中越收入核算比較研究

收入決定公司的經(jīng)營(yíng)成果。另一方面，公司可以通過收入對(duì)消耗的產(chǎn)品（服務(wù)）成本進(jìn)行補(bǔ)償，另一方面，它創(chuàng)造了新的價(jià)值。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,由于交易的不斷創(chuàng)新,導(dǎo)致收入業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜多樣,加上人為干預(yù),使收入的確認(rèn)、計(jì)量、反映和披露在各國(guó)之間存在一定的差異。中國(guó)和越南先后都頒布了收入準(zhǔn)則,盡管兩國(guó)在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)都盡量考慮與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同,但因中越兩國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,兩國(guó)收入準(zhǔn)則不可避免地存在著差異,決定著收入核算的不同,本文通過對(duì)收入核算的比較和分析,揭示越南收入核算與我國(guó)的異同,以便加深相關(guān)人士對(duì)越南會(huì)計(jì)的了解,促進(jìn)兩國(guó)企業(yè)的經(jīng)貿(mào)合作。一、計(jì)算的理論依據(jù)(一)收入旅游收入越南于2001年12月31日頒布第149/2001/QD-BTC號(hào)決定,將收入分為營(yíng)業(yè)收入和其他收入兩類。營(yíng)業(yè)收入是指企業(yè)在會(huì)計(jì)期內(nèi)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所取得的經(jīng)濟(jì)利益總價(jià)值,為所有者增加資本。包括銷售商品、提供勞務(wù)、利息、專利費(fèi)、獲得的股息和利潤(rùn)。其他收入是指除了創(chuàng)造營(yíng)業(yè)收入活動(dòng)以外的其他不經(jīng)常性活動(dòng)收入,導(dǎo)致所有者資本增加,包括清理固定資產(chǎn)、售讓固定資產(chǎn)收入;客戶違約罰款;保險(xiǎn)賠付款;轉(zhuǎn)銷壞賬收回;無主債款入賬增加收入;稅金減免、返還收入和其他收入。由此可以看出越南是廣義的收入概念,收入是指除投資者投入資本以外的所有經(jīng)濟(jì)利益的總流入。包括正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所取得的收入和其他不經(jīng)常性活動(dòng)收入,還將持有債券利息、持有的股票所獲得的股息和入股所取得的利潤(rùn)都作為收入核算。(二)對(duì)經(jīng)濟(jì)利益的總排放我國(guó)收入準(zhǔn)則對(duì)收入的定義是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。其中“日常活動(dòng)”是指企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的活動(dòng)。而企業(yè)在非日常活動(dòng)中形成的,與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入稱為“利得”。如企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等活動(dòng)。將投資所取的股利、利潤(rùn)和債券利息收入作為投資收益。利得和投資收益不作為收入進(jìn)行核算。(三)明確收入范圍。我國(guó)年從以上兩國(guó)收入準(zhǔn)則對(duì)收入的定義和收入范圍的界定看出,越南是廣義的收入概念,我國(guó)是狹義的收入概念,越南的收入范圍相當(dāng)于我國(guó)收入、利得、金融資產(chǎn)取得的收益和長(zhǎng)期股權(quán)投資收益。我國(guó)對(duì)于金融資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資則有相應(yīng)的準(zhǔn)則專門進(jìn)行規(guī)范,不包括在收入核算范圍內(nèi)。將“利得”作為營(yíng)業(yè)外收入核算,也不包含在收入之中。明確了中越兩國(guó)收入的內(nèi)涵,以下將從收入的確認(rèn)、計(jì)量、賬務(wù)處理和披露四個(gè)方面對(duì)中越收入核算進(jìn)行比較分析。二、收入的計(jì)算方法收入的確認(rèn)是指將某一事項(xiàng)作為收入正式加以記錄和列入財(cái)務(wù)報(bào)表的過程(葛家澍,2005)。越南收入準(zhǔn)則與中國(guó)收入準(zhǔn)則對(duì)各類收入的確認(rèn)條件是相同的,中越兩國(guó)的收入均指企業(yè)已收到或?qū)⑹盏降慕?jīng)濟(jì)利益的總值。不包括為第三方收取的款項(xiàng)。對(duì)于各類收入都必須滿足以下兩個(gè)條件:一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);二是收入金額能可靠地計(jì)量。對(duì)于商品銷售收入,還要求將商品所有權(quán)上大部分風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方;企業(yè)不再有商品的管理權(quán)或控制權(quán);銷售商品的成本能夠可靠地計(jì)量。