試論農村信用社應用作業成本法的策略(1）隨著我國金融體制改革的不斷深化和金融業的全面對外開放,金融市場的競爭日趨劇烈,金融產品日益多樣化，現有的成本管理制度已難以滿足金融機構高層決策者的管理需求。農村信用社作為農村金融市場的重要力量，在深化改革、穩健發展的同時，也應當積極探索建立一種全新的產品成本核算模式,努力研究應用作業成本法的也許性,并通過作業成本分析,有效控制和削減成本。本文試圖通過度析農村信用社的成本管理現狀，探索作業成本法在農村信用社成本管理中的思緒與作用。一、農村信用社成本管理現狀分析成本是生產經營過程中所花費的生產資料轉移價值和勞動者為自己勞動所發明價值的貨幣表現，也就是公司在提供產品和服務過程中所花費的資源總和。在任何公司中，成本管理既是公司生產經營管理的一個重要組成部分，又是以成本為對象、以提供成本信息為主的一個管理會計分支。農村信用社作為一個金融公司，其成本與工業公司的成本是有區別的。按照《金融公司財務規則》和《農村信用社財務管理實行辦法》的規定,農村信用社的成本是經營過程中發生的與業務經營有關的各項支出的總稱,涉及籌集資金、運用資金和收回資金過程中所發生的所有花費，如利息支出、營業費用、固定資產折舊費、呆賬準備金等,實質上是費用的概念。目前，農村信用社成本管理的重要內容及其管理方式如下:一是利息支出,涉及存款利息支出和金融機構往來利息支出。目前,農村信用社對存款利息支出的管理方式,普遍采用的是應付利息備付率管理指標。二是營業費用，涉及職工工資及各項提留、宣傳廣告費、租賃費、修理費、會議費、差旅費等。農村信用社一般采用預算管理如年初下達的費用預算指標或綜合費用率、定額管理如年初核定的業務招待費或郵電費標準等方式。三是固定資產折舊費。農村信用社一方面加強固定資產的購建管理，制定年度購建計劃和原則,擬定購建范圍、標準、手續和監督等內容；另一方面制定固定資產分類目錄，擬定使用年限、折舊方法及其折舊率，按期計提固定資產折舊費。四是呆賬準備金。農村信用社按照銀行業監督管理部門的規定，并根據業務發展和經營效益情況，有計劃地提取貸款損失準備、其他風險資產減值準備和一般準備。五是其他支出。從上述成本管理內容和方式上可以看出,農村信用社成本管理的缺陷重要有:一是產品成本信息簡樸，影響產品科學定價。農村信用社的產品或服務重要是存款、貸款和結算業務,存款的成本客觀地表現為利息支出,而貸款和結算業務的成本信息無法從成本管理方式中獲得,營業費用、固定資產折舊費等成本作為期間費用并未在產品或服務中分攤。隨著金融體制改革的不斷深化，農村信用社的存貸款利率市場化進程必將加快,在產品成本信息簡樸的基礎上,由于無法掌握某單一產品的具體成本,無法直接計算某單一產品的利潤率,因而無法針對不同的產品進行差別化的產品定價,進而影響農村信用社產品開發和營銷。二是客戶成本信息空白，目的客戶界定不準確。農村信用社的客戶或客戶群集中在農村,數量多,層次不同，接受產品或服務的愿望差異性大，單一客戶的成本信息由于計算工作量繁雜、難以合理分派期間費用而基本上是空白,而空白的客戶成本信息，無法判斷哪一些客戶發明了價值、哪一些客戶帶來了虧損,因而無法界定目的客戶以實現差別化服務。三是機構成本信息模糊，影響機構合理布局。農村信用社的機構遍布城鄉,尤以農村為最。機構成本信息直觀的是其利息支出和營業費用，但管理部門的期間費用并未合理分派給單一機構,機構間的資金調撥也沒有合理定價,單一機構的實際成本信息相稱模糊，使管理會計的“本量利分析”無法在機構中進行,根據效益原則來合理設立機構也就成為一句空話。四是與收入配比的成本信息失真，業績評價不科學。農村信用社的收入重要來源于貸款的利息收入，與其配比的成本直觀的是利息支出、員工的工資及各項提留、固定資產的折舊費、呆賬準備金等直接費用,但管理部門的業務費用未合理分派至與收入相關的成本中，導致成本失真。