一起稅務機關拒絕開具紅字增專發(fā)票申請的行政訴訟案編者按：

增值稅一般納稅人發(fā)生銷貨退回、銷售折讓、開票有誤等情形的，需要開具紅字增值稅專用發(fā)票沖減其增值稅銷項稅額。本案是一起稅務機關當場拒絕納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票申請的爭議案件，法院以主要證據(jù)不足為由判決撤銷稅務機關的“拒絕”行為。在下文中，筆者將對本案做簡要分析，并對現(xiàn)行紅字增值稅專用發(fā)票管理制度的變化進行總結(jié)。

一、案情簡介

（一）稅務機關不作為引發(fā)稅企爭議

某機械加工廠（以下簡稱“機械廠”）成立于2005年12月，是一家注冊地位于B市W區(qū)的集體所有制企業(yè)，增值稅一般納稅人，經(jīng)營范圍系生產(chǎn)、銷售機械零部件。

2014年6月27日，機械廠向其主管稅務機關——W區(qū)國家稅務局第三稅務所（以下簡稱“第三稅務所”）提交了50份《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，申請第三稅務所向其出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，理由系機械廠向其購貨單位出售了一批機械零部件并開具了增值稅專用發(fā)票，購貨單位收到發(fā)票后認為發(fā)票開具有誤并向機械廠退還了發(fā)票，并要求機械廠重新開具發(fā)票。第三稅務所收到機械廠提交的申請材料后當場退還了申請材料，并拒絕出具相應的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》。

機械廠不服，向北京市石景山區(qū)國家稅務局申請行政復議。2015年1月30日，復議機關作出維持第三稅務所未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為。機械廠仍不服，向W區(qū)人民法院（以下簡稱“一審法院”）提起訴訟，請求一審法院判決第三稅務所履行收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》等申請材料及出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的法定職責。

（二）一審法院的判決結(jié)果及理由

一審法院認為，機械廠提出的判決第三稅務所收取申請材料并出具《開具增值稅專用發(fā)票通知單》的訴訟請求當然包含對本案被訴具體行政行為的不服，即請求法院判決撤銷被訴具體行政行為；但是，第三稅務所是否應當接收以及是否應當出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，需要第三稅務所在行政程序中進行裁量判斷，故對機械廠提出的直接判決第三稅務所履行收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》并出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的法定職責的訴訟請求，法院不予支持。

第三稅務所未向法院提供其當場退還機械廠申請材料且未予出具《開具增值稅專用發(fā)票通知單》時認定事實、說明理由及明確處理結(jié)果等方面的相關證據(jù)。因此，一審法院認定第三稅務所履行其法定職責的證據(jù)不足，判決撤銷第三稅務所于2014年6月27日當場退還機械廠提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》等有關申請材料、未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為；判決第三稅務所于該判決生效后7日內(nèi)對機械廠于2014年6月27日提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》等有關申請材料重新履行法定職責。

（三）二審法院的判決結(jié)果及理由

機械廠對一審判決結(jié)果不服，向B市中級人民法院（以下簡稱“二審法院”）提出上訴，請求二審法院撤銷原審判決，并判決第三稅務所收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》并出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，上訴理由系機械廠申請辦理的業(yè)務無需第三稅務所裁量，第三稅務所應直接為機械廠出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》。

二審法院經(jīng)審理認為，對于行政相對人向行政機關提出的屬于其職責范圍內(nèi)的申請，行政機關應當以法定方式在法律法規(guī)規(guī)定的期限內(nèi)進行處理。法律法規(guī)未規(guī)定期限和處理方式的，行政機關應當在合理期限內(nèi)以適當方式進行處理。行政機關認為行政相對人的申請材料不齊全而予以拒絕的，應當說明理由并告知行政相對人應當補正的材料。第三稅務所主張首實加工廠的申請材料不符合條件，已口頭對機械廠進行了告知。但第三稅務所未提交證據(jù)證明其盡到了告知義務，亦未提交證據(jù)證明其認定機械廠的申請材料不符合條件的事實依據(jù)。故應認定第三稅務所于2014年6月27日當場退還機械廠提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》等有關申請材料、未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為違法。