對(duì)于提供勞務(wù)收入,還需滿足以下條件:一是交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定;二是交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。越南收入準(zhǔn)則還對(duì)非貨幣性交易和售后回購(gòu)作出了相應(yīng)的規(guī)定,對(duì)于非貨幣性交易,當(dāng)以商品或勞務(wù)去交換本質(zhì)和價(jià)值類似的商品或勞務(wù)時(shí),那么這個(gè)交換不能視為創(chuàng)造營(yíng)業(yè)收入的交易。當(dāng)以商品或勞務(wù)去交換不相等的商品或勞務(wù)時(shí),那么該筆交換可視為創(chuàng)造營(yíng)業(yè)收入的交易。在這種情況下,營(yíng)業(yè)收入根據(jù)調(diào)整應(yīng)收取或應(yīng)支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物后收回的商品或勞務(wù)的公允價(jià)值進(jìn)行確定。如果不能確定收回的商品或勞務(wù)的公允價(jià)值,那么營(yíng)業(yè)收入應(yīng)根據(jù)用以交換的商品或勞務(wù)的公允價(jià)值,用現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物調(diào)整應(yīng)收取或應(yīng)支付款后加以確定。越南的這一規(guī)定同我國(guó)的非貨性交易準(zhǔn)則內(nèi)容相同,對(duì)于收入的確認(rèn),強(qiáng)調(diào)的是交易的商業(yè)實(shí)質(zhì),雖然越南《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———總則》中沒有實(shí)質(zhì)重于形式這一原則,但在這類交易中體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的要求。越南對(duì)于售后回購(gòu)的規(guī)定是,企業(yè)銷售商品的同時(shí),又簽訂另一份合同過一段時(shí)間把該商品購(gòu)買回來,那么必需對(duì)兩份合同進(jìn)行檢查,其營(yíng)業(yè)收入不予確認(rèn)。我國(guó)在收入準(zhǔn)則指南中規(guī)定:采用售后回購(gòu)方式銷售商品的,收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債,回購(gòu)價(jià)大于原售價(jià)的差額在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息,計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用,有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件的,銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入,回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。中越兩國(guó)對(duì)于售后回購(gòu)的規(guī)定有所不同,越南是一律不確認(rèn)收入,我國(guó)是有證據(jù)表明滿足條件可以確認(rèn)收入。三、引入了公車價(jià)值概念中越兩國(guó)在制定收入準(zhǔn)則時(shí)均參照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,引入了公允價(jià)值概念,收入的計(jì)量均采用公允價(jià)值計(jì)量屬性。但對(duì)于一些具體業(yè)務(wù)事項(xiàng)的處理則有所不同。(一)明確的公車價(jià)值的確定越南收入準(zhǔn)則規(guī)定營(yíng)業(yè)收入按照已收到或?qū)⑹盏降目铐?xiàng)的公允價(jià)值確定。其中公允價(jià)值的含義是指在等價(jià)交換交易中各方在自愿和充分了解的基礎(chǔ)上進(jìn)行交換資產(chǎn)和清理債務(wù)的價(jià)值。1.期收款銷售對(duì)于現(xiàn)銷商品在符合收入確認(rèn)條件時(shí)按公允價(jià)值計(jì)量,對(duì)于分期收款銷售,其營(yíng)業(yè)收入的確定是根據(jù)當(dāng)時(shí)的實(shí)際價(jià)值,或?qū)⑽词盏降目铐?xiàng)按照現(xiàn)行利率換算成名義價(jià)值作為營(yíng)業(yè)收入入賬。營(yíng)業(yè)收入入賬時(shí)的實(shí)際價(jià)值可以小于未來收到款項(xiàng)的名義價(jià)值。2.收入依據(jù)的確定提供勞務(wù)收入在提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠得到可靠的確認(rèn)后才能入賬,如果提供勞務(wù)交易需幾個(gè)會(huì)計(jì)期間完成,那么每一期的收入一般按完成工作量比例確定。對(duì)于需要多個(gè)不同項(xiàng)目且又不能區(qū)分的活動(dòng),又要經(jīng)多個(gè)會(huì)計(jì)期才能完成的勞務(wù)項(xiàng)目,其每期的收入按平均法入賬。如果有多項(xiàng)基本活動(dòng)作比較,那么其他活動(dòng)的收入依據(jù)基本活動(dòng)的收入入賬。如果一項(xiàng)提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能得到可靠的確定,已發(fā)生的成本預(yù)計(jì)能夠收回,其收入按已入賬的開支數(shù)記入。