農業企業會計核算辦法——生物資產和農產品?一、引言農業企業作為國民經濟的重要組成部分，其生產經營活動具有獨特性。生物資產和農產品是農業企業資產的重要構成，準確的會計核算對于反映農業企業的財務狀況、經營成果以及提供決策有用信息至關重要。本辦法旨在規范農業企業生物資產和農產品的會計核算，提高會計信息質量。二、生物資產的定義與分類（一）生物資產的定義生物資產是指有生命的動物和植物。這一定義明確了生物資產的本質特征是具有生命，與其他非生物資產相區分。（二）生物資產的分類1.消耗性生物資產是指為出售而持有的、或在將來收獲為農產品的生物資產，包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。消耗性生物資產通過出售或收獲轉化為農產品或其他資產。2.生產性生物資產是指為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。生產性生物資產能夠在生產經營中長期、反復使用，不斷產出農產品或提供勞務。3.公益性生物資產是指以防護、環境保護為主要目的的生物資產，包括防風固沙林、水土保持林和水源涵養林等。公益性生物資產主要發揮生態防護功能，一般不直接為企業帶來經濟利益。三、生物資產的初始計量（一）外購生物資產外購生物資產的成本，包括購買價款、相關稅費、運輸費、保險費以及可直接歸屬于購買該資產的其他支出。例如，農業企業外購一批仔豬，購買價款為10,000元，運輸費500元，保險費300元，那么該批仔豬的初始成本為10,000+500+300=10,800元。（二）自行營造或繁殖的生物資產1.消耗性生物資產自行營造的林木類消耗性生物資產的成本，包括郁閉前發生的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費和應分攤的間接費用等必要支出。自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前發生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出。例如，某農業企業自行營造一片用材林，在郁閉前發生造林費20,000元，撫育費5,000元，營林設施費3,000元，應分攤的間接費用2,000元，那么該用材林的初始成本為20,000+5,000+3,000+2,000=30,000元。2.生產性生物資產自行營造的林木類生產性生物資產的成本，包括達到預定生產經營目的前發生的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費和應分攤的間接費用等必要支出。自行繁殖的產畜和役畜的成本，包括達到預定生產經營目的（成齡）前發生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出。達到預定生產經營目的，是指生產性生物資產進入正常生產期，可以多年連續穩定產出農產品、提供勞務或出租。例如，某農業企業自行繁殖一群奶牛，在達到預定生產經營目的前發生飼料費15,000元，人工費8,000元，應分攤的間接費用3,000元，那么該群奶牛的初始成本為15,000+8,000+3,000=26,000元。（三）投資者投入生物資產投資者投入生物資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。例如，某投資者投入一批種豬，投資合同約定價值為50,000元，經評估該批種豬公允價值為55,000元，那么該批種豬的初始成本應確認為55,000元。（四）非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的生物資產按照相關會計準則規定的原則確定其成本。例如，以非貨幣性資產交換取得的生物資產，應當按照換出資產的公允價值加上應支付的相關稅費作為換入生物資產的成本，除非有確鑿證據表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更加可靠。四、生物資產的后續計量（一）生物資產折舊1.折舊范圍企業應當對達到預定生產經營目的的生產性生物資產計提折舊，并根據用途分別計入相關資產的成本或當期損益。消耗性生物資產和公益性生物資產不計提折舊。2.折舊方法可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、產量法等。企業應當根據生產性生物資產的性質、使用情況和有關經濟利益的預期實現方式，合理確定其折舊方法。例如，對于奶牛，可采用年限平均法計提折舊，預計使用年限為5年，預計凈殘值率為5%，某企業有奶牛100頭，每頭奶牛原價20,000元，則每月應計提折舊額為100×20,000×(15%)÷5÷12=31,667元。3.折舊年限企業應當根據生產性生物資產的性質和使用情況，合理確定生產性生物資產的使用壽命和預計凈殘值。生產性生物資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。例如，經濟林的使用壽命一般根據其生長周期和經濟價值確定，產畜的使用壽命可根據其繁殖能力和使用年限估算。（二）生物資產減值1.減值跡象判斷企業至少應當于每年年度終了對消耗性生物資產和生產性生物資產進行檢查，有確鑿證據表明由于遭受自然災害、病蟲害、動物疫病侵襲或市場需求變化等原因，使消耗性生物資產的可變現凈值或生產性生物資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當按照可變現凈值或可收回金額低于賬面價值的差額，計提生物資產跌價準備或減值準備。例如，因市場行情變化，某農業企業存欄待售的生豬市場價格大幅下跌，預計可變現凈值低于賬面價值，此時應計提跌價準備。2.