關于房地產開發企業開展商品房交易的會計處理

一、通過“預收賬款”進行開售收入房地產開發公司開發的房屋包括臨時房屋和現房。考慮到其高價值和風險，大多數賣家都采用了預算法。除財務費用外，許多買家還通過銀行支付房產費。住房按揭貸款是指貸款人(一般為銀行)向借款人即購房者發放的用于購買自用普通住房的貸款,貸款人在發放該項貸款時,借款人必須已交付規定比例的首期購房款,并以所購住房作抵押,在所購住房房地產權證未頒發且辦妥住房抵押登記之前,由售房商提供連帶責任保證,并承擔回購義務的一種貸款方式。根據企業會計制度規定,房地產開發企業采取銀行按揭貸款方式銷售商品房的,應在符合下列條件時確認收入的實現:一是開發產品已竣工并經有關部門驗收合格,房屋面積已由有關部門測定;二是已與客戶簽訂了正式房屋銷售合同;三是房屋已經客戶驗收,對房屋的結構、銷售面積及房款購銷雙方均無異議,并與客戶辦妥了交付入住手續,雙方均已履行了合同規定的義務。通常情況下,房地產開發企業的銷售行為在開發產品完工前就已經開始,而且完工后還會繼續下去,直到全部開發產品售出完畢。會計處理上對于預售開發產品所收到的首付款、按揭款、定金等一般在“預收賬款”科目核算,開發產品完工交付確認銷售收入時由“預收賬款”轉入“主營業務收入”。下面舉例說明:例1:某房地產公司出售現房(商品房)一套,總價100萬元,收取定金1萬元,購房者向銀行申請按揭貸款,首付款30%,銀行按揭擔保保證金為20%。房屋開發成本60萬元。按會計準則規定,房地產公司的會計處理如下:B.簽訂合同,收到首付款(房屋總價的30%,預收的定金抵首付款)若收到首付款與按揭款均在同一會計年度發生的,則(B)(C)分錄可合并為:二、合同或協議約定的賬款的收入額根據稅法(國稅發31號第六條)規定,房地產開發企業采取銀行按揭貸款方式銷售商品房的,應按銷售合同或協議約定的價款確定收入額,其首付款應于實際收到日確認收入的實現,余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入的實現。根據上例資料,按稅法規定的會計處理如下:A.收到定金B.簽訂合同,收到首付款(房屋總價的30%)若收到首付款與按揭款均在同一會計年度發生的,則(B)(C)分錄可合并為:三、通過分析銷售住房的會計和稅務待遇差異(一)企業稅收的收入計量從例1的會計處理與稅法處理看,按揭貸款方式銷售商品房收入確認在會計上與稅法上是不同的,會計收入的確認比稅法收入確認要遲一些,這樣就導致了兩者在收入計量上的差異。對于房地產開發企業所得稅的收入處理,國稅發31號第六條則規定企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入,應確認為銷售收入的實現。說明稅務收入的處理已經與會計核算處理截然不同,在計算企業所得稅時,不能把會計核算上的銷售收入認同為稅務處理上的銷售收入,也不能將稅務處理上的銷售收入確認條件作為會計賬務處理的核算規范。如例1中的會計收入與計稅收入在不同時間是不同的。(二)應設置“科技”不夠的“私家車”,應根據預售開發產品的收入國家稅務總局《關于房地產開發有關企業所得稅問題的通知》(國稅發83號)文件規定,在采用不同結算方式時,應按不同的標準確認收入實現,且要求對預售開發產品的,按預售收入以不低于15%的利潤率預計營業利潤額,再并入當期應納稅所得額統一計算繳納企業所得稅,待開發產品完工時再進行結算調整。這樣會造成“會計未確認收益,而企業需繳納所得稅;或會計已確認收益,但企業無需繳納所得稅”的暫時性差異現象。筆者建議企業應設置“遞延稅款”科目,以核算該暫時性差異影響的稅款額,準確計算所得稅費用和稅后利潤。具體處理如下:1.征管收入的實現會計處理為一項負債,計入“預收賬款”科目,期末貸方余額反映在資產負債表的“預收賬款”科目,而稅務處理為銷售收入,只要通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預售合同》所取得的收入,就視為計稅銷售收入的實現。例2:接例1,收取30萬元首付款,尚有70萬元為客戶以公積金貸款方式支付。由于當地公積金貸款資金緊張,預計明年才能到賬。按會計制度規定,可按總價確認收入,并計算營業利潤40萬元。但按國稅發【2003】83號文件規定:“采取銀行按揭方式銷售開發產品的,其首付款應于實際收到日確認收入的實現,余款在銀行按揭貸款辦理轉賬之日確認收入的實現。”因此企業當年申報所得稅時,可只就實收款部分確認收入,確定應納稅所得12萬元,其余推遲繳納的稅款可先計入“遞延稅款”貸方,明年資金到賬后再申報并作賬面余額轉出。2.以應收賬款的數量和方案區別,企業開發產品完工后,按照國稅發【2009】31號規定,企業銷售完工開發產品取得的銷售收入,發生的已銷售開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅應在當期扣除。開發產品完工后,開發產品銷售所取得的收入在會計與稅務處理上仍然存在差異,對此差異舉例說明如下。例3:接例1,收取首付款30萬元,銀行按揭70萬元尚未收到,會計當年度確認銷售收入100萬元,應收賬款70萬元。根據國稅發【2009】31號規定,這樣就會出現跨年度方面的會計與稅法差異,反之,假如企業以尚未收完全款暫時拒絕交房,則雖然商品銷售合同已經簽訂,與商品所有權相關的主要風險和報酬已經轉移給購貨方,但是企業仍然在對已售出的商品保留繼續管理權和實施有效控制,則會計判斷可以不確認收入,但是按照國稅發【2009】31號文,首付款應當確認為當期企業所得稅銷售收入。完工后的開發產品當年如果交付使用,企業會計處理一般會認定為收入的確認條件已經滿足,除銀行按揭外,與稅務處理關于收入確認的條件差異已經很小。筆者認為,開發產品完工交付后,采取按揭方式銷售房地產,企業所得稅也應保持與會計處理一致的原則按照合同約定額確定收入。通常情況下,房地產企業收取首付款和辦理銀行按揭會同時進行,按揭款到賬的時間早晚購房人無法控制,對房地產企業來說則不