第一節借款費用的概述第二節借款費用的確認第三節借款費用的計量第18章

借款費用第一節借款費用概述一、借款費用的范圍①因借款而發生的利息含發行債券利息②折價或溢價的攤銷折（溢）價調增（減）利息費用③輔助費用傭金手續費印刷費④因外幣借款而發生的匯兌差額包括外幣本金及利息匯兌差額⑤融資租賃發生的融資費用二、借款的范圍①專門借款②一般借款不是借款費用①發生的溢折價攤銷的溢折價調整利息②權益性融資費用發行股票費用沖減資本公積③經營租賃費用直接費用化債券實際利息=票面利息+折價攤銷-溢價攤銷發行計息、攤銷①面值借：銀行存款貸：應付債券—面值借：財務費用貸：應付利息②溢價借：銀行存款貸：應付債券—面值—利息調整借：財務費用應付債券—利息調整貸：應付利息③折價借：銀行存款應付債券—利息調整貸：應付債券—面值借：財務費用貸：應付債券—利息調整應付利息

三、符合資本化條件的資產1.符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間（≥1年）的購建或生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的①固定資產②投資性房地產③存貨（房地產開發產品、大型機械設備）2.符合條件的情況下，也可認定為符合資本化條件的資產①建造合同成本②確認為無形資產的開發支出【中級教材例11－5】某企業發生了借款手續費10萬元，發行公司債券傭金1000萬元，發行公司股票傭金2000萬元，借款利息200萬元。『答案』借款費用=借款手續費10萬+發行公司債券傭金1000萬+借款利息200萬=1210萬『解析』（發行公司股票屬于公司權益性融資，所發生的傭金應當沖減溢價，不屬于借款費用范疇。）【中級教材例11－6】甲企業向銀行借入資金分別用于生產A產品和B產品，其中，A產品的生產時間較短，為1個月；B產品屬于大型發電設備，生產周期較長，為1年零3個月。『答案』A產品的借款費用費用化，計入財務費用；B產品的借款費用符合條件的資本化，計入產品成本。『解析』符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間（≥1年）的購建或生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產、存貨。【2014中級?多選題】下列各項中，屬于借款費用的有（）。

A.銀行借款的利息

B.債券溢價的攤銷

C.債券折價的攤銷

D.發行股票的手續費

『答案』A、B、C

『解析』發行股票的手續費，是權益性融資費用，不屬于借款費用，沖減資本公積。【例題?多選題】下列項目中，屬于借款費用的有（）。A.因外幣借款所發生的匯兌差額B.承租人融資租賃發生的融資費用C.發行公司債券發生的溢價D.發行公司債券折價的攤銷E.發生的權益性融資費用【答案】A、B、D【解析】發行公司債券發生的折價、溢價與借款費用無關；只有折價、溢價的攤銷屬于借款費用（調整利息費用）；對于企業發生的權益性融資費用，不應當包括在借款費用中（沖減資本公積）；承租人根據租賃會計準則的規定確認的融資費用屬于借款費用。【例題?多選題】下列項目中，符合借款費用資本化條件的資產有（）。A.經過相當長時間的購建達到預定可使用狀態的投資性房地產B.需要18個月的生產活動才能達到銷售狀態的存貨C.以經營租賃方式租入的生產設備D.經過2年的建造可達到預定可使用狀態的生產設備E.經過6個月即可達到預定可使用狀態的的生產設備【答案】A、B、D【解析】符合資本化條件的資產，是指需要經過相當長時間（一年或一年以上）的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。以經營租賃方式租入的生產設備不屬于承租方的資產。【例題?多選題】下列關于資本化的表述中，正確的有（）。A.開發階段支出應當資本化計入無形資產成本B.在建項目占用一般借款的，其借款利息可以資本化C.房地產開發企業不應將用于項目開發的借款費用資本化計入開發成本D.符合資本化條件的固定資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用狀態的固定資產【答案】B、D【解析】開發階段支出符合資本化條件的計入無形資產成本，選項A錯誤；房地產開發企業用于項目開發的借款費用符合資本化條件的應計入開發成本，選項C錯誤。第二節借款費用的確認1.解決問題①資本化（計入相關資產成本）②費用化（計入當期損益）2.允許資本化只有發生在資本化期間的有關借款費用，才允許資本化。3.借款費用資本化期間是指從借款費用開始資本化時點，到停止資本化時點的期間（但不包括借款費用暫停資本化的期間）4.資本化金額的限額在資本化期間內，每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。5.限制資本化目的體現謹慎性（資產減記，費用増記，利潤減記）開始/暫停資本化一、借款費用開始資本化的時點（同時滿足）1.資產支出已經發生①支付現金②轉移非現金資產③承擔帶息債務賒購形式發生的支出不屬于資產支出2.借款費用已經發生已經發生了專門借款費用或者占用了一般借款的借款費用3.為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始是指符合資本化條件的資產的實體建造或者生產工作已經開始資產支出借：在建工程（工程物資）貸：銀行存款（是資產支出）庫存商品（已付款是）原材料（已付款是）應付票據—帶息（是）—不帶息（不是）應付賬款（不是）應付職工薪酬（不是）【中級教材例11－8至10】都未同時滿足條件業務1.資產支出已經發生2.借款費用已經發生3.所必要的購建或者生產活動已經開始例11－8物資賒購或客戶墊付，薪酬未流出√√例11－9√借款資金未到位√例11－10√√未開工興建【例題?單選題】甲上市公司股東大會于2014年1月4日作出決議，決定建造廠房。為此，甲公司于3月5日向銀行專門借款5000萬元，年利率為6%，款項于當日劃入甲公司銀行存款賬戶。3月15日，廠房正式動工興建。3月16日，甲公司購入建造廠房用水泥和鋼材一批，價款500萬元，當日用銀行存款支付。3月31日，計提當月專門借款利息。甲公司在3月份沒有發生其他與廠房購建有關的支出，則甲公司專門借款利息費用應開始資本化的時間為（）。A.3月5日B.3月15日C.3月16日D.3月31日【答案】C【解析】到3月16日，專門借款利息開始資本化的三個條件都已具備。二、暫停資本化的時間（同時滿足）發生非正常中斷、且中斷時間連續超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化（計入財務費用）。非正常中斷是指企業管理決策上的原因或者其他不可預見的原因等所導致的中斷①與施工方發生了質量糾紛②工程、生產用料沒有及時供應③資金周轉發生了困難④施工、生產發生了安全事故⑤發生了勞動糾紛等正常中斷指達到預定可使用或者可銷售狀態必要的程序可預見的不可抗力導致的中斷①正常測試、調試停工②雨季、冰凍無法施工停工等【中級教材例11－11至12】業務1.非正常中斷2.且中斷時間連續超過3個月的結論【例11-11】安全事故（非正常）5.15-9.10暫停資本化【例11-12】冰凍季節（正常）6個月繼續資本化【2013中級?單選題】下列導致固定資產建造中斷時間連續超過3個月的事項，不應暫停借款費用資本化的是（）。

