上述三種方案中，方案1最優(yōu)，企業(yè)應納增值稅額L45元：方案2與方案3效果相同，應

納增值稅額均為4.36元。當然企業(yè)在選擇方案時，除了考慮增值稅的稅負外，還應考慮其

他各稅的負擔情況，如贈送實物或現(xiàn)金，還要由商家代繳個人所得稅，對其獲得的利潤還要

繳納所得稅等。

二、結算方式的稅務籌劃

增值稅條例規(guī)定：納稅人銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間（即產品銷售實現(xiàn)

的法定時間），按銷售方式不同而不同：采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，

均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天；采取托收承付和委

托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；采取賒銷或分期收款方式銷

售貨物，為按合同約定的收款日期當天；采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天；

委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；銷售應稅勞務，為提供

勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額憑據(jù)的當天；納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為，為貨物

移送的當天。

納稅人可以合理選擇結算方式,采取沒有收到貨款不開發(fā)票的方式就能達到延期納稅的

目的。比如：對發(fā)貨后一時難以回籠的貨款，作為委托代銷商品處理，待收到貨款時出具發(fā)

票納稅；避免采用托收承付和委托收款結算方式銷售貨物，防止墊付稅款；盡可能采用支票、

銀行本票和匯兌結算方式銷售貨物；在不能及時收到貨款的情況下，采用賒銷或分期收款結

算方式，避免墊付稅款。

【例5-8]A企業(yè)與B企業(yè)在3月6日簽訂了一份購銷合同，A企業(yè)向B企業(yè)銷售某種型號

的推土機，總價值2000萬元，雙方合同規(guī)定采取委托銀行收款方式結算價稅款。A企業(yè)于

當日向B企業(yè)發(fā)貨，并到當?shù)啬炽y行辦理了托收手續(xù)。4月15日，B企業(yè)收到A企業(yè)的全部

推土機，對其進行技術檢測后，認為不符合合同的要求，拒絕付款，并將全部推土機退回.

依據(jù)稅法規(guī)定，采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，其銷售額的確認時間為發(fā)

出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天，因此，A企業(yè)3月6日在未收到貨款的情況下，應當確認并

墊付銷項稅額340萬元（2000X17%）。雖然這筆稅款可以在退貨發(fā)生的當期銷項稅額中抵

扣，但這種抵扣與以前的墊付是有一定時間間隔的，相當于企業(yè)占用了一部分資金用于無回

報的投資，而且還要承擔資金成本2.11萬元（340X5.58%+360X40,銀行貸款利率為

5.58%）,對于資金比較緊張的企業(yè)而言，無疑是一種損失。因此，在銷售結算時應當慎重選

擇托收承付或委托收款結算方式。

三、銷售使用過的固定資產的稅務籌劃

【例5-9]某企業(yè)為工業(yè)企業(yè)，欲出售一輛使用了1年的進口客車，該進口客車的原始成本

為80萬元，已提折舊5萬元。此時有A、B、C三個企業(yè)愿意分別以79萬元、81萬元、82

萬元的價格購買，企業(yè)應當如何進行稅務籌劃，以確定買主？

（1）如果將該進口客車銷售給A企業(yè)，銷售價格為79萬元，低于原值，符合出售已使用過

的機動車的免稅條件，所獲得的收益為79萬元。

（2）如果將該進口客車銷售給B企業(yè)，銷售價格為81萬元，超過原值，不符合免稅條件，

應當繳納增值稅。其升值率為：

升值率=81-80/80=1.25%

收益額=81-81/（1+4%）X50%=79.44（萬元）

由于升值率L25%,小于平衡點升值率1.92%,應當選擇免稅價格，將進口客車按79.44

萬元和80萬元之間的價格銷售給B企業(yè)，所獲得的收益要比按81萬元銷售的收益多。

（3）如果將該進口客車銷售給C企業(yè)，銷售價格為82萬元，超過原值，不符合免稅條件，

應當繳納增值稅。

升值率=82-80/80X100%=2.5%

收益額=82-82/（1+4%）X4%X50%=80.42（萬元）

由于升值率2.5%,大于平衡點升值率1.92%,應當選擇納稅，將進口客車銷售給C企業(yè)。

因為銷售給C企業(yè)所獲得的收益要比銷售給A、B企業(yè)所獲得的收益多。

四、購進價格的稅務籌劃

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，各自適用的增值稅稅率是不同的，對稅

款抵扣額也不同。因此，如何選擇供應商購進商品和勞務，將直接影響到增值稅稅負和企業(yè)

收益。假設在價格和質量相同的情況下，從一般納稅人購進可以索取17%或13%增值稅稅率

的專用發(fā)票，抵扣的進項稅額最大，則應納稅額最小，這是最佳的選擇；

從小規(guī)模納稅人購進，通過其從主管稅務局代開的增值稅專用發(fā)票，可索取6%或4%增

值稅繳納率的專用發(fā)票進行稅款抵扣；從個體工商戶購進，則不能抵扣。但是這種假設不現(xiàn)

