金融企業企業所得稅的會計處理一、永久性差異和時間性差異

企業按照會計規定計算的所得稅前會計利潤（以下簡稱“稅前會計利潤”）與按稅法規定計算的應納稅所得額（以下簡稱“納稅所得”）之間，往往存在著一定的差異。這種差異就其原因和性質不同可以分為兩種，即永久性差異和時間性差異。

所謂永久性差異是指由于企業一定時期的稅前會計利潤與納稅所得之間計算的口徑不同所產生的差異。企業按會計原則計算的稅前會計利潤與按稅法規定計算的納稅所得，其確認收支的口徑往往是不同的。如稅法規定：企業違法經營的罰款和被沒收財物的損失等在計算應納稅所得額時不得扣除；但從會計核算的角度看，這些支出均屬企業發生的費用支出，應當體現在其經營損益中，應在計算稅前利潤時予以扣除，在這種情況下二者之間就產生了差異。再如，企業購買國庫券取得的利息收入，從會計核算上講，屬于企業的一種收益，構成稅前會計利潤的組成內容；而稅法則規定企業購買國庫券取得的利息收入可以從應納稅所得額中扣除，這樣會計上計算的稅前會計利潤與稅收上計算的納稅所得之間也會產生差異。這種差異在各會計期間都有可能產生，它在本期發生以后，不能夠在以后期間轉回。

所謂時間性差異是指企業一定時期的稅前會計利潤與納稅所得之間由于有些收入和支出項目計入納稅所得的時間與計入稅前會計利潤的時間不一致所產生的差異。如企業的某項固定資產，稅法規定其使用年限為10年，按直線法計提折舊，每年提取10％的折舊。企業對該項固定資產采用加速折舊的方法規定其折舊年限為5年，按直線折舊法計算每年應提取20％的折舊。這樣，從一個會計年度看，由于會計核算和稅收計算所采用的固定資產折舊年限和年折舊率不同，從而使得按會計原則計算的稅前會計利潤和按稅法規定計算的納稅所得產生差異，并由此導致從當期損益中扣除的所得稅和當期應交所得稅計算的差異。這種差異在某一時期產生以后，可以在以后一期或若干期內轉回。

二、科目設置

1.“所得稅”科目

企業應在損益類科目中設置“所得稅”科目，核算企業按規定從當期損益中扣除的所得稅。該科目借方反映從當期損益中扣除的所得稅，借方反映期末轉入“本年利潤”科目的所得稅額。

2.“遞延稅款”科目

企業應在負債類科目中增設“遞延稅款”科目，核算企業由于時間性差異造成的稅前會計利潤與納稅所得之間的差異所產生的影響納稅的金額以及以后各期轉銷的數額。“遞延稅款”科目的貸方發生額，反映企業本期稅前會計利潤大于納稅所得產生的時間性差異影響納稅的金額，及本期轉銷已確認的時間性差異對納稅影響的借方數額；其借方發生額，反映企業本期稅前會計利潤小于納稅所得產生的時間性差異影響納稅的金額，以及本期轉銷已確認的時間性差異對納稅影響的貸方數額；期末貸方（或借方）余額，反映尚未轉銷的時間性差異影響納稅的金額。采用負債法時，“遞延稅款”科目的借方或貸方發生額，還反映稅率變動或開征新稅調整的遞延稅款數額。

3.“應交稅金——應交所得稅”科目

企業應設置“應交稅金——應交所得稅”科目，用來專門核算企業交納的企業所得稅。

“應交稅金——應交所得稅”科目貸方發生額表示企業應納稅所得額按規定稅率計算出的應當繳納的企業所得稅稅額；借方發生額表示企業實際繳納的企業所得稅稅額。該科目貸方余額表示企業應交而未交的企業所得稅稅額；借方余額表示企業多繳應退還的企業所得稅稅額。

三、會計處理方法

（一）按月（季）預交所得稅的會計處理

按照稅法規定，企業所得稅應按年計算，分月或分季預繳。

每月終了，企業應將成本費用和稅金類科目的月末余額轉入“本年利潤”科目的借方，將收入類科目的余額轉入“本年利潤”科目的貸方。然后再計算“本年利潤”科目的本期借貸方發生額之差。貸方余額則為企業本月實現的利潤總額即稅前會計利潤，借方余額則為企業本月發生的虧損總額。

由于稅前會計利潤與納稅所得之間存在的永久性差異和時間性差異，會計核算上可以采用“應付稅款法”或“納稅影響會計法”。

（1）應付稅款法

應付稅款法是將本期稅前會計利潤與納稅所得之間的差異造成的影響納稅的金額直接計入當期損益，而不遞延到以后各期。在應付稅款法下，當期計入損益的所得稅費用等于當期應繳的所得稅。