A.勞務糾紛

B.安全事故

C.資金周轉困難

D.可預測的氣候影響

『答案』D

『解析』可預測的氣候影響導致的中斷，不屬于非正常中斷，所以不應暫停資本化。

【2011中級?多選題】在確定借款費用暫停資本化的期間時，應當區別正常中斷和非正常中斷，下列各項中，屬于非正常中斷的有（）。

A.質量糾紛導致的中斷

B.安全事故導致的中斷

C.勞動糾紛導致的中斷

D.資金周圍困難導致的中斷

『答案』A、B、C、D【2014中級?單選題】7.2013年4月20日，甲公司以當月1日自銀行取得的專門借款支付了建造辦公樓的首期工程物資款，5月10日開始施工，5月20日因發現文物需要發掘保護而暫停施工，7月15日復工興建。甲公司該筆借款費用開始資本化的時點為（）。A.2013年4月1日B.2013年4月20日C.2013年5月10日D.2013年7月15日【答案】C【解析】借款費用開始資本化必須同時滿足以下三個條件：①資產支出已經發生；②借款費用已經發生；③為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的構建或者生產活動已經開始。所以開始資本化時點為2013年5月10日。三、借款費用停止資本化的時點購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態時，借款費用應當停止資本化。①實體建造已經完成②基本符合設計要求③后續支出金額很少④試生產出合格產品⑤分批完工，分別投入使用的，則分別停止資本化⑥分批完工，最終一次投入使用的，則最終完工時認定停止資本化點【中級教材例11-13】某企業借入一筆款項，于2×10年2月1日采用出包方式開工興建一幢廠房。2×11年10月10日工程全部完工，達到合同要求。10月30日工程驗收合格，11月15日辦理工程竣工結算，11月20日完成全部資產移交手續，12月1日廠房正式投入使用。『解析』企業應當將2×11年10月10日確定為工程達到預定可使用狀態的時點，作為借款費用停止資本化的時點。后續的工程驗收日、竣工結算日、資產移交日和投入使用日均不應作為借款費用停止資本化的時點，否則會導致資產價值和利潤的高估。

【例題?單選題】20x7年1月1日，甲公司從銀行取得3年期專門借款開工興建一棟廠房。20x9年6月30日該廠房達到預定可使用狀態并投入使用，7月31日驗收合格，8月5日辦理竣工決算，8月31日完成資產移交手續。甲公司該專門借款費用在20x9年停止資本化的時點為（）。

A.6月30日B.7月31日

C.8月5日D.8月31日『答案』A

『解析』構建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態時，借款費用應當停止資本化，即6月30日。【2011中級?單選題】2010年2月1日，甲公司為建造一棟廠房向銀行取得一筆專門借款。2010年3月5日，以該貸款支付前期訂購的工程物資款，因征地拆遷發生糾紛，該廠房延遲至2010年7月1日才開工興建，開始支付其他工程款，2011年2月28日，該廠房建造完成，達到預定可使用狀態。2011年4月30日，甲公司辦理工程竣工決算，不考慮其他因素，甲公司該筆借款費用的資本化期間為（）。