實，因為價格相同，小規(guī)模納稅人和個體工商戶將無法生存，若要在市場中生存，必然要降

低銷售價格，才能與一般納稅人同市場競爭。這樣，無論是一般納稅人購進，還是小規(guī)模納

稅人銷售均要計算比較各自的稅負和收益，從而確定各自的購進與銷售價格，使本企業(yè)的利

益最大化。

五、抵扣時間的稅務籌劃

【例5-H】某工業(yè)企業(yè)1月份購進商品1000件，增值稅專用發(fā)票上記載：購進價款100

萬元，進項稅額17萬元。該商品經(jīng)生產加工后銷售單價1200元（不含增值稅），實際月銷

售量100件（增值稅稅率17%）,則各月銷項稅額均為2.04萬元。但由于進項稅額采用購進

扣稅法，1-8月份因銷項稅額16.32萬元（2.04X8）,不足抵扣進項稅額17萬元，在此期

間不納增值稅。

9、10月份分別繳納1.36萬元和2.04萬元，共計3.4萬元（2.04X10-17）。這樣，

盡管納稅的賬面金額是完全相同的，但如果月資金成本率2%,通貨膨脹率3%,則3.4萬元

的稅款折合為1月初的金額為2.18（萬元）

上述計算可以看出，延緩納稅比各月均衡納稅的稅負要輕。

六、以物易物交易的稅務籌劃

以物易物是一種較為特殊的購銷活動，是指購銷雙方不以貨幣結算，而是以同等價款的

貨物相互結算，實現(xiàn)貨物購銷的一種方式。在實際交易過程中，有的納稅人以為以物易物不

是購銷行為，銷貨方收到購貨方抵頂貨款的貨物，認為自己不是購貨，購貨方發(fā)生抵頂貨款

的貨物，認為自己不是銷貨，這兩種認識都是錯誤的，正確的方法應當是：以物易物雙方都

應作購銷處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計算銷項稅額，以各自收到的貨物核算購貨

額并計算進項稅額。

【例5T2】A企業(yè)以一批庫存商品彩電，換取B企業(yè)的一批庫存商品微波爐，雙方均備日后

銷售。彩電的賬面價值為20萬元，不含稅公允價值為21萬元，增值稅稅率為17%,計稅價

格為公允價值；微波爐的賬面價值為21.5萬元，不含稅公允價值為21萬元，增值稅稅率為

17%,計稅價格為公允價值，整個交易過程除增值稅以外，沒有發(fā)生其他相關的稅費。

（1）A企業(yè)增值稅的計算。

增值稅法的有關規(guī)定，企業(yè)庫存商品與庫存商品相交換，應視同銷售行為，按計稅價格

計算進項稅額和銷項稅額。

換出商品的銷項稅額=21X17%=3.57（萬元）

換入商品的進項稅額=21X17%=3.57（萬元）

該業(yè)務應納增值稅額=3.57-3.57=0（萬元）

（2）B企業(yè)增值稅的計算。

根據(jù)增值稅的有關規(guī)定，B企業(yè)庫存商品與庫存商品相交換，同樣應視同銷售行為，按

計稅價格計算進項稅額和銷項稅額。

換出商品的銷項稅額=21X17%=3.57（萬元）

換入商品的進項稅額=21X17%=3.57（萬元）

該業(yè)務應納增值稅額=3.57-3.57=0（萬元）

從上述A、B企業(yè)的增值稅計算可以看出，非貨幣性交易仍然是一種公平、公允交易，

交易雙方以等額公允價值進行交易。在等價交易的情況下，換入商品與換出商品的增值稅額

相等，所以應納增值稅額為。萬元。但是在實際的以物易物交易過程中，雙方均會出于自身

的經(jīng)營目的，采取非等價的物物交易，從而為物物交易的稅務籌劃提供了機會。

七、廢舊物資采購的稅務籌劃

【例5-14】某造紙廠為一般納稅人，主要利用收購的廢紙為原材料?，加工成成品紙后出售。

一年收購廢紙共計金額150萬元，再造紙后出售，銷售收入240萬元。在生產過程中有電費、

水費及少量修理用配件的進項稅額可抵扣，增值稅專用發(fā)票注明的價款為30萬元，稅款為

5.1萬元。

（1）如果企業(yè)直接收購廢紙，由于不可能取得增值稅專用發(fā)票，進項稅額不能抵扣。

增值稅銷項稅額=240X17%=40.8（萬元）

增值稅進項稅額=5.1（萬元）

應納增值稅額=40.9-01=35.7（萬元）

（2）如果企業(yè)將廢紙收購業(yè)務分離出去成立回收公司，兩者變成購銷關系（從其他回收公

司購進廢紙另當別論）。將應收購150萬元廢紙的業(yè)務轉由成立的回收公司完成，為避免出

現(xiàn)異常申報或者是轉讓定價騙取稅款嫌疑，并將收購的廢紙加價10%轉售給造紙廠，回收

公司免征增值稅。

銷售收入=150義（1+10給=165（萬元）

造紙廠從廢紙回收公司購進的廢紙，回收公司開具的普通發(fā)票上注明的金額為150萬元，加

工生產的紙張，水、電耗費及銷售額不變。

增值稅銷項稅額=240X17%=40.8（萬元）；

增值稅進項稅額=5.1+165義10%=21.6萬元；

應納增值稅額=40.9-21.6=19.2（萬元）；

八、加工方式的稅務籌劃