減值計量消耗性生物資產的可變現凈值，應當按照其在正常生產經營過程中，以預計售價減去預計銷售費用和相關稅費后的金額確定。生產性生物資產的可收回金額，應當根據其公允價值減去處置費用后的凈額與預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。例如，某農業企業庫存的蔬菜預計售價為10,000元，預計銷售費用和相關稅費為1,000元，則該批蔬菜的可變現凈值為10,0001,000=9,000元。若其賬面價值為12,000元，則應計提跌價準備12,0009,000=3,000元。（三）生物資產的后續支出1.資本化后續支出生物資產在郁閉或達到預定生產經營目的后發生的管護、飼養費用等后續支出，應當計入當期損益。而在郁閉或達到預定生產經營目的前發生的必要支出，應當計入生物資產成本。例如，某用材林在郁閉前發生的撫育支出應資本化計入其成本，郁閉后發生的管護費用則應計入當期管理費用。2.費用化后續支出對于消耗性生物資產和生產性生物資產在日常維護、修理等方面發生的支出，應作為費用化后續支出，直接計入當期損益。例如，對存欄待售牲畜的日常飼料喂養費用，應計入當期營業成本。五、生物資產的收獲與處置（一）生物資產的收獲1.收獲農產品成本的確定消耗性生物資產收獲為農產品時，應按其賬面價值結轉成本。生產性生物資產收獲的農產品成本，按產出或采收過程中發生的材料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出計算確定，并采用加權平均法、個別計價法、蓄積量比例法、輪伐期年限法等方法，將其賬面價值結轉為農產品成本。例如，某農業企業收獲一批小麥，其消耗性生物資產（生長中的小麥）賬面價值為8,000元，則收獲的小麥成本為8,000元。對于奶牛產出的牛奶，按照生產性生物資產（奶牛）的賬面價值和產出牛奶的數量等分配計算牛奶成本。2.收獲的會計處理消耗性生物資產收獲為農產品時，借記"農產品"科目，貸記"消耗性生物資產"科目。生產性生物資產收獲的農產品驗收入庫時，借記"農產品"科目，貸記"農業生產成本"科目。例如，某農業企業收獲的蔬菜驗收入庫，會計分錄為：借記"農產品蔬菜"，貸記"消耗性生物資產蔬菜"。（二）生物資產的處置1.出售生物資產企業出售消耗性生物資產或生產性生物資產時，應按實際收到的金額，借記"銀行存款"等科目，按已計提的累計折舊或累計跌價準備，借記"生產性生物資產累計折舊""消耗性生物資產跌價準備"等科目，按其賬面余額，貸記"生產性生物資產""消耗性生物資產"等科目，按其差額，借記或貸記"營業外收入處置非流動資產利得"或"營業外支出處置非流動資產損失"科目。例如，某農業企業出售一批育肥豬，實際收到價款15,000元，該批育肥豬賬面余額為12,000元，已計提跌價準備1,000元，則會計分錄為：借記"銀行存款"15,000元，借記"消耗性生物資產跌價準備"1,000元，貸記"消耗性生物資產育肥豬"12,000元，貸記"營業外收入處置非流動資產利得"4,000元。2.盤虧或死亡、毀損生物資產盤虧或死亡、毀損的生物資產，按規定程序批準后，按其賬面價值，借記"待處理財產損溢"科目，按已計提的累計折舊或累計跌價準備，借記"生產性生物資產累計折舊""消耗性生物資產跌價準備"等科目，按其賬面余額，貸記"生產性生物資產""消耗性生物資產"等科目。查明原因后，根據不同情況分別處理：屬于自然災害等非常損失的部分，借記"營業外支出非常損失"科目，貸記"待處理財產損溢"科目；屬于管理不善等一般經營損失的部分，借記"管理費用"科目，貸記"待處理財產損溢"科目。例如，某農業企業盤虧一批存欄待售的雞，賬面余額為3,000元，已計提跌價準備200元，會計分錄為：借記"待處理財產損溢"2,800元，借記"消耗性生物資產跌價準備"200元，貸記"消耗性生物資產雞"3,000元。若查明是管理不善導致的，批準后會計分錄為：借記"管理費用"2,800元，貸記"待處理財產損溢"2,800元。六、農產品的會計核算（一）農產品的初始計量農產品的初始計量與消耗性生物資產收獲為農產品時的成本確定方法一致，即按收獲時的賬面價值入賬。如前所述，收獲的農產品成本按其在生長過程中發生的必要支出計算確定。（二）農產品的發出計價企業可以采用先進先出法、加權平均法、個別計價法等方法確定發出農產品的實際成本。例如，某農業企業月初庫存小麥100噸，成本為2,000元/噸，本月購入小麥200噸，成本為2,100元/噸，本月發出小麥150噸。采用加權平均法計算發出小麥成本=(100×2,000+200×2,100)÷(100+200)×150=315,000元。（三）農產品的銷售1.確認收入企業銷售農產品，應在滿足收入確認條件時確認銷售收入。一般在發出農產品并收到貨款或取得收取貨款的權利時，確認收入。例如，某農業企業向某超市銷售一批水果，已發出并收到貨款，會計分錄為：借記"銀行存款"，貸記"主營業務收入"，貸記"應交稅費應交增值稅（銷項稅額）"。2.結轉成本同時，應將已銷售農產品的成本結轉到主營業務成本。會計分錄為：借記"主營業務成本"，貸記"農產品"。如上述銷售水果業務，若水果成本為100,000元，則借記"主營業務成本"100,000元，貸記"農產品水果"100,000元。七、信息披露農業企業應當在財務報表附注中披露與生物資產和農產品有關的下列信息：1.生物資產的類別以及各類生物資產的實物數量和賬面價值。2.各類消耗性生物資產的跌價準備累計金額，以及各類生產性生物資產的使用壽命、預計凈殘值、折舊方法、累計折舊和減值準備累計金額。3.天然起源生物資產的類別、取得方式和實物數量。4.用于擔保的生物資產的賬面價值。5.與生物資產相關的風險情況與管理措施。6.農產品的類別以及各類農產品的期初、期末賬面余額。7.生產性生物資產轉為消耗性生物資產、生產性生物資產轉為公益性生物資產、公益性生物資產轉為生產性生物資產的情況。通過上