A.2010年2月1日至2011年4月30日

B.2010年3月5日至2011年2月28日

C.2010年7月1日至2011年2月28日

D.2010年7月1日至2011年4月30日『答案』C【例題?多選題】下列關于借款費用資本化暫停或停止的表述正確的有（）。A.購建固定資產過程中發生非正常中斷，并且非連續中斷時間累計達3個月，應當暫停借款費用資本化B.購建固定資產過程中發生正常中斷，并且中斷時間連續超過3個月，應當暫停借款費用資本化C.在購建固定資產過程中，某部分固定資產已達到預定可使用狀態，且該部分固定資產可供獨立使用，則應停止該部分固定資產的借款費用資本化D.在購建固定資產過程中，某部分固定資產已達到預定可使用狀態，雖該部分固定資產可供獨立使用，但仍需待整體完工后停止借款費用資本化E.在購建固定資產過程中，某部分固定資產雖已達到預定可使用狀態，但必須待整體完工后方可使用，則需待整體完工后停止借款費用資本化【答案】C、E【解析】符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發生非正常中斷、且中斷時間連續超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化；購建或者生產的符合資本化條件的資產的各部分分別完工，且每部分在其他部分繼續建造過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化；購建或者生產的資產的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應當在該資產整體完工時停止借款費用的資本化。【例題?多選題】所購建固定資產已經達到購買方或建造方預定的可使用狀態，其判斷標準包括（）。A.固定資產的實體建造（包括安裝）工作已經全部完成或者實質上已經完成B.所購建的固定資產與設計要求或合同要求相符或基本相符，即使有極個別與設計或合同要求不相符的地方，也不影響其正常使用C.繼續發生在所購建固定資產上的支出金額很少或幾乎不再發生D.資產已交付使用并辦理竣工決算手續E.如果所購建固定資產需要試生產或試運行，則在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品時，或試運行結果表明能夠正常運轉或營業時，就應當認為資產已經達到預定可使用狀態【答案】A、B、C、E【解析】所購建固定資產達到預定可使用狀態是指資產已經達到購買方或建造方預定的可使用狀態。具體可從以下幾個方面進行判斷：（1）固定資產的實體建造（包括安裝）工作已經全部完成或者實質上已經完成；（2）所購建的固定資產與設計要求或合同要求相符或基本相符，即使有極個別與設計或合同要求不相符的地方，也不影響其正常使用；（3）繼續發生在所購建固定資產上的支出金額很少或幾乎不再發生。如果所購建固定資產需要試生產或試運行，則在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品時，或試運行結果表明能夠正常運轉或營業時，就應當認為資產已經達到預定可使用狀態。開始→暫停→停止資本化1.開始資本化①資產支出已經發生支付現金轉移非現金資產承擔帶息債務②借款費用已經發生③為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始2.暫停資本化發生非正常中斷、且中斷時間連續超過3個月的。3.停止資本化購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態時。借款利息資本化要求項目閑置資金收益資產支出加權平均數本金加權平均數①專門借款考慮不考慮不考慮②一般借款不考慮考慮考慮③限制在資本化期間內，每一會計期間的利息資本化金額，不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。④原則資本化的金額不是借入金額多少，而是支出使用多少。限制資本化，體現謹慎性。相關分錄①資本化（只有資本化期間）借：在建工程應收利息（閑置資金收益）貸：應付利息長期借款—應計利息②費用化（開始資本化之前、暫停資本化期間、停止資本化以后）借：財務費用應收利息（閑置資金收益）貸：應付利息長期借款—應計利息↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑借款開始暫停開始停止還款↘↙↘↙↘↙↘↙↘↙費用化資本化費用化資本化費用化會計分錄借：在建工程（購建固定資產資本化）制造費用（生產存貨資本化）財務費用（生產經營期間費用化）應收利息（或銀行存款，閑置資金收益）管理費用（籌建期間）投資收益（交易性金融負債利息）貸：應付利息（分期付息）長期借款—應計利息（到期一次還本付息）應付債券—應計利息（到期一次還本付息）長期應付款（融資租賃）銀行存款（直接支付）第三節借款費用的計量

一、借款利息資本化金額1.專門借款利息資本化金額=資本化當期實際利息費用-閑置資金收益2.一般借款利息資本化金額=累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數×所占用一般借款的資本化率①資產支出加權平均數=Σ（每筆資產支出金額×該筆資產支出在當期所占用的天數÷當期天數）②所占用一般借款的資本化率=所占用一般借款加權平均利率=所占用一般借款當期實際發生的利息之和÷所占用一般借款本金加權平均數③所占用一般借款本金加權平均數=Σ（所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當期所占用的天數÷當期天數）【注會教材例18-4】ABC公司于20×7年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預計為1年零6個月，工程采用出包方式，閑置借款資金均用于固定收益債券短期投資，該短期投資月收益率為0.5%，辦公樓于20×8年6月30日完工，達到預定可使用狀態。有關資料如下：日期20×7年1月1日20×7年7月1日20×8年1月1日工程款1500萬2500萬1500萬日期20×6年1月1日20×6年12月1日20×7年1月1日借款債券10000萬，8%，5年一般2000萬，6%，3年專門2000萬，6%，3年【注會教材例18-4】先專門，后一般債券一般專門1億2000萬2000萬8%6%6%完工↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑06-1-106-12-107-1-107-7-107-12-3108-6-30

支出支出支出

1500

2500

1500（一般）（閑置（專門500

500）一般2000）

20×7年①專門借款資本化金額=2000×6%-500×0.5%×6=120-15=105萬②一般借款資本化率（年）=（2000×6%+10000×8%）÷（2000+10000）=7.67%③一般借款的資產支出加權平均數=2000×6/12=1000萬④一般借款資本化利息=1000×7.67%=76.7萬⑤實際利息=2000×6%（專門）+10000×8%（債券）+2000×6%（一般）=1040萬⑥年末分錄借：在建工程181.7(105+76.7)財務費用843.3(倒算)應收利息（或存款）15