（1）A企業(yè)采取經(jīng)銷加工方式。

應納增值稅額=500X210X17%-50Xl250X6%-1600=12500（元）

收益額=500X210-50X1250-12500=30000（元）

（2）A企業(yè)采取來料加工方式。

應納增值稅額=82*500X17%T600=5370（元）

收益額=41000-5370=35630（元）

通過比較，采用來料加工方式比經(jīng)銷加工方式可多獲得收益5630元（35630-30

000）,應納增值稅額減少了7130元（12500-5370）。

可見，這筆業(yè)務對A企業(yè)而言，在現(xiàn)有條件下采取來料加工比經(jīng)銷加工更合算，但是作

為B企業(yè)是否能夠接受該加工方式,通過B企業(yè)收回產品的成本及其應納增值稅額的計算比

較，可以判斷出B企業(yè)選擇來料加工方式也比較合算，因為該加工方式較之于經(jīng)銷加工收回

的成本降低了12380元（122850-110470）,應納增值稅額減少了3750元。

第三節(jié)經(jīng)營行為的稅務籌劃

一、幾種特殊經(jīng)營行為的稅收界定

（-）兼營銷售行為

兼營在我國不僅僅是指同時經(jīng)營增值稅不同適用稅率項目、同時經(jīng)營增值稅應稅、免稅

減稅項目，還包括同時經(jīng)營增值稅和營業(yè)稅項目。兼營營業(yè)稅項目是指增值稅納稅人在從事

應稅貨物銷售或提供應稅勞務的同時，還從事非應稅勞務（即營業(yè)稅規(guī)定的各項勞務），且

所從事的非應稅勞務與某一項銷售貨物或提供應稅勞務并無直接的聯(lián)系和從屬關系。

納稅人應分別核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務的銷售額,對貨物和應稅勞務的銷售額

按各自適用的稅率繳納增值稅，對非應稅勞務的銷售額（即營業(yè)額）按適用的稅率繳納營業(yè)

稅。如果不分別核算或者不能準確核算貨物或應稅勞務和非應稅勞務銷售額的，其非應稅勞

務應與貨物或應稅勞務一并繳納增值稅。

（-）混合銷售行為

一項銷售行為如果既涉及增值稅應稅貨物又涉及非增值稅應稅勞務（營業(yè)稅應稅勞務）,

則為混合銷售行為。混合銷售行為涉及到增值稅與營業(yè)稅征稅范圍的劃分，其標準是：凡是

從事貨物的生產、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售

貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不繳納增

值稅。這里所謂“以從事貨物的生產、批發(fā)或零售為主，并兼營非應稅勞務”，是指納稅人

的年貨物銷售額與非應稅勞務營業(yè)額合計中，年貨物銷售額超過50%,非應稅勞務不到50雙

除此之外，稅法對混合銷售行為又作了特殊規(guī)定：從事運輸業(yè)務的單位和個人，發(fā)生銷

售貨物并負責運輸所銷售貨物的混合銷售行為，繳納增值稅；生產銷售鋁合金門窗、玻璃幕

墻的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，其銷售鋁合金門窗、玻璃幕墻的同時負責安裝的，屬

于混合銷售行為，對其取得的應稅收入繳納增值稅。

因此，混合銷售行為是企業(yè)的同一項銷售行為既涉及增值稅應稅貨物又涉及營業(yè)稅的應

稅勞務，而且提供應稅勞務的目的是直接為了銷售這批貨物而作出的，兩者之間是緊密相連

的從屬關系。它與一般既從事這個稅的應稅項目，又從事那個稅的應稅項目，兩者之間卻沒

有直接從屬關系的兼營行為是完全不同的。混合銷售是面向同一購買人的，增值稅應稅貨物

和營業(yè)稅應稅勞務是合并定價，不可能分開核算。

（三）視同銷售行為

視同銷售行為是指一些貨物的轉移、使用、或無償轉讓行為，雖沒有取得相關的銷售收

入，但是視同正常銷售，予以繳納增值稅。單位和個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：

將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物

從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；將自產、委托加

工的貨物用于非應稅項目；將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個

體經(jīng)營者；將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產、委托加工的貨物

用于集體福利或個人消費：將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人.