如果與該勞務(wù)有關(guān)的開支確信不能收回時(shí),就不作收入入賬,所發(fā)生的開支記入當(dāng)期,以便確定經(jīng)營(yíng)成果。3.入股時(shí),企業(yè)的長(zhǎng)期投資越南的利息收入根據(jù)各期的時(shí)間和實(shí)際的利率計(jì)算確定,專利權(quán)收入在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上確定,所獲得股息和利潤(rùn)應(yīng)在股東享有股息權(quán)或投資各方享有分利權(quán)時(shí)入賬。即只有購(gòu)買投資后的各期利潤(rùn)才作為企業(yè)的收入記入。購(gòu)買該投資前的各期利潤(rùn)核算沖減該投資的價(jià)值。(二)中國(guó)企業(yè)收入的計(jì)量1.已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議賬款中國(guó)收入準(zhǔn)則確定企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額,但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式,實(shí)際上具有融資性質(zhì)的,應(yīng)當(dāng)按應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售收入金額,應(yīng)收的合同或協(xié)價(jià)款與其公允價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)在合同協(xié)議期內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷,計(jì)入當(dāng)期損益。2.勞動(dòng)績(jī)效確認(rèn)法企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入,但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外。企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)的,應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入,企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計(jì)的,如果已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?按照已經(jīng)發(fā)生的的勞務(wù)成本確認(rèn)提供勞務(wù)收入,并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本,如果已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)?應(yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期限損益,不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。3.中國(guó)允許渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的計(jì)量中國(guó)的利息收入是按他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際計(jì)算確定,使用費(fèi)收入金額按照有關(guān)合同或協(xié)議約定收費(fèi)時(shí)間和方法確定。(三)按實(shí)際工作檢驗(yàn)企業(yè)財(cái)務(wù)中越兩國(guó)對(duì)銷售商品收入和提供勞務(wù)收入的計(jì)量均采用公允價(jià)值計(jì)量屬性,不同的是對(duì)于分期收款銷售,應(yīng)收的合同或協(xié)議與公允價(jià)值之間的差額,越南是用直線法分?jǐn)偤笥浫虢鹑诨顒?dòng)收入,而中國(guó)是按實(shí)際利率法分?jǐn)倹_減財(cái)務(wù)費(fèi)用。提供勞務(wù)收入,對(duì)于需要多個(gè)項(xiàng)目且不能區(qū)分的活動(dòng),并由多個(gè)會(huì)計(jì)期完成的,越南則采用簡(jiǎn)單的方法——平均法或以基本活動(dòng)比較進(jìn)行計(jì)量。中國(guó)要求按完工百分比法確定每期收入。讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入,對(duì)于利息收入和使用費(fèi)收入兩國(guó)的計(jì)量方法相同,越南對(duì)于投資所取得的股息和利潤(rùn)收入,僅限于被投資單位接受投資后累計(jì)產(chǎn)生凈利潤(rùn)的分配額,所獲得的利潤(rùn)或股息超過上述額的部分作為投資成本的收回。這種處理方法等同我國(guó)長(zhǎng)期股權(quán)投資按成本法確定投資收益。但我國(guó)的長(zhǎng)期投權(quán)投資收益不作為收入核算。四、會(huì)計(jì)賬簿的比較(一)兩國(guó)企業(yè)收入的計(jì)算方法中越兩國(guó)對(duì)于核算收入設(shè)置的科目名稱不同,核算的內(nèi)容也有差異。兩國(guó)企業(yè)收入會(huì)計(jì)科目比較見表1。從表1可以看出中越兩國(guó)企業(yè)收入科目的設(shè)置存在以下差異:1.