貸：應付利息104020×8年①專門借款資本化金額=2000×6%×6/12=60萬②一般借款資本化率（年）=（2000×6%+10000×8%）×6/12

÷（2000+10000）×6/12

=7.67%③一般借款的資產支出加權平均數=（2000+1500）×6/12=1750萬④一般借款資本化利息=1750×7.67%=134.23萬⑤實際利息=【2000×6%（專門）+10000×8%（債券）+2000×6%（一般）】×6/12

=520萬⑥年末分錄借：在建工程194.23(60+134.23)財務費用325.77(倒算)貸：應付利息520【注會教材例18-4】補充分錄①累計工程支出=1500+2500+1500=5500萬借：在建工程5500萬貸：銀行存款5500萬②完工成本=工程支出+資本化利息=5500+181.7+194.23=5875.93萬借：固定資產5875.93萬

貸：在建工程5875.93萬【中級教材例11-15】專門借款【中級教材例11-16】一般借款【中級教材例11-17】ABC公司為建造廠房于

專門借款2×10年1月1日專門借款3000萬元，借款期限為3年，年利率為5%，按年支付利息。一般借款（1）向A銀行長期貸款2000萬元，期限為20×9年12月1日至2×12年12月1日，年利率為6%，按年支付利息。

（2）發行公司債券1億元，于20×9年1月1日發行，期限為5年，年利率為8%，按年支付利息。支出如下2×10年1月1日支出1500萬元，2×10年7月1日支出3500萬元，2×11年1月1日支出3500萬元。【中級教材例11-17】先用專門，再用一般債券一般專門1億2000萬3000萬8%6%5%完工↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑09-1-109-12-110-1-110-7-111-1-111-6-30

支出支出支出

1500萬3500萬3500萬（一般）專借閑專借1500

1500萬一般2000【中級教材例11-17】2×10年①專門借款利息資本化金額=3000×5%-（3000-1500）×0.5%×6=150-45=105萬②占用一般借款的資產支出加權平均數=2000×180/360=1000萬

一般借款資本化率（年）=（2000×6%＋10000×8%）/（2000＋10000）×100%=7.67%應予資本化的一般借款利息金額=1000×7.67%=76.7萬③利息資本化金額=105＋76.7=181.7萬2×10年④實際利息=3000×5%＋2000×6%＋10000×8%=1070萬⑤費用化利息=實際利息-資本化利息-閑置資金收益=1070-181.7-45=843.3萬⑥2×10年末分錄借：在建工程181.7財務費用843.3（倒算）應收利息（或銀行存款）45（閑置資金收益）

貸：應付利息1070（實際利息）2×11年（上一年的支出繼續資本化）①專門借款利息資本化金額=3000×5%×180/360=75萬②占用了一般借款的資產支出加權平均數=（2000＋3500）×180/360=2750萬應予資本化的一般借款利息金額=2750×7.67%=210.925萬③利息資本化金額=75＋210.9250=285.925萬④2×11年6月30日借：在建工程285.925財務費用249.075（倒算）

貸：應付利息535（1070/2）補充分錄：①2×11年12月31日：

借：財務費用535

貸：應付利息535（下半年）②累計支付工程款借：在建工程8500

貸：銀行存款8500③達到可使用狀態成本=工程款+資本化利息=8500+181.7+285.925=8967.625萬借：固定資產8967.625貸：在建工程8967.625【中級教材例11-18】資本化期間4-1至8-31一般專借7200

6000萬8%6%質量停工↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑09-12-110-1-14-16-17-19-112-31

支出支出支出

2400萬1200萬3600萬（專門2400閑置閑置一般1200）

3600萬2400萬月利率0.25%

2x10年①專門借款資本化利息（4-8月）=6000×6%×5/12-（3600×0.25%×2+2400×0.25%×1）=150-24=126萬②專門借款費用化利息（1-3月及9-12月）=6000×6%×7/12-6000×0.25%×3=210-45=165萬③一般借款資本化利息（7-8月）=（3600-2400）×2/12×8%=16④一般借款費用化利息（1-3月及9-12月）=7200×8%-16=5602x10年借：在建工程142（126+16）應收利息69（24+45）財務費用725（165+560）貸：應付利息936（7200×8%+6000×6%）【中級教材例11-18】2x11年資料一般專借7200

6000

8%6%完工↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑09-12-110-1-110-7-111-1-14-17-19-30

支出一般一般一般

3600萬1200600600專門2400一般120011年一般借款資產支出加權平均數=（1200+1200）×9/12+600×6/12+600×3/12=2250萬2x11-9-30達到狀態（上一年的支出繼續資本化）①專門借款資本化利息=6000×6%×9/12=270②一般借款資產支出加權平均數=（含10年7月1日1200+1200）×9/12+600×6/12+600×3/12=2250萬③一般借款資本化利息=2250×8%=180④2x11年末分錄借：在建工程450（270+180）財務費用486（倒減）貸：應付利息936（7200×8%+6000×6%）【中級教材例11-18】補充分錄①累計支付工程款借：在建工程9600

貸：銀行存款9600②達到可使用狀態成本=工程款+資本化利息借：固定資產10192貸：在建工程10192（9600+142+450）【2014中級?判斷題】企業每一會計期間的利息資本化金額不應當超過當期相關借款實際發生的利息金額。（）