二、兼營行為的稅務籌劃

（-）兼營不同增值稅稅率和繳納率項目

【例5-16］某企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，2005年3月份的經(jīng)營收入有機電產品銷售額

260萬元，其中農機銷售額80萬元。企業(yè)當月可抵扣的進項稅額為40萬元（銷售額均為不

含稅銷售額）。

（1）末分別核算。

應納增值稅額=260X17%-40=4.2（萬元）

（2）分別核算。

應納增值稅額=（260-80）X17%+80X13%-40=1（萬元）

分別核算可以為該企業(yè)降低增值稅稅負3.2萬元（4.2萬元-1萬元）。

（二）兼營應稅和免稅項目

【例5-171某工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅人，主要以聚氯乙烯為原材料加工生產塑料盆和

農用塑料薄膜。該企業(yè)當月的塑料盆含稅銷售額為100萬元，塑料薄膜的含稅銷售額為60

萬元。當月購進聚氯乙烯的增值稅專用發(fā)票注明價款50萬元，稅款8.5萬元，要求按稅負

不能通過提價轉嫁進行稅務籌劃。

（1）未分別核算

應納增值稅=100+60/（1+17%）X17%-8.5=23.25-8.5=14.75（萬元）

（2）分別核算

應納增值稅額=100/l+17%X17%-8.5/（100+60）X100%=14.53-5.31=9.22（萬元）

分別核算可以為企業(yè)降低增值稅稅負5.53萬元（14.75萬元-9.22萬元）。

對于兼營及混合銷售的稅務籌劃，將在營業(yè)稅的稅務籌劃中闡述。

三、視同銷售的稅務籌劃

（-）代銷與委托代銷的稅務籌劃

代銷行為是視同銷售行為中比較典型的特殊銷售行為，代銷通常有兩種方式：收取手續(xù)

費方式和視同買斷方式，收取手續(xù)費方式是受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)

費，這對受托方來說是一種勞務收入；視同買斷方式由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按

協(xié)議價收取所代銷的貨款，實際售價可由雙方在協(xié)議中明確規(guī)定，也可由受托方自定，實際

售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有，這種銷售仍是代銷，委托方只是將商品交給受托方

代銷，并不是按協(xié)議價賣給受托方。因此，明確了企業(yè)的代銷方式，有助于合理選擇對企業(yè)

有利的代銷方式，達到稅務籌劃的目的。

（二）行政區(qū)劃變更的稅務籌劃

《增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定，設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨

物從一個機構移送其他機構用于銷售，移送環(huán)節(jié)視同銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除

外。這一視同銷售的規(guī)定，是以縣（市）區(qū)劃為界限的，因此，統(tǒng)一核算的機構間的貨物調撥

就有稅務籌劃的可能。隨著一些地區(qū)經(jīng)濟的發(fā)展，地區(qū)的行政級別往往被提升，比較普遍的

是縣改市、縣改區(qū)、縣級市升格為地級市等。有時，相鄰兩個地區(qū)會發(fā)生行政區(qū)劃的合并或

分立，從而導致行政區(qū)劃的變更。行政區(qū)劃的變動便為增值稅的稅務籌劃提供了空間。

四、組織運輸?shù)亩悇栈I劃

企業(yè)的購銷過程中離不開貨物運輸費用，采購材料要發(fā)生運費，運銷產品也伴有運費。

而企業(yè)的運費收支又跟稅收有著密切的聯(lián)系，增值稅一般納稅人支付運費可抵扣進項稅額，

收取運費應繳納營業(yè)稅或增值稅。運費收支狀況發(fā)生變化時，必然對企業(yè)納稅產生一定的影

響。因此，企業(yè)應當合理組織運輸，進行運費的稅務籌劃，以提高企業(yè)經(jīng)濟效益。

企業(yè)發(fā)生的運費對于一般納稅人自營車輛而言，運輸工具耗用的油料、配件及正常修理

費支出等項目，若索取了專用發(fā)票可以抵扣17%的增值稅；若企業(yè)不擁有自營車輛，而是外

購，依據(jù)稅法規(guī)定只能按運輸專用發(fā)票的票額計算抵扣7%的增值稅。因此，當運費中所含

物耗支出費用較大時，采取自營運輸，按17%的稅率計算抵扣增值稅，稅負較輕；當運費中

所含物耗支出費用較低時或不能獲得增值稅專用發(fā)票時，采取外購運輸，按7%的稅率計算

抵扣增值稅，稅負較輕。如何選擇外購還是自營，可以通過計算兩種方式的增值稅稅負平衡

點，以此進行