農村信用社法人內部的業績考核指標一般采用的是收入和利潤,在成本信息失真的情況下,業績評價的結論往往也是失真的,不利于調動法人及其內部多數員工的積極性。二、作業成本法在農村信用社成本管理中的作用作業成本法在農村信用社成本管理中的具體作用可從以下3個方面來觀測。１.提供真實的成本數據這是作業成本法形成的初衷,也是作業成本法的功能。作業成本法在計算成本時要進一步到作業收集成本,并按成本發生的邏輯關系進行成本分派,這是保證成本數據真實對的的制度創新。由于這種制度的創新，解決了從產品、客戶和機構等多角度核算成本的一致性問題。假如不實行作業成本法，農村信用社不一致的成本核算方法和不全面的成本分析,會導致不同人員對同一產品或客戶、機構的業績得出完全不同的結果,并且有時各部分的總和與總體還不相等，也就是從不同角度如產品、客戶和機構得出的賺錢能力結果，與機構總部匯總之后得出的結果并不一致。如能實行作業成本法，則不管從哪個角度來歸集成本，都能得到相同的總成本，由于作業成本法把成本分解到了共同的、與考評成本有關的最低作業層次,再把從不同角度如成本對象得到的作業成本進行匯總,從邏輯上科學規范了總體與構成的嚴格相應關系。2．優化業務流程和成本結構按照作業成本法的理論基礎,并不是機構、產品或客戶花費了資源并導致費用的發生,而是業務流程和作業花費了不同數量的資源,并導致了成本的發生。這一方法的基本觀點是，成本是作業引起的，要控制成本和減少成本，必須對業務流程或作業的設計進行優化和重組,不能像傳統成本管理制度那樣籠統地關注單位成本的高低。按照作業成本法的規定，必須對公司的作業進行連續的改善，消除“不增值作業”,改善“增值作業”,并提高“增值作業”的效率,優化“作業鏈”和“價值鏈”，最終達成減少成本、增長公司價值和客戶價值的目的。3．有效支持市場定位決策農村信用社的市場定位重要解決以下問題:應開發和推廣何種產品；產品應擬定何種價格;產品應賣給哪些客戶才干獲利；要使用哪些分銷渠道向客戶銷售產品。這些決策中的任何一種都涉及到對賺錢能力進行評價的問題,也就是要考評每種決策所產生的成本和收入。假如沒有真實的成本數據，是不能作出對的決策的；沒有從多角度產生成本數據的一致性,也也許導致錯誤的決策。由于作業成本法提供的成本數據不僅真實準確，并且多個角度互相一致，因而更能有效地支持農村信用社的市場定位決策。三、農村信用社應用作業成本法的策略作業成本法是２0世紀8０年代后期由美國學者在研究傳統成本制度如標準成本法、變動成本法的基礎上提出的一種全新的成本管理制度，旨在通過對公司所有的作業活動動態地追蹤反映,計量作業和成本對象的成本，以評價作業業績和資源運用情況。作業成本法一方面在西方發達國家的先進制造公司得到應用，隨后非制造公司、金融公司、非賺錢機構、公用事業單位以及其他服務性機構也開始接受這一新的成本管理理念。筆者認為,作業成本法也適合引入農村信用社的成本管理中。而農村信用社在應用作業成本法的過程中,必須分階段做好明確目的、界定術語、收集數據、分析信息、使用信息這5個方面的工作。第一階段是明確目的。作業成本法的應用目的大體分為戰略成本管理、產品和客戶賺錢能力分析、控制或減少成本三類。目前,農村信用社的管理體制、管理經驗、管理水平以及經營情況還難以達成現代金融公司的規定，實行戰略成本管理的時機尚不成熟。產品和客戶賺錢能力分析是農村信用社業績評價的最新規定,高層決策者十分關心這類信息,因此,應當作為應用目的之一。控制或減少成本是當前農村信用社成本管理中面臨的最緊迫問題,是首選的應用目的。明確目的后，農村信用社應制定項目計劃書和具體的項目方案。第二階段是界定術語。作業成本法規定準確界定農村信用