『答案』√

『解析』借款利息總額包含利息的資本化金額，所以資本化的利息金額不會超過當期借款實際發生的利息金額。【2012中級?單選題】某公司于2010年7月1日從銀行取得專門借款5000萬元用于新建一座廠房，年利率為5%，利息分季支付，借款期限2年。2010年10月1日正式開始建設廠房，預計工期15個月，采用出包方式建設。該公司于開始建設日、2010年12月31日和2011年5月1日分別向承包方付款1200萬元、1000萬元和1500萬元。由于可預見的冰凍氣候，工程在2011年1月12日到3月12日期間暫停。2011年12月31日工程達到預定可使用狀態，并向承包方支付了剩余工程款800萬元，該公司從取得專門借款開始，將閑置的借款資金投資于月收益率為0.4%的固定收益債券。若不考慮其他因素，該公司在2011年應予資本化的上述專門借款費用為（）萬元。

A.121.93

B.163.60

C.205.20

D.250.00

『答案』B【2013注會?單選題】甲公司建造一條生產線，該工程預計工期兩年，建造活動自2014年7月1日開始，當日預付承包商建造工程款3000萬元。9月30日，追加支付工程進度款2000萬元。甲公司該生產線建造工程占用借款包括：（1）2014年6月1日借入的三年期專門借款4000萬元，年利率6%；（2）2014年1月1日借入的兩年期一般借款3000萬元，年利率7%，甲公司將閑置部分專門借款投資貨幣市場基金，月收益率為0.6%，不考慮其他因素。2014年甲公司該生產線建造工程應予資本化的利息費用是（）萬元。A.137.5B.122.5C.119.5D.139.5

【答案】C【解析】應予資本化的利息費用=（4000×6%×6/12-1000×0.6%×3）+1000×7%×3/12=119.5【2007注會?單選題】甲公司20×7年1月1日發行面值總額為l0000萬元的債券，取得的款項專門用于建造廠房。該債券系分期付息、到期還本債券，期限為4年，票面年利率為l0%，每年12月31日支付當年利息。該債券年實際利率為8%。債券發行價格總額為10662.10萬元，款項已存入銀行。廠房于20×7年1月1日開工建造，20×7年度累計發生建造工程支出4600萬元。經批準，當年甲公司將尚未使用的債券資金投資于國債，取得投資收益760萬元。20×7年l2月31日工程尚未完工，該在建工程的賬面余額為（）。A.4692.97萬元B.4906.21萬元C.5452.97萬元D.5600萬元【答案】A【解析】在資本化期間，專門借款發生的實際利息，扣除尚未動用的專門借款取得的收益應當資本化。20×7年12月31日該在建工程的賬面余額=4600+（10662.10×8%-760）=4692.97（萬元）相關分錄①借：銀行存款10662.10貸：應付債券—面值10000—利息調整662.10②借：應收利息760（閑置資金收益）在建工程92.97（10662.10×8%-760）應付債券—利息調整147.03（1000-10662.10×8%）貸：應付利息1000（10000×10%）③借：在建工程4600

貸：銀行存款4600溢價發行債券①借：銀行存款貸：應付債券—面值—利息調整（發生溢價）②借：在建工程或財務費用（攤余成本×實際利率）應付債券—利息調整（倒算攤銷溢價）貸：應付利息（面值×票面利率）【例題?多選題】下列有關借款費用的論斷中，正確的是（）。

A.具有融資性質的分次付款購入固定資產時，如果固定資產需要安裝，則安裝期內的利息費用計入工程成本

B.一般借款費用資本化的計算需考慮閑置資金收益

C.當專門借款和一般借款混合使用時，應區分二者并分別按各自處理原則進行核算

D.無論是專門借款還是一般借款只要達到兩筆或兩筆以上時均需加權計算平均利率

E.公司債券發行費用以提高內含利率增加各期利息費用的方式列入資本化『答案』A、C、E

『解析』選項B，只有專門借款需考慮閑置資金收益；選項D，只有一般借款需要計算加權平均利率。【例題?單選題】20×2年3月1日，甲公司為購建廠房而借入專門借款3000萬元，借款期限2年，年利率6%。20×2年4月1日，甲公司開始購建活動并向施工方支付了第一筆款項2000萬元。在施工過程中，甲公司與施工方發生了質量糾紛，施工活動從20×2年7月1日起中斷。20×2年12月1日，質量問題得到解決，施工活動恢復進行。甲公司閑置借款資金均用于固定收益債券短期投資，月收益率為0.4%。甲公司該在建廠房20×2年度資本化的利息費用為（）。A.24萬元B.44萬元C.55萬元D.99萬元