在應付稅款法下，企業應按照稅法規定對稅前會計利潤進行調整，得出應納稅所得額即納稅所得，再按稅法規定的稅率計算出當期應繳的所得稅，作為費用直接計入當期損益。

企業按照稅法規定計算應繳的所得稅，記：

借：所得稅

貸：應交稅金——應交所得稅

月末或季末企業按規定預繳本月（或本季）應納所得稅稅額時，作如下會計分錄：

借：應交稅金——應交所得稅

貸：銀行存款

[承例11]中保華遠分公司1月末計算出當月應納所得稅額為1276110元，作如下會計分錄：

借：所得稅1275784.95

貸：應交稅金——應交所得稅1275784.95

實際向總公司匯繳企業所得稅時作如下會計分錄：

借：應交稅金——應交所得稅1275784.95

貸：內部往來——總公司1275784.95

[承例12]新風信用社3月底按上年應納稅所得額計算出一季度應預繳所得稅額為2977206元，作如下會計分錄：

借：所得稅2977206

貸：應交稅金——應交所得稅2977206

實際預繳企業所得稅時作如下會計分錄：

借：應交稅金——應交所得稅2977206

貸：銀行存款2977206

（2）納稅影響會計法

納稅影響會計法是將本期稅前會計利潤與納稅所得之間的時間性差異造成的影響納稅的金額遞延和分配到以后各期。

納稅影響會計法又可以具體分為“遞延法”和“債務法”兩種。

①遞延法。遞延法是把本期由于時間性差異而產生的影響納稅的金額，保留到這一差異發生相反變化的以后期間予以轉銷。當稅率變更或開征新稅，不需要調整由于稅率的變更或新稅的征收對“遞延稅款”余額的影響。發生在本期的時間性差異影響納稅的金額，用現行稅率計算，以前各期發生的而在本期轉銷的各項時間性差異影響納稅的金額，按照原發生時的稅率計算轉銷。

企業采用遞延法時，應按稅前會計利潤（或稅前會計利潤加減發生的永久性差異后的金額）計算的所得稅費用，借記“所得稅”科目，按照納稅所得計算的應繳所得稅，貸記“應交稅金——應交所得稅”科目，按照稅前會計利潤（或稅前會計利潤加減發生的永久性差異后的金額）計算的所得稅費用與按照納稅所得計算的應繳所得稅之間的差額，作為遞延稅款，借記或貸記“遞延稅款”科目。本期發生的遞延稅款待以后各期轉銷時，如為借方余額應借記“所得稅”科目，貸記“遞延稅款”科目；如為貸方余額應借記“遞延稅款”科目，貸記“所得稅”科目。實際上繳所得稅時，借記“應交稅金——應交所得稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

[例]某公司某項設備按照稅法的規定使用年限為10年，公司經批準采用加速折舊法，選定折舊年限為5年，即從第六年起，該項固定資產不再提取折舊，該項固定資產的原價為200萬元（不考慮凈殘值的因素）。假設該公司前5年每年實現利潤2000萬元，后5年每年實現利潤1800萬元。前4年公司所得稅稅率為33％，從第五年起，所得稅稅率改為28％。

根據上述資料，公司應作以下會計處理：

第一年：

按稅法規定的折舊年限（10年）計算每年應提折舊額＝200÷10＝20萬元

按公司選定的折舊年限（5年）計算每年應提折舊額＝200÷5＝40萬元

時間性差異＝40－20＝20萬元

按照稅前會計利潤計算的應交所得稅＝2000×33％＝660萬元

按照納稅所得計算的應交所得稅＝（2000＋20）×33％＝666.6萬元

時間性差異影響納稅的金額＝666.6－660＝6.6萬元

會計分錄為：

借：所得稅6600000

遞延稅款66000

貸：應交稅金——應交所得稅6666000

第二、三、四年的有關處理同上。

第五年：

按照稅前會計利潤計算的應交所得稅＝2000×28％＝560萬元

按照納稅所得計算的應交所得稅＝（2000＋20）×28％＝565.6萬元

時間性差異影響納稅的金額＝565.6－560＝5.6萬元

會計分錄為：

借：所得稅5600000

遞延稅款56000

貸：應交稅金——應交所得稅5656000

第六年：

按照納稅所得計算的應繳所得稅＝（1800－20）×28％＝498.4萬元

在轉銷時間性差異時，仍然按33％的稅率計算，即應轉銷的時間性差異為：20×33％＝6.6萬元

會計分錄為：

借：所得稅5050000

貸：遞延稅款66000

應交稅金——應交所得稅4984000

第七、八、九年的處理同上。

第十年：

按照納稅所得計算的應交所得稅仍為498.4萬元。

但轉銷的時間性差異，要按原發生時的28％（第五年稅率）的所得稅率計算，即應轉銷的時間性差異為20×28％＝5.6萬元

會計分錄為：

借：所得稅5040000

貸：遞延稅款56000

應交稅金——應交所得稅4984000

②債務法。債務法是把本期由于時間性差異而產生的影響納稅的金額，保留到這一差額發生相反變化時轉銷。在稅率變更或開征新稅，遞延稅款的余額要按照稅率的變動或新征稅款進行調整。仍以上例加以說明。

第一、二、三、四年的處理不變。

第五年的有關處理如下：

按照稅前會計利潤計算的應交所得稅＝2000×28％＝560萬元

按照納稅所得計算的應交所得稅＝（2000＋20）×28％＝565.6萬元

時間性差異影響納稅的金額＝565.6－560＝5.6萬元

調整由于前四年按33％的所得稅率計算對納稅的影響＝20×4×33％－20×4×28％＝4萬元

會計分錄如下：

借：所得稅5600000

遞延稅款56000

貸：應交稅金——應交所得稅5656000

同時，記：

借：所得稅40000

貸：遞延稅款40000

第六年：

按稅前會計利潤計算的應交所得稅＝1800×28％＝504萬元

按納稅所得計算的應交所得稅＝（1800－20）×28％＝498.4萬元

時間性差異影響納稅的金額＝504－498.4＝5.6萬元

會計分錄為：

借：所得稅5040000

貸：遞延稅款56000

應交稅金——應交所得稅4984000

第七、八、九、十年的處理同上。

（二）匯算清繳的會計處理

年度終了，企業應根據“本年利潤”科目有關資料，計算出本年實現的利潤總額。

企業應按規定將利潤總額進行調整，包括彌補上年度虧損，減除已繳納所得稅的投資利潤等，調整后的余額，就構成企業本年度的應納稅所得額。按本年度應納稅所得額乘上規定的稅率，就得出企業的應納稅額。企業如有來源于境外的所得，其已在境外繳納的所得稅稅額，按規定從應納稅額中扣除。

企業在