“內(nèi)部銷售商品和提供勞務(wù)收入”核算外和對(duì)內(nèi)銷售,分別設(shè)置“511銷售商品和提供勞務(wù)收入”反映對(duì)外銷售商品和提供勞務(wù)收入,設(shè)置“512內(nèi)部銷售商品收入”科目,反映在同一總公司或集團(tuán)內(nèi)部單位之間銷售商品和提供勞務(wù)收入,中國(guó)將對(duì)內(nèi)對(duì)外收入統(tǒng)一核算,設(shè)置“6001主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目反映。2.越南的單一主題反映了貿(mào)易折扣、銷售退貨和商品折扣。中國(guó)直接減少了其主要業(yè)務(wù)收入3.越南設(shè)立了“515金融家”，用于投資活動(dòng)活動(dòng)收入”科目反映,中國(guó)則記入“6111投資收益”科目,不包括在收入核算范疇內(nèi)。4.經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入“711其他收入”科目,雖然名稱相似,但反映的內(nèi)容不同。中國(guó)的其他業(yè)務(wù)收入核算除主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)以外的其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的收入,包括出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進(jìn)行非貨幣交換或債務(wù)重組等實(shí)現(xiàn)的收入。而越南的其他收入內(nèi)容與中國(guó)的營(yíng)業(yè)外收入內(nèi)容基本相同。(二)對(duì)受害者銷售商品的處理中越兩國(guó)收入賬務(wù)處理的程序和方法基本相同,先逐筆反映各項(xiàng)收入,期末再轉(zhuǎn)至利潤(rùn)賬戶,中國(guó)轉(zhuǎn)入至“4103本年利潤(rùn)”科目,越南轉(zhuǎn)入至“911確定經(jīng)營(yíng)成果”科目。但對(duì)于具體業(yè)務(wù)的處理則不同。對(duì)于分期收款銷售,越南將分期收款銷售價(jià)與公允價(jià)值的差額先記入“3387未實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入”科目,以后每期收回銷售款項(xiàng)時(shí),再按平均法分?jǐn)傆浫搿?15金融活動(dòng)收入”科目。中國(guó)將合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額,先記入“1532未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目,在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷,記入“6603財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。反映商業(yè)折扣、商品削價(jià)、已售商品退回業(yè)務(wù)時(shí),越南分別專設(shè)“521商業(yè)折扣”、“532商品削價(jià)”和“531銷售商品退回”科目專門進(jìn)行反映,期末再?zèng)_銷售商品收入,以便確定營(yíng)業(yè)凈收入。而中國(guó)發(fā)生商業(yè)折扣和商品削價(jià)業(yè)務(wù)是按折扣或削價(jià)后的價(jià)格反映銷售商品收入,如果確認(rèn)銷售收入后發(fā)生的折扣則直接減銷售收入。銷售商品退回直接沖減當(dāng)月的收入。對(duì)于受托代銷業(yè)務(wù)的處理,越南專設(shè)表外科目“受托代理商品價(jià)值”反映代銷商品的成本,只作備查記錄,收到代理商品時(shí)記借方,售出后記貸方予以沖銷,不設(shè)對(duì)應(yīng)科目反映,也不在本企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。中國(guó)對(duì)于受托代銷商品價(jià)值的反映分“代理業(yè)務(wù)資產(chǎn)”和“代理業(yè)務(wù)負(fù)債”反映。在會(huì)計(jì)報(bào)表中同時(shí)反映該項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的增加。五、收入報(bào)告中的比較(一)披露收入確認(rèn)越南收入準(zhǔn)則要求企業(yè)必需在財(cái)務(wù)報(bào)表上披露收入確認(rèn)所采用的核算政策,包括提供勞務(wù)交易完成工作量的確定方法;各種交易和事件的收入;非貨幣性交易和其他收入(二)收入確認(rèn)政策所采用的會(huì)計(jì)政策中國(guó)的收入準(zhǔn)則要求企業(yè)在報(bào)表附注中披露與收入有關(guān)的下列信息:1.收入確認(rèn)所采用的會(huì)計(jì)政策,包括確定提供勞務(wù)交易完工進(jìn)程的方法;2.本期確認(rèn)的銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、利息收入和使用費(fèi)收入的金額。(三)非經(jīng)常收入的收入中越兩國(guó)都需要披露收入確認(rèn)所采用的會(huì)計(jì)政策和各類收入的金額,因越南沒有非貨幣性交易準(zhǔn)則,因此,在收入準(zhǔn)則中規(guī)定需披露非貨幣性交易形成的收入,越南將非經(jīng)常性所得作為收入界定,對(duì)收入披露時(shí)還要具體說明非經(jīng)常性收入的金額。六、中越兩國(guó)企業(yè)收入的核算方法相同