開工非常中斷復工↑﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍↑3.14.17.112.112.31借款開始暫停開始年末↘↙↘↙↘↙↘↙費用化資本化費用化資本化【答案】B【解析】該在建廠房20×2年度資本化的利息費用=3000×6%×4÷12-（3000-2000）×0.4%×4=44（萬元）。借：在建工程44萬財務費用3000×6%×6÷12-1000×0.4%×5=70萬應收利息（3000-2000）×0.4%×9=36萬貸：應付利息3000×6%×10÷12=150萬【例題?單選題】2013年1月1日，甲企業取得專門借款2000萬元直接用于當日開工建造的廠房，2013年累計發生建造支出1800萬元。2014年1月1日，該企業又取得一般借款500萬元，年利率為6%，當天發生建造支出300萬元，以借入款項支付（甲企業無其他一般借款）。不考慮其他因素，甲企業按季計算利息費用資本化金額。2014年第一季度該企業應予資本化的一般借款利息費用為（）萬元。A.1.5B.3C.4.5D.7.5【答案】A【解析】2014年1月1日專門借款余額=2000-1800=200；發生的資產支出300萬元只占用一般借款100萬元；2014年第一季度該企業應予資本化的一般借款利息費用=【300-（2000-1800）】×3/12×6%=100×3/12×6%=1.5（萬元）。【例題?單選題】A公司為建造廠房于2012年4月1日從銀行借入2000萬元的專門借款，借款期限為2年，年利率為6%，不考慮借款手續費。該項專門借款在銀行的存款年利率為3%，2012年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司為其建造該廠房，并預付了1000萬元的工程款，廠房實體建造工作于當日開始。該工程因發生施工安全事故在2012年8月1日至11月30日中斷施工，12月1日恢復正常施工，至年末工程尚未完工。該項廠房建造工程在2012年度應予資本化的利息金額為（）萬元。A.20B.45C.60D.15【答案】D【解析】由于工程于2012年8月1日至11月30日發生停工，這樣2012年能夠資本化的期間為2個月（7月與12月）。2012年度應予資本化的利息金額=2000×6%×2/12-1000×3%×2/12=15（萬元）。

二、外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定1.外幣專門借款在資本化期間內，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本。2.外幣一般借款外幣一般借款本金及利息的匯兌差額，費用化計入當期損益財務費用，不予資本化。3.分錄借：在建工程（專門借款匯兌差額）財務費用（一般借款匯兌差額）貸：應付利息等【注會教材例18-5】甲公司于20×1年1月1日，為建造某工程項目專門以面值發行美元公司債券1000萬元，年利率為8%，期限為3年，假定不考慮與發行債券有關的輔助費用、未支出專門借款的利息收入或投資收益。合同約定，每年1月1日支付上年利息，到期還本。工程于20×1年1月1日開始實體建造，20×2年6月30日完工，達到預定可使用狀態，期間發生的資產支出如下：20×1年1月1日，支出200萬美元；20×1年7月1日，支出500萬美元；20×2年1月1日，支出300萬美元。公司的記賬本位幣為人民幣，外幣業務采用外幣業務發生時當日的市場匯率折算。相關匯率如下：20×1年1月1日，市場匯率為1美元=7.70元人民幣；20×1年12月31日，市場匯率為1美元=7.75元人民幣；20×2年1月1日，市場匯率為1美元=7.77元人民幣；20×2年6月30日，市場匯率為1美元=7.80元人民幣。【注會教材例18-5】專借1000萬美元8%匯率7.75（10-12-31）匯率7.7匯率7.77匯率7.8↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑11-1-111-7-12012-1-12012-6-30支出支出支出完工200萬500萬300萬（1）計算20×1年匯兌差額資本化金額：①債券應付利息=1000×8%×7.75=620（萬元）借：在建工程620萬貸：應付利息620萬②外幣債券本金及利息匯兌差額=1000×（7.75-7.70）+80×（7.75-7.75）=50（萬元）借：在建工程50萬貸：應付債券50萬（2）20×2年1月1日實際支付利息時，應當支付80萬美元，折算成人民幣為621.60萬。該金額與原賬面金額620萬元之間的差額1.60萬應當繼續予以資本化，計入在建工程成本。借：應付利息620在建工程1.6貸：銀行存款621.6（3）計算20×2年6月30日時的匯兌差額資本化金額：①債券應付利息=1000×8%×1/2×7.80=312萬借：在建工程312貸：應付利息312②外幣債券本金及利息匯兌差額=1000×（7.80-7.75）+40×（7.80-7.80）=50萬借：在建工程50貸：應付債券50【中級教材例11-19】甲公司產品已經打入美國市場，為節約生產成本，決定在當地建造生產工廠設立分公司，2×10年1月1日，為該工程項目專門向當地銀行借入1000萬美元，年利率為8%，期限為3年，假定不考慮與借款有關的輔助費用。合同約定，甲公司于每年1月1日支付借款利息，到期償還借款本金。

工程于2×10年1月1日開始實體建造，2×11年6月30日完工，達到預定可使用狀態，期間發生的資產支出如下：

2×10年1月1日，支出200萬美元2×10年7月1日，支出500萬美元；2×11年1月1日，支出300萬美元。公司的記賬本位幣為人民幣，外幣業務采用外幣業務發生時當日即期匯率即市場匯率折算。相關匯率如下：

2×10年1月1日，市場匯率為1美元=6.70人民幣元；

2×10年12月31日，市場匯率為1美元=6.75人民幣元；

2×11年1月1日，市場匯率為1美元=6.77人民幣元；

2×11年6月30日，市場匯率為1美元=6.80人民幣元；【中級教材例11-19】專借1000萬美元8%匯率6.75（10-12-31）匯率6.7匯率6.77匯率6.8↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍﹍﹍﹍↑10-1-110-7-12011-1-12011-6-30支出支出支出200萬500萬300萬（1）計算2×10年匯兌差額資本化金額①2x10年末計息借：在建工程540萬

貸：應付利息540萬（1000×8%×6.75）②2x10年末本金及利息匯兌差額（利息實際沒有差額）

=1000×（6.75-6.70）＋1000×8%×（6.75-6.75）

=50萬借：在建工程50萬貸：長期借款—匯兌差額50萬2x10年末，本金1000萬及利息80萬匯兌差額（2）2×11年1月1日實際支付利息80萬美元（1000×8%）時借：應付利息540萬

