第3號投資性房地產

第一節投資性房地產的特征與范圍

一、投資性房地產定義

是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。7/2/20241

二、投資性房地產的范圍

1、已出租的土地使用權

2、持有并準備增值后轉讓的土地使用權

——是指企業取得的、準備增值后轉讓的土地使用權。

3、已出租的建筑物

7/2/20242【例題】下列項目中，屬于投資性房地產的有（）。

A.已出租的建筑物

B.已出租的土地使用權

C.持有并準備增值后轉讓的土地使用權

D.已出租的機器設備

E.持有并準備增值后轉讓的建筑物

【答案】ABC7/2/20243

第二節投資性房地產初始計量一.投資性房地產的確認和初始計量

初始計量——投資性房地產應當按照成本進行初始計量。

后續計量——企業通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，企業只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。

◆同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。7/2/20244

1、外購投資性房地產的確認和初始計量

外購房地產——只有在購入的同時開始出租，才能作為投資性房地產加以確認。外購的土地使用權和建筑物——按照取得時的實際成本進行初始計量。其實際成本包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。7/2/20245

采用成本模式計量的會計處理：借：投資性房地產貸：銀行存款

采用公允價值模式計量的會計處理：借：投資性房地產——成本貸：銀行存款

◆企業購入的房地產，部分用于投資、部分自用

——用于投資的部分應當予以單獨確認。按各部分的公允價值占公允價值總額的比例進行分配，或按各部分面積所占比例進行分配。7/2/20246

2、自行建造投資性房地產

企業自行建造或開發活動完成后用于出租的房地產屬于投資性房地產。但只有在自行建造或開發活動完成的同時開始出租——才能將自行建造或開發活動完成的房地產確認為投資性房地產。

7/2/20247

采用成本模式計量的會計處理：借：投資性房地產貸：在建工程或開發成本

無形資產——土地使用權采用公允價值模式計量的會計處理：借：投資性房地產——成本貸：在建工程或開發成本

無形資產——土地使用權7/2/20248

二、與投資性房地產有關的后續支出

（一）資本化的后續支出與投資性房地產有關的后續支出，滿足投資性房地產確認條件的——應當計入投資性房地產成本

7/2/20249

（二）費用化的后續支出

與投資性房地產有關的后續支出，不滿足投資性房地產確認條件的——應當在發生時計入當期損益。

會計處理如下：

借：其他業務成本

貸：銀行存款

7/2/202410

第三節投資性房地產的后續計量一、采用成本模式進行后續計量投資性房地產

（一）采用成本模式進行后續計量的建筑物按固定資產的有關規定進行后續計量，按期（月）計提折舊，存在減值跡象的，按照資產減值的有關規定處理。

（二）采用成本模式進行后續計量土地使用權按無形資產的有關規定進行后續計量，按期（月）攤銷，存在減值跡象的，按照資產減值的有關規定處理。7/2/202411二、采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產

（一）采用公允價值模式計量的條件

企業只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。企業一旦選擇采用公允價值計量模式，就應當對其所有的投資性房地產均采用公允價值模式進行后續計量。7/2/202412

（二）會計處理

采用公允價值模式后續計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。

會計處理如下：借：投資性房地產——公允價值變動貸：公允價值變動損益7/2/202413

◆投資性房地產取得的租金收入，確認為其他業務收入。投資性房地產若屬于企業主營業務的，應通過“主營業務收入”和“主營業務成本”科目核算相關的損益。7/2/202414

三、投資性房地產的后續計量模式的變更

企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理。將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益。

已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。7/2/202415成本模式轉為公允價值模式的會計處理借：投資性房地產——成本投資性房地產累計折舊投資性房地產減值準備貸：投資性房地產利潤分配——未分配利潤盈余公積7/2/202416

第四節投資性房地產的轉換和處置一、投資性房地產的轉換

7/2/202417

（一）投資性房地產轉換為自用的房地產

1、采用成本模式計量投資性房地產轉換為自用的房地產借：固定資產（或無形資產）投資性房地產累計折舊投資性房地產減值準備貸：投資性房地產累計折舊固定資產（或無形資產）減值準備7/2/202418

2、采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產——應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。