關于第三稅務所是否需要在行政程序中對于首實加工廠的申請進行裁量判斷一項，二審法院同意一審法院的認定意見，對機械廠的上訴請求不予支持，最終判決駁回上訴，維持原判。

二、華稅點評

（一）審核確認納稅人的申請并出具通知單是稅務機關的法定職責

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部令第65號）第十一條第二款規(guī)定，“一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。”《國家稅務總局關于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補充通知》（國稅發(fā)[2007]18號）第一條第（三）項規(guī)定，“因開票有誤購買方拒收專用發(fā)票的，銷售方須在專用發(fā)票認證期限內(nèi)向主管稅務機關填報申請單，并在申請單上填寫具體原因以及相對應藍字專用發(fā)票的信息，同時提供由購買方出具的寫明拒收理由、錯誤具體項目以及正確內(nèi)容的書面材料，主管稅務機關審核確認后出具通知單。銷售方憑通知單開具紅字專用發(fā)票。”盡管國稅發(fā)[2007]18號文被2015年1月1日起施行的國家稅務總局公告2014年第73號廢止，但本案涉稅爭議發(fā)生時，國稅發(fā)[2007]18號文仍然有效，仍是本案裁判的參照依據(jù)。

綜上規(guī)定，銷售方開票有誤且發(fā)票被購貨方拒收的，銷售方應當向其主管稅務機關填報申請單及其他書面材料，由主管稅務機關審核確認后出具通知單，銷售方憑通知單開具紅字增值稅專用發(fā)票。因此，審核確認銷售方提出的開具紅字增值稅專用發(fā)票申請是稅務機關的一項法定職責。

（二）第三稅務所的“退還行為”不符合正當程序原則

盡管國稅發(fā)[2007]18號文并沒有具體規(guī)定稅務機關辦理出具通知單事項的期限、方式等具體程序，但是，根據(jù)行政法的正當程序原則，稅務機關應當在合理期限內(nèi)以適當方式對納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票的申請進行審核確認；稅務機關認為納稅人的申請材料不齊全而予以拒絕的，應當說明理由并告知納稅人應當補正的材料。根據(jù)本案一審法院和二審法院查明的事實，第三稅務所當場拒絕機械廠的申請，且沒有告知機械廠應當補齊的材料，屬于違反了正當程序原則。根據(jù)《中華人民共和國行政訴訟法》第七十條第（三）項規(guī)定，法院應當判決撤銷第三稅務所的“退還行為”。

（三）第三稅務所職責履行的證據(jù)不足

在本案中，第三稅務所無法提交證據(jù)表明其已經(jīng)向機械廠說明了拒收申請材料的原因和應當補齊的材料。未能承擔舉證責任，則應當承擔舉證不利的后果。根據(jù)《中華人民共和國行政訴訟法》第七十二條的規(guī)定，法院應當判決第三稅務所在一定期限內(nèi)履行“審核確認”的法定職責。

綜上所述，本案一審法院和二審法院的判決認定事實清楚，適用法律正確，判決合法。

三、延伸：新老紅字增值稅專用發(fā)票管理制度

2014年12月29日，國家稅務總局發(fā)布《關于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第73號），于2015年1月1日起施行，并且廢止了《國家稅務總局關于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[2006]156號）第十四條、第十五條、第十六條、第十七條、第十八條、第十九條及《國家稅務總局關于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補充通知》（國稅發(fā)[2007]18號）。自此，我國紅字增值稅專用發(fā)票管理制度出現(xiàn)了新老劃斷的狀況。

根據(jù)2014年第73號公告，2015年1月1日起新設立的增值稅一般納稅人且使用增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版的，可以直接通過網(wǎng)上系統(tǒng)填報申請開具紅字增值稅專用發(fā)票的信息表，在系統(tǒng)自動校驗通過后生成帶有“紅字發(fā)票信息表編號”的信息表，納稅人可直接根據(jù)系統(tǒng)校驗通過的信息表開具紅字專用發(fā)票。這種做法省去了基層稅務機關的現(xiàn)場審核和確認環(huán)節(jié)，有效減輕了征納雙方的稅收遵從和征管成本。

尚未使用增值稅稅控系統(tǒng)的一般納稅人，在納入升級版之前暫可繼續(xù)使用國稅發(fā)[2006]156號文發(fā)布的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，根據(jù)國稅發(fā)[2006]156號文及國稅發(fā)[2007]18號文的有關規(guī)定辦理。

新的紅字專用發(fā)票管理制度在減輕納稅人遵從負擔、提升辦稅效率的同時也給納稅人帶來了潛在稅務風險。采用系統(tǒng)自動校驗的方式意味著納稅人需要自主判斷其自身情況是否符合紅字發(fā)票開具的要求和條件，對于納稅人不符合開具紅字發(fā)票條件仍然開具的情形，稅務機關將有權作出監(jiān)管和相應處罰。未來隨著營改增的完成，越來越多的行業(yè)將會面臨增