在建工程1.6萬（倒算）貸：銀行存款541.6萬（80×6.77）（3）計算2×11年6月30日的匯兌差額資本化金額。

①2×11年6月30日計息借：在建工程272萬

貸：應付利息272萬（1000×8%×1/2×6.80）②本金及半年利息匯兌差額（利息實際沒有差額）

=1000×（6.80-6.75）＋40×（6.80-6.80）

=50萬

借：在建工程50萬貸：長期借款—匯兌差額50萬2x11-6-30與2x10-12-31匯率差額【中級2009年·判斷題】在資本化期間內，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額應予資本化。（）

『答案』√三、借款輔助費用資本化金額1.包含內容借款手續費、發行債券傭金手續費（不包括股票發行費）2.借款輔助費用（無論專門還是一般）在所購建或所生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或可銷售狀態①之前發生的，應當在發生時根據其發生額予以資本化。②之后發生的，應當在發生時根據其發生額予以費用化。3.發行債券傭金手續費計入金融負債的初始確認金額，即抵減相關借款的初始確認金額，將導致實際利率上升，可結合借款利息資本化金額一并計算。4.借款輔助費用相關分錄借：在建工程（預定可使用或可銷售狀態之前）財務費用（預定可使用或可銷售狀態之后）應付債券—利息調整（債券發行費）資本公積—股本溢價（股票發行費，不是借款費用）貸：銀行存款【例題·判斷題】企業購建符合資本化條件的資產而取得專門借款支付的輔助費用，應在支付當期全部予以資本化。（）『答案』×總結項目專門借款一般借款①閑置資金收益考慮不考慮②資產支出加權平均數不考慮考慮③外幣匯兌差額（資本化期間）資本化費用化④借款輔助費用達到預定可使用或可銷售狀態之前發生的資本化，之后發生的費用化【2009年中級·計算分析題】1.甲股份有限公司為上市公司（以下簡稱甲公司），為了擴大生產規模，經研究決定，采用出包方式建造生產廠房一棟。20x8年7月至12月發生地有關借款及工程支出業務資料如下；（1）7月1日，為建造生產廠房從銀行借入三年期的專門借款3000萬元，年利率為7.2%，于每季度末支付借款利息。當日，該工程已開工。

（2）7月1日，以銀行存款支付工程款1900萬元。暫時閑置的專門借款在銀行的存款年利率為1.2%，于每季度末收取存款利息。

（3）10月1日，借入半年期的一般借款300萬元，年利率為4.8%，利息于每季度末支付。

（4）10月1日，甲公司與施工單位發生糾紛，工程暫時停工。

（5）11月1日，甲公司與施工單位達成諒解協議，工程恢復施工，以銀行存款支付工程款1250萬元。

（6）12月1日，借入1年期的一般借款600萬元，年利率為6%，利息于每季度末支付。

（7）12月1日，以銀行存款支付工程款1100萬元。假定工程支出超過專門借款時占用一般借款；仍不足的，占用自有資金。按季度計算，閑置資金收益率1.2%專門借一般借一般借3000萬300萬600萬7.2%4.8%6%↑﹍﹍﹍﹍﹍↑﹍糾紛停工﹍↑﹍﹍﹍﹍↑﹍﹍﹍﹍↑08-7-110-111-112-112-31支出支出支出1900萬1250萬1100萬專借閑置（專借1100（一般7501100萬一般150）自有350）要求：

（1）計算甲公司20x8年第三季度專門借款利息支出、暫時閑置專門借款的存款利息收入和專門借款利息支出資本化金額。

（2）計算甲公司20x8年第四季度專門借款利息支出、暫時閑置專門借款的存款利息收入和專門借款利息支出資本化金額。

（3）計算甲公司20x8年第四季度一般借款利息支出，占用一般借款工程支出的累計支出加權平均數、一般借款平均資本化率和一般借款利息支出資本化金額。（4）分別作第三、第四季度會計分錄

（一般借款平均資本化率的計算結果在百分號前保留兩位小數，答案中的金額單位用萬元來表示）（1）計算甲公司20x8年第三季度專門借款：

①專門借款應付利息（利息支出）=3000×7.2%×3/12=54萬

②閑置專門借款的存款利息收入=1100×1.2%×3/12=3.3萬

③專門借款利息支出資本化金額=54-3.3=50.7萬（2）計算甲公司20x8年第四季度專門借款：①專門借款應付利息（利息支出）=3000×7.2%×3/12=54萬

②閑置專門借款的存款利息收入=1100×1.2%×1/12=1.1萬

③專門借款利息支出資本化金額=54-1.1=52.9萬（3）計算甲公司20x8年第四季度一般借款：①一般借款利息支出=300×4.8%×3/12＋600×6%×1/12=6.6萬元