借：固定資產、無形資產（公允價值）貸：投資性房地產——成本

——公允價值變動公允價值變動損益

7/2/202419（三）非投資性房地產轉為投資性房地產

1、采用成本模式計量的投資性房地產

（1）作為存貨的房地產轉為投資性房地產

——按存貨在轉換日的賬面價值作為投資性房地產的入賬價值借：投資性房地產存貨跌價準備貸：開發產品7/2/202420

（2）自用房地產轉為投資性房地產借：投資性房地產累計折舊（攤銷）固定資產（無形資產）減值準備貸：固定資產（無形資產）投資性房地產累計折舊投資性房地產減值準備7/2/202421

2、采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量

會計處理原則

投資性房地產——按照轉換當日的公允價值計價；

轉換當日的公允價值小于原賬面價值的——其差額計入當期損益；

轉換當日的公允價值大于原賬面價值的——其差額計入所有者權益（資本公積——其他資本公積），處置時轉入其他業務收入。

7/2/202422

（1）作為存貨的房地產轉為投資性房地產轉換當日的公允價值小于原賬面價值的

借：投資性房地產——成本存貨跌價準備公允價值變動損益（差額）貸：開發產品轉換當日的公允價值大于原賬面價值的

借：投資性房地產——成本存貨跌價準備貸：開發產品資本公積——其他資本公積7/2/202423

（2）自用的房地產轉換為投資性房轉換當日的公允價值小于原賬面價值的借：投資性房地產——成本累計折舊（攤銷）固定資產（無形資產）減值準備

公允價值變動損益貸：固定資產（無形資產）7/2/202424【例】甲企業是從事房地產開發業務的企業，20×7年3月10日，甲企業與乙企業簽訂租賃協議，將其開發的一棟寫字樓整體出租給乙企業使用，租賃期開始日為20×7年4月15日。20×7年4月15日，該寫字樓的賬面余額450000000元，未計提存貨跌價準備，轉換后采用公允價值模式計量，4月15日該寫字樓的公允價值為410000000元，20×7年12月31日，該項投資性房地產的公允價值為430000000元。20×8年4月租賃期屆滿，甲企業收回該項投資性房地產，并于20×8年6月以460000000元出售，出售款項已收訖。

7/2/202425（1）20×7年4月15日

借：投資性房地產——成本410000000

公允價值變動損益40000000

貸：開發產品450000000

（2）20×7年12月31日

借：投資性房地產——公允價值變動20000000

貸：公允價值變動損益20000000

7/2/202426（3）20×8年6月，出售時

借：銀行存款460000000

貸：其他業務收入460000000

借：其他業務成本430000000

貸：投資性房地產——成本410000000

——公允價值變動20000000

同時，將投資性房地產累計公允價值變動轉入其他業務收入

公允價值變動減值40000000元-公允價值變動增值20000000元=公允價值變動減值20000000元

借：其他業務收入20000000

貸：公允價值變動損益20000000

7/2/202427

轉換當日的公允價值大于原賬面價值的借：投資性房地產——成本累計折舊（攤銷）固定資產（無形資產）減值準備貸：固定資產（無形資產）資本公積——其他資本公積

◆處置投資性房地產時，將“資本公積——其他資本公積”轉入處置當期損益（其他業務收入）。

7/2/202428【例】如上例，假設轉換后采用公允價值模式計量，4月15日該寫字樓的公允價值為470000000元。20×7年12月31日，該項投資性房地產的公允價值為480000000元。20×8年4月租賃期屆滿，甲企業收回該項投資性房地產，并于20×8年6月以550000000元出售，出售款項已收訖。

甲企業的賬務處理如下：

（1）20×7年4月15日

借：投資性房地產——成本470000000

貸：開發產品450000000

資本公積——其他資本公積20000000

7/2/202429（2）20×7年12月31日借：投資性房地產——公允價值變動10000000

貸：公允價值變動損益10000000

（3）20×8年6月，出售時

借：銀行存款550000000

貸：其他業務收入550000000

借：其他業務成480000000

貸：投資性房地產——成本470000000

——公允價值變動100000007/2/202430

同時，將資產性房地產累計公允價值變動轉入其他業務收入

借：公允價值變動損益l0000000

貸：其他業務收入l0000000

同時，將轉換時原計入資本公積的部分轉入其他業務收入

借：資本公積——其他資本公積20000000

貸：其他業務收入20000000

7/2/202431【例題】關于投資性房地產的轉換，下列說法中正確的有（）。

A.在成本模式下，應當將房地產轉換前的賬面價值作為轉換后的入賬價值

B.采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值

C.采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的賬面價值作為自用房地產的賬面價值

D.自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，投資性房地產按照轉換當日的賬面價值計價

E.自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產,轉換當日的公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益【答案】AB7/2/202432