②一般借款工程支出的累計支出加平均數=（1250-1100）×2/3＋（300+600-150）×1/3=150×2/3＋750×1/3=350萬

③一般借款平均資本化率=6.6/（300×3/3＋600×1/3）=1.32%

④一般借款利息支出資本化金額=350×1.32%=4.62萬相關分錄：①第三季度借：在建工程50.7

應收利息3.3

貸：應付利息54②第四季度借：在建工程57.52（52.9+4.62）

應收利息1.1

財務費用1.98（倒減）

貸：應付利息60.6（54+6.6）③支付工程款借：在建工程4250（1900+1250+1100）貸：銀行存款4250【2008注會?單選題】20x6年7月1日，乙公司為興建廠房從銀行借入專門借款5000萬元，借款期限為2年，年利率為5%，借款利息按季支付。乙公司于20x6年10月1日正式開工興建廠房，預計工期l年3個月，工程采用出包方式。乙公司于開工當日、20x6年12月31日、20x7年5月1日分別支付工程進度款1200萬元、1000萬元、l500萬元。因可預見的氣候原因，工程于20x7年1月15日至3月15日暫停施工。廠房于20x7年12月31日達到預定可使用狀態，乙公司于當日支付剩余款項800萬元。乙公司自借入款項起，將閑置的借款資金投資于固定收益債券，月收益率為0.4%。乙公司按期支付前述專門借款利息，并于20x8年7月1日償還該項借款。（1）乙公司專門借款費用開始資本化的時點是（）。A.20x6年7月1日B.20x7年5月1日C.20x6年12月31日D.20x6年10月1日（2）下列關于乙公司在資本化期間內閑置的專門借款資金取得固定收益債券利息的會計處理中，正確的是（）。A.沖減工程成本B.遞延確認收益C.直接計入當期損益D.直接計入資本公積（1）【答案】D【解析】借款費用允許開始資本化必須同時滿足三個條件，即資產支出已經發生、借款費用已經發生、為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動已經開始。至20x6年10月1日,上述三個條件均已滿足。（2）【答案】A【解析】為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發生的利息費用，減去將尚未運用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定專門借款利息資本化金額。（3）乙公司于20x7年度應予資本化的專門借款費用是（）。A.121.93萬元B.163.6萬元C.205.2萬元D.250萬元（4）乙公司累計計入損益的專門借款費用是（）。A.187.5萬元B.157.17萬元C.115.5萬元D.53萬元（3）【答案】B【解析】乙公司于20x7年度應予資本化的專門借款費用=5000×5%-（2800×4×0.4%+1300×8×0.4%）=163.6萬（4）【答案】C【解析】乙公司累計計入損益的專門借款費用=（5000×5%×3/12-5000×3×0.4%）+（5000×5%×6/12-500×6×0.4%）=115.5萬（20x6年7至9月開始資本化之前損益+20x8年1至6月停止資本化之后損益）【2009注會?單選題】甲公司采用出包方式交付承建商建設一條生產線。生產線建設工程于20×8年1月1日開工，至20×8年12月31日尚未完工。專門為該生產線建設籌集資金的情況如下：（1）20×8年1月1日，按每張98元的價格折價發行分期付息、到期還本的公司債券30萬張。該債券每張面值為100元，期限為3年，票面年利率為5%，利息于每年末支付。在扣除手續費20.25萬元后，發行債券所得資金2919.75萬元已存入銀行。20×8年度未使用債券資金的銀行存款利息收入為50萬元。（2）20×8年7月1日，以每股5.2元的價格增發本公司普通股3000萬股，每股面值1元。在扣除傭金600萬元后，增發股票所得資金15000萬元己存入銀行。已知：（P/A，6%，3）=2.6730；（P/F，6%，3）=0.8396。（1）甲公司發生的下列有關支出中，不屬于借款費用的是（）。A.公司債券利息B.發行股票的傭金C.公司債券折價的攤銷D.發行公司債券的手續費（2）甲公司20×8年度應予資本化的借款費用是（）。A.120.25萬元B.125.19萬元C.170.25萬元D.175.19萬元【答案】（1）B【解析】發行權益性證券支付的傭金等應計入資本公積，不屬于借款費用的范疇。（2）B【解析】假定債券的實際利率是i，那么2919.75=30×100×5%×（P/A，i，3）+3000×（P/F，i，3），計算得知i=6%，那么甲公司20×8年應資本化的借款費用=2919.75×6%-50=125.19（萬元）。相關分錄（1）借：銀行存款2919.75萬應付債券—利息調整80.25萬貸：應付債券—面值3000萬（2）借：銀行存款15000萬

貸：股本3000萬資本公積—股本溢價12000萬【2014注會?綜合題】甲公司為建造一條生產線，發行面值為3000萬元，票面利率為5%的3年期分期付息債券，募集價款為3069.75萬元，發行費用為150萬元，收到價款凈額為2919.75萬元。甲公司還有兩筆一般借款：第一筆一般借款為20×1年10月1日取得，本金為2000萬元，年利率為6%，期限為2年；第二筆一般借款為20×1年12月1日取得，本金為3000萬元，年利率為7%，期限為18個月。工程采用出包方式，發生的支出如下：20×2年1月2日支出1000萬元；20×2年5月1日支出1600萬元；20×2年8月1日支出1400萬元。20×2年9月1日，由于發生安全事故發生人員傷亡，工程停工。20×3年1月1日，工程再次開工，并于當日發生支出1200萬元。20×3年3月31日，工程驗收合格，試生產后能夠生產。20×3年3月31日之后，為了使該工程能更好的使用，發生職工培訓費120萬元。專門借款未動用部分用于短期投資，月收益率0.5%。其他資料：(P/A，6%，3)=2.6730；(P/F，6%，3)=0.8396。要求：(1)判斷該在建工程的資本化期間并說明理由。(2)計算發行債券的實際利率，并編制發行債券會計分錄。(3)計算20×2年專門借款及一般借款