二、投資性房地產的處置

當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。企業出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發生投資性房地產毀損，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。7/2/202433

（一）采用成本模式計量的投資性房地產的處置

出售、轉讓按成本模式計量的投資性房地產——實際收到的處置收入計入其他業務收入；處置投資性房地產的賬面價值計入其他業務成本。

（1）借：銀行存款（處置收入凈額）貸：其他業務收入（2）借：其他業務成本投資性房地產累計折舊投資性房地產減值準備貸：投資性房地產7/2/202434

（二）采用公允價值模式計量的投資性房地產的處置

出售、轉讓按成本模式計量的投資性房地產

（1）借：銀行存款（處置收入凈額）貸：其他業務收入（2）借：其他業務成本貸：投資性房地產——成本

——公允價值變動（3）借：公允價值變動損益（累計公允價值變動）貸：其他業務收入（4）借：資本公積——其他資本公積（轉換中形成的）貸：其他業務收入7/2/202435

【例題】甲房地產公司于2007年12月31日將一建筑物對外出租并采用成本模式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金150萬元，出租時，該建筑物的成本為2800萬元，已提折舊500萬元，已提減值準備300萬元，尚可使用年限為20年，公允價值為1800萬元，甲公司對該建筑物采用年限平均法計提折舊，無殘值。

2008年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為2000萬元，預計未來現金流量現值為1950萬元。2009年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預計未來現金流量現值為1710萬元。2010年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1650萬元，預計未來現金流量現值為1700萬元。

7/2/202436

2010年12月31日租賃期滿，將投資性房地產轉為自用房地產投入行政管理部門使用。假定轉換后建筑物的折舊方法、預計折舊年限和預計凈殘值未發生變化。2011年12月31日該建筑物的公允價值減去處置費用后的凈額為1540萬元，預計未來現金流量現值為1560萬元。2012年1月5日甲公司將該建筑物對外出售，收到1530萬元存入銀行。假定不考慮相關稅費。

要求：編制甲公司上述經濟業務的會計分錄。

（1）2007年12月31日

借：投資性房地產2800

累計折舊500

固定資產減值準備300

貸：固定資產2800

投資性房地產累計折舊500

投資性房地產減值準備3007/2/202437（2）2008年12月31日

借：銀行存款150

貸：其他業務收入150

借：其他業務成本100（2000÷20）

貸：投資性房地產累計折舊100

2008年12月31日，投資性房地產的賬面價值=2000-100=1900萬元，可收回金額為2000萬元，按規定，計提的減值準備不能轉回。

（3）2009年12月31日

借：銀行存款150

貸：其他業務收入150

借：其他業務成本100（1900÷19）

貸：投資性房地產累計折舊100

2009年12月31日，投資性房地產的賬面價值=1900-100=1800萬元，可收回金額為1710萬元，應計提減值準備90萬元。

借：資產減值損失90

貸：投資性房地產減值準備907/2/202438（4）2010年12月31日

借：銀行存款150

貸：其他業務收入150

借：其他業務成本95（1710÷18）

貸：投資性房地產累計折舊95

2010年12月31日，投資性房地產的賬面價值=1710-95=1615萬元，可收回金額為1700萬元，按規定，計提的減值準備不能轉回。

借：固定資產2800

投資性房地產累計折舊795

投資性房地產減值準備390

貸：投資性房地產2800

累計折舊795

固定資產減值準備3907/2/202439（5）2011年12月31日

借：管理費用95（1615÷17）

貸：累計折舊95

2011年12月31日，固定資產的賬面價值=1615-95=1520萬元，可收回金額為1560萬元，按規定，計提的減值準備不能轉回。

（6）2012年1月5日

借：固定資產清理1520

累計折舊890

固定資產減值準備390

貸：固定資產2800

借：銀行存款1530

貸：固定資產清理1520

營業外收入107/2/202440

【例題】乙房地產公司于2007年1月